Interpretacja 0115-KDIT1.4011.960.2025.2.MR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

·      jest nieprawidłowe części dotyczącej należności ponoszonych na rzecz/przekazanych zagranicznym przedsiębiorstwom żeglugi powietrznej za realizowanie przez nie usługi lotniczego nierozkładowego przewozu pasażerskiego;

·      jest prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, który dotyczy obowiązków płatnika. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X została wpisana do Krajowego Rejestru Przedsiębiorców 28 marca 2022 r. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, w konsekwencji czego podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca jest ponadto czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.).

Według Polskiej Klasyfikacji Działalności („PKD”) przedmiotem przeważającej działalności Podatnika jest świadczenie usług (...). Ponadto przedmiotem pozostałej działalności Wnioskodawcy jest:

− (...)

Uwzględniając perspektywy dalszego rozwoju Spółka rozważa rozszerzenie zakresu prowadzonej działalności o sektor turystyczny. Planowane przedsięwzięcia obejmują organizację wyjazdów turystycznych, które będą łączyć zapewnienie transportu (w tym transportu lotniczego), zakwaterowania w obiektach hotelowych oraz dodatkowych usług lub atrakcji związanych z pobytem. Rozważany przez Spółkę model nowej planowanej działalności zakłada organizację wycieczek turystycznych w atrakcyjnych lokalizacjach znajdujących się poza terytorium Polski.

W zakresie organizacji transportu lotniczego Spółka planuje nawiązanie współpracy w dwóch wariantach:

1. Współpraca z pośrednikami,

2. Współpraca z przewoźnikami.

W ramach współpracy z pośrednikami Wnioskodawca będzie wykorzystywał usługi przewoźników lotniczych przy pomocy wyspecjalizowanych podmiotów krajowych (dalej: „Pośrednicy”). Pośrednicy będą polskimi kontrahentami, tj. osobami fizycznymi, osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej z siedzibą lub miejscem zamieszkania na terytorium Polski, które w ramach swojej zwykłej działalności gospodarczej zajmują się m.in. sprzedażą miejsc lotniczych, biletów lotniczych lub świadczeniem usług związanych z obsługą odpraw pasażerów na lotniskach.

Wnioskodawca przewiduje, że współpraca będzie przebiegała na podstawie zawartej umowy na świadczenie usług, a w pojedynczych przypadkach Spółka będzie korzystała z usług Pośredników bez uprzednio sporządzonej umowy, jedynie na podstawie złożonych zamówień.

Planowane połączenia lotnicze będą realizowane na trasach międzynarodowych, rozpoczynających się lub kończących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bądź przebiegających w całości poza jej granicami. W zakresie, w jakim bilety lotnicze będą nabywane od Pośredników, ich zakup będzie potwierdzany fakturą wystawioną przez Pośrednika, a należność wynikająca z faktury przekazywana będzie bezpośrednio na jego rachunek bankowy.

Oferty Pośredników będą obejmować bilety na przewozy lotnicze dokonywane przez szeroką grupę przewoźników, bez ograniczenia do jednej konkretnej linii lotniczej. Spółka nie posiada, ani nie jest w stanie uzyskać informacji dotyczących zasad współpracy Pośredników z przewoźnikami lotniczymi. Z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że Pośrednicy prowadzą działalność gospodarczą na własne ryzyko m.in. jako biura podróży i nie podlegają kontroli przewoźników. Według najlepszej wiedzy Spółki Pośrednicy nie będą stanowili przedstawicieli (reprezentantów) lub zakładów zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Niektórzy Pośrednicy mogą również oferować usługi związane z obsługą pasażerów na lotniskach, takie jak: zapewnienie dedykowanego personelu do kontaktu z pasażerami, obsługę pasażerów będących klientami Spółki przez wyznaczony personel od planowanej godziny rozpoczęcia odprawy do 30 minut po planowanej godzinie odlotu, całodobowe wsparcie realizowane przez pracowników obsługi naziemnej, a także pobieranie opłat od pasażerów w punktach kasowych lub stanowiskach check-in.

Spółka nie dysponuje również informacjami, w jakich terminach Pośrednicy dokonują rozliczeń z przewoźnikami, ani jaka część zapłaconej im ceny stanowi wynagrodzenie przewoźnika za usługę przewozu, a jaka obejmuje inne elementy, takie jak dodana przez Pośrednika marża lub narzut czy inne usługi, jak opłaty lotniskowe.

W obszarze organizacji transportu lotniczego Spółka w wariancie współpracy z pośrednikami rozważa również korzystanie z usług zagranicznych kontrahentów, tj. z osobami fizycznymi, osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej (dalej: „Agencje pośredniczące”) w zakresie organizacji transportu lotniczego oraz usług komplementarnych związanych z obsługą podróży. Agencje pośredniczące co do zasady będą posiadały siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium Polski. Według najlepszej wiedzy Spółki Agencje pośredniczące nie będą stanowiły przedstawicieli (reprezentantów) lub zakładów zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W konsekwencji powyższego Agencje pośredniczące nie będą wykonywały samodzielnie przewozów lotniczych – nie posiadają bowiem floty samolotów ani uprawnień przewoźnika lotniczego. Ich rola sprowadzać się będzie do świadczenia usług agencyjnych, w tym m.in. do:

− rezerwacji i wystawiania biletów lotniczych, biletów kolejowych i autobusowych,

− organizacji usług VIP dla osób wskazanych przez Spółkę na lotniskach,

− organizowania usług czarterowych na warunkach uzgodnionych ze Spółką i linią lotniczą (na żądanie Spółki),

− wystawiania polisy ubezpieczenia zdrowotnego i kart bonusowych,

− zapewniania udziału w programach motywacyjnych linii lotniczych dla podmiotów prawnych,

− terminowego informowania o zmianach w rozkładzie lotów i taryfach zgodnie z otrzymanymi wnioskami,

− zapewniania udziału pasażerów w programach bonusowych,

− sporządzania wniosków grupowych.

Na podstawie zawartych umów Agencje pośredniczące będą zobowiązane do przyjmowania zamówień od Spółki w zakresie wymienionych powyżej usług oraz innych świadczeń przewidzianych w zawieranych kontraktach. Rozliczenia z Agencjami pośredniczącymi będą następowały cyklicznie, na podstawie wystawianych faktur, w których przedmiot świadczenia będzie określony m.in. jako „usługi rezerwacji biletów”. Wynagrodzenie będzie regulowane przelewem bankowym bezpośrednio na rachunek danej Agencji pośredniczącej.

