Interpretacja 0115-KDIT1.4011.918.2025.2.MR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo pismem z 5 stycznia 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.  Zainteresowany będący stroną postępowania: A.C.;

2.  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B.C. (…).

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Zainteresowani są wspólnikami Spółki jawnej prowadzącej działalność pod firmą X z siedzibą w A., ul. (...), miejsce przechowywania dokumentacji Spółki Sąd Rejonowy (...), wpisanej do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod nr KRS: (...), NIP:(...), REGON: (...) przywoływanej w dalszej części wniosku jako: „Spółka” lub „X”.

Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT. Dochody Zainteresowanych są opodatkowane na zasadach określonych w przepisie art. 30c ustawy o PIT, tj. podatkiem liniowym.

W okresie, którego dotyczy przedmiotowy wniosek, wspólnikami spółki jawnej, o której mowa we wniosku, były, są i będą wyłącznie osoby fizyczne.

X to (...) producent (...) opakowań oraz wyrobów z tektury (...), oferujący kompleksowe rozwiązania dostosowane do potrzeb najbardziej wymagających Klientów z Polski i zagranicy, realizowane głównie w oparciu o indywidualne zamówienia oraz spersonalizowane projekty przygotowywane zgodnie z oczekiwaniami odbiorców.

Działalność Spółki została sklasyfikowana w sposób następujący według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD):

•      17.21.Z - Produkcja papieru falistego, tektury falistej oraz opakowań z papieru i tektury,

•      17.29.Z - Produkcja papieru i wyrobów z papieru,

•      18.12.Z - Pozostałe drukowanie,

•      46.19.Z - Działalność agentów zajmujących się sprzedażą hurtową niewyspecjalizowaną,

•      46.90.Z - Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana,

•      73.11.Z - Działalność agencji reklamowych,

•      77.39.Z - Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowana,

•      82.92.Z - Działalność związana z pakowaniem,

•      96.01.Z - Działalność usługowa indywidualna.

X prowadzi działalność ukierunkowaną na projektowanie, rozwój i wytwarzanie innowacyjnych opakowań tekturowych, łączących zaawansowane rozwiązania konstrukcyjne z wysokimi standardami estetycznymi i użytkowymi. Każde nowe opakowanie powstaje w wyniku indywidualnego procesu projektowego, obejmującego analizę potrzeb Klienta, dobór odpowiednich materiałów oraz opracowanie technologii produkcji.

Opracowane rozwiązania trafiają do Klientów krajowych i zagranicznych, reprezentujących różnorodne branże – m.in. kosmetyczną, spożywczą i prezentową, gdzie służą jako narzędzia skutecznej ekspozycji, ochrony i wyróżnienia produktów na sklepowych półkach.

Działalność ta jest przedmiotem wniosku.

W celu realizacji projektów związanych z projektowaniem i wytwarzaniem produktów w postaci opakowań tekturowych Spółka zatrudnia pracowników, w tym specjalistów z branży w oparciu o umowę o pracę (dalej: „Pracownicy”). Zespół projektowy Spółki tworzą nie tylko osoby posiadające wysokie kwalifikacje techniczne, konstrukcyjne i graficzne, ale także pracownicy produkcyjni posiadające duże doświadczenie praktyczne w zakresie przetwórstwa tektury oraz produkcji opakowań z tego materiału.

Jednocześnie Spółka dokonuje świadomego rozróżnienia pomiędzy projektami o charakterze twórczym, a projektami rutynowymi. Do Projektów, które Spółka kwalifikuje jako Projekty B+R nie są zaliczane te działania, które mają charakter powtarzalny, nie wnoszą istotnych ulepszeń technologicznych ani konstrukcyjnych względem wcześniejszych opracowań, oraz nie wymagają podejmowania kreatywnych działań przez Pracowników.

W ramach realizacji Projektów, które zdaniem X noszą charakter prac badawczo-rozwojowych, pracownicy Spółki podejmują się projektowania, opracowywania i wytwarzania innowacyjnych i unikalnych konstrukcji opakowań tekturowych, ściśle dopasowanych do indywidualnych potrzeb oraz oczekiwań Klienta. Charakter tej działalności jest jednostkowy i niepowtarzalny – każdy projekt opracowywany jest od podstaw, z uwzględnieniem unikalnych cech produktu Klienta, jego wymagań ekspozycyjnych, transportowych, estetycznych i technologicznych.

