Interpretacja 0115-KDIT1.4011.9.2026.1.MR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego:

·      jest prawidłowe w zakresie powstania zagranicznego zakładu;

·      jest nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 stycznia 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi od 4 września 2025 r. jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do CEIDG pod firmą: „X” i posiada następujący NIP: (...). Wnioskodawca w zakresie prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od 4 września 2025 r.

Zgodnie z danymi ujawnionymi w CEIDG Wnioskodawca prowadzi następującą działalność gospodarczą: przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD2025): 62.20.B Pozostała działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki oraz zarządzaniem urządzeniami informatycznymi. Pozostała wykonywana działalność gospodarcza (kody PKD 2025):

62.20.B Pozostała działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki oraz zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,

59.11.Z Działalność związana z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych,

62.20.A Działalność w zakresie cyberbezpieczeństwa,

68.32.C Pozostała działalność związana z obsługą rynku nieruchomości wykonywana na zlecenie, gdzie indziej niesklasyfikowana,

74.14.Z Pozostała działalność w zakresie specjalistycznego projektowania,

85.59.B Kursy i szkolenia związane ze zdobywaniem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych.

Wnioskodawca jest również wspólnikiem i/lub Prezesem zarządu w kilku spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością zarejestrowanych w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego i mających siedzibę w Polsce.

Ponadto Wnioskodawca jest od 8 lipca 2021 r. wspólnikiem spółki działającej pod nazwą Y (dalej: spółka amerykańska). Spółka ta została zarejestrowana we właściwym rejestrze handlowym w Stanach Zjednoczonych Ameryki (dalej także: USA) i podlega pod prawo stanu (...). Jednocześnie spółka jest odrębnym od swoich wspólników podmiotem prawnym, może być stroną umów, pozywać i być pozywanym, nabywać prawa, w tym własność nabywanych aktywów, zaciągać zobowiązania i prowadzić inne podobne działania w swoim własnym imieniu. Wspólnicy LLC co do zasady nie odpowiadają za długi i zobowiązania spółki, jako że odpowiedzialność z tego tytułu jest ograniczona do majątku spółki.

Wnioskodawca składając zeznanie roczne w USA w zakresie podatku dochodowego – federalnego w związku z uzyskiwaniem zysku ze spółki amerykańskiej wskazuje, że są to przychody należące do kategorii „Partnership”, czyli przychody ze spółki osobowej opodatkowane na poziomie wspólnika. Przy czym wskazać należy, że spółka również według prawa amerykańskiego zobowiązana jest corocznie składać zeznanie do właściwych władz fiskalnych.

Ponadto Wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty podatku stanowego w związku z uzyskiwaniem zysków ze spółki amerykańskiej. W tym zakresie również w zeznaniu wskazuje, że uzyskuje przychody określone jako „Partnership Income”. Zeznanie roczne w zakresie podatków stanowych składa również spółka amerykańska jako odrębny podmiot.

Wnioskodawcy przysługuje od stycznia 2025 prawo do udziału w (...)% zysku w spółce amerykańskiej. Zasady wypłaty zysku w spółce amerykańskiej regulują coroczne uchwały wspólników tej spółki.

Spółka amerykańska zobowiązana jest również w trakcie roku do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy – federalny do właściwych władz fiskalnych USA. Zaliczek na podatek dochodowy – federalny nie płacą w trakcie roku wspólnicy spółki. Dopiero na koniec roku przychody, koszty i podatki są alokowane przez IRS na każdego ze wspólników i każdy z nich składa swoje zeznanie podatkowe.

Dotychczas Wnioskodawca składał również zeznania roczne w Polsce, to jest PIT-36 w związku z uzyskiwaniem przychodów ze stosunku pracy i z działalności wykonywanej osobiście, a także wykazywał przychody uzyskane jako wspólnik spółki amerykańskiej, jednakże Wnioskodawca powziął wątpliwości czy wykazywanie przychodów uzyskiwanych w spółce amerykańskiej w składanych w Polsce zeznaniach podatkowych było konieczne. Ponadto Wnioskodawca składał również do właściwego Urzędu Skarbowego w Polsce deklaracje o wysokości daniny solidarnościowej (formularz DSF-1).

Pytania

1.  Czy opisana w stanie faktycznym wniosku o interpretację działalność spółki amerykańskiej stanowi zagraniczny zakład podatkowy w rozumieniu art. 6 i 8 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) i czy w konsekwencji przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę w związku z udziałem w zysku w spółce amerykańskiej powinny być opodatkowane tylko w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej (USA), z wyłączeniem Polski, czy też Wnioskodawca zobowiązany jest corocznie składać zeznanie PIT-36 i PIT/ZG lub inne właściwe zeznanie (w tym m.in. formularz PIT-28 lub formularz DSF-1), w którym będzie wykazywał te przychody uwzględniając metodę proporcjonalnego odliczenia podatku?

