Interpretacja 0115-KDIT1.4011.663.2025.3.MK

Interpretacja indywidualna

  – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 17 października 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, w konsekwencji czego podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy  o PIT.

Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: „Spółka”). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, więc podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej również: „ustawa o CIT”).

Według Polskiej Klasyfikacji Działalności („PKD”), przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest (...) (...). Ponadto przedmiotem pozostałej działalności Spółki jest:

(...)

Spółka prowadzi działalność w dwóch odrębnych obszarach, które stanowią źródła przychodów Spółki.

Pierwszy obszar działalności Spółki to działalność gospodarcza w zakresie A (...).

(...)

Drugim obszarem działalności i jednocześnie źródłem przychodów Spółki jest działalność w zakresie B (...)

(...)

Z uwagi na rozwój działalności oraz na funkcjonowanie w dwóch branżach obarczonych wieloma obowiązkami wynikających z różnych ustaw pojawiła się konieczność reorganizacji struktury Spółki poprzez rozdzielenie tych działalności na dwa niezależne przedsiębiorstwa.

W tym celu Spółka planuje wyodrębnić w swojej strukturze dwie części przedsiębiorstwa, tj.:

1.  część przedsiębiorstwa dot. B (dalej również: „B”) oraz

2.  część przedsiębiorstwa dot. A (dalej również: „A”).

Planowany podział zostanie sporządzony na podstawie wewnętrznego dokumentu Spółki – uchwały Zarządu – sporządzonego na potrzeby właściwego uporządkowania struktury działalności gospodarczej Podatnika, poprzez szczegółowe wyodrębnienie dwóch niezależnie funkcjonujących od siebie wydziałów, składających się na główny profil tej działalności (tj. B i A).  W dokumencie zostaną wskazane przede wszystkim:

1.  działania realizowane w ramach wydziałów B oraz A,

2.  zobowiązania związane z działalnością każdego z wydziałów,

3.  składniki materialne i niematerialne przypisane do każdego z dwóch wydziałów głównego profilu działalności Spółki.

Planowane działania restrukturyzacyjne zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a ich celem nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, bowiem podyktowane one będą wyłącznie strategią biznesową.

W ramach powyższego, B oraz A zostaną wyodrębnione oraz zostaną określone zasady organizacyjne ich działania.

Na A będą składać się w szczególności składniki materialne, obecnie wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki, jak (...) oraz składniki niematerialne takie jak (...).

A jest w stanie funkcjonować bez bieżącej obsługi pracowników. (...). W związku  z powyższym w ramach części przedsiębiorstwa – A – nie przewiduje się zaangażowania pracowników.

Wyodrębnione więc zostaną wszystkie składniki materialne oraz niematerialne, w oparciu o które obecnie Spółka prowadzi działalność w zakresie (...).

Oprócz powyższego księgowość Spółki prowadzona jest w sposób, który umożliwia:

1)  zidentyfikowanie i alokację głównych kategorii przychodów i kosztów oraz aktywów  i zobowiązań związanych z planowanym B oraz A,

2)  monitorowanie rezultatów finansowych osiąganych przez każdą z tych części przedsiębiorstwa.

W następnej kolejności Spółka zamierza dokonać podziału przez wydzielenie, tj. podziału na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej również jako: „KSH”), tj. podziału przez przeniesienie części majątku Spółki na nowo zawiązaną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka przejmująca”), za udziały Spółki przejmującej, które obejmą wspólnicy Spółki (w tym Wnioskodawca).

Przedmiotem wydzielenia będzie część majątku Spółki obejmująca w całości A, która zostanie przeniesiona do Spółki przejmującej, która będzie kontynuować obecną działalność Spółki z zakresu (...) w tej samej formie prawnej, tj. w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (sp. z o.o.).

Po dokonanym podziale planowane jest, aby:

1)  Spółce przysługiwał zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z B w celu dalszej kontynuacji działalności w tym zakresie,

2)  Spółce przejmującej przysługiwał zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z funkcjonowaniem A, a Spółka przejmująca była w stanie kontynuować, zamiast Spółki, działalność dot. (...).