Przykładowa metodologia realizacji Projektu B+R w X prezentuje się następująco:

W pierwszej kolejności do Spółki zgłasza się Klient z zapytaniem ofertowym, inicjując tym samym proces, który ma jej zdaniem charakter badawczo-projektowy. Na tym etapie realizowana jest szczegółowa analiza potrzeb, oczekiwań i założeń funkcjonalnych, mająca na celu jak najpełniejsze zrozumienie specyfiki produktu oraz warunków jego ekspozycji i użytkowania. Proces ten obejmuje pogłębiony wywiad z Klientem, w trakcie którego zbierane są dane dotyczące między innymi:

(...)

W toku tej analizy zespół X identyfikuje również potencjalne ograniczenia technologiczne i konstrukcyjne, które mogą mieć wpływ na dalsze etapy prac projektowych. Zgromadzone informacje stanowią punkt wyjścia do opracowania założeń projektowych, które następnie są rozwijane w kolejnych fazach procesu badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku Projektów B+R realizowanych przez X Klienci nie dostarczają gotowych rozwiązań konstrukcyjnych ani technologicznych, które mogłyby stanowić bezpośrednią podstawę do opracowania finalnego opakowania. Klient określa jedynie ogólne oczekiwania, potrzeby funkcjonalne i estetyczne wobec opakowania, natomiast cały proces opracowania koncepcji, zaprojektowania, przetestowania oraz dopracowania prototypu pozostaje po stronie Spółki.

To X, bazując na wiedzy specjalistycznej swojego zespołu projektowego, odpowiada za:

•      opracowanie autorskiej konstrukcji opakowania,

•      dobór odpowiednich materiałów i technologii wytwarzania,

•      wykonanie oraz weryfikację prototypu produktu,

•      przeprowadzenie testów funkcjonalnych, materiałowych i technologicznych,

•      oraz przygotowanie procesu produkcyjnego umożliwiającego wdrożenie rozwiązania do realizacji seryjnej.

Tym samym wkład twórczy i innowacyjny w powstanie każdego opakowania leży po stronie X. Działania te mają charakter samodzielny, kreatywny i eksperymentalny, a ich celem jest opracowanie nowego lub istotnie ulepszonego rozwiązania konstrukcyjno-technologicznego, odpowiadającego indywidualnym potrzebom danego Klienta.

Po zdefiniowaniu założeń projektowych rozpoczyna się etap prac koncepcyjnych i projektowych, którego celem jest opracowanie wstępnej konstrukcji opakowania oraz przygotowanie propozycji technicznych i wizualnych. Jest to etap o wyraźnie twórczym i eksperymentalnym charakterze, wymagający kreatywności, systematyczności i interdyscyplinarnej wiedzy inżynierskiej, projektowej oraz materiałowej.

Na podstawie opracowanego projektu konstrukcyjnego oraz dokumentacji projektowej zespół X przystępuje do opracowania pierwszego prototypu opakowania. Etap ten ma kluczowe znaczenie dla weryfikacji założeń koncepcyjnych i technologicznych przyjętych w trakcie projektowania.

(...)

Etapy poszczególnych Projektów realizowanych w ramach prac, które zdaniem Zainteresowanych mają charakter badawczo-rozwojowy, mogą w niewielkim stopniu różnić się od siebie. Różnice te wynikają z indywidualnego charakteru każdego projektu, który jest ściśle uzależniony od specyfiki danego zlecenia, typu projektowanego opakowania, rodzaju materiałów oraz oczekiwań Klienta.

W konsekwencji kolejność lub zakres poszczególnych etapów – takich jak analiza potrzeb Klienta, opracowanie projektu konstrukcyjnego, tworzenie prototypu, testy technologiczne, opracowanie narzędzi produkcyjnych czy wdrożenie produkcji próbnej – mogą ulegać modyfikacjom lub być realizowane równolegle, w zależności od wymagań danego projektu.

Mimo tych różnic wszystkie Projekty kwalifikowane przez X jako Projekty B+R łączy systematyczne podejście badawczo-rozwojowe, którego celem jest opracowanie nowych lub istotnie ulepszonych produktów tekturowych, stanowiących wynik twórczej i eksperymentalnej pracy zespołu pracowników.