W ramach wariantu współpracy z przewoźnikami Spółka planuje zawierać umowy handlowe z krajowymi oraz zagranicznymi przewoźnikami lotniczymi, których przedmiotem będzie nabycie przez Wnioskodawcę usług przewozu lotniczego pasażerów.

W praktyce Spółka nabywałaby od przewoźników określone pakiety miejsc lotniczych lub usługi przewozu pasażerów i oferowałaby te usługi w ramach własnej działalności gospodarczej. Przewoźnicy pozostaliby podmiotami wykonującymi faktyczny przewóz, natomiast Spółka nie przejmowałaby ich obowiązków ani odpowiedzialności wobec pasażerów.

Współpraca z przewoźnikami opierałaby się na postanowieniach umownych, których możliwość modyfikacji lub negocjacji będzie istotnie ograniczona ze strony Wnioskodawcy (zaproponowany przez przewoźników kształt umowy nie podlega co do zasady modyfikacji lub negocjacji). Wspomniane ograniczenie występowałoby między innymi w stosunku do głównych praw i obowiązków stron umowy oraz obowiązującego wynagrodzenia. Spółka przewiduje, że w praktyce przewoźnicy będą przygotowywali ofertę w odpowiedzi na przygotowane przez Wnioskodawcę zapotrzebowanie, która to oferta będzie podlegała bezwarunkowej akceptacji lub odrzuceniu.

Pomimo bezpośredniej interakcji pomiędzy przewoźnikami i Spółką nie będzie ona zajmowała pozycji umożliwiającej skuteczną negocjację cen. Analogiczna sytuacja będzie miała miejsce w odniesieniu do możliwości nakładania na przewoźnika dodatkowych obowiązków, np. obowiązku dostarczenia certyfikatu rezydencji.

Przykładem potencjalnej współpracy z przewoźnikami mogą być proponowane warunki nabywania usług od tureckiego przewoźnika. W celu formalnego rozpoczęcia współpracy Podatnik przystąpiłby do umowy określanej handlowo jako umowa czarteru („Aircraft Full Charter Agreement”), w ramach której Spółka będzie nabywać od przewoźnika zdolność przewozową, tj. usługę przewozu pasażerów, która następnie stanowić będzie część oferowanych świadczeń na rzecz klientów Podatnika.

Szczegółowa analiza warunków proponowanych przez (...) przewoźnika wskazuje, że w istocie nie byłby to czarter sensu stricto, lecz umowa handlowa o charakterze sprzedaży zdolności przewozowej, w której kontrola nad wykonywaniem przewozu pozostaje po stronie przewoźnika.

Proponowany przez (...) przewoźnika kształt umowy przewiduje, że Wnioskodawca nabędzie prawo do wykorzystania określonej liczby miejsc pasażerskich na trasach pomiędzy Polską a (...). Umowa przewidywałaby m.in., że:

− przewoźnik zapewni sprawny samolot, odpowiednio obsadzony załogą, wyposażony i zatankowany w celu wykonania lotów objętych umową,

− personel operacyjny przewoźnika nie będzie uprawniony do przyjmowania poleceń od Spółki ani pasażerów,

− przewoźnik może, według uzasadnionego uznania kapitana statku powietrznego lub nadzoru operacyjnego, zmienić trasę, przełożyć lub opóźnić dowolny lot czarterowy. Przewoźnik nie przyjmuje na siebie obowiązku operowania na żadnej konkretnej trasie lub trasach i jest upoważniony, w uzasadnionych granicach, do wyboru tras, którymi będzie się odbywał lot, lub do zboczenia z nich, niezależnie od tego, czy zostały one określone w umowie,

− przewoźnik będzie miał prawo do wykorzystania całej przestrzeni w samolocie, zarówno pasażerskiej, jak i towarowej, niezarezerwowanej przez Spółkę. Takie wykorzystanie przestrzeni przez przewoźnika nie wpływa na cenę obowiązującą między przewoźnikiem a Spółką,

− przewoźnik może, bez powiadomienia, dokonać zamiany przewoźników lub samolotów zastępczych. Samolot zastępczy nie musi należeć do floty przewoźnika ani być przez niego eksploatowany.

Wnioskodawca w ramach planowanej działalności zawarłby podobne umowy z innymi przewoźnikami. Mimo że umowy te mogą być w praktyce określane nazwami handlowymi takimi jak „Charter Flights Agreement”, „Full Charter Agreement” czy „Block Seat Agreement”, to ich rzeczywisty charakter nie odpowiadałby klasycznemu czarterowi, lecz stanowiłby model współpracy o charakterze handlowym, polegający na zakupie przez Spółkę określonej zdolności przewozowej, tj. puli miejsc pasażerskich na wskazanych trasach, w ustalonych terminach i przy zachowaniu pełnej odpowiedzialności operacyjnej po stronie przewoźnika lotniczego. W konsekwencji, mimo że przedmiotowe umowy mogą być określane mianem umów czarterowych, w rzeczywistości będą one dotyczyły nabycia przez Wnioskodawcę usługi przewozu pasażerskiego realizowanego w ramach rozkładowych i publicznie dostępnych połączeń lotniczych.

Zgodnie z przyjętymi założeniami umowy te określać będą zasady, na jakich przewoźnicy zapewnią Spółce możliwość wykorzystania określonej liczby miejsc na wybranych połączeniach lotniczych. Przewoźnicy pozostaną przy tym podmiotami w pełni odpowiedzialnymi za realizację przewozu, zachowując wszelkie uprawnienia i obowiązki wynikające z przepisów prawa lotniczego, w tym w szczególności z Konwencji Warszawskiej oraz rozporządzenia (WE) nr 261/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 11 lutego 2004 r.

Przewoźnicy będą zatem ponosili pełną odpowiedzialność wobec pasażerów za wykonanie usługi transportu lotniczego, w tym za opóźnienia, odwołania lotów, odmowę przyjęcia na pokład, utratę lub uszkodzenie bagażu oraz wszelkie inne zdarzenia operacyjne objęte powyższymi regulacjami.

Spółka przewiduje, że przystępując do umów o powyższej charakterystyce zakres praw i obowiązków każdej ze stron będzie kształtował się w następujący sposób:

− przewoźnik lotniczy zobowiązany będzie do zapewnienia statku powietrznego w zdatnym do lotu stanie technicznym, wyposażonego i obsadzonego odpowiednią załogą, posiadającą wymagane uprawnienia i kwalifikacje,

− przewoźnik zachowa pełną kontrolę operacyjną nad realizacją przewozu, w szczególności nad wyborem samolotu, składem i obowiązkami załogi, trasą przelotu, rozkładem lotów, organizacją odpraw pasażerów oraz wszystkimi kwestiami technicznymi i bezpieczeństwa,

− przewoźnik będzie uprawniony do dokonywania zmian w harmonogramie lotów, typie statku powietrznego, a także – w uzasadnionych przypadkach – do podstawienia innego przewoźnika,

− przewoźnik zachowa prawo do zagospodarowania niewykorzystanych miejsc pasażerskich lub przestrzeni ładunkowej, które nie zostaną wykorzystane przez Spółkę.

