Interpretacja 0115-KDIT1.4011.703.2025.2.MST

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 września 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości rolnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 listopada 2025 r. (wpływ: 14 listopada br.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest rolnikiem indywidualnym, właścicielem ponad 100 ha gospodarstwa rolnego oraz prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jak również jest wspólnikiem spółki komandytowej (komplementariusz), wspólnikiem spółki jawnej oraz udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jednoosobową działalność gospodarczą Wnioskodawca prowadzi od 31 lipca 2018 r. PKD 49.32.Z. Działalność taksówek osobowych, a od października 2018 roku jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomości rolnej wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, którą nabył (...) 2015 r. do majątku osobistego ze środków pochodzących z jego majątku osobistego. Nabycia nieruchomości rolnej stanowiącej działkę gruntu numer 1/1 obręb A o powierzchni 12,6700 ha, w tym użytków rolnych 12,67 ha, co stanowi 5,5630 ha przeliczeniowych, a będącej przedmiotem wniosku dokonano od (...). Działka położona jest w obrębie A, gmina (...), powiat (...), województwo (...), dla której Sąd Rejonowy w (...), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (...).

W treści § 1 aktu notarialnego z (...) 2015 r. dokumentującego zakup nieruchomości będącej przedmiotem wniosku wskazano m.in., że:

– zgodnie z pismem Wójta Gminy (...) z (...) 2015 r. numer (...), Gmina (...) nie posiada planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru działki numer 1/1 ((...)) położonej w obrębie A. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (...) przyjętym uchwałą Nr (...) z (...) 1999 r. zmienioną uchwałami: Nr (...) r. z (...) 2007 r., Nr (...) z (...) 2010 r., Nr (...) z (...) 2012 r. obszar nieruchomości określony jest jako teren pól, łąk i pastwisk oraz równocześnie jako tereny (...). Uchwałą numer (...) z (...) 2013 r. Rada Gminy (...) przystąpiła do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (...). W aktualnie opracowywanym dokumencie nieruchomość prawdopodobnie oznaczona będzie jako: R - tereny rolne. W nowo projektowanym studium nie zostały wyznaczone obszary umożliwiające lokalizację (...). Dla przedmiotowej nieruchomości nie były wydane decyzje o warunkach zabudowy. Gmina nie posiada informacji dotyczących planowania lub modernizacji inwestycji drogowych o znaczeniu lokalnym lub ponadlokalnym,

– zgodnie z pismem (...) Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych w (...), Oddział w (...) z (...) 2013 r., nr (...), (...) Zarząd Melioracji Urządzeń Wodnych w (...) Oddział w (...) nie widzi przeciwwskazań odnośnie sprzedaży nieruchomości objętej umową,

– zgodnie z pismem (...) Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w (...), Delegatura w (...) z (...) 2013 r., nr (...), na nieruchomości nie ma zaewidencjonowanych stanowisk archeologicznych i obiektów wpisanych do rejestru zabytków,

– zgodnie z pismem Naczelnika GDDKiA Oddział w (...) z (...) 2014 r., (...), dla nieruchomości nie zamierza się w ciągu najbliższych 6 miesięcy wystąpić z wnioskiem o wydanie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej oraz decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady,

– zgodnie z pismem Marszałka Województwa (...) z (...) 2013 r. nr (...), na nieruchomości nie występują udokumentowane złoża kopalin o powierzchni powyżej 2 ha, dla których organem właściwym w zakresie administracji geologicznej jest Marszałek Województwa (...),

– zgodnie z pismem Zastępcy Dyrektora (...) Służby Dróg i Kolei w (...) z (...) 2013 r., (...), nieruchomość nie koliduje z drogami wojewódzkimi oraz planowanymi inwestycjami komunikacyjnymi w perspektywie do końca roku 2014,

– zgodnie z pismem Dyrektora Regionalnego Kolei Państwowych Oddział Gospodarowania Nieruchomościami w (...) z (...) 2013 r., NWr (...), nieruchomość oznaczona jako działka numer 1/1 ((...)) położona jest w znacznej odległości od linii kolejowych,

– zgodnie z pismem Starosty (...) z (...) 2015 r. nr (...), w granicach działki nr 1/1 ((...)) obręb A nie występują udokumentowane złoża kopalin o powierzchni do 2 ha.