2.  Czy Wnioskodawca ustalając wysokość podstawy opodatkowania i podatku do zapłaty z tytułu daniny solidarnościowej zobowiązany był lub będzie w przyszłości wykazywać przychody z tytułu udziału w zysku w spółce amerykańskiej, a jeśli tak to czy Wnioskodawca może odliczać od daniny solidarnościowej, którą zobowiązany był lub będzie w przyszłości zapłacić w Polsce zarówno podatek dochodowy – federalny (ustalony zgodnie z przepisami federalnego prawa podatkowego Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej), jak i podatki stanowe (ustalone zgodnie z przepisami prawa podatkowego właściwych stanów USA) zapłacone przez Wnioskodawcę w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej i w ten sposób zmniejszać wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu daniny solidarnościowej?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie – w zakresie pytania 1 – opisana w stanie faktycznym wniosku o interpretację działalność spółki amerykańskiej stanowi zagraniczny zakład podatkowy w rozumieniu art. 6 i 8 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) i w konsekwencji przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę w związku z udziałem w zysku w spółce amerykańskiej powinny być opodatkowane tylko w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej, z wyłączeniem Polski. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany corocznie składać zeznania PIT-36 i PIT/ZG lub inne właściwe zeznania (w tym m.in. formularz PIT-28 lub formularz DSF-1), w których będzie wykazywał przychody uzyskane z udziału w zyskach w spółce amerykańskiej.

Powyższe wynika z następujących okoliczności.

Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej także: u.p.d.o.f.) przepisy o nieograniczonym oraz ograniczonym obowiązku podatkowym stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W realiach niniejszej sprawy w zakresie zasad opodatkowania zakładów podatkowych zastosowanie znajdzie umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) – dalej także umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Definicję zakładu określa art. 6 ww. umowy. Zgodnie z tym artykułem:

1. Dla celów niniejszej Umowy określenie "zakład" oznacza stałe miejsce, w którym całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność gospodarczą przedsiębiorstwa.

2. Określenie "zakład" oznacza w szczególności:

a) filię,

b) biuro,

c) fabrykę,

d) warsztat,

e) kopalnię, kamieniołom lub inne miejsce wydobycia zasobów naturalnych,

f) plac budowy, budowę lub montaż, które trwają dłużej niż 18 miesięcy.

3. Bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 nie stanowią zakładu następujące stałe miejsca działalności gospodarczej używane wyłącznie w jednym lub więcej z niżej wymienionych celów:

a) placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr albo towarów przedsiębiorstwa,

b) zapasy dóbr albo towarów przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania,

c) zapasy dóbr albo towarów przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

d) stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów dla przedsiębiorstwa albo w celu uzyskiwania informacji,

e) stałe placówki utrzymywane dla celów reklamowych, dla dostarczania informacji, dla badań naukowych lub dla podobnej działalności o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze, prowadzonej dla przedsiębiorstwa.

4. Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 5 tego artykułu, działa w Umawiającym się Państwie dla przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa, to uważa się, iż w tym pierwszym Państwie istnieje zakład wtedy, kiedy osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i pełnomocnictwo w tym Państwie zwykle wykonuje, chyba że jej działalność ogranicza się tylko do zakupu dla przedsiębiorstwa dóbr i towarów.

5. Nie będzie się traktować przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa za posiadające zakład w drugim Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że wykonuje tam czynności przez maklera, komisanta lub innego niezależnego przedstawiciela, o ile osoba ta działa w ramach swojej zwykłej działalności handlowej, niezależnie od tego, czy taki makler lub agent działa na rzecz jednego czy więcej mocodawców.

6. Przedsiębiorstwo jednego z Umawiających się Państw nie będzie uważane za posiadające zakład w drugim Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że sprzedaje po zakończeniu targów handlowych, odbywających się w tym drugim Umawiającym się Państwie, wyroby lub towary, które wystawiało na takich targach handlowych.

7. Sam fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę mającą siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo tam wykonującą swoje czynności (przez posiadanie tam zakładu albo w inny sposób), nie oznacza, że jedna z nich jest zakładem drugiej.