Z kolei Spółka, jako nabywca usługi przewozu, będzie odpowiedzialna głównie za:

− przekazywanie przewoźnikowi danych pasażerów,

− dokonywanie rezerwacji miejsc zgodnie z zasadami ustalonymi w umowie,

− terminowe regulowanie płatności,

− realizację obowiązków informacyjnych wobec swoich klientów.

Spółka nie uzyska żadnych uprawnień do samodzielnego dysponowania statkiem powietrznym, jego trasą, konfiguracją czy personelem pokładowym. Nie będzie miała również możliwości wydawania załodze instrukcji, ani wpływu na decyzje operacyjne dotyczące przebiegu lotu. Załoga samolotu wykonywać będzie loty wyłącznie zgodnie z poleceniami przewoźnika i na podstawie jego procedur wewnętrznych.

Spółka nie uzyska prawa do korzystania z samolotu jak właściciel, najemca czy dzierżawca, ani nie przejmie ryzyka czy odpowiedzialności związanej z jego eksploatacją. Spółka w ramach współpracy z przewoźnikami będzie przedstawiała zapotrzebowanie na usługi przelotu, wskazując przy tym pożądane miejsca wylotu i przylotu, termin przelotu oraz liczbę miejsc, którą Spółka pragnie zarezerwować. Na żadnym etapie współpracy Wnioskodawca nie będzie wskazywał z jakiego rodzaju samolotu chce skorzystać, jak również nie będzie przedstawiał wymagań w zakresie wyposażenia samolotu, uczestniczącej w przelocie obsługi lub innych okoliczności składających się na procedurę przelotu.

Przedmiotem umów będzie w konsekwencji usługa pasażerskiego transportu lotniczego, nabywana przez Spółkę od przewoźników w celu jej dalszej odsprzedaży klientom Spółki – w stanie nieprzetworzonym, bez ingerencji w zakres czy sposób realizacji samego przewozu. Spółka działać będzie w takich przypadkach we własnym imieniu i na własny rachunek, co oznacza, że nabywać będzie usługę od przewoźnika, a następnie świadczyć tę samą usługę końcowym odbiorcom – pasażerom. W efekcie Spółka wystąpi w roli podmiotu dokonującego odsprzedaży usług przewozowych.

Wnioskodawca wskazuje, że w zależności od potrzeb operacyjnych i charakteru oferowanych usług współpraca z przewoźnikami może przyjmować dwa podstawowe modele:

1.    Umowy o zakup bloków miejsc (tzw. block seats) – w ramach których Spółka nabywa określoną pulę miejsc pasażerskich na regularnych rejsach przewoźnika, pomiędzy ustalonymi lotniskami stanowiącymi punkty wylotów i przylotów i w ustalonych wcześniej terminach. W takim modelu przewoźnik zachowuje prawo do sprzedaży niewykorzystanych miejsc na wolnym rynku, a pasażerowie podlegają jego regulaminom przewozu.

2.    Umowy o świadczenie przewozów w formule dedykowanych przelotów (tzw. charter flights agreements) – w których przewoźnik zapewnia realizację określonych połączeń lotniczych dla pasażerów wskazanych przez Spółkę, przy czym kontrola nad przebiegiem operacji lotniczych pozostaje całkowicie po stronie przewoźnika.

W obu przypadkach wspólną cechą jest to, że Spółka nie uzyska prawa do dysponowania statkiem powietrznym, ani nie wystąpi jako przewoźnik. W praktyce nabędzie od przewoźnika zdolność przewozową, tj. usługę przewozu pasażerów, która następnie stanowić będzie część oferowanych przez Spółkę świadczeń na rzecz jej klientów.

Niezależnie od modelu współpracy z przewoźnikami, osoby odbywające przelot będą posiadały bilet w formie papierowej lub elektronicznej, a ich odprawa obejmująca weryfikację dokumentów podróżnych, nadanie bagażu rejestrowanego i uzyskanie karty pokładowej będą dokonywane na lotnisku, przy odpowiednim stanowisku (tzw. stanowisku „check-in”).

Umowy, które będą zawierane przez Spółkę mogą obejmować zarówno przewozy krajowe, jak i międzynarodowe, wykonywane przez przewoźników posiadających odpowiednie licencje oraz zezwolenia wydane przez właściwe władze lotnicze. Rozliczenia pomiędzy Spółką a przewoźnikami dokonywane będą na podstawie ustalonych stawek jednostkowych za miejsce lub za blok miejsc, zgodnie z harmonogramem płatności określonym w danej umowie. Kalkulacja wynagrodzenia przewoźników będzie uwzględniała przede wszystkim ilość wykupionych przez Spółkę miejsc. Wnioskodawca nie będzie ponosić bezpośrednich kosztów wynagrodzenia załogi lub dodatkowych usług takich jak posiłki, konfiguracja wnętrza albo wyposażenia.

Wnioskodawca przewiduje, że w praktyce rzadko będą się zdarzały sytuacje, w których wykupiona ilość miejsc będzie odpowiadała całkowitej pojemności samolotu. Miejsca w samolocie, które nie zostaną zarezerwowane przez Spółkę (różnica pomiędzy całkowitą liczbą miejsc w samolocie i liczbą miejsc zarezerwowanych przez Wnioskodawcę) będą wówczas sprzedawane przez przewoźnika na otwartym rynku.

Warunki płatności mogą przewidywać mechanizmy korekt w przypadku zmian opłat lotniskowych, cen paliwa lub innych kosztów operacyjnych wpływających na koszt wykonania przewozu.

Należy również zauważyć, że Wnioskodawca nie będzie zawierał z klientami, ani przewoźnikiem lotniczym umowy pośrednictwa w sprzedaży usług lotniczego transportu pasażerskiego. Spółka nie wystąpi w roli pośrednika między stronami a zawarta umowa lub zawierane umowy nie będą umową trójstronną, która będzie zawierana między przewoźnikiem lotniczym a klientem, z udziałem Wnioskodawcy, lecz będzie to umowa zawierana bezpośrednio przez Wnioskodawcę z klientem, gdzie przewoźnik lotniczy wystąpi w roli kontraktowej tylko z Wnioskodawcą.