Zgodnie z § 9 aktu notarialnego z (...) 2015 r. dokumentującego nabycie nieruchomości niezabudowanej przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca oświadczył, że:

a)  jest rolnikiem, a w wyniku nabycia przedmiotowej nieruchomości łączna powierzchnia użytków rolnych będących Jego własnością nie przekroczy 500 ha (pięciuset hektarów), jest świadomy odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia w tym zakresie,

b)  nabyta aktem nieruchomość wykorzystywana będzie na cele rolne i wejdzie w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywającego,

c)  zobowiązuje się do utrzymania nabywanej nieruchomości zgodnie z zasadami prawidłowej gospodarki w celu wykonywania na niej działalności rolniczej,

d)  grunty nabywane umową wejdą z dniem dzisiejszym w skład Jego gospodarstwa rodzinnego, którego powierzchnia (liczona jako suma wszystkich gruntów, których jest właścicielem, użytkownikiem wieczystym, samoistnym posiadaczem lub dzierżawcą) łącznie z nabywanymi gruntami nie przekracza 300 ha (trzystu hektarów) użytków rolnych.

W treści § 10 aktu notarialnego Notariusz pouczyła kupującego, że Agencji Nieruchomości Rolnych przysługuje ustawowe prawo pierwokupu na rzecz Skarbu Państwa przy odsprzedaży nieruchomości w okresie 5 (pięciu) lat od dnia zawarcia umowy, to jest do dnia szóstego maja dwa tysiące dwudziestego roku (06-05-2020).

Zgodnie z zaświadczeniem z (...) 2023 r. wydanym przez Wójta Gminy (...), na pisemny wniosek Wnioskodawcy, znak (...), działając na podstawie art. 217 § 1 i 2 Kodeksu postępowania administracyjnego Urząd Gminy (...) poinformował, że w z związku z wejściem w życie nowej ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 503) i utratą mocy obowiązującej ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu przestrzennym, Gmina (...) nie posiada planu zagospodarowania przestrzennego na obszar zawarty w granicy działki ewidencyjnej o numerze 1/1 położonej w obrębie geodezyjnym A, gm. (...).

Jednakże na podstawie art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (...) obszar ten określony jest jako: R - tereny rolnicze. Określa się następujące obszary funkcyjne w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, w ramach których dopuszcza się realizację następujących funkcji:

[R] - rolnicze (grunty rolne w rozumieniu przepisów odrębnych), przy czym dopuszcza się możliwość:

a)  rozwoju urbanistycznego wsi (przeznaczenie terenów pod funkcje inne niż rolnicze) w strefie do 50 m od istniejącej i projektowanej w studium zabudowy na zasadzie ciągłości danego obszaru funkcyjnego,

b)  alternatywnego przeznaczania gruntów rolnych pod zalesienie, z wyłączeniem możliwości zalesienia łąk znajdujących się w granicach (...),

c)  lokalizacji napowietrznych i podziemnych sieci oraz urządzeń i obiektów infrastruktury technicznej, a także dróg i bocznic kolejowych, zgodnie z przepisami szczególnymi,

d)  prowadzenie eksploatacji złóż kopalin pospolitych (poza obszarami oznaczonymi symbolem PG).

Zgodnie z informacją zawartą w treści zaświadczenia, działka numer 1/1 położona w obrębie geodezyjnym A, gm. (...) nie jest objęta decyzją o warunkach zabudowy. Rada Gminy (...) nie podjęła uchwały o przystąpieniu do Gminnego Programu Rewitalizacji zgodnie z ustawą z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 485). W związku z powyższym ww. nieruchomość nie jest położona na obszarze rewitalizacji oraz na obszarze Specjalnej Strefy Rewitalizacji.

