Interpretacja 0115-KDIT2.4011.331.2025.3.ENB

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 czerwca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z ulgi na powrót. W odpowiedzi na wezwanie uzupełnił go Pan w dniu 10 lipca i 12 sierpnia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

1. Przybycie do Polski i pierwotne intencje

Przybył Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej we wrześniu 2021 r. Głównym celem Pana przyjazdu było towarzyszenie małoletniej córce, która rozpoczynała studia w A. W tamtym czasie nie zamierzał Pan osiedlać się na stałe w Polsce i planował Pan szybki powrót na Białoruś. Posiadał Pan jedynie tymczasowe zameldowanie w Polsce i nie był Pan zameldowany na stałe.

2. Ośrodek interesów życiowych w 2021 r.

2.1. Interesy ekonomiczne

Od 2006 r. do lutego 2022 r. prowadził Pan nieprzerwanie działalność gospodarczą jako indywidualny przedsiębiorca w Republice Białoruś. Posiada Pan potwierdzenia opłacania składek na ubezpieczenia społeczne (FSZN) za lata 2021 i 2022 w Białorusi i może Pan przedstawić zaświadczenie o zamknięciu tej działalności w Białorusi w lutym 2022 r. Ten fakt jednoznacznie wskazuje, że Pana główny ośrodek interesów ekonomicznych w 2021 r. znajdował się w Białorusi. Choć w listopadzie 2021 r. założył Pan w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą (JDG), było to spowodowane wyłącznie pojawieniem się polskich klientów oraz, co kluczowe, narastającymi obawami o bezpieczeństwo i prześladowania polityczne na Białorusi, które utrudniały kontynuowanie działalności i otrzymywanie płatności z zagranicy. Nie oznaczało to natychmiastowego przeniesienia całego Pana ośrodka interesów ekonomicznych do Polski.

2.2. Interesy osobiste

Pomimo przyjazdu do Polski wraz z żoną i dziećmi, Pana główny ośrodek interesów osobistych, w tym mieszkanie należące do Pana żony oraz rozbudowane więzi społeczne, pozostawał w Białorusi. Decyzja o definitywnym przeniesieniu ośrodka życia i pozostaniu w Polsce została podjęta dopiero w lutym 2022 r. Decyzja ta była bezpośrednio związana z eskalacją napięć i poczuciem nieuchronności konfliktu zbrojnego w regionie (który wkrótce się rozpoczął), a w konsekwencji z narastającymi obawami o swoje własne bezpieczeństwo, w tym realną groźbą uwięzienia politycznego (...) lub wcielenia do armii. Uznaje Pan ten moment za przełomowy dla swojej decyzji o przeniesieniu ośrodka życiowego do Polski.

3. Wniosek o pobyt stały

Złożenie we wrześniu 2021 r. wniosku o pobyt stały miało na celu przede wszystkim zalegalizowanie Pana pobytu i zapewnienie możliwości swobodnego, bezwizowego podróżowania do Polski w celu opieki nad małoletnią córką rozpoczynającą studia. Było to szczególnie istotne w kontekście panującej pandemii COVID-19 i wprowadzonych wówczas przez władze białoruskie restrykcji dot. możliwości opuszczania kraju. Pozytywna decyzja w sprawie tego wniosku została wydana w styczniu 2022 r. Złożenie wniosku we wrześniu 2021 r. nie było równoznaczne z faktycznym przeniesieniem ośrodka interesów życiowych w tym momencie, lecz może być traktowane jako działanie zapobiegawcze na przyszłe częste podróże.

4. Zasada 183 dni

W 2021 r. przebywał Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej krócej niż 183 dni (przybył Pan we wrześniu 2021 r. i w tym okresie również wyjeżdżał Pan na Białoruś, co dodatkowo potwierdza, że Pana pobyt w Polsce w 2021 r. nie przekroczył 183 dni).

5. Rozliczenie PIT-28 za 2021 r. i obecna sytuacja z organem podatkowym:

Złożył Pan zeznanie PIT-28 za 2021 r. W odpowiedzi na wezwanie do złożenia wyjaśnień z (…) maja 2025 r. (znak sprawy (...)) dotyczące czynności sprawdzających w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne do zeznań PIT-28 za lata 2022-2024, Urząd Skarbowy A., zajął wstępne stanowisko, że samo złożenie zeznania PIT-28 za 2021 r. oraz wskazanie polskiego adresu zamieszkania w zgłoszeniu do CEIDG stanowi dowód na przeniesienie Pana miejsca zamieszkania do Polski już w 2021 r., co wyklucza Pana prawo do ulgi na powrót.