W realiach niniejszej sprawy uzyskiwanie przez Wnioskodawcę przychodów ze spółki amerykańskiej związane jest z istnieniem zagranicznego zakładu w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Podobne wnioski wynikają z doktryny, cyt.: „Chociaż zatem właściciel przedsiębiorstwa mieszka w Polsce, to jednak firmę znajdującą się w Stanach uznać należy za przedsiębiorstwo Stanów Zjednoczonych. Ewentualnie można również klasyfikować ją jako "zakład" - mając na uwadze, że jest to stałe miejsce (znajdujące się właśnie w Stanach), gdzie wykonuje się działalność przedsiębiorstwa. W każdym razie dochody osiągane przez firmę w Stanach podlegać będą opodatkowaniu tylko tam. W Polsce nie podlegają one opodatkowaniu. Przepisy u.u.p.o. wyraźnie zastrzegają opodatkowanie tylko w Państwie położenia przedsiębiorstwa (ewentualnie położenia zakładu). Skoro zaś uznajemy, że firma w Stanach jest odrębnym przedsiębiorstwem, bądź stanowi zakład w Stanach polskiego przedsiębiorcy, to wówczas dochody osiągane poprzez to przedsiębiorstwo podlegają opodatkowaniu właśnie tylko w Stanach Zjednoczonych” (Czy jako podstawę opodatkowania w Polsce należy przyjąć dochód przed odliczeniem różnych ulg występujących w USA czy po odliczeniu? Bartosiewicz Adam, LEX Opublikowano: QA 66483).

Jak wskazuje się w doktrynie w zakresie komentarza do modelowej konwencji OECD dotyczącej opodatkowania i definicji zakładów podatkowych („Zyski przedsiębiorstw w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania” Jamroży Marcin, analizy LEX – komentarz do art. 7 ust. 1 Umowy Modelowej OECD): „Ustęp 1 dotyczy rozgraniczenia jurysdykcji podatkowej pomiędzy państwa-strony umowy bilateralnej w zakresie opodatkowania zysków przedsiębiorstwa. Co do zasady, tylko państwo, w którym siedzibę ma przedsiębiorstwo (państwo siedziby) może opodatkować zyski tego przedsiębiorstwa. Jeżeli jednak przedsiębiorstwo prowadzi w drugim umawiającym się państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład, to państwo położenia zakładu może opodatkować zyski przedsiębiorstwa w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi. Określenie „przedsiębiorstwo” dotyczy prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej (art. 3 ust. 1 lit. c um. OECD), a z kolei „działalność gospodarcza” obejmuje świadczenie usług oraz inną działalność o samodzielnym charakterze (art. 3 ust. 1 lit. h um. OECD). W ramach aktualizacji um. OECD w roku 2000 został skreślony art. 14 um. OECD (działalność o samodzielnym charakterze), którego zakres regulacji przejął art. 7 um. OECD. Natomiast sam Komentarz do art. 7 Umowy Modelowej OECD uległ istotnym zmianom w wyniku opublikowania w 2008 r. raportu OECD pt. „Attribution of Profits to Permanent Establishments” – dalej: Raport OECD. W art. 7 Umowy Modelowej OECD - um. OECD mowa jest o „przedsiębiorstwie umawiającego się państwa”, przez co rozumie się przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym umawiającym się państwie (…). Pojęcie „zakładu” określa z kolei art. 5 um. OECD jako stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. Pojęcie „zysków przedsiębiorstwa” oraz sposób ich ustalania określa wewnętrzne prawo każdego z umawiających się państw (art. 3 ust. 2 um. OECD)”.

Należy podkreślić, że komentarz do modelowej konwencji OECD stanowi podstawowy dokument określający zasady interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym umowy zawartej pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 r. Ma on kluczowe znaczenie w kontekście prawidłowej wykładni literalnej, systemowej i funkcjonalnej umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

1. Zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

2. Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

3. Przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym państwie, w którym leży zakład, czy gdzie indziej.

4. Nie można przypisać zysków zakładowi tylko z tego powodu, że zakład ten lub przedsiębiorstwo, do którego on należy, dokonują zakupu dóbr lub towarów dla przedsiębiorstwa.

5. Jeżeli w zyskach mieszczą się pozycje dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Umowy, postanowienia tamtych artykułów zastąpią postanowienia tego artykułu, jeżeli nie stanowi on inaczej.

Jak wynika z powyższych zapisów umowy jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność poprzez zakład, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. To oznacza, że zyski przypisane do zakładu powinny być opodatkowane jedynie w miejscu położenia zagranicznego zakładu, niezależnie od zastosowanej w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania metody unikania podwójnego opodatkowania dotyczącej pozostałych przychodów. W przypadku zakładu podatkowego należy bowiem uznać, że właściwą metodą opodatkowania jest metoda wyłączenia całkowitego. Wynika to z faktu, iż zyski przypisane do zakładu powinny być opodatkowane jedynie w miejscu położenia zagranicznego zakładu.