Reasumując, opisana działalność ma charakter systematyczny, twórczy i innowacyjny, a jej celem jest projektowanie, opracowywanie i wdrażanie nowych lub istotnie ulepszonych produktów tekturowych oraz technologii ich wytwarzania. Każdy projekt wymaga opracowania nowego rozwiązania konstrukcyjnego i technologicznego, które nie ma charakteru powtarzalnego.

Działania podejmowane przez zespół projektowy i technologiczny mają charakter eksperymentalny i poznawczy – w trakcie realizacji projektów identyfikowane są nowe zależności między właściwościami materiałów (takich jak rodzaj fali tektury, gramatura, struktura folii, kleje czy techniki uszlachetniania) a funkcjonalnością i estetyką końcowego produktu. Wiedza zdobywana w toku tych prac jest utrwalana, dokumentowana i wykorzystywana przy opracowywaniu kolejnych rozwiązań, stanowiąc zasób know-how Spółki.

Projekty realizowane przez X wymagają od pracowników znacznej kreatywności, doświadczenia technicznego oraz zdolności do rozwiązywania problemów konstrukcyjnych i technologicznych, które pojawiają się na poszczególnych etapach procesu. Wymaga to ciągłego poszukiwania nowych koncepcji, testowania różnych wariantów konstrukcji oraz parametrów technologicznych, aż do osiągnięcia optymalnego rozwiązania odpowiadającego założeniom projektowym i wymaganiom klienta.

W związku z realizacją ww. prac X ponosi koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz koszty wynagrodzenia osób współpracujących ze Spółką na podstawie umowy zlecenia. Koszty te stanowią:

1)  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych,

2)  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia w danym miesiącu.

X na bieżąco prowadzi ewidencję czasu pracy poświęconego na prace nad opisanym we wniosku tworzeniem opakowań (prace noszące Jego zdaniem charakter badawczo-rozwojowy) poszczególnych pracowników wchodzących w skład Zespołu. X prowadzi taką ewidencję, ponieważ w przedmiotowe prace angażowani są pracownicy, którzy poza pracami, które zdaniem Spółki noszą charakter badawczo-rozwojowy, wykonują standardowe zadania i obowiązki.

Zainteresowani stosownie do treści przepisu art. 24a ust. 1b ustawy o PIT zamierzając skorzystać z odliczenia, o którym mowa w przepisie art. 26e, w prowadzonych księgach przychodów i rozchodów wyodrębniają koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zainteresowani zaznaczają jednakże, że koszty kwalifikowane nie są przedmiotem wniosku.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 2474).

Ponadto Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub na podstawie decyzji, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 459 z późn. zm.). W związku z powyższym Zainteresowani nie korzystają ze zwolnień podatkowych, o których mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT.

Wnioskodawca zamierza kontynuować prowadzenie tego rodzaju projektów B+R również w przyszłości.

Uzupełnienie wniosku

Twórczy charakter oraz nowatorskość (innowacyjność) wskazanych we wniosku „innowacyjnych opakowań tekturowych” przejawia się w pracach nad ich tworzeniem (projektowanie/ opracowywanie). Charakter ten przejawia się w tym, że każdy z nich prowadzi do opracowania indywidualnego, niepowtarzalnego rozwiązania konstrukcyjnego i technologicznego, które nie istniało wcześniej w działalności Spółki i nie stanowi prostego odtworzenia ani modyfikacji standardowych wzorców opakowań.

Każdy z realizowanych Projektów B+R dotyczy konkretnego produktu Klienta, o określonych, unikalnych cechach (wymiary, masa, kształt, sposób ekspozycji, wymagania transportowe, marketingowe i estetyczne). W związku z tym nie istnieje możliwość zastosowania gotowego rozwiązania – każdorazowo konieczne jest opracowanie nowej koncepcji.

Nowatorskość polega zatem na tym, że każdy Projekt prowadzi do powstania nowego rozwiązania funkcjonalnego, zaprojektowanego wyłącznie na potrzeby danego Klienta.

Innowacyjność tych rozwiązań przejawia się w tym, że konstrukcja opakowania jest wynikiem procesu projektowego i eksperymentalnego, a jej ostateczna forma nie jest znana na początku prac.

Nowe narzędzia

W ramach poszczególnych Projektów Spółka opracowuje indywidualne projekty wykrojników oraz matryc, których geometria została zaprojektowana od podstaw wyłącznie pod dany Produkt.