W związku z powyższym, w trakcie komunikacji z Urzędem Skarbowym, poinformowano Pana, że czynności sprawdzające dotyczące niniejszej sprawy zostają wstrzymane/zawieszone do czasu uzyskania przez Pana wiążącej interpretacji indywidualnej od Krajowej Informacji Skarbowej. Tym samym, w dniu złożenia niniejszego wniosku o interpretację indywidualną, sprawa ta nie jest przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego ani kontroli podatkowej w Urzędzie Skarbowym, lecz została wstrzymana w oczekiwaniu na rozstrzygnięcie KIS.

6. Karta Polaka:

Posiada Pan Kartę Polaka od 2011 r.

Uzupełniając wniosek wyjaśnił Pan, że przyjechał do Polski wraz z rodziną 1 września 2021 r. Celem przyjazdu było towarzyszenie małoletniej córce, która rozpoczynała studia na uniwersytecie w A. Małżonka i dzieci przyjechały do Polski razem z Panem we wrześniu 2021 r.

W 2021 r. Pana córka rozpoczynająca studia miała 17 lat, syn miał 8 lat, i on również rozpoczął edukację w Polsce po przyjeździe we wrześniu 2021 r.

Po przyjeździe do Polski we wrześniu 2021 r. zamieszkiwał Pan wraz z rodziną w wynajętym mieszkaniu. Mieszkanie to, znajdujące się pod adresem ul. B 1, (...), zostało wynajęte głównie na potrzeby córki, ze względu na (...) (...).

Umowa najmu była zawarta na czas określony, co odzwierciedlało fakt, że pobyt był w pierwszej kolejności podyktowany potrzebami edukacyjnymi córki, a długoterminowe plany pozostawały otwarte w obliczu niepewnej sytuacji w regionie.

W latach 2019, 2020 oraz w okresie od 1 stycznia 2021 r. do dnia przyjazdu do Polski miał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na Białorusi, zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju. W okresie od września 2021 r. do lutego 2022 r. Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych wciąż znajdowało się na Białorusi. Kluczowym argumentem jest fakt, że nieprzerwanie prowadził Pan tam działalność gospodarczą, która stanowiła Pana główne centrum interesów gospodarczych.

W latach 2019-2020 oraz do września 2021 r. wszystkie Pana istotne powiązania majątkowe i osobiste były skoncentrowane na Białorusi. Obejmowały one:

· na Białorusi: główne źródło dochodów z indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej nieprzerwanie od 2006 r., mieszkanie na własność (zarejestrowane na Pana żonę), konta bankowe, oszczędności oraz szerokie powiązania społeczne. Miał Pan samochód, zarejestrowany na Białorusi,

· w Polsce: w tym okresie nie posiadał Pan żadnych istotnych powiązań majątkowych z Polską.

W okresie od września 2021 r. do lutego 2022 r. utrzymywał Pan z Białorusią ścisłe powiązania, nie tylko majątkowe, ale przede wszystkim osobiste. Do najważniejszych należały:

· kontynuacja działalności gospodarczej, co wiązało się z regularnym opłacaniem podatków, składek (FSZN) oraz ponoszeniem bieżących kosztów (np. opłata za hosting firmowej strony internetowej na rok z góry w październiku 2021 r.),

· posiadanie stałego ogniska domowego (mieszkanie własnościowe żony) i ponoszenie stałych kosztów jego utrzymania, co potwierdzają opłaty za media i usługi komunalne,

· był Pan właścicielem samochodu zarejestrowanego na Białorusi, który został sprzedany w późniejszym terminie,

· utrzymywał Pan aktywne konta bankowe, z których regulowane były zobowiązania, a także prywatne rachunki, np. za telefon komórkowy,

· sprawował Pan faktyczną opiekę nad (...) babcią, która pozostała na Białorusi.

Od dnia przyjazdu do Polski (we wrześniu 2021 r.) do lutego 2022 r. :

· Pana powiązania majątkowe z Polską były ograniczone i miały charakter wtórny. W listopadzie 2021 r. otworzył Pan jednoosobową działalność gospodarczą, co było podyktowane pojawieniem się klientów z Polski oraz rosnącymi obawami o bezpieczeństwo i ryzykiem politycznym na Białorusi. Nie oznaczało to jednak przeniesienia całego ośrodka interesów gospodarczych do Polski. Poza tym wynajmował Pan mieszkanie i posiadał polskie konto bankowe.