Jak wskazuje się w doktrynie w zakresie komentarza do modelowej konwencji OECD dotyczącej opodatkowania i definicji zakładów podatkowych („Zyski przedsiębiorstw w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania” Jamroży Marcin, analizy LEX – komentarz do art. 7 ust. 1 Umowy Modelowej OECD): „Zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 um. OECD zakładowi należy przypisać takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub porównywalnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem. Dyrektywa zapisana w ust. 2 zawiera fikcyjne założenie, że dla celów podatkowych zakład należy traktować jak samodzielne i niezależne przedsiębiorstwo. Fikcyjność tego założenia polega na tym, że pomimo wyodrębnienia ekonomicznego zakład jest tylko prawnie niesamodzielną częścią przedsiębiorstwa. Fikcja ta służy dla celów dokonania odpowiedniego podziału zysków przedsiębiorstwa pomiędzy dwie odrębne jurysdykcje podatkowe: państwa źródła i państwa siedziby. Podział ten ma opierać się na zasadach stosowanych przez podmioty niezależne, w warunkach wolnego rynku (…)”.

Powyższe zapisy dotyczą transakcji między „centralą” a zakładem i obligują do stosowania zasad rynkowych. Te uwagi należy odnieść do art. 8 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, o której mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W ramach wniosku o interpretację zapytanie dotyczy zysków jakie Wnioskodawca uzyskuje w spółce amerykańskiej, a nie transakcji między nim a spółką amerykańską. Dlatego też art. 8 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie ma zastosowania w realiach niniejszej sprawy.

Jednocześnie należy wskazać, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje główną metodę unikania podwójnego opodatkowania jako metodę proporcjonalnego odliczenia. Nie oznacza to bynajmniej, że ma ona zastosowanie do zasad opodatkowania zakładu w rozumieniu art. 6 i 8 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wskazuje się w doktrynie w zakresie komentarza do modelowej konwencji OECD dotyczącej opodatkowania i definicji zakładów podatkowych („Zyski przedsiębiorstw w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania” Jamroży Marcin, analizy LEX – komentarz do art. 7 ust. 1 Umowy Modelowej OECD) cyt.: „Jeżeli w państwie źródła położony jest zakład i w konsekwencji państwu źródła przysługuje prawo opodatkowania, to w państwie rezydencji przedsiębiorstwa zastosowanie znajduje przeważnie metoda wyłączenia: zyski przypisane zakładowi są wtedy wyłączone (zwolnione) spod opodatkowania (…). Do zysków z udziału w spółce osobowej stosuje się również zasady opodatkowania wynikające z art. 7 um. OECD (…) Przedsiębiorstwo spółki osobowej w rozumieniu funkcjonalnym stanowi „zakład” przedsiębiorstwa - przy założeniu, że zostały spełnione przesłanki powstania zakładu określone w art. 5 um. OECD (tj. istnienie placówki, stały charakter placówki, wykonywanie działalności przedsiębiorstwa)”.

Z komentarza do modelowej konwencji wynika zatem:

a) w przypadku zakładów podatkowych o ich opodatkowaniu decyduje miejsce ich położenia i w tym zakresie stosuje się metodę wyłączenia, nawet jeśli do pozostałych przychodów zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zastosowanie ma metoda wyłączenia z progresją lub metoda proporcjonalnego odliczenia,

b) przedsiębiorstwo spółki osobowej w rozumieniu funkcjonalnym stanowi „zakład” przedsiębiorstwa zgodnie z art. 6 i art. 8 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Powyższe literalnie wynika z treści art. 8 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym: „1. Zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi”.

Zatem skoro Wnioskodawca płaci podatki dochodowe w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej (zarówno federalne, jak i stanowe) związane z istniejącym zakładem jakim jest spółka amerykańska to nie jest on zobowiązany do składania w Polsce zeznania PIT-36, PIT-28 czy formularza DSF-1 lub inne właściwe zeznanie, w którym będzie wykazywał przychody z tytułu udziału w zyskach spółki amerykańskiej. Zyski te przypisane są do spółki amerykańskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 zdanie drugie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a zatem są one opodatkowane tylko w USA. Zwrot: „mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie” w realiach niniejszej sprawy należy rozumieć właśnie jako obowiązek opodatkowania zysków w spółce amerykańskiej tylko w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej.

W Pana ocenie – w zakresie pytania 2 – ustalając wysokość podstawy opodatkowania i podatku do zapłaty z tytułu daniny solidarnościowej Wnioskodawca nie był zobowiązany i nie będzie w przyszłości zobowiązany wykazywać przychody z tytułu udziału w zysku w spółce amerykańskiej.