Istotne jest, iż ruchomości składające się na A są posadowione na nieruchomości, której właścicielem jest wspólnik Spółki (wspólnik niebędący Wnioskodawcą; dalej również: „Wspólnik 2”). W skład składników majątku A nie będzie więc wchodzić ww. nieruchomość, gdyż nie stanowi ona własności Spółki, nie może więc ona zostać wyodrębniona  z przedsiębiorstwa. Jednakże Spółka dysponuje ww. nieruchomością na podstawie zawartej  z właścicielem nieruchomości wieloletniej umowy dzierżawy. Prawa i obowiązki wynikające z tej umowy również zostaną przeniesione w ramach transakcji podziału przez wydzielenie na rzecz Spółki przejmującej. Dzięki tej umowie Spółka przejmująca będzie mogła faktycznie oraz prawnie kontynuować działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie, bowiem prawa i obowiązki wynikające z tej umowy zostaną również przeniesione w ramach transakcji podziału przez wydzielenie.

Składniki pozostające w Spółce będą wykorzystywane do wykonywania zadań w zakresie B. Zespół tych składników to podstawa do prowadzenia działalności, która była pierwszą działalnością Spółki, którą Spółka nadal będzie kontynuować. Z uwarunkowań historycznych wynika, że zespół tych składników naturalnie (ze swojej istoty) stanowi przedsiębiorstwo zdolne do realizacji zadań w zakresie B.

Wspólnikami Spółki przejmującej będą Wspólnicy Spółki w proporcji odpowiadającej ich dotychczasowemu udziałowi w kapitale zakładowym Spółki. Obie spółki będą miały siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i na tym terytorium będą prowadziły działalność gospodarczą.

Wnioskodawca wskazuje, że posiadane udziały w Spółce nie zostały przez niego nabyte ani objęte  w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Przeniesienie części majątku przez Spółkę na Spółkę przejmującą odbędzie się w zamian za udziały  w Spółce przejmującej wydawane wspólnikom Spółki, w tym Wnioskodawcy, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH.

W związku z przeprowadzaną restrukturyzacją wspólnikom Spółki, w tym Wnioskodawcy, zostaną przydzielone udziały Spółki przejmującej w łącznej wartości emisyjnej, która odpowiadać będzie rynkowej wartości przejętych przez nią składników majątkowych.

Przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych mu przez Spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce (tj. spółce dzielonej), jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Uzupełnienie wniosku

Na moment podziału przez wydzielenie odpowiednio: część przedsiębiorstwa Spółki dotycząca B („B”) oraz część przedsiębiorstwa dotycząca A („A”) będą obejmowały elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym każda z nich służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Sformułowanie, iż w ramach części przedsiębiorstwa – A – nie przewiduje  się zaangażowania pracowników oznacza, że Spółka nie będzie zatrudniała pracowników (...). Spółka nie przewiduje stałego zlecania podmiotom zewnętrznym usług niezbędnych dla zapewnienia funkcjonowania A. Jedynie okresowe czynności techniczne, takie jak (...), mogą być wykonywane przez wyspecjalizowane podmioty zewnętrzne. Nadzór nad funkcjonowaniem A będzie sprawowany bezpośrednio przez Zarząd Spółki.

Do części przedsiębiorstwa Spółki związanej z działalnością w zakresie B (B) zostaną przypisane m.in. następujące składniki majątkowe:

(...)

Przypisane do B będą również zobowiązania związane z bieżącą działalnością w zakresie B, wynikające m.in. (...).

Na moment podziału A będzie służyła prowadzeniu przez Spółkę działalności  w zakresie (...). 

(...)

Wnioskodawca oświadcza, że (...).

Na moment podziału Spółka będzie posiadała obowiązujące umowy (...). Zgodnie z art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka przejmująca (wydzielana) wstępuje  z dniem podziału we wszystkie prawa i obowiązki spółki dzielonej określone w planie podziału.  W konsekwencji umowy (...) A zostaną przeniesione na nowo zawiązaną spółkę w ramach sukcesji uniwersalnej, wynikającej z podziału przez wydzielenie.