Po otrzymaniu koncesji przez Spółkę komandytową, której komplementariuszem jest Wnioskodawca, planowana do sprzedaży nieruchomość niezabudowana, objęta wnioskiem, mieści się w granicach (...). (...) 2023 r. decyzją Nr (...) Marszałek Województwa (...), po rozpatrzeniu wniosku spółki komandytowej i po uzgodnieniu z organem samorządu terytorialnego – Wójtem Gminy (...), orzekł o zmianie koncesji Marszałka Województwa (...) w ten sposób, że wyznaczył obszar i teren górniczy o powierzchni (...) m² w obrębie działki. Pismem z (...) 2023 r. Państwowy Instytut Geologiczny Państwowy Instytut Badawczy poinformował Spółkę komandytową o dokonaniu wpisu do rejestru obszarów górniczych i zamkniętych podziemnych składowisk (...), obszaru górniczego ustanowionego decyzją Marszałka Województwa (...).

Wskazać przy tym należy, że nieruchomość gruntowa nie została wniesiona do Spółki komandytowej, jak również nie została ona udostępniona Spółce w jakiejkolwiek innej formie. Przez cały okres wykorzystywana była wyłącznie rolniczo.

(...) 2023 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawca dokonał sprzedaży udziału wynoszącego ½ części we własności nieruchomości gruntowej rolnej niezabudowanej, obejmującą działkę gruntu numer 1/1 o powierzchni 12,6700 ha.

Zgodnie z treścią § 4 aktu notarialnego dokumentującego sprzedaż udziału we własności nieruchomości przez Wnioskodawcę wskazano, że kupujący:

1)  spełnia warunki określone w art. 5 i 6 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 461), na dowód czego okazuje do aktu wymienione w § 2 dokumenty, z których wynika, ze jest rolnikiem indywidualnym, tj. łączna powierzchnia użytków rolnych będących jego własnością, w użytkowaniu wieczystym, w samoistnym posiadaniu lub dzierżawie wynosi 17,5000 i nie przekracza 300 ha, posiada kwalifikacje rolnicze – posiada wykształcenie wyższe i prowadzi przez okres co najmniej 5 (pięciu) lat osobiście gospodarstwo,

2)  nabycia dokonuje w celu powiększenia prowadzonego gospodarstwa rolnego, położonego w gminie (...), to jest w gminie, w której położona jest nieruchomość objęta tym aktem oraz że w wyniku nabycia przedmiotowej nieruchomości łączna powierzchnia użytków rolnych będących jego własnością nie przekroczy powierzchni określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 wyżej powołanej ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego, jak również oświadcza, że od dnia nabycia będzie prowadzić gospodarstwo rolne przez co najmniej 5 lat (pięciu lat), a ponadto, że spełnione zostały warunki określone w art. 3 ust. 7 wyżej wymienionej ustawy,

3)  jest zamieszkały w gminie, na obszarze której są położone nabywane nieruchomości i prowadzi gospodarstwo rolne na obszarze gminy, w której położona jest nabywana nieruchomość,

4)  są małżeństwem i obowiązuje ich wspólność ustawowa małżeńska.

Tym samym Wnioskodawca stał się właścicielem ½ części we własności nieruchomości gruntowej rolnej niezabudowanej, obejmującej działkę gruntu numer 1/1 o powierzchni 12,6700 ha. Wnioskodawca planuje dokonanie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w ½ części własności, jednakże biorąc po uwagę uwarunkowania wynikające z przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 423 ze zm.), jak również stan faktyczny i prawny związany z zasobami naturalnymi znajdującymi się na przedmiotowej nieruchomości, Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie określić czy zakupu nieruchomości dokona rolnik indywidualny na powiększenie gospodarstwa rolnego zgodnie z unormowaniami prawnymi wynikającymi z ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego bądź też, w związku z dokonanym wpisem do rejestru obszarów górniczych, zakupu dokona nabywca w celu prowadzenia działalności koncesjonowanej i skorzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 2a ust. 3 pkt 12 tej ustawy. Przedmiotem sprzedaży będzie udział wynoszący ½ części we własności nieruchomości gruntowej rolnej niezabudowanej obejmującej działkę gruntu 1/1 o powierzchni 12,6700 ha.