Wszystkie te umowy mają mieć zatem charakter umów handlowych dotyczących zakupu usług transportu pasażerskiego, a nie umów czarteru sensu stricto czy pośrednictwa lotniczego.

W obszarze zakwaterowania w obiektach hotelowych oraz świadczenia usług dodatkowych lub atrakcji związanych z pobytem Wnioskodawca planuje podjąć współpracę z szeregiem zagranicznych partnerów (dalej: „Kontrahenci”). Kontrahenci ci będą świadczyć w ramach swojej działalności gospodarczej usługi na rzecz Spółki. Usługi te będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do organizowania wycieczek w krajach docelowych (poza terytorium Polski).

Kontrahentami będą zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Spółka w planowanej działalności będzie współpracowała z Kontrahentami, którzy nie posiadają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby, zarządu, zagranicznego zakładu lub miejsca zamieszkania.

Podstawą współpracy będą odrębne umowy o świadczenie usług zawierane z każdym z Kontrahentów. Na ich podstawie Wnioskodawca nabywać będzie pojedyncze świadczenia, które po połączeniu będą oferowane i sprzedawane w Polsce klientom końcowym jako jeden, zintegrowany pakiet usług (tj. kompleksowe świadczenie usług turystycznych).

Spółka przewiduje, że usługi będą nabywane zarówno od Kontrahentów, którzy będą dokonywali ich bezpośredniego świadczenia (dalej również: Świadczeniodawcy) oraz od Kontrahentów, którzy w swojej działalności zajmują się przyjmowaniem zamówień od swoich klientów, wyszukiwaniem ofert zgodnie z ich zapotrzebowaniem, zawieraniem umów na świadczenie usług i dostarczaniem tych usług zgodnie z wymaganiami zamawiającego (dalej również: Zleceniobiorcy).

Zakres usług nabywanych od Kontrahentów obejmować będzie w szczególności:

− zakwaterowanie turystów w hotelach, willach i innych obiektach noclegowych,

− organizację transferów grupowych i indywidualnych (w tym lotnisko–hotel–lotnisko),

− organizację wycieczek fakultatywnych oraz usług przewodnickich, instruktorskich i opiekuńczych,

− obsługę reklamacji podróżnych,

− zapewnienie usług VIP na lotniskach,

− pomoc w uzyskaniu wiz oraz inne usługi towarzyszące.

Z dotychczasowych ustaleń Wnioskodawcy z potencjalnymi Kontrahentami wynika, że Spółka będzie nabywać powyżej opisane usługi turystyczne, które następnie będzie sprzedawała swoim klientom w ramach kompleksowych ofert turystycznych.

Część z nabywanych usług będzie faktycznie wykonywana lub związana z docelowym miejscem, w którym klienci będą przebywać w trakcie wyjazdu (dalej również: „Usługi związane z miejscem pobytu turystów”). Do kategorii Usług związanych z miejscem pobytu Wnioskodawca zalicza między innymi:

•      usługi zakwaterowania turystów w hotelach, willach i innych obiektach noclegowych,

•      organizacja transferów grupowych i indywidualnych – w części w jakiej transport odbywa się w docelowym miejscu pobytu,

•      organizacja wycieczek fakultatywnych oraz usług przewodnickich, instruktorskich i opiekuńczych.

Miejsce wykonywania czynności lub położenia mienia wykorzystywanego w ramach Usług związanych z miejscem pobytu znajduje się poza terytorium Polski.

Zamówienia dotyczące poszczególnych usług będą składane przez Spółkę w formie elektronicznej – za pośrednictwem systemu rezerwacyjnego Kontrahenta lub drogą e-mailową. Po potwierdzeniu zamówienia Kontrahent wystawi fakturę obejmującą wartość usług świadczonych zgodnie z dokonanymi rezerwacjami. Płatności realizowane będą przelewem bankowym w walucie EUR lub USD na rachunki bankowe prowadzone w krajach siedziby lub miejsca zamieszkania Kontrahentów. Rozliczenia prowadzone będą najczęściej miesięcznie, na podstawie raportów potwierdzających zakres wykonanych usług.

Zleceniobiorcy ponosić będą pełną odpowiedzialność za rozliczenia z hotelami, przewoźnikami i innymi lokalnymi dostawcami usług.

Spółka nabywając usługi od Kontrahentów nie będzie uzyskiwała prawa do samodzielnego korzystania mienia wykorzystywanego przy realizacji świadczeń.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami potencjalnych umów, każdy z Kontrahentów działać będzie jako niezależny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, nieposiadający w Polsce zakładu, przedstawicielstwa ani stałej placówki. Zleceniobiorcy oraz w niektórych przypadkach Świadczeniodawcy zapewniać będą ponadto całodobową obsługę infolinii oraz pomoc w sytuacjach nadzwyczajnych.

Współpraca z Kontrahentami ma dotyczyć wyłącznie świadczenia usług turystycznych wykonywanych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przykładowo, Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę o świadczenie usług turystycznych, na podstawie której Kontrahent zobowiązuje się do dostarczania następujących usług turystycznych:

− zakwaterowanie w hotelach, willach i innych lokalizacjach wybranych przez podróżnych Spółki lub samej Spółki (zwane usługami zakwaterowania),

− transfery grupowe i indywidualne, w tym na trasie lotnisko – hotel – lotnisko,

− organizacja usług i zajęć wycieczkowych, usługi przewodników, instruktorów i osób towarzyszących,

− rozpatrywanie skarg podróżnych Spółki,

− organizacja usług VIP na lotniskach,

− pomoc w uzyskiwaniu wiz wjazdowych,

− pomoc w rozwiązywaniu problemów związanych w ww. usługami.

Wszystkie płatności będą dokonywane przelewem bankowym na rachunek Kontrahenta na podstawie wystawionej faktury. Faktura wystawiana przez Kontrahenta obejmować będzie numer rezerwacji, szczegóły dotyczące rezerwacji hotelowych, wyszczególnienie zamówionych usług turystycznych, w tym zakwaterowania, transferów, wycieczek i usług dodatkowych, a także ceny jednostkowe i łączną kwotę należności zgodnie z obowiązującym cennikiem.

Celem zawarcia przedmiotowych umów jest zapewnienie przez Spółkę kompleksowej obsługi klientów zainteresowanych usługami turystycznymi organizowanymi przez Wnioskodawcę. Dzięki współpracy z lokalnymi partnerami Spółka będzie mogła zagwarantować klientom jednolity standard obsługi i bezpieczeństwo usług na rynkach zagranicznych.