Składniki majątkowe składające się na A będą w pełni wystarczające do prowadzenia przez spółkę nowo zawiązaną działalności w zakresie (...). Jednocześnie, ze względu na charakter tej działalności, spółka nie będzie zobowiązana do (...). Nowo zawiązana spółka będzie uprawniona do prowadzenia działalności w oparciu o (...).

A, zarówno obecnie, jak i po dokonaniu podziału przez wydzielenie, (...). W związku  z powyższym po dokonaniu podziału Spółka nie będzie zawierała z nowo powstałą spółką umowy (...).

Pytania

1.  Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym wyodrębniona z przedsiębiorstwa zarówno A, jak i B będą stanowić (każde z nich odrębnie) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT?

2.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki przejmującej w następstwie opisanych we wniosku działań restrukturyzacyjnych będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo  w momencie podziału Spółki, w oparciu o art. 24 ust. 8 w zw. z ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

1.  W ocenie Wnioskodawcy, w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym wyodrębniona  z przedsiębiorstwa zarówno A, jak i B będą stanowiły (każdy z osobna) wyodrębniony w Spółce organizacyjnie i finansowo zespół składników materialnych  i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który będzie mógł samodzielnie realizować te zadania jako niezależne przedsiębiorstwo, a w konsekwencji będzie każde z nich (B i A) stanowić odrębną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy  o PIT (dalej również: „ZCP”).

2.  W ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego udziałów Spółki przejmującej  w następstwie opisanych we wniosku działań restrukturyzacyjnych będzie dla niego neutralne podatkowo w momencie podziału Spółki, w oparciu o art. 24 ust. 8 w zw. z ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT.

Ad 1

Definicja „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” została uregulowana w art. 5a pkt 4 ustawy o PIT. W myśl tego przepisu zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych,  w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W konsekwencji o zorganizowanej części przedsiębiorstwa może być mowa jedynie wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)  zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne);

2)  zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe); oraz

3)  wyodrębnione składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (wyodrębnienie funkcjonalne).

Tym samym wyodrębnienie, o którym mowa powyżej, powinno zatem zachodzić równocześnie na trzech płaszczyznach, tj. płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Brak wystąpienia którejkolwiek z wymienionych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu definicji zawartej w art. 5a pkt 4 ustawy o PIT.

Powyższe wynika m.in. z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 listopada 2019 r., sygn.  II FSK 24/18.

W oparciu o powyższe przesłanki Wnioskodawca jest zdania, że A oraz B, każde z osobna, spełniają wszystkie przesłanki wskazane w art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu tego przepisu. Poniżej Podatnik przedstawia argumenty na poparcie stanowiska, zgodnie z którym taka klasyfikacja będzie miała miejsce  w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Wyodrębnienie organizacyjne

Na gruncie interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe przyjmuje się,  że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, przy czym fakt wyodrębnienia powinien znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji danego przedsiębiorstwa.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo  w interpretacji z 27 czerwca 2025 r. o sygn. 0115-KDIT1.4011.367.2025.3.MN:

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa. Nie chodzi tu jednak wyłącznie  o formalne wyodrębnienie (np. dział, wydział, oddział itp.), ale przede wszystkim o określoną formę zorganizowania funkcjonowania tej części przedsiębiorstwa (przypisana baza majątkowa, określone zasady funkcjonowania, struktura zarządzania).

Podatnik uważa, że A, która ma zostać wyodrębniona z przedsiębiorstwa spełnia powyższe kryteria. Na mocy wewnętrznego dokumentu Spółki – uchwały Zarządu – w przedmiocie wyodrębnienia w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki dwóch części przedsiębiorstwa, zarówno B, jak i A są wyodrębnionymi w strukturze organizacyjnej częściami przedsiębiorstwa Spółki.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w opisanej sytuacji zespoły składników majątkowych składających się na A oraz pozostające w Spółce składniki majątkowe składające się na B spełniają, każde z osobna, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Wyodrębnienie finansowe

Zgodnie z praktyką organów podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych, wyodrębnienie finansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza możliwość odrębnej alokacji przychodów i kosztów, tak aby na podstawie ksiąg i ewidencji możliwe było ustalenie odrębnego wyniku finansowego dla tej działalności, a także możliwość odrębnej alokacji należności  i zobowiązań.