Uzupełnienie wniosku

Spółka jawna, spółka komandytowa i spółka z o.o. są spółkami prawa handlowego, z czego spółki jawna i komandytowa mają zdolność do czynności prawnej, natomiast spółka z o.o. jest odrębnym bytem prawnym posiadającym osobowość prawną. Żadna z tych Spółek nie włada nieruchomością będącą przedmiotem wniosku, nieruchomość nie była też żadnej ze spółek udostępniana na podstawie umowy dzierżawy bądź umów o podobnym charakterze. W złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca nie wskazywał, że udostępnił w jakiejkolwiek formie nieruchomość, której sprzedaż z majątku prywatnego Wnioskodawcy jest planowana.

W odpowiedzi na pytanie organu, w jaki sposób nieruchomość rolna, tj. działka gruntu 1/1, była wykorzystywana rolniczo od momentu jej nabycia do dnia sprzedaży udziału wynoszącego ½ części tej nieruchomości Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość rolna była wykorzystywana rolniczo na własne potrzeby. W zakresie natomiast doprecyzowania sposobu, w jaki udział wynoszący ½ części działki 1/1, którego Wnioskodawca nie sprzedał w 2023 roku, jest obecnie i będzie przez niego wykorzystywany do dnia jego odpłatnego zbycia Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość rolna była i jest obecnie wykorzystywana rolniczo na własne potrzeby Wnioskodawcy. Działka 1/1 nie była oddawana w najem lub dzierżawę. Wnioskodawca nie zamierza poczynić jakichkolwiek działań dotyczących zwiększenia wartości bądź uatrakcyjnienia wskazanej we wniosku o udzielenie interpretacji nieruchomości.

Nabywca udziału w działce 1/1 jest wspólnikiem w spółce komandytowej, w której komplementariuszem jest Wnioskodawca. Podmiot, któremu Wnioskodawca planuje sprzedać udział w działce 1/1, nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą i spółkami powiązanymi z Wnioskodawcą. Podstawą sprzedaży części nieruchomości były względy ekonomiczne.

Wnioskodawca dokonywał zakupu (kilkanaście i kilkadziesiąt lat temu) i sprzedaży nieruchomości (zbędnej bądź takiej, co do której sprzedaż nastąpiła w związku z sytuacją życiową) z majątku prywatnego, co nie czyni go przedsiębiorcą w tym zakresie. Wnioskodawca nie dokonał zakupu nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży, a jedynie w celu powiększenia gospodarstwa rolnego i nieruchomości te do tego celu nieprzerwanie służyły i nadal służą. Z uwagi jednak na fakt, że do Wnioskodawcy zgłaszają się potencjalni kupcy, a Wnioskodawca chce wywiązać się rzetelnie ze swoich obowiązków podatkowych, stąd też z ostrożności procesowej występuje z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej. Zdarzały się dotychczas sytuacje, że pomimo uzyskania interpretacji transakcja taka nie doszła do skutku, a Wnioskodawca nadal jest w posiadaniu nieruchomości, która była przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Pytanie