· fizycznie przebywał Pan z rodziną w wynajmowanym mieszkaniu w Polsce, ale Państwa stałe ognisko domowe (zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD) znajdowało się na Białorusi, gdzie posiadali Państwo mieszkanie na własność i gdzie koncentrowało się Państwa życie osobiste i majątkowe,

· w tym okresie zarządzał Pan swoim majątkiem głównie z perspektywy Białorusi, gdzie wciąż aktywnie działała Pana główna firma i znajdowała się większość Pana aktywów,

· Pana życie społeczne i obywatelskie było nadal związane z Białorusią. W Polsce nie był Pan zaangażowany w żadną działalność tego typu,

· Zgodnie z art. 4 ust. 2 Konwencji między Polską a Białorusią, Pana stałe miejsce zamieszkania ("stałe ognisko domowe") w tym okresie znajdowało się na Białorusi. Posiadał Pan tam mieszkanie na własność, podczas gdy w Polsce dysponował Pan jedynie tymczasowo wynajmowanym lokalem.

W okresie od przyjazdu do Polski we wrześniu 2021 r. do końca tego roku, zazwyczaj przebywał Pan na terytorium Polski. Było to podyktowane koniecznością opieki nad małoletnią córką i zorganizowania jej bytu w związku z rozpoczęciem studiów. Należy przy tym podkreślić szczególny kontekst, w jakim odbywał się Pana pobyt. W tym czasie władze Białorusi wprowadziły surowe ograniczenia w podróżowaniu dla swoich obywateli (m.in. na mocy Postanowienia Rady Ministrów RB nr 705 z 7 grudnia 2020 r. i jego późniejszych redakcji), zezwalając na wyjazd z kraju drogą lądową nie częściej niż raz na sześć miesięcy i tylko w ściśle określonych przypadkach. Co więcej, po 26 maja 2021 r. pasażerski ruch lotniczy między Unią Europejską a Białorusią został w praktyce zawieszony. W tych okolicznościach opuszczenie Polski i powrót na Białoruś bez ostatecznego zorganizowania życia córki byłyby działaniem wysoce nierozsądnym.

Jednocześnie, kluczowym i niezwykle ważnym powodem Pana powrotu na Białoruś była nagła sytuacja rodzinna. W grudniu 2021 r. zmarła Pana (...) babcia, dla której był Pan faktycznym i jedynym opiekunem. Mimo zorganizowania dla niej prywatnej opieki, Pana osobista obecność była niezbędna. W związku z tym w okresie od (..) do (..) grudnia 2021 r. przebywał Pan na Białorusi, aby zorganizować pogrzeb oraz jednocześnie uregulować pilne sprawy związane z wciąż działającą tam firmą. Jest to kolejny, niezwykle istotny dowód na to, że centrum Pana życiowych interesów w tym okresie wciąż znajdowało się na Białorusi. Podsumowując, w okresie od września do końca grudnia 2021 r. spędził Pan na Białorusi 7 dni, a pozostały czas w Polsce. Co kluczowe, w całym roku podatkowym 2021 liczba dni Pana pobytu w Polsce była znacznie niższa niż 183 dni.

Ostateczna decyzja o tym, że Polska staje się Pana jedynym i stałym centrum życiowym, skrystalizowała się w lutym 2022 r. Było to bezpośrednio spowodowane narastającym napięciem politycznym, nieuchronnością konfliktu zbrojnego w regionie oraz realnymi obawami o bezpieczeństwo Pana i rodziny.

Decyzja w sprawie przyznania prawa stałego pobytu została wydana w dniu (..) grudnia 2021 r. Sama karta pobytu została wyprodukowana z datą (..) stycznia 2022 r., natomiast fizycznie dokument odebrał Pan w urzędzie w jeszcze późniejszym terminie.

Podkreśla Pan, że data wydania decyzji administracyjnej nie jest tożsama z momentem faktycznego przeniesienia ośrodka interesów życiowych. Należy rozróżnić dwie niezależne kwestie:

1. Proces administracyjny:

Złożenie wniosku o pobyt stały we wrześniu 2021 r. było działaniem zabezpieczającym przyszłość rodziny w Polsce na wypadek, gdyby powrót na Białoruś stał się niemożliwy lub niebezpieczny. Proces ten toczył się niezależnie od Pana faktycznej sytuacji życiowej, gdyż w tamtym momencie Pana ośrodek interesów osobistych i gospodarczych wciąż znajdował się na Białorusi. Data 7 grudnia 2021 r. jest więc jedynie datą zakończenia procedury urzędowej przez organ.

2. Faktyczna decyzja życiowa:

Pana ostateczna, podyktowana nowymi, zewnętrznymi czynnikami (eskalacją napięcia politycznego i realną groźbą konfliktu zbrojnego) decyzja o pozostaniu w Polsce na stałe, zapadła dopiero w lutym 2022 r.

W konsekwencji, data wydania decyzji administracyjnej nie może być traktowana jako dowód na przeniesienie ośrodka interesów życiowych już w grudniu 2021 r., ponieważ nie odzwierciedlała ona ani ówczesnych Pana zamiarów, ani faktycznej sytuacji życiowej, która uległa zmianie dopiero dwa miesiące później pod wpływem siły wyższej.