Nowe koncepcje konstrukcyjne

W ramach poszczególnych Projektów Spółka opracowuje nowe konstrukcje opakowań, obejmujące m.in. niestandardowe systemy otwierania, składania oraz ekspozycji produktu (…).

Nowe rozwiązania technologiczne

W ramach poszczególnych Projektów Spółka opracowuje indywidualne technologie wytwarzania, obejmujące dobór materiałów, parametrów maszyn, sposobu klejenia oraz obróbki, które są modyfikowane w toku prototypowania i produkcji próbnej.

W każdym przypadku wytworzenie ostatecznych prototypów innowacyjnych opakowań tekturowych opisanych we wniosku w znacznym stopniu różni się od rozwiązań wcześniej realizowanych wewnętrznie w Spółce, ponieważ w ramach wskazanych Projektów B+R opracowywane są całkowicie nowe konstrukcje opakowań oraz dedykowane technologie ich wytwarzania.

Każdy z Projektów wymaga indywidualnego podejścia projektowego, w tym zaprojektowania nowych układów konstrukcyjnych, doboru materiałów oraz parametrów technologicznych, które nie występowały w dotychczasowych realizacjach Spółki.

Gdyby realizacja danego zlecenia nie wymagała opracowania nowego rozwiązania Spółka mogłaby zaoferować Klientowi jedno z wcześniej stosowanych i sprawdzonych rozwiązań, bez konieczności angażowania zasobów w prace projektowe i badawczo-rozwojowe. Uruchomienie Projektów B+R każdorazowo wynika z braku możliwości zastosowania istniejących rozwiązań Spółki do spełnienia oczekiwań Klienta oraz z konieczności opracowania nowej konstrukcji opakowania i/lub nowej technologii jego wytwarzania.

Za każdym razem Spółka opracowuje całkowicie nowe opakowania tekturowe, co wynika każdorazowo z potrzeb konkretnego Projektu B+R i powoduje, że wytwarzane opakowania różnią się od rozwiązań dotychczas funkcjonujących wewnętrznie w Spółce. W ramach każdego projektu Spółka stosuje całkowicie nowe rozwiązania i opracowuje nowe narzędzia. W ramach poszczególnych stosowane są:

•      nowe, autorskie konstrukcje opakowań, wymagające opracowania indywidualnych układów wykrojów i linii zgięć,

•      dedykowane technologie produkcji, obejmujące odmienne niż dotychczas parametry cięcia, bigowania, składania i klejenia,

•      nowe konfiguracje narzędzi produkcyjnych (w tym indywidualnie projektowane wykrojniki),

•      zmodyfikowane procesy technologiczne, dostosowane do funkcji opakowania (…).

Każdy z Projektów B+R był realizowany w oparciu o rozwiązania nowe z perspektywy Spółki, które nie były wcześniej stosowane w jej działalności.

Każdorazowo prace w ramach poszczególnych Projektów opisanych we wniosku („innowacyjnych opakowań tekturowych”) będących przedmiotem wniosku podejmowane były w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Prace nad poszczególnymi opakowaniami tekturowymi mają zawsze jasno określony cel i metodykę badawczą.

Celem każdego uruchamianego projektu B+R jest opracowanie nowego lub istotnie ulepszonego opakowania tekturowego spełniającego wymagania Klienta. Metodyka badawcza jest zawsze jasno określona i wypracowana wewnętrznie przez Spółkę i może być modyfikowania w trakcie realizowania prac w ramach danego Projektu, co wynika z niepewności otrzymywania zamierzonych rezultatów.

Na wstępie realizacji prac nad wybranymi innowacyjnymi opakowaniami tekturowymi objętymi zakresem wniosku celem Spółki jest każdorazowo opracowanie nowych, indywidualnie zaprojektowanych opakowań, odpowiadających na specyficzne potrzeby Klientów, których nie dało się zaspokoić przy wykorzystaniu dotychczas stosowanych rozwiązań. Równocześnie Spółka zakłada każdorazowo, że realizacja tych prac przyczyni się do rozwoju kompetencji technicznych i projektowych Pracowników, poszerzenia możliwości technologicznych Spółki, a także rozszerzenia i unowocześnienia oferty produktowej.

Celem takich prac dla Spółki jest również wzmocnienie jej pozycji konkurencyjnej poprzez możliwość realizacji bardziej zaawansowanych i niestandardowych projektów, co sprzyja pozyskiwaniu nowych kontrahentów oraz utrzymaniu relacji z dotychczasowymi Klientami. W dłuższej perspektywie efekty tych prac mogą wpływać także na rozwój standardów stosowanych w obszarze opakowań tekturowych.

