Interpretacja 0115-KDIT2.4011.128.2026.3.ENB

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na wezwanie uzupełnił go Pan 13 marca 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan polskim rezydentem podatkowym i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce. Niezależnie od działalności gospodarczej uzyskuje dochód z pracy najemnej jako członek załogi statku morskiego. W 2025 r. wykonywał Pan pracę na statku morskim (...). Statek jest eksploatowany w transporcie międzynarodowym i zawija do portów różnych państw. Zgodnie z publicznie dostępnymi informacjami (…), zarządzanie operacyjne (ISM Manager) oraz zarządzanie handlowe (Commercial Manager) statkiem sprawuje spółka X z siedzibą w (...) (Włochy). Registered owner (Y S.A.) wskazany jest jako działający poprzez adres (...).

X faktycznie zarządza operacyjnie statkiem oraz podejmuje kluczowe decyzje gospodarcze związane z jego eksploatacją. Oznacza to, że miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statek znajduje się we Włoszech.

Otrzymuje Pan wynagrodzenie za pracę jako członek załogi statku wykonującego transport międzynarodowy.

Uzupełniając wniosek wyjaśnił Pan, że statek (...) był faktycznie wykorzystywany do transportu towarów w celach zarobkowych i wykonuje przewozy na całym świecie. Statek ten nie był wykorzystywany wyłącznie do transportu między miejscami położonymi w jednym państwie.

Pytania

Czy w przedstawionym stanie faktycznym do Pana dochodu z pracy najemnej wykonywanej na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym ma zastosowanie art. 15 ust. 3 oraz art. 23 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Włoską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, a tym samym czy dochód ten podlega w Polsce zwolnieniu z opodatkowania z zastosowaniem metody zwolnienia z progresją?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem zastosowanie ma art. 15 ust. 3 umowy między Polską a Włochami, zgodnie z którym wynagrodzenie za pracę wykonywaną na pokładzie statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym podlega opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statek.

Ponieważ miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statek znajduje się we Włoszech, dochód ten może być opodatkowany we Włoszech.

Zgodnie z art. 23 ww. umowy, Polska stosuje metodę zwolnienia z progresją w odniesieniu do dochodów, które mogą być opodatkowane we Włoszech.

W konsekwencji dochód Wnioskodawcy z pracy na statku morskim powinien być w Polsce zwolniony z opodatkowania z zastosowaniem metody zwolnienia z progresją.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Z opisu zdarzenia wynika, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce. Niezależnie od działalności gospodarczej uzyskuje dochód z pracy najemnej jako członek załogi statku morskiego. W 2025 r. wykonywał Pan pracę na statku morskim (...). Statek jest eksploatowany w transporcie międzynarodowym i zawija do portów różnych państw. Zgodnie z publicznie dostępnymi informacjami (…), zarządzanie operacyjne (ISM Manager) oraz zarządzanie handlowe (Commercial Manager) statkiem sprawuje spółka X z siedzibą w (...) (Włochy). Registered owner (Y S.A.) wskazany jest jako działający poprzez adres (...).

X faktycznie zarządza operacyjnie statkiem oraz podejmuje kluczowe decyzje gospodarcze związane z jego eksploatacją. Oznacza to, że miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statek znajduje się we Włoszech.

Otrzymuje Pan wynagrodzenie za pracę jako członek załogi statku wykonującego transport międzynarodowy.