Zgodnie z treścią decyzji, prawo stałego pobytu zostało Panu przyznane od dnia jej wydania, czyli od (..) grudnia 2021 r.

Podkreśla Pan, że formalne przyznanie prawa nie jest równoznaczne z faktycznym przeniesieniem ośrodka interesów życiowych. Jak szczegółowo Pan wyjaśnił, ostateczna decyzja o pozostaniu w Polsce na stałe i faktycznym uczynieniu z niej centrum życiowego zapadła dopiero w lutym 2022 r., pod wpływem czynników zewnętrznych.

Data (..) grudnia 2021 r. ma więc charakter czysto administracyjny (moment wejścia w życie decyzji prawnej) i nie odzwierciedla momentu, w którym faktycznie przeniósł Pan swoje centrum życiowe do Polski.

Karta Polaka została zwrócona. Zwrot nastąpił, zgodnie z Pana najlepszą pamięcią, na przełomie stycznia i lutego 2022 r., po fizycznym odbiorze karty stałego pobytu.

Przedstawia Pan logikę prawną, która tym kierowała i potwierdza ważność Karty Polaka do tego momentu. Mimo że decyzja o przyznaniu prawa stałego pobytu została wydana (..) grudnia 2021 r., dowiedział się Pan o tym fakcie od organów państwowych znacznie później, po doręczeniu decyzji, co miało miejsce w styczniu 2022 r.

Zgodnie z art. 20 ust. 4 Ustawy o Karcie Polaka, obowiązek zwrotu karty powstaje w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna. Decyzja staje się ostateczna dopiero po upływie terminu na odwołanie, który biegnie od momentu jej doręczenia stronie. W związku z tym, nie mógł Pan wiedzieć o zmianie swojego statusu, dopóki nie został o tym oficjalnie powiadomiony.

Ponieważ do momentu fizycznego odebrania karty stałego pobytu musiał Pan legitymować się ważnym dokumentem potwierdzającym prawa w Polsce (np. do pracy), do tego czasu funkcję tę w pełni legalnie pełniła Karta Polaka. Był to jedyny Polski dokument, który Pan posiadał, aż do momentu faktycznego wejścia w posiadanie karty stałego pobytu. Zatem do momentu zwrotu, który nastąpił zgodnie z prawem, Pana Karta Polaka pozostawała ważna.

W zeznaniu PIT-28 za 2021 r. oraz we wniosku o wpis do CEIDG podał Pan swój ówczesny adres pobytu w Polsce. Jako osoba dopiero poznająca polski system prawny i podatkowy, nie był Pan w pełni świadomy, że formalne pojęcie „miejsca zamieszkania” w deklaracji podatkowej jest ściśle powiązane z rezydencją podatkową i ośrodkiem interesów życiowych. Wskazany adres był Pana faktycznym, choć tymczasowym, adresem pobytu w Polsce i podał go Pan w dobrej wierze, traktując go jako adres korespondencyjny, niezbędny do kontaktu z urzędami. Pana zamiarem nie było deklarowanie w ten sposób polskiej rezydencji podatkowej, a jedynie wypełnienie wymogów formalnych związanych z rejestracją i rozliczeniem działalności prowadzonej jako nierezydent. Pana faktyczne centrum interesów życiowych w 2021 r., co wykazuje Pan w pozostałych punktach, pozostawało na Białorusi.

W okresie 2019 r., 2020 r., 2021 r., styczeń-luty 2022 r. Pana miejscem zamieszkania była Białoruś.

W wyniku definitywnego przeniesienia Pana ośrodka interesów życiowych do Polski w lutym 2022 r., od tego momentu podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Do przychodów z działalności gospodarczej mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Odpowiadając na pytanie dotyczące certyfikatu rezydencji podatkowej wskazał Pan, że posiada Zaświadczenie o stałym miejscu zamieszkania osoby fizycznej w Republice Białorusi w okresie podatkowym w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania w 2021 r.

Posiada Pan szereg dowodów dokumentujących, że centrum interesów życiowych i gospodarczych w okresie od września 2021 r. do lutego 2022 r. bezsprzecznie znajdowało się na Białorusi. Na żądanie organu może Pan przedstawić między innymi:

· odpis z państwowego rejestru osób prawnych i przedsiębiorców indywidualnych, dotyczący przedsiębiorcy indywidualnego, zawierający zapisy o rozpoczęciu działalności oraz o dacie rozpoczęcia procedury zaprzestania działalności (..) lutego 2022 r.