Wskazówek co do rozumienia kryterium wyodrębnienia finansowego udzielił m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 3 czerwca 2025 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.162.2025.3.SJ podnosząc, że:

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności  i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Przenosząc powyższe na opisane zdarzenie przyszłe Wnioskodawca jest zdania, że przedmiotowe kryteria zostaną spełnione. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka prowadzi księgi w taki sposób, aby:

1)  zidentyfikowanie i alokację głównych kategorii przychodów i kosztów oraz aktywów  i zobowiązań związanych z planowanym B oraz A,

2)  monitorowanie rezultatów finansowych osiąganych przez każdą z tych części przedsiębiorstwa.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w opisanej sytuacji zespoły składników majątkowych składających się na A oraz B spełniają, każde z osobna, kryterium wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego oznacza, że składniki majątkowe, które zostały alokowane do danej części przedsiębiorstwa służą realizacji określonych zadań gospodarczych (funkcji), które to zadania są odrębne względem pozostałej części działalności realizowanej w przedsiębiorstwie podatnika i jako takie mogą w sposób samodzielny funkcjonować w obrocie gospodarczym, bez wsparcia ze strony składników przypisanych do pozostałej części przedsiębiorstwa.

W tym kontekście Wnioskodawca jest zdania, że zarówno A jak i B spełniają, każde z osobna, wskazane kryteria. Działalność prowadzona w zakresie A służy realizacji ściśle określonych zadań (funkcji), które to zadania są odrębne i niezależne od zadań B.

Jednocześnie na A składają się odrębne od B zespoły składników materialnych i niematerialnych właściwych dla prowadzonej przez A rodzajowi działalności, które są wystarczające do prowadzenia tej działalności. Na A będą składać się w szczególności składniki materialne, obecnie wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki, jak (...) oraz składniki niematerialne takie jak umowa o sprzedaż A, umowa (...), a także wieloletnia umowa dzierżawy na korzystanie z nieruchomości, na której znajdują się ruchomości związane z A.

Co prawda, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, do powyższego nie będą uwzględnieni pracownicy, jednakże A jest w stanie funkcjonować bez bieżącej obsługi pracowników. (...). W związku z powyższym do funkcjonowania A jako odrębnego, niezależnego przedsiębiorstwa nie są niezbędni pracownicy.

W skład składników majątku A nie wchodzi co prawda własność nieruchomości, na której posadowione są ruchomości związane z prowadzeniem działalności w ramach A, bowiem nieruchomość ta stanowi własność jednego ze wspólników Spółki. Jednakże w tym zakresie Spółka zawarła umowę dzierżawy ze Wspólnikiem 2 i przypisała ją (w ramach wyodrębnienia) do działalności A. Jednocześnie w ramach podziału przez wydzielenie na Spółkę przejmującą przeniesione zostaną prawa i obowiązki wynikające z ww. umowy dzierżawy, co oznacza, że Spółka przejmująca będzie miała prawo dysponowania ww. nieruchomością. Dzięki tej umowie Spółka przejmująca będzie mogła faktycznie oraz prawnie kontynuować działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie. Tym samym przekazywany majątek posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot poza przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, bez konieczności wsparcia ze strony dodatkowych zasobów.

Składniki pozostające w Spółce będą wykorzystywane do wykonywania zadań w zakresie B. Zespół tych składników to podstawa do prowadzenia działalności, która była pierwszą działalnością Spółki, którą Spółka nadal będzie kontynuować. Z uwarunkowań historycznych wynika, że zespół tych składników naturalnie (ze swojej istoty) stanowi przedsiębiorstwo zdolne do realizacji zadań w zakresie B.

W konsekwencji zespół przypisanych do A składników majątkowych służących prowadzeniu działalności (...) oraz zespół przypisanych do B składników majątkowych służących prowadzeniu działalności w zakresie B umożliwi dalsze niezależne funkcjonowanie, bez konieczności angażowania dodatkowych zasobów. Innymi słowy, po wyodrębnieniu A i przeniesieniu jej do Spółki przejmującej zarówno składniki majątkowe przypisane do A, jak i składniki majątkowe przypisane do B będą mogły funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwa w ramach Spółki przejmującej (A) oraz Spółki (B).