W ramach realizacji prac nad innowacyjnymi opakowaniami tekturowymi Spółka osiąga konkretne cele polegające na opracowywaniu i wdrażaniu nowych lub istotnie ulepszonych produktów w postaci opakowań tekturowych, dostosowanych do indywidualnych wymagań Klientów, wraz z dedykowaną technologią ich wytwarzania. Opracowanie tych rozwiązań nastąpiło przy wykorzystaniu zasobów ludzkich Spółki, tj. pracowników posiadających specjalistyczne kompetencje w zakresie projektowania konstrukcji opakowań, technologii produkcji oraz przygotowania procesów wytwórczych.

Prace realizowane są z użyciem zasobów rzeczowych Spółki, w szczególności infrastruktury maszyn produkcyjnych, narzędzi (w tym indywidualnie projektowanych wykrojników) oraz materiałów tekturowych wykorzystywanych do testów i produkcji próbnej. Prace są finansowane ze środków własnych Spółki bez korzystania z zewnętrznych źródeł finansowania.

W ramach realizacji Projektów B+R Spółka opracowuje i udoskonala wewnętrznie harmonogramy prac obejmujące kolejne etapy projektowania opakowań, tworzenia prototypów, testowania oraz opracowania i modyfikacji technologii produkcji. Harmonogramy te mogą być modyfikowane indywidualnie dla każdego Projektu, w zależności od jego skali, złożoności oraz oczekiwań Klienta. Do tej pory zostały faktycznie zrealizowane harmonogramy dotyczące kilkunastu Projektów, w ramach których opracowano i przetestowano prototypy opakowań, opracowano dedykowane technologie produkcji oraz przygotowano narzędzia produkcyjne (wykrojniki i matryce) potrzebne do uruchomienia produkcji seryjnej.

Wszystkie zrealizowane etapy przebiegały zgodnie z opracowanymi harmonogramami. Opisane we wniosku prace nie obejmowały prac empirycznych lub teoretycznych mających przede wszystkim na celu zdobycie nowej wiedzy o podstawach danych zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Prace te nie stanowiły badań podstawowych.

Opisane we wniosku prace zdaniem Zainteresowanych dotyczą prac rozwojowych w rozumieniu przepisu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a nie badań naukowych. Opisane we wniosku prace nie obejmowały pozyskania nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla opracowania nowych produktów, procesów lub usług i wprowadziły znaczące ulepszenia do już istniejących. Prace te nie stanowiły badań aplikacyjnych.

Opisane we wniosku prace zdaniem Zainteresowanych dotyczą prac rozwojowych w rozumieniu przepisu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a nie badań naukowych. Prace w zakresie Projektów opisanych we wniosku nie obejmowały i nie będą obejmować badań podstawowych oraz badań aplikacyjnych.

Opisane we wniosku prace zdaniem Zainteresowanych dotyczą prac rozwojowych w rozumieniu przepisu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a nie badań naukowych. Prace w zakresie „innowacyjnych opakowań tekturowych” będących przedmiotem wniosku obejmowały prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przedmiotem uznania za działalność badawczo-rozwojową nie są czynności rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do tworzonych produktów/procesów/usług, czynności wdrożeniowe w zakresie opracowywanych produktów/procesów/usług, produkcja seryjna/powtarzalna, czynności serwisowe etc. W przypadku prac opisanych we wniosku nie można mówić o czynnościach rutynowych i okresowych zmianach, ponieważ każdy Projekt dotyczy opracowania całkowicie nowej konstrukcji opakowania oraz całkowicie nowej technologii ich wytwarzania.

Każdy projekt wymaga indywidualnego podejścia, testowania prototypów, co nadaje mu charakter twórczy i eksperymentalny, wykraczający poza powtarzalne i rutynowe czynności.

Wniosek dotyczy okresu od początku 2020 roku. Zgodnie z treścią wniosku prace realizowane były w kolejnych latach oraz będą realizowane w przyszłości.

Pytanie

Czy prowadzone przez pracowników X prace określone w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych prowadzone przez pracowników X prace określone w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Zgodnie z przepisem art. 5a pkt 38 ustawy o PIT podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl przepisu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT ilekroć mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Na mocy przepisu art. 5a pkt 39 tej ustawy przez badania naukowe rozumieć należy:

a)  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571, 1871 i 1897),

b)  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy PSWiN badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie zaś z ust. 40 ww. przepisu przez prace rozwojowe rozumieć należy prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – PSWiN.