· dowody na aktywne prowadzenie działalności gospodarczej na Białorusi, takie jak:

- potwierdzenia zapłaty podatku w ramach uproszczonego systemu opodatkowania,

- potwierdzenie opłaty za hosting strony internetowej dla Pana białoruskiej firmy na rok z góry, dokonanej w dniu (..) października 2021 r.,

- potwierdzenia opłacania składek na ubezpieczenie społeczne (FSZN).

· wyciągi z białoruskiego konta bankowego, potwierdzające regularne ponoszenie kosztów związanych z życiem na Białorusi, w tym:

- opłaty za media i usługi komunalne za mieszkanie (należące do żony) w okresie od września 2021 r. do lutego 2022 r.,

- opłaty za abonament na Pana białoruską komórkę.

· Dokumenty potwierdzające posiadanie stałego ogniska domowego na Białorusi (np. akt własności mieszkania).

Podsumowując, przedstawione powyżej fakty jednoznacznie wskazują, że faktyczne przeniesienie Pana miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu przepisów ustawy o PIT oraz Konwencji między Polską a Białorusią, nastąpiło dopiero w lutym 2022 r. W konsekwencji, jest Pan przekonany, że spełnia wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o PIT (tzw. ulgi na powrót), począwszy od dochodów uzyskanych od 2022 r.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, uwzględniając rzeczywiste centrum Pana interesów życiowych w 2021 r. poza terytorium RP, spełnia Pan warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym ma Pan prawo do zastosowania tzw. ulgi na powrót od 2022 r, niezależnie od faktu złożenia zeznania PIT-28 za 2021 rok i wskazania polskiego adresu zamieszkania w zgłoszeniu do CEIDG w 2021 r.?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, ma Pan pełne prawo do zastosowania tzw. ulgi na powrót od 2022 r., ponieważ spełnił Pan wszelkie warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o PIT.

Uzasadnienie:

1. Pana status rezydencji podatkowej w 2021 r.

1.1. Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

1.2. W 2021 r. nie spełnił Pan kryterium 183 dni pobytu w Polsce (przybył Pan we wrześniu 2021 r.).

1.3. Pana ośrodek interesów życiowych w 2021 r. znajdował się poza Polską, tj. w Białorusi. Pana interesy ekonomiczne (kontynuacja działalności gospodarczej w Białorusi, potwierdzona opłacaniem składek FSZN i zamknięciem działalności dopiero w lutym 2022 r.) oraz osobiste (posiadanie mieszkania w Białorusi, więzi społeczne, pierwotne intencje powrotu) wyraźnie wskazywały na Białoruś jako centrum Pana życia. Złożenie wniosku o pobyt stały miało charakter zapobiegawczy i nie oznaczało natychmiastowego przeniesienia ośrodka interesów życiowych.

1.4. Zgodnie z art. 4 ust. 2 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, w przypadku kolizji rezydencji, decyduje kryterium stałego miejsca zamieszkania (posiadał je Pan w Białorusi, nie w Polsce), a następnie kryterium ośrodka interesów życiowych (które, jak wykazał Pan, również znajdowało się w Białorusi w 2021 r.).

1.5. W konsekwencji, w 2021 r. posiadał Pan status nierezydenta podatkowego w Polsce.

2. Przeniesienie miejsca zamieszkania a ulga na powrót:

2.1. Art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o PIT zwalnia z podatku przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium RP po dniu 31 grudnia 2021 r., pod warunkiem posiadania Karty Polaka i braku miejsca zamieszkania w Polsce przez 3 lata poprzedzające dzień przeniesienia miejsca zamieszkania.

2.2. Posiada Pan Kartę Polaka od 2011 r.

2.3. Faktyczne przeniesienie Pana ośrodka interesów życiowych do Polski, skutkujące zmianą rezydencji podatkowej na polską, nastąpiło w lutym 2022 r. Było to spowodowane nagłymi i niezależnymi od Pana zdarzeniami politycznymi i militarnymi w regionie, które definitywnie uniemożliwiły Panu kontynuowanie dotychczasowego życia i działalności w Białorusi.

2.4. Nie posiadał Pan miejsca zamieszkania w Polsce w rozumieniu ustawy o PIT przez co najmniej 3 lata poprzedzające luty 2022 r. (czyli w latach 2019, 2020, 2021).

3. Wpływ złożenia PIT-28 za 2021 r. i adresu w CEIDG

3.1. Samo złożenie zeznania PIT-28 za 2021 r. i wskazanie polskiego adresu w CEIDG w 2021 r. nie przesądza o Pana rezydencji podatkowej w Polsce w tym roku. Status rezydenta wynika z faktycznego posiadania ośrodka interesów życiowych lub przekroczenia 183 dni pobytu, a nie z formalnych zgłoszeń, które mogły mieć charakter zapobiegawczy lub wynikały z konieczności prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

3.2. Pana stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych KIS:

· interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 22 grudnia 2022 r. (sygn. 0115- KDIT3.4011.454.2022.5.PS) wskazuje, że definitywny powrót do Polski i przeniesienie ośrodka interesów życiowych może nastąpić w późniejszym terminie, nawet jeśli fizyczna obecność w Polsce miała miejsce wcześniej. Pana fizyczne przebywanie czy pewne działania (np. rozpoczęcie nauki przez dzieci) nie przesądzają automatycznie o przeniesieniu centrum interesów życiowych, jeśli faktyczne więzi i intencje wskazują na utrzymanie rezydencji w innym kraju.

· interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 14 stycznia 2025 r. (sygn. 0112- KDIL2-1.4011.867.2024.3.MB) potwierdza, że zarejestrowanie działalności gospodarczej (i związane z tym złożenie PIT-28) nie zmienia faktycznej sytuacji rezydencji podatkowej podatnika. Kluczowe kryteria pozostają faktyczne (183 dni lub centrum interesów).

3.3. Pan jako nierezydent w 2021 r., był zobowiązany do opodatkowania w Polsce jedynie dochodów (przychodów) uzyskanych na terytorium RP (ograniczony obowiązek podatkowy). Złożenie PIT-28 za 2021 r. było związane wyłącznie z opodatkowaniem dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

Podsumowując, faktyczne przeniesienie Pana ośrodka interesów życiowych do Polski nastąpiło na początku 2022 r. (w lutym). Spełnił Pan wszystkie warunki do zastosowania ulgi na powrót (przeniesienie miejsca zamieszkania do Polski po 31 grudnia 2021 r. oraz brak miejsca zamieszkania w Polsce przez co najmniej 3 lata poprzedzające dzień przeniesienia). Samo złożenie PIT-28 za 2021 r. i wskazanie polskiego adresu w CEIDG nie zmienia statusu Pana rezydencji podatkowej w 2021 r., ponieważ nie spełnił Pan ustawowych kryteriów do bycia rezydentem podatkowym w Polsce w tym okresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.), wolne od podatku dochodowego są:

Przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:

a) ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b) z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c) z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d) z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

- w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Na podstawie art. 21 ust. 39 ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 43 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1) w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2) podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a) trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b) okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3) podatnik:

a) posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b) miał miejsce zamieszkania:

- nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

- na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4) posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5) nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ustawy:

Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.

Ponadto z art. 53 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) wynika, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Ulga, o której mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jednakże w celu skorzystania z ww. „ulgi na powrót” spełnione muszą być również dodatkowe warunki określone w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.

W opisie zdarzenia wskazał Pan, że w związku z przyjazdem do Polski podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W świetle przedstawionych okoliczności uznać zatem należy, że warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został przez Pana spełniony, bowiem w związku z przeprowadzą podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest również istotne m.in. aby przeniesienie miało miejsce po 31 grudnia 2021 r. oraz aby podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski zarówno w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na Polskę, jak i w okresie od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały uregulowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl natomiast art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ponadto zauważyć należy, że wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Kwestie rezydencji podatkowej w Polsce zostały obszernie przedstawione w Objaśnieniach podatkowych z 29 kwietnia 2021 r. wydanych przez Ministerstwo Finansów, które dotyczą zasad ustalania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) osób fizycznych w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2a ustawy PIT. Celem objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego wypełnienia obowiązków podatkowych przez osoby fizyczne w Polsce, bowiem rezydencja podatkowa nie ma charakteru deklaratywnego, lecz związana jest z oceną całokształtu faktów i okoliczności.

Zgodnie z Objaśnieniami, centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci.

W zakresie centrum interesów gospodarczych Objaśnienia wskazują, że w praktyce chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Oceniając możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy, w pierwszej kolejności należy ustalić od kiedy – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – może Pan być uznany za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, tj. kiedy nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania do Polski.

Z przedstawionych przez Pana okoliczności wynika, że (..) września 2021 r. przyjechał Pan do Polski wraz z żoną i dwójką dzieci. W 2021 r. Pana córka rozpoczynająca studia miała 17 lat, syn miał 8 lat, i on również rozpoczął edukację w Polsce po przyjeździe we wrześniu 2021 r.

Głównym celem Pana przyjazdu było towarzyszenie małoletniej córce, która rozpoczynała studia w A. W Polsce zameldował się Pan tymczasowo. We wrześniu 2021 r. złożył Pan wniosek o pobyt stały, co jak Pan wskazał miało na celu przede wszystkim zalegalizowanie Pana pobytu i zapewnienie możliwości swobodnego, bezwizowego podróżowania do Polski w celu opieki nad małoletnią córką rozpoczynającą studia. Złożenie wniosku we wrześniu 2021 r. nie było równoznaczne z faktycznym przeniesieniem ośrodka interesów życiowych w tym momencie, lecz może być traktowane jako działanie zapobiegawcze na przyszłe częste podróże.