Czy dokonując sprzedaży gruntu Wnioskodawca będzie korzystał z wyłączenia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem od nabycia do dnia sprzedaży upłynie 5 lat, a nie występują okoliczności wymienione w ust. 2 tego przepisu?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, planowana transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła źródła przychodów, albowiem od dnia nabycia do dnia sprzedaży nieruchomości gruntowej upłynęło 5 lat licząc od końca roku, w którym dokonano jej nabycia oraz nie występują okoliczności wymienione w art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

a)  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem należy uznać, że aby odpłatne zbycie nieruchomości nie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu ww. przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, konieczne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

a)  zbycie nie może następować w wykonaniu działalności gospodarczej;

b)  zbycie musi nastąpić po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Na podstawie natomiast art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pomimo, iż jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, prowadzi on indywidualną działalność gospodarczą (PKD 49.32.Z – Działalność taksówek osobowych – wynajem sprzętu transportowego z kierowcą), jak również jest wspólnikiem spółki komandytowej (komplementariusz), wspólnikiem spółki jawnej oraz udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, to nieruchomość niezabudowana jako grunt rolny od dnia zakupu i nadal jest elementem składowym indywidualnego gospodarstwa rolnego i tylko takim celom służyła i nadal służy. Wnioskodawca nie zarejestrował się również jako czynny podatnik VAT w zakresie działalności rolniczej.

Planowana sprzedaż działki (½ udziału) będzie dokonywana w ramach zwykłego zarządu majątkiem osobistym. Wydanie koncesji na wydobycie kruszyw naturalnych nie nastąpiło na wniosek Wnioskodawcy jako osoby fizycznej, a na wniosek Spółki komandytowej, która posiada zdolność do czynności prawnych, a w której Wnioskodawca jest wspólnikiem.

Jak wskazał w uzasadnieniu wyroku z 10 września 2024 r. sygn. akt II FSK 1/22 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, cyt.:

(...) Znaczenie dla oceny zdarzenia mogą mieć również indywidualne cechy przedmiotu transakcji, bądź okoliczności życiowe, w jakich znajdował się podatnik dokonujący transakcji, a które miały wpływ na jego decyzje. Należy bowiem każdorazowo rozstrzygać, czy dana transakcja była wynikiem zorganizowania i ciągłości podporządkowanych celom prowadzenia działalności gospodarczej, czy też w aspekcie sytuacji życiowej, ekonomicznej, rodzinnej, bądź zdrowotnej nie wykazywała tych cech. O ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatnika czynności o charakterze kwalifikowanym w kontekście racjonalnego rozporządzania majątkiem "prywatnym", z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku lub darowizny, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta, czy też sprzedaży rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru, jak np. działki gruntu po podziale nieruchomości nabytej w ramach lokaty oszczędności, czy też w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Szczególnie w sytuacji, gdy owo odpłatne zbycie następuje po upływie pięcioletniego terminu przewidzianego dla zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c updof. Również wówczas, gdy podatnik jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą bez jej wyraźnego związku ze sprzedażą owej nieruchomości.

3.6. Powtórzyć warto, że istotne znaczenie ma wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof in fine, związane z upływem czasu (5 lat) między nabyciem i odpłatnym zbyciem nieruchomości. Wymieniony okres traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, w trakcie trwania której dochód podatnika podlega odrębnym regułom opodatkowania ryczałtowego, o których mowa w art. 30e updof. Wymieniony w tym przepisie dochód wskazuje bezpośrednio na zarobek podatnika wynikający ze zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c updof, a zatem dotyczy poniekąd działalności zarobkowej podatnika, dokonywanej jednak w ramach zwykłego zarządu majątkiem własnym, a nie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Rozwijając ten wątek warto dodać, że wykładni ww. przepisów należy dokonywać w sposób prokonstytucyjny, tj. uwzględniający zasadę zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa (art. 2 Konstytucji RP) wyrażającą się w takim stanowieniu i stosowaniu prawa, by nie stawało się ono swoistą pułapką dla obywatela (podatnika). Czyli w sposób gwarantujący podatnikowi bezpieczeństwo prawne rozumiane jako umożliwienie prognozowania konsekwencji prawnopodatkowych działań własnych w określonym okresie i związaną z tym okresem przewidywalność działań organów podatkowych. Na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c w zw. z art. 5a pkt 6 i art. 10 ust. 1 pkt 3 updof owo bezpieczeństwo prawne może być realizowane tylko w taki sposób, który pozwala podatnikowi planować konsekwencje swoich działań w pięcioletnim okresie zakreślonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof dla przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz praw majątkowych określonych w lit. a-c.