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w opisanej sytuacji zespoły składników majątkowych składających się na A oraz B spełniają, każde z osobna, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy majątek składający się na A oraz B stanowią, każde z osobna, zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych wyodrębnionych w przedsiębiorstwie Spółki pod względem organizacyjnym, finansowym  i funkcjonalnym i jako taki stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a  pkt 4 ustawy o PIT.

Ad 2

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym, co do zasady, podlegają wszelkiego rodzaju dochody.

Natomiast na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy, do źródeł przychodów zaliczane są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych.

Za przychody z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

W art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT, w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Podtrzymując stanowisko dotyczące pytania nr 1 Wnioskodawca uważa, iż A przenoszona na Spółkę przejmującą oraz B pozostająca w Spółce stanowią odrębne ZCP. W związku z powyższym art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT nie znajdzie zastosowania do Wnioskodawcy.

Przechodząc więc dalej, w myśl art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi – ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Jednocześnie na mocy art. 24 ust. 8 ustawy o PIT, w przypadku podziału, o którym mowa w ust. 5  pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek.

Przytoczona wyżej regulacja, zgodnie z art. 24 ust. 8da ustawy o PIT, ma zastosowanie wyłącznie  w przypadku, gdy:

1)  spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami,  o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2)  spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy  o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3)  spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy  o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy  o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie wskazać jednak należy, iż zgodnie z art. 24 ust. 8db ustawy o PIT przepisu odraczającego opodatkowanie dochodu z udziału w zyskach osób prawnych osiągniętego w związku  z przydzieleniem udziałów w wyniku podziału nie stosuje się, jeżeli:

1)  udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte  w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2)  przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji)  w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Ustawa o PIT nie definiuje pojęcia „wartości podatkowej” wyłącznie dla celów stosowania art. 24  ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT. W konsekwencji należy zatem zwrócić uwagę, że w innych przepisach ustawy o PIT odniesiono się do wspomnianej definicji. Przykładowo, w art. 30da ust. 10 ustawy o PIT wskazano, iż wartość podatkową składnika majątku stanowi wartość, niezaliczona uprzednio do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy – wnioskując z analogii – pojęcie „wartości podatkowa” udziałów w odniesieniu do art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT powinno być rozumiane jak wartość, która nie została wcześniej zaliczona w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów  (a która może stanowić koszt uzyskania przychodu w razie zbycia lub umorzenia tych udziałów).

Analogiczne rozumienie „wartości podatkowej” oraz niezaistnienie okoliczności wyłączającej stosowanie art. 24 ust. 8, o której mowa w art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT, zostało przedstawione przykładowo w interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0115-KDIT2-1.4011.302.2022.2.MT:

Przepis art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy odnosi się natomiast do relacji tzw. wartości podatkowej udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej i udziałów (akcji) przyznanych w spółce przejmującej. Wartość podatkowa udziałów (akcji) to przyjęta przez podatnika wartość kosztów objęcia lub nabycia udziałów (akcji), która pozostaje w rachunku podatkowym podatnika do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Wartość podatkowa jest pochodną sposobu objęcia lub nabycia udziałów (akcji). Nie jest tożsama z ich aktualną wartością rynkową czy bilansową.

Warto również zwrócić na zaprezentowane rozumienie ww. przepisu przez Dyrektora KIS  w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2023 r. nr 0115-KDIT1.4011.823.2022.1.MR stanowiącej, iż:

Ponadto, dla celów podatkowych Udziałowcy obejmą udziały, jakie zostaną im przydzielone przez Spółkę Przejmującą po tej samej wartości, po której obejmowali udziały w Spółce Przejmowanej przed Połączeniem (tj. w sytuacji gdyby Połączenie nie miało miejsca, a Udziałowcy dalej posiadaliby udziały  w Spółce Przejmowanej). Wypełnia to przesłankę neutralności Połączenia dla Udziałowców (w tym Wnioskodawcy) wynikającą z art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Udziałowcy po otrzymaniu udziałów w Spółce Przejmującej rozpoznają je w wartości dla celów podatkowych równej wartości, w jakiej dla celów podatkowych były przez nich rozpoznawane udziały Spółki Przejmowanej. Z perspektywy przepisów podatkowych parytet wymiany zostanie utrzymany. Tym samym wartość udziałów X (Spółki Przejmującej) jakie po Połączeniu Udziałowcy (w tym Wnioskodawca) będą posiadali będzie skorelowana z wartością udziałów X posiadanych przez Y (Spółki Przejmowanej) sprzed Połączenia (oraz jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia). Dodatkowo wartość udziałów Spółki Przejmującej pozostanie taka sama przed, jak i po Połączeniu. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy zostaną spełnione przesłanki wyłączenia  z przychodów Udziałowców (w tym Wnioskodawcy) wartości emisyjnej udziałów jakie zostaną im przydzielone przez X (Spółkę Przejmującą).

Przenosząc powyższe na tło analizowanego zdarzenia przyszłego należy wskazać, iż:

1.  zarówno Spółka, jak i Spółka przejmująca będą podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – spełniony warunek z art. 24 ust. 8da pkt 1 ustawy o PIT,

2.  udziały Wnioskodawcy w Spółce nie zostały przez niego nabyte ani objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów – nie zachodzi przesłanka wyłączająca z art. 24 ust. 8db pkt 1 ustawy o PIT,

3.  przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych mu przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie będzie wyższa niż wartość udziałów (akcji) w Spółce (tj. spółce dzielonej), jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału – nie zachodzi przesłanka wyłączająca z art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z objęciem udziałów w Spółce przejmującej zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 24 ust. 8da oraz jednocześnie nie zachodzą przesłanki wyłączające z ust. 8db ustawy o PIT, a w konsekwencji do opisanej sytuacji znajdzie zastosowania  art. 24 ust. 8 ustawy o PIT.

Wobec powyższego przyjęta przez Wnioskodawcę wartość podatkowa przydzielonych mu udziałów Spółki przejmującej powinna zostać określona zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o PIT wskazującym,  iż dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu  w momencie połączenia lub podziału spółek, natomiast przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki przejmującej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1)  art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte  w zamian za wkład niepieniężny;

2)  art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3)  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

W praktyce dochodzi do przesunięcia momentu opodatkowania dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT. Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu dopiero w momencie zbycia udziałów przydzielonych przez Spółkę przejmującą. Jednak koszt uzyskania przychodu będzie wynikać z kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie przez niego udziałów w Spółce, ustalonych zgodnie z odpowiednimi zasadami wskazanymi w ustawie o PIT. Jednocześnie taka sama wartość stanowiłaby koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy, gdyby nie doszło do transakcji (przykładowo: w razie zbycia udziałów Spółki dzielonej przez Wnioskodawcę).

Reasumując, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane uregulowania ustawy o PIT stwierdzić w ocenie Wnioskodawcy należy, że opisany podział Spółki nie spowoduje – na podstawie art. 24 ust. 8 ustawy o PIT – powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) do opodatkowania na moment podziału. Konsekwencje podatkowe po stronie Wnioskodawcy pojawią się dopiero w momencie dokonania przez niego odpłatnego zbycia udziałów Spółki przejmującej, nabytych w wyniku podziału.

W ocenie Wnioskodawcy do tej transakcji nie znajdzie zastosowania przepis art. 24 ust. 19, z którego wynika, że przepisów ust. 8 i 8a nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Doprecyzowanie powyższego zawarto w ust. 20, zgodnie z którym jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów  ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z faktu, iż opisane we wniosku działania restrukturyzacyjne dokonane zostaną z przyczyn wyłącznie ekonomiczno-biznesowych i nie będą miały na celu uniknięcia bądź uchylenia się od opodatkowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja indywidualna nie ocenia Pana stanowiska w zakresie, w jakim dotyczy ono zastosowania w opisanej sytuacji art. 24 ust. 19 i 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestia ta nie może być rozstrzygana w formie interpretacji indywidualnej (art. 14b § 2a pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.