Na moment sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji Spółka rozważa rozpoczęcie współpracy z następującymi zagranicznymi podmiotami:

•      (...)

Przed rozpoczęciem współpracy z zagranicznymi kontrahentami Spółka wejdzie w posiadanie odpowiednich certyfikatów rezydencji.

Pytania

1.  Czy Spółka będzie zobowiązana do poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych/fizycznych od wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Pośredników, w związku z zakupem biletów na przeloty organizowane przez przewoźników lotniczych lub świadczeniem usług związanych z odprawą pasażerów?

2.  Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych/fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Agencji Pośredniczących w związku z zakupem biletów na przeloty organizowane przez przewoźników lotniczych lub świadczeniem przez Agencje Pośredniczące innych usług wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego?

3.  Czy przychody uzyskane przez zagranicznych przewoźników lotniczych należy kwalifikować jako przychody z rozkładowego przewozu pasażerskiego, które zostały wyłączone z zakresu art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w konsekwencji czego na Spółce nie będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych wynagrodzeń?

4.  Czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz zagranicznych Kontrahentów z tytułu świadczenia Usług związanych z miejscem pobytu turystów nie stanowi należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT lub art. 29 ust. 1 ustawy o PIT, a w konsekwencji nie podlega obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych/fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania nr 1 – nie będzie on zobowiązany do poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych/fizycznych od wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Pośredników w związku z zakupem biletów na przeloty organizowane przez przewoźników lotniczych oraz świadczeniem usług związanych z odprawą pasażerów.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – ograniczony obowiązek podatkowy. Odzwierciedlenie tej zasady w ustawie o PIT znajduje się w art. 3 ust. 2a, który stanowi że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i odpowiednio do art. 29 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, podatek dochodowy z tytułu przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Art. 21 ust. 2 ustawy o CIT i odpowiednio art. 29 ust. 2 ustawy o PIT stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy pobierać, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od tego podatnika certyfikatem rezydencji.

Powyższa zasada ma odzwierciedlenie w ustawie o PIT w art. 41 ust. 4, który wskazuje, że płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o PIT zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Tym samym obowiązek pobrania i zapłaty zryczałtowanego podatku (podatek u źródła) powstaje pod warunkiem wystąpienia łącznie dwóch przesłanek:

1) podmiotowej, którą sformułowano poprzez enumeratywne wyliczenie podmiotów, na których potencjalnie może ciążyć obowiązek płatnika z tytułu podatku u źródła, tj. osoba prawna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej albo osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą oraz

2) przedmiotowej, tj. pojęciem wypłaty należności, która następuje z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1, art. 22 ust. 1 ustawy o CIT lub art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13 Ustawy o PIT.

A contrario, w przypadku, gdy wypłata należności dokonywana jest przez podmiot inny niż wskazany w powyższych przepisach albo z innego tytułu, obowiązek pobrania i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych lub osób fizycznych nie powstanie.

Odnosząc się do samej definicji terminu „wypłata”, która została wskazana w art. 26 ust. 7 ustawy o CIT, należy wskazać, że zgodnie z tą definicją przez „wypłatę” należy rozumieć każde wykonanie zobowiązania, w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek. Tym samym jednym ze sposobów wypłaty jest zapłata. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji legalnej pojęcia „zapłata”.

Zgodnie natomiast z definicją zamieszczoną w Słowniku Języka Polskiego, „zapłacić” znaczy tyle, co „dać pieniądze lub inne rzeczy jako należność za pracę, towar lub usługi” (internetowy słownik języka polskiego PWN; www.sjp.pwn.pl). Tym samym pod pojęciem „wypłaty” należy rozumieć faktyczne przekazanie środków pieniężnych należnych za wykonanie usługi czy nabyte towary. W ustawie o PIT brak jest analogicznego przepisu definiującego pojęcie wypłaty, jednakże w opinii Spółki powyższy sposób rozumienia tego terminu może mieć zastosowanie również w przypadku przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę w tym miejscu na stanowisko Ministerstwa Finansów w piśmie z dnia 24 lipca 2001 r., nr PB4/AK-8214/1045-277/01, które wprawdzie dotyczyło określenia miejsca położenia źródła dochodu, ale w którym Ministerstwo wyjaśniło, że za źródła dochodów położone w Polsce należy uznać m.in. dochody uzyskane przez nierezydentów dzięki prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na formę prowadzenia tej działalności, w tym za pośrednictwem oddziału, przedstawicielstwa lub z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ustawy o CIT, m.in. z tytułu przychodów uzyskanych na terenie RP przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, na rzecz podmiotu objętego ograniczonym obowiązkiem podatkowym. Jak wskazało Ministerstwo, ustawodawca nie kładzie zatem nacisku na kwestię ponoszenia wydatku w sensie ciężaru ekonomicznego określonego świadczenia, ani też na kwestię stosunku prawnego pomiędzy oferującym usługę przewozu zagranicznym przedsiębiorstwem a jego klientem, ale odwołuje się w sposób wyraźny do czynności technicznej, jaką jest dokonywanie wypłaty należności z określonych w treści ustawy tytułów. Należy zatem uznać, że to kwestia dokonywania wypłaty środków z określonych w ustawach tytułów ma zasadnicze znaczenie dla wskazania płatnika zobowiązanego do ewentualnego poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego należy dojść do przekonania, że Wnioskodawca dokonując zapłaty na rzecz Pośredników w istocie ponosi ciężar ekonomiczny świadczenia, niemniej jednak nie dokonuje „wypłaty” środków z tytułu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT lub art. 29 ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT bezpośrednio na rzecz zagranicznego przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej.

Odnosząc się do treści zdarzenia przyszłego należy podkreślić, że Pośrednicy nie będą podmiotami, o których mowa w art. 21 ust. pkt 4 Ustawy o CIT lub art. 29 ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT, tzn. nie będą zagranicznymi przedsiębiorstwami żeglugi powietrznej (zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Pośrednikami będą polscy kontrahenci, tj. podmioty z siedzibą lub miejscem zamieszkania na terytorium Polski), dlatego Wnioskodawca uważa, że nie będzie on zobowiązany do pobrania i odprowadzenia na rachunek organu skarbowego podatku u źródła.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez ograny podatkowe, m.in.:

− z dnia 22 września 2017 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.185.2017.1.AJ;

− z dnia 1 września 2017 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.178.2017.1.MS;

− z dnia 16 sierpnia 2017 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.154.2017.1.MS;

− z dnia 20 lutego 2017 r., nr 2461-IBPB-1-2.4510.965.2016.2.AP;

− z dnia 9 sierpnia 2017 r., nr 0111-KDIB4.4014.98.2017.4.JKU;

− z dnia 14 maja 2021 r., nr IPPB5/4510-508/16-2/S/AJ/MR;

− z dnia 11 sierpnia 2020 r., nr IPPB5/4510-1083/15-5/S/AJ/JC.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych/fizycznych od wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Pośredników w związku z zakupem biletów na przeloty organizowane przez przewoźników lotniczych lub świadczeniem usług związanych z odprawą pasażerów.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania nr 2 – nie będzie on zobowiązany do poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych/fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Agencji Pośredniczących w związku z zakupem biletów na przeloty organizowane przez przewoźników lotniczych lub świadczeniem przez Agencje Pośredniczące innych usług wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego.