W listopadzie 2021 r. założył Pan w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą (JDG).

Pana główny ośrodek interesów osobistych, w tym mieszkanie należące do Pana żony oraz rozbudowane więzi społeczne pozostawały w Białorusi.

W 2021 r. przebywał Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej krócej niż 183 dni. Złożył Pan zeznanie PIT-28 za 2021 r.

Posiada Pan Kartę Polaka od 2011 r.

Po przyjeździe do Polski we wrześniu 2021 r. zamieszkiwał Pan wraz z rodziną w wynajętym mieszkaniu. Mieszkanie to zostało wynajęte głównie na potrzeby córki, ze względu na (...). Umowa najmu była zawarta na czas określony, co odzwierciedlało fakt, że pobyt był w pierwszej kolejności podyktowany potrzebami edukacyjnymi córki, a długoterminowe plany pozostawały otwarte w obliczu niepewnej sytuacji w regionie.

W latach 2019, 2020 oraz w okresie od 1 stycznia 2021 r. do dnia przyjazdu do Polski miał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na Białorusi, zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju. W okresie od września 2021 r. do lutego 2022 r. Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych wciąż znajdowało się na Białorusi. Kluczowym argumentem jest fakt, że nieprzerwanie prowadził Pan tam działalność gospodarczą, która stanowiła Pana główne centrum interesów gospodarczych.

W latach 2019-2020 oraz do września 2021 r. wszystkie Pana istotne powiązania majątkowe i osobiste były skoncentrowane na Białorusi. Obejmowały one:

· na Białorusi: główne źródło dochodów z indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej nieprzerwanie od 2006 r., mieszkanie na własność (zarejestrowane na Pana żonę), konta bankowe, oszczędności oraz szerokie powiązania społeczne. Miał Pan samochód, zarejestrowany na Białorusi,

· w Polsce: w tym okresie nie posiadał Pan żadnych istotnych powiązań majątkowych z Polską.

W okresie od września 2021 r. do lutego 2022 r. utrzymywał Pan z Białorusią ścisłe powiązania, nie tylko majątkowe, ale przede wszystkim osobiste. Do najważniejszych należały:

· kontynuacja działalności gospodarczej, co wiązało się z regularnym opłacaniem podatków, składek (FSZN) oraz ponoszeniem bieżących kosztów (np. opłata za hosting firmowej strony internetowej na rok z góry w październiku 2021 r.),

· posiadanie stałego ogniska domowego (mieszkanie własnościowe żony) i ponoszenie stałych kosztów jego utrzymania, co potwierdzają opłaty za media i usługi komunalne,

· był Pan właścicielem samochodu zarejestrowanego na Białorusi, który został sprzedany w późniejszym terminie,

· utrzymywał Pan aktywne konta bankowe, z których regulowane były zobowiązania, a także prywatne rachunki, np. za telefon komórkowy,

· sprawował Pan faktyczną opiekę nad (...) babcią, która pozostała na Białorusi.

Od dnia przyjazdu do Polski (we wrześniu 2021 r.) do lutego 2022 r.:

· Pana powiązania majątkowe z Polską były ograniczone i miały charakter wtórny. W listopadzie 2021 r. otworzył Pan jednoosobową działalność gospodarczą, co było podyktowane pojawieniem się klientów z Polski oraz rosnącymi obawami o bezpieczeństwo i ryzykiem politycznym na Białorusi. Nie oznaczało to jednak przeniesienia całego ośrodka interesów gospodarczych do Polski. Poza tym wynajmował Pan mieszkanie i posiadał polskie konto bankowe,

· fizycznie przebywał Pan z rodziną w wynajmowanym mieszkaniu w Polsce, ale Państwa stałe ognisko domowe (zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD) znajdowało się na Białorusi, gdzie posiadali Państwo mieszkanie na własność i gdzie koncentrowało się Państwa życie osobiste i majątkowe,

· w tym okresie zarządzał Pan swoim majątkiem głównie z perspektywy Białorusi, gdzie wciąż aktywnie działała Pana główna firma i znajdowała się większość Pana aktywów,

· Pana życie społeczne i obywatelskie było nadal związane z Białorusią. W Polsce nie był Pan zaangażowany w żadną działalność tego typu,

· Zgodnie z art. 4 ust. 2 Konwencji między Polską a Białorusią, Pana stałe miejsce zamieszkania („stałe ognisko domowe”) w tym okresie znajdowało się na Białorusi. Posiadał Pan tam mieszkanie na własność, podczas gdy w Polsce dysponował Pan jedynie tymczasowo wynajmowanym lokalem.