Jednocześnie z najdalej posuniętej ostrożności procesowej Wnioskodawca wskazuje, że gdyby organ uznał inaczej to Wnioskodawca może odliczać od daniny solidarnościowej, którą zobowiązany był lub będzie w przyszłości zapłacić w Polsce, zarówno podatek dochodowy – federalny (ustalony zgodnie z przepisami federalnego prawa podatkowego Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej), jak i podatki stanowe (ustalone zgodnie z przepisami prawa podatkowego właściwych stanów USA) zapłacone przez Wnioskodawcę w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej i w ten sposób zmniejszać wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu daniny solidarnościowej.

Powyższe wynika z następujących okoliczności.

Obowiązek zapłaty daniny solidarnościowej ciąży na osobach fizycznych osiągających dochód na zasadach:

– art. 27 ust. 1 , 9 i 9a u.p.d.o.f., czyli opodatkowanych na zasadach ogólnych skalą podatkową, np. z umowy o pracę, emerytury; obowiązek nie ciąży na podatnikach osiągających dochody zagraniczne, do których ma zastosowanie umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania metodą wyłączenia z progresją;

– art. 30b u.p.d.o.f., czyli np. pochodnych instrumentów finansowych, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny;

– art. 30c u.p.d.o.f., czyli dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowanych podatkiem liniowym;

–art. 30f u.p.d.o.f., czyli dochody z zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Zgodnie z art. 30h ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej u.p.d.o.f. – osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny. Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f u.p.d.o.f. Dochody pomniejsza się o:

1) kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a u.p.d.o.f., oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f.,

2) kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5 u.p.d.o.f.

- odliczone od tych dochodów.

Zgodnie z art. 30h ust. 3 u.p.d.o.f. przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się dochody i kwoty zmniejszające te dochody zgodnie z ust. 2 wykazywane w:

1. rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7, jeżeli podatek wynikający z tego rozliczenia jest podatkiem należnym,

2. zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa

- których termin złożenia upływa w okresie od dnia następującego po dniu upływu terminu na złożenie deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku poprzedzającym ten rok kalendarzowy do dnia upływu terminu, o którym mowa w ust. 4.

Z powyższego wynika więc, że podatnicy, których dochody ze źródeł przychodów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej tzw. "daniny solidarnościowej" po dokonaniu odpowiednich obliczeń przekraczają kwotę 1 mln złotych, zobowiązani są do zapłaty dodatkowej daniny wynoszącej 4% podstawy tej daniny.

„Oznacza to, że do podstawy daniny solidarnościowej bierze się także dochody zagraniczne, o ile nie są w Polsce zwolnione od podatku (…)” (Co wlicza się do podstawy wymiaru daniny solidarnościowej?, Opublikowano: QA 2309729, Autor odpowiedzi: Ziółkowski Paweł, Odpowiedzi udzielono: 17 lipca 2023 r.).

„Przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym nie są natomiast brane pod uwagę dochody osiągnięte za granicą, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, o których mowa w art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f.” (Krywan Tomasz, Danina solidarnościowa, Procedura, Status: aktualna, Wersja od: 1 stycznia 2022 r., Autorzy: Krywan Tomasz, Musiał Krzysztof J. (red. nauk.).

Zatem uwzględniając uwagi wskazane w Ad 1, z których jednoznacznie wynika, iż przychody dotyczące zakładu podatkowego, jakim jest spółka amerykańska, powinny być opodatkowane tylko w USA, to w konsekwencji przychody te nie powinny wejść do podstawy opodatkowania podatku solidarnościowego.

Z wyżej cytowanych fragmentów doktryny wynika jednoznacznie, że w podstawie daniny solidarnościowej nie uwzględnia się dochodów osiągniętych za granicą, zwolnionych od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, o których mowa w art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f. Z taką sytuacją mamy do czynienia w realiach niniejszej sprawy.

Ponadto kolejnym istotnym argumentem jest fakt, iż obecnie Wnioskodawca opodatkowuje swoją indywidualną działalność gospodarczą ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, a jak wynika z wyżej wskazanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych danina solidarnościowa nie dotyczy ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 28 sierpnia 2019 r. w sprawie daniny solidarnościowej cyt.: „Jeżeli w podstawie obliczenia daniny solidarnościowej zostały uwzględnione dochody uzyskane ze źródeł przychodów położonych za granicą, daninę solidarnościową pomniejsza się proporcjonalnie o kwotę równą podatkowi zapłaconemu od tych dochodów za granicą, zgodnie z postanowieniami zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Odliczeniu od daniny solidarnościowej podlega kwota podatku zapłaconego za granicą, w części przekraczającej kwotę podatku odliczonego zgodnie z art. 27 ust. 9 i 9a, art. 30b ust. 5a, 5b, 5e i 5f lub art. 30c ust. 4 i 5 ustawy PIT”.