Innymi słowy, o odpłatnym zbyciu następującym w wykonaniu działalności gospodarczej po upływie owego pięcioletniego okresu można mówić tylko wówczas, gdy podatnik uzewnętrzni swoją wolę tego rodzaju zbycia w sposób wyraźny, tj. poprzez spełnienie wszystkich przesłanek przewidzianych w art. 5a pkt 6 updof. Natomiast organ podatkowy oceniając w ramach procesu stosowania prawa owo uzewnętrznienie woli obowiązany jest każdorazowo przyjąć, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c updof, po upływie pięcioletniego okresu przewidzianego dla ich zastosowania, o zbyciu następującym w wykonaniu działalności gospodarczej decyduje łączne spełnienie wszystkich przesłanek przewidzianych w art. 5a pkt 6 updof, oceniane w sposób obiektywny oraz gwarantujący podatnikowi jego bezpieczeństwo prawne w rozumieniu art. 2 Konstytucji RP. Wnioskując a contrario na funkcjonalny związek normatywnych pojęć użytych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c updof ("w wykonaniu działalności gospodarczej" oraz "przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie") wskazuje nadto - w ramach wykładni językowo-logicznej tych przepisów - użycie przez ustawodawcę spójnika "i" łączącego owe przesłanki (koniunkcji).

3.7. Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego stanowiącego podstawę orzekania przez DIAS (i WSA) należy zauważyć, że czynności podatników związane ze sprzedażą działek świadczą o tym, że działali oni z zamiarem uzyskania korzyści majątkowej, a zatem w celu zarobkowym. Sporne transakcje dokonane zostały w ich imieniu oraz na ich rachunek. Spełnienie jednak tylko tych dwóch warunków (z czterech wymienionych w art. 5a pkt 6 updof) nie pozwala na przyjęcie, że planowane przychody ze sprzedaży działek można zaliczyć do źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof. W ocenie składu orzekającego nie można bowiem przyjąć, że czynności dokonywane przez skarżących miały cechy zorganizowania i ciągłości w przedstawionym wyżej rozumieniu. O spełnieniu tej przesłanki absolutnie nie świadczy przeprowadzona przez właściwy organ zmiana planu zagospodarowania przestrzennego i podział nabytej przez podatników nieruchomości rolnej na działki budowlane. Tym bardziej w sytuacji, gdy podatnicy część nabytej nieruchomości przeznaczyli na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, a także przekazali dzieciom w formie darowizny. Dodać warto, że uatrakcyjnienie nieruchomości, którą planuje się sprzedać, należy do zakresu czynności związanych ze zwykłym działaniem osoby, która zamierza odpowiednio wykorzystać składniki majątkowe w ramach zwykłego zarządu. Korzystne finansowo zbycie składnika majątkowego jest zatem zwykłym działaniem, a nie kwalifikowanym.