Zgodnie z treścią przepisu art. 4 ust. 3 ustawy PSWiN prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak zatem wynika ze wskazanych wyżej definicji, działalnością B+R jest działalność spełniająca następujące wymogi:

•      ma charakter działalności twórczej,

•      jest podejmowana w sposób systematyczny,

•      jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

•      ma formę badań naukowych lub prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o PIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia („działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu”), powstania czegoś („twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś”).

W tym zakresie Zainteresowani zwracają uwagę na treść Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dotyczących również definicji działalności B+R dla celów ulgi na działalność badawczo-rozwojową, dalej: Objaśnienia). Zgodnie z Objaśnieniami: (...) twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u podatnika funkcjonujących.

Jak dalej wskazano w Objaśnieniach: wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Spółkę mają wyraźnie twórczy charakter, ponieważ obejmują projektowanie, opracowywanie i wdrażanie nowych lub istotnie ulepszonych produktów tekturowych oraz technologii ich wytwarzania. Twórczy charakter tych prac wynika z faktu, że każdy projekt realizowany przez Spółkę ma indywidualny charakter, determinowany odmiennymi wymaganiami technicznymi, konstrukcyjnymi i estetycznymi stawianymi przez Klienta. Każdorazowo zespół projektowy i technologiczny Spółki opracowuje nowe koncepcje konstrukcyjne, rozwiązania funkcjonalne oraz parametry technologiczne, które nie stanowią prostego powielania wcześniej istniejących rozwiązań. Pracownicy Spółki, wykorzystując posiadaną wiedzę i doświadczenie, tworzą nowe kombinacje materiałów, kształtów i technologii produkcyjnych, które pozwalają uzyskać innowacyjne cechy użytkowe lub estetyczne opakowań (np. zwiększoną wytrzymałość, mniejszą masę, lepsze właściwości ochronne lub bardziej atrakcyjną formę wizualną). Proces ten wymaga ciągłego eksperymentowania, testowania różnych wariantów konstrukcyjnych oraz modyfikowania technologii produkcji, co jest nieodzownym elementem prac o charakterze twórczym. Twórczość przejawia się również w tym, że efekt końcowy prac nie jest z góry znany – wymaga opracowania i zweryfikowania szeregu założeń projektowych i technologicznych, które dopiero w toku prób i testów pozwalają wypracować nowe, praktycznie użyteczne rozwiązanie. Każdy projekt stanowi więc indywidualny proces, w ramach którego powstaje oryginalny produkt lub technologia produkcji, odróżniająca się od dotychczas stosowanych rozwiązań w Spółce.

W konsekwencji prace prowadzone przez Spółkę mają charakter twórczy, są ukierunkowane na tworzenie nowych, unikalnych koncepcji i rozwiązań technicznych, powstających w wyniku pracy koncepcyjnej, projektowej i eksperymentalnej pracowników, a ich rezultaty są niepowtarzalne, indywidualne i stanowią przejaw działalności o charakterze innowacyjnym. Tym samym należy stwierdzić, że prace opisane we wniosku i realizowane przez Zainteresowanych spełniają kryteria działalności twórczej.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Jak wskazują Objaśnienia: Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza: robiący coś regularnie i starannie; o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu; o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro-i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W ocenie Zainteresowanych, prowadzone przez Spółkę opisane powyżej prace mają bez wątpienia charakter systematyczny, gdyż są realizowane w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, zgodnie z przyjętym wewnętrznie procesem projektowym X. Działania te są prowadzone według jasno określonych etapów: od analizy potrzeb Klienta, poprzez opracowanie koncepcji i projektu, stworzenie prototypu, testy oraz opracowanie technologii produkcji, aż po wdrożenie rozwiązania do produkcji seryjnej. Każdy z tych etapów ma przypisane konkretne cele, zakres działań oraz harmonogram realizacji, co potwierdza systematyczny i zorganizowany charakter prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę.

Trzecie kryterium działalności B+R dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zgodnie z Objaśnieniami: głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. Jak dalej wskazują Objaśnienia, zwiększenie lub wykorzystanie istniejących zasobów wiedzy dla nowych jej zastosowań dotyczyć może zarówno wiedzę ogólnodostępną, wiedzę danego przedsiębiorstwa czy też jej pracowników.