Z powyższych wyjaśnień jednoznacznie wynika, iż najpierw należy ustalić, czy dany dochód zagraniczny podlega uwzględnieniu w podstawie opodatkowania daniny solidarnościowej. To oznacza, że nie każdy dochód zagraniczny takiemu uwzględnianiu podlega. Skoro w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania wyraźnie zastrzeżona jest zasada, że przychody zakładu podlegają opodatkowaniu jedynie w miejscu jego położenia to oczywistym jest, że skoro są wyłączone z opodatkowania w Polsce to nie będą uwzględnione w podstawie opodatkowania daniny solidarnościowej.

Gdyby organ uznał przeciwnie niż wskazuje Wnioskodawca to musiałby uznać, że Wnioskodawca może odliczyć od podatku solidarnościowego do zapłaty w Polsce zarówno podatek dochodowy – federalny, jak i podatki stanowe zapłacone w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej.

Zgodnie z objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 28 sierpnia 2019 r. w sprawie daniny solidarnościowej cyt.: „Jeżeli w podstawie obliczenia daniny solidarnościowej zostały uwzględnione dochody uzyskane ze źródeł przychodów położonych za granicą, daninę solidarnościową pomniejsza się proporcjonalnie o kwotę równą podatkowi zapłaconemu od tych dochodów za granicą, zgodnie z postanowieniami zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Odliczeniu od daniny solidarnościowej podlega kwota podatku zapłaconego za granicą, w części przekraczającej kwotę podatku odliczonego zgodnie z art. 27 ust. 9 i 9a, art. 30b ust. 5a, 5b, 5e i 5f lub art. 30c ust. 4 i 5 ustawy PIT”.

Art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia podatku zapłaconego za granicą odnosi się do terminu „podatek dochodowy zapłacony w obcym państwie”. W realiach niniejszej sprawy Wnioskodawca płaci takie podatki zarówno w zakresie podatków federalnych, jak i stanowych w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej. To oznacza, że zarówno podatki federalne, jak i stanowe mogłyby podlegać odliczeniu od daniny solidarnościowej zgodnie z wyżej wskazanymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ oba rodzaje tych podatków mieszczą się w kategorii podatków dochodowych.

Zatem niezależnie od formy opodatkowania wnioskodawcy w zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca uprawniony był i będzie do odliczenia od daniny solidarnościowej kwoty podatków dochodowych stanowych i federalnych zapłaconych w USA.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Nieograniczony obowiązek podatkowy

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie zaś do art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Ryczałt ewidencjonowany

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.):

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Natomiast jak stanowi art. 21 ust. 2 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy są obowiązani złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych - w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym; zeznanie złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Wspólnik spółki niebędącej osobą prawną oraz dochody zagraniczne

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie natomiast do art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mieszczą się zatem spółki osobowe utworzone na gruncie polskiego prawa handlowego, z wyłączeniem spółek komandytowych, komandytowo-akcyjnych, niektórych spółek jawnych oraz spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w państwie innym niż Polska, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa nie spełniają warunku traktowania jak osoby prawne i podlegania w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka niebędąca osobą prawną (jako spółka, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego) nie ma obowiązku podatkowego w podatkach dochodowych – nie dokonuje tym samym rozliczeń podatkowych związanych z uzyskiwaniem przychodów, ponoszeniem kosztów, osiąganiem dochodów (zysków). Zgodnie z konstrukcją przyjętą przez ustawodawcę w zakresie podatków dochodowych, skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki niebędącej osobą prawną są przypisywane jej wspólnikom jako skutki podatkowe posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną. W przypadku wspólników będących osobami fizycznymi, skutki te należy oceniać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8 (zwolnienia dochodów od podatku w Polsce), dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Na mocy art. 27 ust. 9a ustawy:

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania

Zgodnie z art. 8 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178) – dalej: umowa polsko-amerykańska:

1. Zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

2. Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

3. Przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym państwie, w którym leży zakład, czy gdzie indziej.

4. Nie można przypisać zysków zakładowi tylko z tego powodu, że zakład ten lub przedsiębiorstwo, do którego on należy, dokonują zakupu dóbr lub towarów dla przedsiębiorstwa.

5. Jeżeli w zyskach mieszczą się pozycje dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Umowy, postanowienia tamtych artykułów zastąpią postanowienia tego artykułu, jeżeli nie stanowi on inaczej.

Zasadą jest, że dochody z działalności gospodarczej są opodatkowane w państwie, w którym osoba uzyskująca te dochody ma miejsce zamieszkania. Wyjątkiem od tej zasady jest sytuacja, gdy osoba ta prowadzi działalność gospodarczą w drugim państwie poprzez położony tam zakład.