W okresie od przyjazdu do Polski we wrześniu 2021 r. do końca tego roku, zazwyczaj przebywał Pan na terytorium Polski. W grudniu 2021 r. zmarła Pana (...) babcia, dla której był Pan faktycznym i jedynym opiekunem. W związku z tym w okresie od (..) do (..) grudnia 2021 r. przebywał Pan na Białorusi, aby zorganizować pogrzeb oraz jednocześnie uregulować pilne sprawy związane z wciąż działającą tam firmą. Podsumowując, w okresie od września do końca grudnia 2021 r. spędził Pan na Białorusi 7 dni, a pozostały czas w Polsce. W okresie 2019 r., 2020 r., 2021 r., styczeń-luty 2022 r. Pana miejscem zamieszkania była Białoruś.

Skoro zatem, od (..) września 2021 r. przebywał Pan w Polsce wraz z żoną i małoletnimi dziećmi, które rozpoczęły w Polsce edukację, wynajął Pan mieszkanie, w którym Pan zamieszkiwał wspólnie z rodziną, a także rozpoczął Pan od listopada prowadzenie działalności zarobkowej uznać należy, że już we wrześniu 2021 r. spełniał Pan warunek pozwalający na uznanie Pana za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, z uwagi na posiadanie w Polsce centrum interesów osobistych.

Jednakże, mając na uwadze, że w 2021 r. Białoruś również traktowała Pana jako rezydenta podatkowego, ustalając Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy się odnieść do przepisów Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, z dnia 18 listopada 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 120 poz. 534).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej umowy:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

W myśl natomiast art. 4 ust. 2 umowy:

Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem,

d) jeżeli jest ona obywatelem obu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Jeżeli chodzi o koncepcję określenia „ognisko domowe”, w Konwencji zaznaczono, że każda forma mieszkania może być wzięta pod uwagę (dom lub apartament będący własnością lub wynajęty przez zainteresowanego, wynajęty pokój umeblowany).

Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, a oznacza to, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych powodów może mieć krótkotrwały charakter (wycieczka, podróż służbowa, podróż w celach oświatowych, w celu odbycia kursu szkoleniowego itd.)

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Analizując pierwszą z ww. norm kolizyjnych, należy mieć na uwadze, iż w opisie zdarzenia wskazał Pan, że po wrześniu 2021 r. posiadał stałe miejsce zamieszkania na Białorusi, jednakże wyjaśnił Pan również, że w Polsce od września 2021 r. wynajął Pan mieszkanie, w którym zamieszkiwał wraz z małżonką i niepełnoletnimi dziećmi. Powyższe wskazuje, że od września 2021 r. posiadał Pan stałe miejsce zamieszkania w obu państwach, w związku z czym Pana miejsce zamieszkania należy ustalić w oparciu o kolejne normy wskazane w art. 4 ust. 2 umowy. Od września 2021 r. powiązania gospodarcze łączyły Pana zarówno z Białorusią, jak i z Polską, gdzie wynajął Pan mieszkanie a od listopada prowadził Pan także działalność gospodarczą. Natomiast niewątpliwie ściślejsze powiązania osobiste – z uwagi na pobyt małżonki i małoletnich dzieci – łączyły Pana z Polską, gdzie również od września zazwyczaj Pan przebywał. Z tego względu uznać należy, że – w okresie od września 2021 r. – Pana miejscem zamieszkania ustalonym w oparciu o normy kolizyjne jest Polska. Potwierdzeniem tego jest także fakt, że w Polsce wystąpił Pan o pozwolenie na pobyt stały składając stosowny wniosek we wrześniu 2021 r.

Tymczasem, jak wyjaśniłem powyżej, dla skorzystania z ulgi na powrót istotne jest aby przeniesienie miejsca zamieszkania nastąpiło po 31 grudnia 2021 r., co w Pana sytuacji nie miało miejsca.

Niezależnie zatem od ewentualnego spełnienia pozostałych przesłanek nie przysługuje Panu prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym okoliczność złożenia zeznania PIT-28 za 2021 r. i wskazanie polskiego adresu w CEIDG nie stanowi samodzielnej przesłanki dla oceny możliwości skorzystania z ulgi na powrót. Dla skorzystania z ulgi istotne jest bowiem łączne spełnienie przesłanek wynikających z ww. przepisów.

Końcowo zauważyć należy, że skoro zamieszkał Pan w Polsce już w 2021 r. to w takiej sytuacji bez znaczenia pozostaje moment uzyskania przez Pana pozwolenia na pobyt stały i związana z tym utrata ważności Karty Polaka.

Dodatkowe informacje

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników – dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego. Podkreślić również należy, że dotyczą one odmiennych sytuacji aniżeli przedstawiona w Pana wniosku.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.