W ocenie Zainteresowanych, prowadzone przez Spółkę prace spełniają kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Działania realizowane w ramach projektów B+R przyczyniają się do rozwoju specjalistycznej wiedzy w obszarze projektowania, konstruowania oraz technologii wytwarzania opakowań tekturowych, która znacząco wykracza poza dotychczasowy stan wiedzy i doświadczenia Spółki. Prace te prowadzą do opracowywania nowych rozwiązań konstrukcyjnych, materiałowych i technologicznych, umożliwiających tworzenie opakowań o unikalnych właściwościach użytkowych, funkcjonalnych lub estetycznych, wcześniej niestosowanych w działalności Spółki. Jednocześnie zdobyta w toku realizacji projektów wiedza jest systematycznie wykorzystywana w kolejnych projektach, co pozwala X na ciągłe poszerzanie kompetencji zespołu projektowego i technologicznego oraz rozwijanie innowacyjnych metod produkcji i projektowania opakowań. W efekcie prowadzone prace przyczyniają się zarówno do zwiększania zasobów wiedzy technicznej i projektowej, jak i do praktycznego wykorzystania tej wiedzy w celu tworzenia nowych, ulepszonych rozwiązań produktowych, spełniających zmieniające się wymagania rynku i indywidualne potrzeby Klientów. W ocenie Zainteresowanych prowadzone przez nią prace spełniają kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prowadzone prace koncentrują się na całkowicie nowych dla firmy rozwiązaniach i rozwijają specjalistyczną wiedzę, która przekracza obecny stan wiedzy firmy w dziedzinie tworzenia opakowań.

Ostatnim kryterium uznania danych prac za działalność B+R jest wykonywanie jej w formie badań naukowych lub prac rozwojowych. W ocenie Zainteresowanych, Spółka prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o PIT i PSWiN, gdyż realizowane przez Nią prace opisane we wniosku spełniają wszystkie elementy definicji prac rozwojowych. Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy PSWiN prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Ponadto należy podkreślić, że opisane we wniosku prace nie miały charakteru rutynowego, ponieważ koncentrowały się na zdobywaniu nowych kompetencji i pogłębianiu wiedzy w zakresie tworzenia nowych opakowań.

Podsumowując, Zainteresowani wskazują, że z wyżej opisanych powodów prowadzone prace spełniają przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc: prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli: prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

·      badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

·      badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

·      prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

·      podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Jak wynika z Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących co prawda innej ulgi podatkowej, tj. ulgi IP Box, na potrzeby definicji działalności badawczo-rozwojowej wskazuje się, że:

Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową jest jej twórczy charakter (…) na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

·      prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

·      prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów. Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badań naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

·      opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

·      wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

·      produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

·      produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowania czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

·      nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

·      wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·      nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·      łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

·      kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·      wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·      planowaniu produkcji [innowacja procesowa] oraz

·      projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług [innowacja produktowa].

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

·      w sposób systematyczny,

·      w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Pomocnym dla spełnienia kryterium systematyczności może być ustalenie:

·      wstępnych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych;

·      źródeł finansowania zaplanowanych prac oraz

·      osiągniętych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych,

·      zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych służących ich osiągnięciu,

·      harmonogramów związanych z prowadzonymi pracami.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie.

Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Należy uwzględnić zatem, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. (zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

·      jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;

·      jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

Ocena charakteru działalności Zainteresowanych

Z opisu zdarzenia wynika, że Spółka prowadzi działalność ukierunkowaną na projektowanie, rozwój i wytwarzanie innowacyjnych opakowań tekturowych, łączących zaawansowane rozwiązania konstrukcyjne z wysokimi standardami estetycznymi i użytkowymi. Każde nowe opakowanie powstaje w wyniku indywidualnego procesu projektowego, obejmującego analizę potrzeb Klienta, dobór odpowiednich materiałów oraz opracowanie technologii produkcji. W ramach realizacji Projektów, które zdaniem Spółki noszą charakter prac badawczo-rozwojowych, pracownicy Spółki podejmują się projektowania, opracowywania i wytwarzania innowacyjnych i unikalnych konstrukcji opakowań tekturowych, ściśle dopasowanych do indywidualnych potrzeb oraz oczekiwań Klienta.