Statek (...) był faktycznie wykorzystywany do transportu towarów w celach zarobkowych i wykonuje przewozy na całym świecie. Statek ten nie był wykorzystywany wyłącznie do transportu między miejscami położonymi w jednym państwie.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD do art. 15 ust. 3 do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym lub barek eksploatowanych w żegludze śródlądowej stosuje się zasadę, która w pewnym zakresie jest zgodna z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego; chodzi o to, że podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. W Komentarzu do art. 8 wskazano, że Umawiające się Państwa mogą uzgodnić między sobą zrzeczenie się prawa do opodatkowania dochodu na rzecz państwa, w którym mieści się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego statki morskie, statki powietrzne lub barki. Przyczyny wprowadzenia takiej możliwości w przypadku dochodu z żeglugi morskiej, powietrznej lub śródlądowej odnoszą się również do wynagrodzenia załóg. Umawiające się Państwa mogą oczywiście uzgodnić między sobą postanowienie przyznające prawo do opodatkowania państwu przedsiębiorstwa. Takie postanowienie, jak również ust. 3 art. 15 zakładają, że ustawodawstwo wewnętrzne państwa, któremu przyznano prawo do opodatkowania, zezwala temu państwu opodatkować wynagrodzenie osoby zatrudnionej w danym przedsiębiorstwie, bez względu na jej miejsce zamieszkania.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, zasadę, w myśl której występuje opodatkowanie w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa stosuje się do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym.

Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania co do zasady są wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).

W odniesieniu do dochodów uzyskiwanych przez Pana w 2025 r. zastosowanie znajdują więc przepisy Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz.U. 1989 Nr 62 poz. 374 ze zm., dalej umowa polsko-włoska).

Stosownie do art. 3 ust. 1 lit. g) umowy polsko-włoskiej:

W rozumieniu niniejszej umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej określenie "komunikacja międzynarodowa" oznacza wszelki transport wykonywany przez statek lub samolot będący w zarządzie przedsiębiorstwa, którego miejsce faktycznego zarządu znajduje się w Umawiającym się Państwie, z wyjątkiem wypadków, gdy statek lub samolot jest wykorzystywany wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie.

Na podstawie art. 15 ust. 3 tej umowy:

Bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu wynagrodzenia z pracy najemnej, wykonywanej na pokładzie statku lub samolotu używanego w komunikacji międzynarodowej, mogą być opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym mieści się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

Użyte w tym przepisie określenie „może być opodatkowane tylko” oznacza przypisanie prawa do opodatkowania na zasadzie wyłączności jednemu państwu, tj. państwu w którym mieści się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa. Oznacza to, że jest to dochód, który zgodnie z postanowieniami ww. umowy jest zwolniony od podatku w Polsce.

Jednakże zgodnie z art. 23 ust. 1 i 2 umowy polsko-włoskiej:

Ustala się, że będzie się unikać podwójnego opodatkowania zgodnie z następującymi postanowieniami niniejszego artykułu.

W Polsce:

a)  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany we Włoszech, to Polska będzie, z zastrzeżeniem postanowień litery b) i c) niniejszego artykułu, zwalniać taki dochód od opodatkowania.

b)  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany we Włoszech, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu we Włoszech. Takie potrącenie nie może jednakże przekroczyć tej części podatku, wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego we Włoszech.

c)  Jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami umowy dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce będzie zwolniony od opodatkowania w Polsce, Polska może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu takiej osoby zastosować stawkę podatku, która byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód nie uzyskał takiego zwolnienia.

Oznacza to, że dochody z pracy wykonywanej na statku eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem we Włoszech, jako zwolnione – zgodnie z umową – z opodatkowania w Polsce, mogą być brane w Polsce pod uwagę przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu podlegającego w Polsce opodatkowaniu.

W takiej sytuacji, zastosowanie znajduje art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1)  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;

2)  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;

3)  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W konsekwencji dochody, które Pan uzyskał w 2025 r. z pracy wykonywanej na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem we Włoszech, są zwolnione w Polsce z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 3 umowy polsko-włoskiej. Do dochodów tych znajduje zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania w postaci wyłączenia z progresją, co wynika z art. 23 ust. 2 lit. c) tej umowy.

Co jednak istotne, metodę unikania podwójnego opodatkowania w postaci wyłączenia z progresją stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach (według skali podatkowej) albo w taki sposób opodatkowane dochody w Polsce uzyskuje małżonek, a podatnik dokonuje rozliczenia rocznego łącznie z tym małżonkiem. Metodę unikania podwójnego opodatkowania będzie zatem Pan zobowiązany zastosować wyłącznie w sytuacji uzyskiwania innych dochodów które podlegały w Polsce opodatkowaniu wg skali podatkowej lub w razie ewentualnego wspólnego rozliczania się z małżonką.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.