Analogicznie do uzasadnienia w zakresie stanowiska Spółki na pytanie nr 1, zakres podmiotowy wynikający z treści przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 4 ustawy o PIT jest jednoznaczny – obowiązek ten dotyczy jedynie podmiotów, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ustawy CIT oraz odpowiednio art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13 ustawy o PIT – m.in. z tytułu przychodów uzyskanych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, na rzecz podmiotu objętego ograniczonym obowiązkiem podatkowym.

W myśl przywołanego wcześniej pisma Ministerstwa Finansów, ustawodawca nie kładzie nacisku na kwestię ponoszenia wydatku w sensie ciężaru ekonomicznego określonego świadczenia, ani też na kwestię stosunku prawnego pomiędzy oferującym usługę przewozu zagranicznym przedsiębiorstwem a jego klientem, ale odwołuje się w sposób wyraźny do czynności technicznej jaką jest dokonywanie wypłaty należności z określonych w treści ustawy tytułów. W ocenie Spółki należy zatem uznać, że to kwestia dokonywania wypłaty środków z określonych w ustawach tytułów ma zasadnicze znaczenie dla wskazania płatnika zobowiązanego do ewentualnego poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Spółka na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej dokona zakupu biletów lotniczych krajowych i zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej od Agencji Pośredniczących niemających siedziby lub miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zakup biletów potwierdzany będzie fakturą wystawioną przez Agencje Pośredniczące, a kwoty wskazane na fakturach przelewane będą bezpośrednio na rachunki bankowe Agencji Pośredniczących.

Zważając na powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie sposób uznać, iż Spółka uiszczając wynagrodzenie na rzecz Agencji Pośredniczących spełnia desygnaty normy prawnej z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT lub 29 ust. 4 ustawy o PIT, które uzależniają obowiązek pobrania podatku u źródła, tj. funkcję płatnika, od faktu dokonywania wypłaty, czyli przekazania środków na rzecz zagranicznego przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, która to transakcja powoduje uzyskanie ewentualnych przychodów na terytorium Polski.

Wnioskodawca ponosi bowiem ekonomiczny ciężar świadczenia, jednakże nie dokonuje wypłaty środków z tytułu określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a jedynie w związku z nim – bezpośrednich wypłat z tytułów, o których mowa, dokonuje pośrednik.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, iż podmiotem, który dokonuje wypłat na rzecz zagranicznego przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej i który, kierując się miejscem siedziby podatnika, może zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej odnośnie określenia właściwej stawki podatku, czy też w ogóle od tego opodatkowania odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera takie regulacje, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej uzyskanego od podatnika, jest Agencja Pośrednicząca. To ona bowiem zaspokaja roszczenia przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej i dysponuje, bądź nie, certyfikatem rezydencji podatkowej tego podatnika, uprawniającym, zgodnie z umową w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, do niepobrania podatku.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie jest on zobowiązany do poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych/fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Agencji Pośredniczących.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 listopada 2019 r. (sygn. akt II FSK 4009/17). W przedmiotowym wyroku Sąd zajął stanowisko, że „Ustawodawca wiąże zatem obowiązek płatnika z dokonaną przez niego wypłatą należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p., a nie z faktem ponoszenia ekonomicznego ciężaru. Z opisu stanu faktycznego tej sprawy nie wynika, aby spółka dokonywała wypłat należności na rzecz przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej. Spółka zleciła organizację przewozu marynarzy biuru podróży i jemu wypłacała z tego tytułu należności. Z opisu stanu faktycznego nie wynika też, aby to biuro podróży było przedstawicielem (reprezentantem) zagranicznego przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej. Spółka, choć ponosi ekonomiczny ciężar organizacji przelotów, nie dokonuje wypłat środków z tytułu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. W związku z tym nie zachodzą tu przesłanki wynikające z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p.”.

Naczelny Sąd Administracyjny również w wyroku z dnia 18 grudnia 2019 r., sygn. akt. II FSK 18/18 wskazał, że: „Ustawodawca wiąże zatem obowiązek płatnika z dokonaną przez niego wypłatą należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a nie z faktem ponoszenia ekonomicznego ciężaru. (…) Z opisu stanu faktycznego tej sprawy nie wynika, aby Spółka dokonywała wypłat należności na rzecz przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej. Spółka zleciła zakup biletów pośrednikowi – spółce z siedzibą we Francji i temu podmiotowi wypłacała należności z tego tytułu. Z opisu stanu faktycznego nie wynika też, aby spółka z siedzibą we Francji była przedstawicielem (reprezentantem) zagranicznego przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej. Spółka, choć ponosi ekonomiczny ciężar organizacji przelotów, nie dokonuje wypłat środków z tytułu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W związku z tym nie zachodzą tu przesłanki wynikające z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT”.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania nr 4 – wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz zagranicznych Kontrahentów z tytułu świadczenia Usług związanych z miejscem pobytu turystów nie stanowi należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT lub art. 29 ust. 1 ustawy o PIT, a w konsekwencji nie podlega obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych/fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca jednocześnie wskazał w art. 3 ust. 3 Ustawy o CIT otwarty katalog dochodów (przychodów) uznawanych za osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Analogiczne przepisy stanowiące odpowiednik powyższych w ustawie o PIT znajdują się odpowiednio w art. 3 ust. 2a i 2b tej ustawy.