Twórczość Projektów B+R

Jak akcentują Państwo we wniosku Projekty B+R spełniają przesłankę twórczości, w szczególności:

·      twórczy charakter oraz nowatorskość (innowacyjność) wskazanych we wniosku „innowacyjnych opakowań tekturowych” przejawia się w pracach nad ich tworzeniem (projektowanie/opracowywanie);

·      charakter ten przejawia się w tym, że każdy z nich prowadzi do opracowania indywidualnego, niepowtarzalnego rozwiązania konstrukcyjnego i technologicznego, które nie istniało wcześniej w działalności Spółki i nie stanowi prostego odtworzenia ani modyfikacji standardowych wzorców opakowań;

·      każdy z realizowanych Projektów B+R dotyczy konkretnego produktu Klienta, o określonych, unikalnych cechach (wymiary, masa, kształt, sposób ekspozycji, wymagania transportowe, marketingowe i estetyczne). W związku z tym nie istnieje możliwość zastosowania gotowego rozwiązania – każdorazowo konieczne jest opracowanie nowej koncepcji;

·      nowatorskość polega zatem na tym, że każdy Projekt prowadzi do powstania nowego rozwiązania funkcjonalnego, zaprojektowanego wyłącznie na potrzeby danego Klienta;

·      innowacyjność tych rozwiązań przejawia się w tym, że konstrukcja opakowania jest wynikiem procesu projektowego i eksperymentalnego, a jej ostateczna forma nie jest znana na początku prac.

Systematyczność Projektów B+R

Z wniosku wynika wprost, że każdorazowo prace w ramach poszczególnych Projektów opisanych we wniosku („innowacyjnych opakowań tekturowych”) podejmowane były w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Prace nad poszczególnymi opakowaniami tekturowymi mają zawsze jasno określony cel i metodykę badawczą.

W ramach realizacji prac nad innowacyjnymi opakowaniami tekturowymi Spółka osiąga konkretne cele polegające na opracowywaniu i wdrażaniu nowych lub istotnie ulepszonych produktów w postaci opakowań tekturowych, dostosowanych do indywidualnych wymagań Klientów, wraz z dedykowaną technologią ich wytwarzania.

Opracowanie tych rozwiązań nastąpiło przy wykorzystaniu zasobów ludzkich Spółki, tj. pracowników posiadających specjalistyczne kompetencje w zakresie projektowania konstrukcji opakowań, technologii produkcji oraz przygotowania procesów wytwórczych.

Prace realizowane są z użyciem zasobów rzeczowych Spółki, w szczególności infrastruktury maszyn produkcyjnych, narzędzi (w tym indywidualnie projektowanych wykrojników) oraz materiałów tekturowych wykorzystywanych do testów i produkcji próbnej.

Prace są finansowane ze środków własnych Spółki bez korzystania z zewnętrznych źródeł finansowania.

Prace rozwojowe i badania naukowe w ramach Projektów B+R

We wniosku wskazali Państwo wprost, że Spółka nie prowadziła/nie prowadzi badań podstawowych oraz badań aplikacyjnych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ponadto wyjaśnili Państwo, że prace w zakresie „innowacyjnych opakowań tekturowych” obejmowały prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wskazują też Państwo, że przedmiotem uznania za działalność badawczo-rozwojową nie są czynności rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do tworzonych produktów/procesów/usług, czynności wdrożeniowe w zakresie opracowywanych produktów/procesów/usług, produkcja seryjna/ powtarzalna, czynności serwisowe, etc.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

Opis zdarzenia wskazuje, że prowadzone przez Spółkę prace przyczyniają się zarówno do zwiększania zasobów wiedzy technicznej i projektowej, jak i do praktycznego wykorzystania tej wiedzy w celu tworzenia nowych, ulepszonych rozwiązań produktowych, spełniających zmieniające się wymagania rynku i indywidualne potrzeby Klientów.

Podsumowując, na podstawie tak przedstawionych informacji można uznać, że prace w zakresie opisanych we wniosku Projektów B+R stanowiły/stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co umożliwi Państwu potencjalne skorzystanie z ulgi na warunkach określonych w art. 26e tej ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·      stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

·      zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Stanowisko Państwa oceniłem wyłącznie w odniesieniu do przedmiotu wniosku, tj. ustalenia czy prace wykonane w ramach wskazanych Projektów B+R spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A.C. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.