W sytuacji, gdy właściciel (współwłaściciel) nieruchomości przez kilka lat nie wyraził woli jej (ich) zaliczenia do towarów handlowych lub środków trwałych, czyli wykorzystania jej do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej (także niezarejestrowanej), to brak jest podstaw do wniosku, że sprzedaż nieruchomości świadczy - wbrew woli podatnika - o zamiarze dokonania tejże czynności w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Szczególnie w sytuacji, gdy brak jest podstaw do wniosku, że podatnik osiągał korzyści płynące z możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z nabyciem nieruchomości lub zaewidencjonował je w urządzeniach księgowych dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej. Innymi słowy, skoro podatnik nabył nieruchomości w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych oraz członów najbliższej rodziny (dzieci), bądź też w ramach lokaty kapitału (oszczędności), a nie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, nie wykorzystywał nieruchomości na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a także nie wyraził woli jej odpłatnego zbycia w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, także niezarejestrowanej, to sprzedaż owej nieruchomości (w całości lub w części) należy kwalifikować do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a updof. Szczególnie w sytuacji, gdy jest dokonana po upływie terminu zakreślonego w tym przepisie, tak jak w niniejszej sprawie odnośnie do udziałów w nieruchomości nabytych przez skarżącą w 2008 r. Istotne są bowiem okoliczności nabycia nieruchomości i obiektywny brak woli podatnika w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem owej nieruchomości jako towaru handlowego, na co wskazuje stan faktyczny niniejszej sprawy. W ocenie składu orzekającego skarżący dokonali sprzedaży działek budowlanych wydzielonych z nieruchomości rolnej (nabytej do majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, której nie prowadzili) w ramach zwykłego zarządu majątkiem "osobistym", a nie jako składniki ich majątku podlegające sprzedaży "w wykonaniu działalności gospodarczej", również niezarejestrowanej (...).

Przechodząc zatem na grunt stanu faktycznego i prawnego zaprezentowanego we wniosku, wobec zakupu nieruchomości 10 lat temu dla powiększenia gospodarstwa rolnego i wykorzystywania tej nieruchomości wyłącznie w celach rolniczych, jak również sprzedaży ½ części we własności nieruchomości rolnikowi indywidualnemu wyłącznie na cele rolnicze, co wynika wprost z przytoczonego w stanie faktycznym wniosku § 4 aktu notarialnego, w ocenie Wnioskodawcy transakcja ta nie będzie stanowiła źródła przychodu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c. ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

a)  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

·      odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

·      zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

·      zarobkowym celu działalności,

·       wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

·      prowadzeniu działalności we własnym imieniu.

Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się natomiast cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy też nie.

Działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej w szczególności, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio określone czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), angażując środki wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma istotne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków podjętych przez Pana czynności do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań poprzedzających planowaną sprzedaż nieruchomości rolnej, o których mowa we wniosku.

Jak wynika z opisu Pana sprawy:

–      w 2015 roku nabył Pan do majątku osobistego nieruchomość rolną – działkę gruntu nr 1/1 – wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego;

–      nieruchomość ta w całym okresie jej posiadania była i nadal jest przez Pana wykorzystywana rolniczo na własne potrzeby;

–      żadna ze Spółek, których jest Pan wspólnikiem, nie włada nieruchomością będącą przedmiotem wniosku, nieruchomość nie była też żadnej ze Spółek udostępniana na podstawie umowy dzierżawy bądź umów o podobnym charakterze;

–      względem ww. nieruchomości wydano koncesję na wydobycie kruszyw naturalnych, co nastąpiło na wniosek spółki komandytowej;

–      w 2023 roku sprzedał Pan połowę tej nieruchomości wspólnikowi spółki komandytowej, w której jest Pan komplementariuszem. Kupujący nabył tę nieruchomość w celu powiększenia prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego;

–      planuje Pan sprzedaż ½ części nieruchomości rolnej podmiotowi niepowiązanemu z Panem, ani ze Spółkami, w których jest Pan wspólnikiem;

–      nie zamierza Pan prowadzić jakichkolwiek działań dotyczących zwiększenia wartości bądź uatrakcyjnienia tej nieruchomości.

Całokształt opisanych czynności wskazuje, że planowana przez Pana sprzedaż ½ części nieruchomości rolnej nie nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona „pozarolniczej działalności gospodarczej” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak jest zatem podstaw, aby podejmowane przez Pana czynności kwalifikować jako prowadzenie takiej działalności.

Sprzedaż połowy nieruchomości rolnej nie będzie przy tym stanowić źródła przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a powołanej ustawy, bowiem zostanie dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Pana tej nieruchomości do majątku prywatnego. W konsekwencji nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży opisanej nieruchomości.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie do powołanego przez Pana wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, dotyczy ono konkretnej sprawy podatnika osadzonej w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.