Opisane w zdarzeniu przyszłym Usługi związane z miejscem pobytu turystów odpowiadają swojej charakterystyce czynnościom wykonywanym w ramach działalności gospodarczej, dlatego w celu zdeterminowania, czy osiągane przez nich wynagrodzenie będzie podlegało ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu należy ustalić, czy przedmiotową działalność można uznać za prowadzoną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z treścią art. 3 ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT lub art. 3 ust. 2b pkt 3 Ustawy o PIT.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 7 ustawy o PIT i odpowiednio art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez nierezydentów uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Ustawodawca w art. 3 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 3 ust. 2b pkt 3 Ustawy o PIT za kryterium uznania dochodów za podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu uznał także wykonywanie działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych w powyższym temacie. Jak to trafnie ujął NSA w wyroku z dnia 27 listopada 2019 r. (sygn. II FSK 4009/17): Odczytanie łącznika podatkowego na gruncie art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. rodzi szereg trudności, czego odzwierciedleniem jest orzecznictwo sądów administracyjnych. Zasadnicza wątpliwość dotyczy kryteriów, w oparciu o które należy ocenić, czy dany podmiot zagraniczny obciążony jest w Polsce ograniczonym obowiązkiem podatkowym. W orzecznictwie można dostrzec następujące podejścia do tego problemu:

1) przychód jest osiągnięty na terytorium Polski, jeżeli jest wypłacany przez podmiot polski (zob. np. wyroki NSA: z 21 sierpnia 2014 r., II FSK 2120/12; z 1 grudnia 2015 r., II FSK 2243/13);

2) przychód jest osiągnięty na terytorium Polski, jeżeli związane z nim świadczenie było realizowane na terytorium Polski (zob. np. wyroki NSA: z 23 kwietnia 2010 r., II FSK 2144/08; z 2 czerwca 2011 r., II FSK 138/10);

3) przychód jest osiągnięty na terytorium Polski, jeżeli efekty związanego z nim świadczenia będą wykorzystywane na terytorium Polski (zob. np. wyroki NSA: z 15 grudnia 2010 r., II FSK 1454/09; z 4 lipca 2013 r., II FSK 2200/11).

NSA świadomy powyższych rozbieżności przytoczył treść wyroku NSA z 15 maja 2017 r., II FSK 3587/14, w którym skład 7 sędziów stwierdził, że ustalenie, które przychody należy uznać za „przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” zależy każdorazowo od okoliczności faktycznych sprawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest bowiem tak, że z ukształtowanych dotychczas koncepcji rozumienia treści art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. tylko jedna jest słuszna. Przedstawione podejście nakazuje w konsekwencji podejście do każdej sprawy w obszerny sposób oraz rozważenie słuszności zastosowania każdego z wypracowanego podejścia.

Istotną cechą Usług związanych z miejscem pobytu turystów, która może wskazywać na wybór prawidłowego podejścia jest liczba okoliczności, które wiążą te świadczenia z terytorium obcego państwa. W opisanym zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie osiągane z tytułu Usług związanych z miejscem pobytu turystów będzie bezpośrednio powiązane z czynnościami lub nieruchomościami znajdującymi się lub odbywającymi przez cały czas świadczenia poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wreszcie należy mieć na względzie, że tzw. podatkiem u źródła objęte są ściśle określone kategorie przychodów (art. 29 ust. 1 ustawy o PIT/art. 21 ust. 1 ustawy o CIT).

I tak, podlegające opodatkowaniu rodzaje należności zostały określone m.in. w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

- ustala się w wysokości 20% przychodów;

Powyższe przepisy – zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT – stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Wskazane powyżej przepisy ustawy o CIT znajdują swój odpowiednik w przepisach ustawy o PIT (art. 29 ust. 1 i 2, art. 41 ust. 4, ust. 4aa ustawy o PIT).

Mając na uwadze brzmienie przytoczonych regulacji raz jeszcze zaznaczyć należy, że zryczałtowanemu podatkowi podlegają m.in. usługi wskazane w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT/art. 29 ust. 1 ustawy o PIT. Aby zatem usługi turystyczne nabywane przez Wnioskodawcę objęte były obowiązkiem poboru zryczałtowanego podatku powinno dać się je zakwalifikować do któregokolwiek ze świadczeń wskazanych w powyższych artykułach, ponieważ – co wynika z ustawy, ale także literatury i orzecznictwa – rodzaj świadczeń podlegających zryczałtowanemu podatkowi powinien wynikać wprost z ustawy.

Zdaniem Spółki, nabywane usługi turystyczne nie stanowią jednak żadnego z wymienionych w ww. przepisach świadczeń ani świadczeń o podobnym charakterze. Ich istotą jest bowiem zapewnienie zakwaterowania, wyżywienia i ewentualnych atrakcji towarzyszących, a więc realizacja usług o charakterze organizacyjnym i logistycznym, których zasadniczym celem jest umożliwienie jakościowej podróży i pobytu uczestników. Nie mają one w szczególności charakteru doradczego, reklamowego, zarządczego ani analitycznego, nie służą również świadczeniu usług niematerialnych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Dla potrzeb stosowania art. 21 ust. 1 ustawy o CIT/art. 29 ust. 1 ustawy o PIT należy uwzględnić pojęcie „świadczeń o podobnym charakterze”, które powinno być interpretowane ściśle poprzez odniesienie do świadczeń wprost wymienionych w przepisie. Wspólną cechą tych świadczeń jest ich niematerialny i intelektualny charakter, obejmujący usługi wymagające specjalistycznej wiedzy, analizy, doradztwa lub opiniowania. Tymczasem nabywane przez Spółkę usługi od Kontrahentów mają charakter materialno-organizacyjny, a ich wartość ekonomiczna wynika z udostępnienia infrastruktury hotelowej lub realizacji świadczeń fizycznych (np. zakwaterowania, posiłków).

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli uzyskiwane przez zagranicznych Kontrahentów wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług związanych z miejscem pobytu turystów będzie podlegało ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, wówczas jego wypłata nie będzie stanowiła należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Obowiązek podatkowy

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

a) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

b) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Według art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Źródła dochodów (przychodów)

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

5a) umorzenia, odkupienia, wykupienia i unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz odpłatnego zbycia tych tytułów uczestnictwa;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw – jeżeli co najmniej 50 % wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Przepis ten wskazuje, że Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonego na jej terytorium. Jest to tzw. zasada ograniczonego obowiązku podatkowego. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca zamieszkania lub zakładu.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że przepis art. 3 ust. 2b ww. ustawy wymienia tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce, w tym przychody z działalności wykonywanej osobiście. Użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” wskazuje, że ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego podmiotu, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą.

Z art. 4a ww. ustawy wynika, że:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Obowiązki płatnika oraz podatek u źródła

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje art. 41 ust. 4 i art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 analizowanej ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4–9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jak wynika z art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4–5a, 13–17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1–11 oraz 11b–13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Przy weryfikacji warunków zastosowania obniżonej stawki podatku albo zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów prawa podatkowego, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązanie w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem (art. 41 ust. 4aa ustawy).