Stosownie do art. 6 ust. 1 umowy polsko-amerykańskiej:

Dla celów niniejszej Umowy określenie „zakład” oznacza stałe miejsce, w którym całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność gospodarczą przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 umowy polsko-amerykańskiej:

Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) filię,

b) biuro,

c) fabrykę,

d) warsztat,

e) kopalnię, kamieniołom lub inne miejsce wydobycia zasobów naturalnych,

f) plac budowy, budowę lub montaż, które trwają dłużej niż 18 miesięcy.

Aby można było uznać, że podatnik, który ma miejsce zamieszkania w Polsce, prowadzi działalność poprzez zakład na terytorium Stanów Zjednoczonych, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

·      podatnik ma placówkę działalności gospodarczej na terytorium Stanów Zjednoczonych, tj. pomieszczenia, środki lub urządzenia, które pozostają w jego dyspozycji i są wykorzystywane do prowadzenia jego działalności gospodarczej;

·      placówka ta ma stały charakter, co oznacza, że placówka jest utworzona w danym miejscu, z określonym stopniem trwałości czasowej;

·      podatnik prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem tej stałej placówki, co oznacza, że podatnik lub osoby zależne od jego przedsiębiorstwa prowadzą działalność gospodarczą podatnika w Stanach Zjednoczonych w oparciu o tę stałą placówkę.

Literatura poświęcona międzynarodowemu prawu podatkowemu poddała analizie kwestię powstania zakładu w przypadku gdy polski przedsiębiorca posiada udziały w spółce osobowej położonej w drugim państwie. I tak, w komentarzu „Klaus Vogel on Double Taxation Conventions. A Commentary to the OECD-, UN- and US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital”, red. Klaus Vogel, Third Edition 1997 r., s. 408, autor wyraźnie stwierdza, że posiadanie udziału w zagranicznej spółce osobowej jest równoznaczne z posiadaniem zakładu w tym państwie i w konsekwencji prowadzi do opodatkowania przychodu z udziału w spółce osobowej jako przychodu wspólnika z tytułu działalności gospodarczej zgodnie z art. 7 Modelowej Konwencji. Udział w spółce osobowej obejmuje każdy zakład, jaki spółka osobowa może posiadać za granicą, bez względu na to czy wspólnik uczestniczył lub wciąż uczestniczy w tworzeniu lub zarządzaniu takim zakładem.

W cytowanej publikacji Klaus Vogel podkreśla wyraźnie, że skoro spółka osobowa nie posiada podmiotowości prawnopodatkowej, to dysponowanie jej placówką należy przypisać wspólnikom spółki, którzy taką podmiotowość posiadają, a zatem każdy ze wspólników będzie posiadał zakład w państwie, gdzie prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem spółki osobowej (Klaus Vogel, tamże, s. 287).

Wobec tego dochód z tytułu udziałów w spółce amerykańskiej LLC – transparentnej podatkowo spółki osobowej – podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 8 wymienionej wcześniej umowy polsko-amerykańskiej. Udział w takiej spółce wypełnia znamiona zakładu, o którym mowa w art. 6 tej umowy.

Danina solidarnościowa

W zakresie daniny solidarnościowej należy zwrócić uwagę na następujące przepisy.

Zgodnie z art. 30h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny.

Zgodnie z art. 30h ust. 2 cytowanej ustawy:

Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:

1) kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a, oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2,

2) kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5

– odliczone od tych dochodów.

Stosownie do treści art. 30h ust. 3 tej ustawy:

Przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się dochody i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z ust. 2 wykazywane w:

1) rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7, jeżeli podatek wynikający z tego rozliczenia jest podatkiem należnym,

2) zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa

– których termin złożenia upływa w okresie od dnia następującego po dniu upływu terminu na złożenie deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku poprzedzającym ten rok kalendarzowy do dnia upływu terminu, o którym mowa w ust. 4.

Na podstawie art. 30h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1, są obowiązane składać urzędom skarbowym deklarację o wysokości daniny solidarnościowej, według udostępnionego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia roku kalendarzowego i w tym terminie wpłacić daninę solidarnościową. Przepisy art. 45 ust. 1b i 1c stosuje się odpowiednio.

Do zapłaty daniny solidarnościowej obowiązane są więc osoby fizyczne, których dochód przekroczył 1 000 000 zł. Osoby te, oprócz podatku dochodowego, są obowiązane zapłacić dodatkowo daninę solidarnościową w wysokości 4% podstawy obliczenia oraz złożyć we właściwym urzędzie skarbowym deklarację o wysokości tej daniny solidarnościowej w terminie do 30 kwietnia roku kalendarzowego. W tym samym terminie upływa termin zapłaty daniny.

Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych:

·      w art. 27 ust. 1, 9, 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody opodatkowane według skali podatkowej, m.in.: ze stosunku pracy, działalności gospodarczej, rent i emerytur, umów o dzieło i umów zlecenia, itd.),

·      w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zyski kapitałowe opodatkowane według stałej stawki 19%),

·      w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowane podatkiem liniowym według stawki 19%), oraz

·      w art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody zagranicznej spółki kontrolowanej opodatkowane według stałej stawki 19%),

pomniejszonych o możliwe do odliczenia od tych dochodów składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o kwoty wymienione w art. 30f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. z tytułu uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej spółki kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania).

Jednocześnie, jeżeli w podstawie obliczenia daniny solidarnościowej zostały uwzględnione dochody uzyskane ze źródeł przychodów położonych za granicą, daninę solidarnościową pomniejsza się proporcjonalnie o kwotę równą podatkowi zapłaconemu od tych dochodów za granicą, zgodnie z postanowieniami zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Odliczeniu od daniny solidarnościowej podlega kwota podatku zapłaconego za granicą, w części przekraczającej kwotę podatku odliczonego zgodnie z art. 27 ust. 9 i 9a, art. 30b ust. 5a, 5b, 5e i 5f lub art. 30c ust. 4 i 5 ustawy (por. Objaśnienia podatkowe z dnia 28 sierpnia 2019 r. dotyczące stosowania przepisów o daninie solidarnościowej zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji

Ad 1

W przedstawionym zdarzeniu prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki osobowej LLC za pośrednictwem zakładu w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 6 umowy polsko-amerykańskiej.

Prawidło więc ocenił Pan kwestię powstania zagranicznego zakładu w Stanach Zjednoczonych.

Wobec tego Pana dochody z działalności gospodarczej:

• podlegają opodatkowaniu w Polsce, oraz

• mogą być opodatkowane w Stanach Zjednoczonych – w zakresie, w jakim można je przypisać Pana zakładowi w Stanach Zjednoczonych.

Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

W art. 20 ust. 1 umowy polsko-amerykańskiej stwierdzono:

Zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczanie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Natomiast mając na uwadze, że określenie „podatek”, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 12 w związku z art. 2 ust. 2 lit. b umowy polsko-amerykańskiej, w przypadku podatków amerykańskich dotyczy wyłącznie podatku federalnego, uznać należy, że w Polsce zaliczony na poczet należnych podatków może zostać wyłącznie pobrany w Stanach Zjednoczonych Ameryki podatek federalny.

Obliczając należny podatek w Polsce powinien Pan więc odliczyć wyłącznie zapłacony w Stanach Zjednoczonych Ameryki podatek federalny. Metoda unikania podwójnego opodatkowania uregulowana w art. 20 ust. 1 Umowy – odpowiednio w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie uprawnia bowiem Pana do odliczenia podatku stanowego.

Przyjęcie innego rozwiązania oznaczałoby w istocie pominięcie regulacji zawartej w ratyfikowanej umowie międzynarodowej i stanowiłoby również naruszenie art. 91 Konstytucji RP.

W myśl art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną wg skali podatkowej składają zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym na formularzu PIT-36. Zatem w przypadku osiągania przychodów/dochodów za pośrednictwem amerykańskiej spółki LLC powinien Pan wykazać te wartości w stosownym zeznaniu rocznym, do którego załączy też m.in. załącznik PIT/ZG.

W tej sytuacji Pana stanowisko, zgodnie z którym przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę w związku z udziałem w zysku w spółce amerykańskiej powinny być opodatkowane tylko w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej, z wyłączeniem Polski, jest nieprawidłowe.

Ad 2

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody Pana z tytułu udziału w spółce amerykańskiej LLC kwalifikowane są jako przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 zw. z art. 14 ust. 1 ustawy, tj. przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dochód (przychód) z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 27 ust. 1 i ust. 9 omawianej ustawy.

Jednocześnie powołany wcześniej art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje możliwości opodatkowania działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych tylko wskazanym w tym przepisie podmiotom gospodarczym, wśród których nie wymienia się zagranicznych transparentnych spółek LLC.

Zatem – wbrew Pana stanowisku – nie może Pan podlegać opodatkowaniu w Polsce od osiąganych przychodów w spółce LLC w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W konsekwencji, na gruncie opisanego zdarzenia, osiągnięty przez Pana dochód (przychód) z tytułu udziału w spółce amerykańskiej LLC – jako podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 i ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – powinien zostać zaliczony do podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, o której mowa w art. 30h ust. 1 ww. ustawy, bowiem ten rodzaj dochodu został wymieniony w art. 30h ust. 2 tejże ustawy.

Ma Pan prawo odliczyć od daniny solidarnościowej pozostały podatek federalny zapłacony w Stanach Zjednoczonych po dokonaniu odliczenia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·      stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

·      zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.