W myśl ww. art. 29 ust. 1 ww. ustawy:

Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1) z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

2) z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

5) z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Jak wynika z art. 29 ust. 2 tej ustawy:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Według art. 29 ust. 3 ww. ustawy:

Przepisów ust. 1 nie stosuje się, jeżeli przychody, o których mowa w ust. 1, są uzyskane przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, pod warunkiem że podatnik posiada zaświadczenie o istnieniu zagranicznego zakładu, wydane przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ma on miejsce zamieszkania, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Art. 5a pkt 21 ww. ustawy stanowi, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Zastosowanie przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem uzyskania przez płatnika certyfikatu rezydencji podatnika, potwierdzającego miejsce jego zamieszkania.

W art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 41 ww. ustawy.

Ocena Państwa sytuacji

Ad 1.

W przypadku Pośredników wypłata należności za bilety i usługi nastąpi na rzecz osób mających miejsce zamieszkania na terytorium Polski, a więc innych podmiotów niż wskazane w art. 29 ust. 1 ustawy. Uregulowanie bowiem zobowiązania względem polskiego Pośrednika prowadzącego działalność we własnym imieniu, nie niesie ze sobą konsekwencji powstania obowiązku z tytułu podatku u źródła po stronie ostatecznego nabywcy biletu lotniczego, tj. Spółki. Transakcje zakupu biletów od polskich Pośredników na przeloty organizowane przez przewoźników lotniczych lub świadczenie usług związanych z odprawą pasażerów, są transakcjami krajowymi, a tym samym nie rodzą one obowiązku poboru podatku u źródła.

Ad 2.

Wskazali Państwo, że rola Agencji Pośredniczących sprowadzać się będzie do świadczenia usług agencyjnych, w tym, m.in. do:

·      rezerwacji i wystawienia biletów lotniczych, biletów kolejowych i autobusowych,

·      organizacji usług VIP dla osób wskazanych przez Spółkę na lotniskach,

·      organizowania usług czarterowych na warunkach uzgodnionych ze Spółką i linią lotniczą (na żądanie Spółki),

·      wystawiania polisy ubezpieczenia zdrowotnego i kart bonusowych,

·      zapewniania udziału w programach motywacyjnych linii lotniczych dla podmiotów prawnych,

·      terminowego informowania o zmianach w rozkładzie lotów i taryfach zgodnie z otrzymanymi wnioskami,

·      zapewniania udziału pasażerów w programach bonusowych,

·      sporządzania wniosków grupowych.

W zakresie samych kosztów transportu lotniczego zawartych w wynagrodzeniu przekazywanym Agencjom Pośredniczącym, we wniosku wskazali Państwo na ponoszenie wydatków zarówno na zakup biletów na przeloty organizowane przez przewoźników lotniczych, jak również na wydatki za organizowanie usług czarterowych na warunkach uzgodnionych ze Spółką i linia lotniczą.

Zauważyć należy, że wynagrodzenie za zakup biletów na przeloty organizowane przez przewoźników lotniczych, o ile wynagrodzenie to dotyczy zakupów biletów na rozkładowy przewóz pasażerski, skorzystanie, z którego wymaga posiadanie biletu lotniczego przez pasażera, nie będzie podlegało opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku wynagrodzenie to stanowi należność za usługi świadczone przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, wprost wyłączone z zakresu opodatkowania na postawie art. 29 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Druga sytuacja dotyczy organizowania usług czarterowych na warunkach uzgodnionych ze Spółką i linią lotniczą, w tym lotów realizowanych na żądanie Spółki. W tym miejscu zauważyć należy, że sama usługa przelotu czarterowego jako transportu nierozkładowego podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 4 ustawy. Usługa przelotu czarterowego nie mieści się bowiem w wyłączeniu przewidzianym dla przewozu rozkładowego. Ma ona charakter dedykowany – jak Państwo sami wskazali uzgodniony ze Spółką – zatem nie wynika ona z ogólnodostępnego rozkładu. Płatność w tym przypadku dokonywana jest w głównej mierze za usługę świadczoną przez zagraniczne przedsiębiorstwo żeglugi powietrznej. Obowiązek poboru podatku u źródła istnieje nawet jeżeli zakup wskazanych usług dotyczących usług czarterowych dokonywany będzie poprzez Agencję pośredniczącą, bowiem ostatecznym odbiorcą istotnej części należności za te usługi są zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej. W konsekwencji, ciążą na Państwu – na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy – obowiązki płatnika w związku z wypłatą wyżej wymienionego wynagrodzenia.

Należy jednak wyraźnie odróżnić koszt samego czarteru ponoszony na rzecz zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej od wynagrodzenia Agencji Pośredniczącej za organizację tych usług. O ile zapłata za czarter (przekazywana przewoźnikowi) jest opodatkowania, o tyle usługa pośrednictwa wypłacana w formie wynagrodzenia dla Agencji za jego zorganizowanie pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem u źródła jako usługa niewymieniona w art. 29 ust. 1 ustawy.

W odniesieniu natomiast do pozostałych usług wymienionych we wniosku, świadczonych przez Agencje Pośredniczące, wskazać należy, że nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem u źródła. Płatności te nie mieszczą się w katalogu usług niematerialnych wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy. Wskazane usługi mają charakter pomocniczy w stosunku do usługi głównej, jaką jest transport lotniczy. Nie są to usługi doradcze, zarządcze, prawne, czy inne wymienione w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy, bądź usługi podobne do tych usług, które podlegałyby opodatkowaniu.

Ad 4.

W zakresie pkt 2 ust. 1 art. 29 ustawy opodatkowaniu podlegają przychody z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Istotą nabywanych przez Państwa usług jest organizacja wycieczek turystycznych w lokalizacjach znajdujących się poza Polską. Miejsce wykonywania czynności lub położenia mienia wykorzystywanego w ramach Usług znajduje się również poza Polską.

Zatem przychodów uzyskiwanych przez Kontrahentów nie można zaliczyć do przychodów z tytułu opłat za usługi w zakresie działalności rozrywkowej, o których mowa w tym przepisie.

Ponadto przychodów uzyskiwanych przez te podmioty nie można też zakwalifikować do przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1, 3, 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji od określonych we wniosku wypłat dokonywanych na rzecz Kontrahentów na Państwu nie będzie ciążył obowiązek poboru podatku u źródła na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1, 2 i 4 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przedmiotem tej interpretacji jest wyłącznie kwestia istnienia po Państwa stronie obowiązków płatnika określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.