Interpretacja 0115-KDIT2.4011.355.2025.3.HD

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

18 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 12 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 17 lipca 2025 r. (wpływ 21 lipca 2025 r.) oraz pismem z 15 września 2025 r. (wpływ 22 września 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A.A

(...)

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

B.A

(...)

Opis zdarzenia przyszłego ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniach

30 września 1999 r. kupiliście Państwo do majątku objętego wspólnością ustawową objęte księgą wieczystą Sądu Rejonowego w (...) Kw (...):

· prawo użytkowania wieczystego nieruchomości (stanowiącej własność Gminy (...)) – działkę nr 1/1 o obszarze 1,8812 ha położoną w miejscowości X (gmina (...), powiat (...), województwo (...)) oraz

· stanowiące odrębne nieruchomości budynki: magazyn (...) o powierzchni 972 m², magazyn „(...)” o powierzchni 36 m², magazyn materiałów budowlanych o powierzchni 230 m² oraz budynek (...) o powierzchni 248 m².

Prawa te weszły w skład Państwa gospodarstwa rolnego.

(...) 2025 r. Gmina (...) sprzedała Państwu prawo własności wyżej opisanej działki nr 1/1 o powierzchni 1,8672 ha, objętej księgą wieczystą Kw (...), wobec czego staliście się Państwo właścicielami tej nieruchomości.

Planują Państwo sprzedać wydzieloną działkę z ww. nieruchomości (przedmiotem umowy sprzedaży ma być część działki nr 1/1 obszaru około 0,5986 ha). Nie podjęli jeszcze Państwo żadnych działań mających na celu jej wydzielenie.

Przedmiotowa nieruchomość przez cały czas jej posiadania – od wyżej opisanej umowy sprzedaży z 1999 r. – wchodziła w skład Państwa gospodarstwa rolnego.

Część działki przeznaczona do zbycia była w całości wykorzystywana do prowadzenia na niej gospodarstwa rolnego – służyła do przechowywania płodów rolnych i maszyn rolniczych. Na części działki nr 1/1 prowadzona była działalność gospodarcza Zainteresowanego będącego stroną postępowania, służąca zaspakajaniu potrzeb rolników na tym obszarze, tj. obejmująca m.in. sprzedaż nawozów, środków ochrony roślin i pasz.

Część działki – stanowiąca przedmiot zapytania – nie była przedmiotem najmu czy dzierżawy. Nie poczynili Państwo jakichkolwiek działań dotyczących zwiększenia wartości tej nieruchomości. Nie podejmowali Państwo jakichkolwiek działań, takich jak zmiana przeznaczenia terenu. Nie wystąpili Państwo o decyzję na wyłączenie gruntów z produkcji rolnej. Nie wystąpili Państwo również o warunki zabudowy dla tej nieruchomości.

Sprzedaż nieruchomości, z uwagi na konieczność dokonania podziału, czy wystąpienia do Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, mogłaby się odbyć w 2026 r.

Nie podejmują Państwo żadnych działań marketingowych. Mają Państwo chętnego na zakup, jednakże jest to uzależnione od uzyskania korzystnej interpretacji indywidualnej czy też dokonania podziału oraz uzyskania decyzji KOWR na zbycie i nie jest to nic pewnego.

Do tej pory nie sprzedali Państwo żadnej z nieruchomości wchodzących w skład Państwa gospodarstwa rolnego.

Na ten moment nie zamierzają Państwo sprzedać żadnej z pozostałych nieruchomości wchodzących w skład Państwa gospodarstwa rolnego.

Z uwagi na Państwa wiek emerytalny nie planują Państwo nabywać innych nieruchomości, ale dopuszczają zbycie części gospodarstwa, jednakże w drodze umowy z dziećmi, jeżeli byłyby chętne przejąć gospodarstwa. Jednakże nie byłaby to sprzedaż, tylko darowizna, czy też umowa o dożywocie.

Podana przez Państwa we wniosku powierzchnia działki nr 1/1 – jest wypisana z aktów notarialnych. W akcie notarialnym z (...) 1999 r. była ujawniona powierzchnia 1,8812 ha, zaś w akcie notarialnym z (...) 2025 r. została ujawniona powierzchnia 1,8672 ha. Powierzchnia ta została sprostowana z urzędu przez Starostwo Powiatowe w (...) na podstawie wniosku z (...) 2024 r. – poprzez przesłanie do Sądu Rejonowego w (...) wypisu z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej z (...) 2024 r., wydanego przez Starostę Powiatu. Nr działki się nie zmienił, więc zapewne dokonano nowych pomiarów działki.

W akcie notarialnym z (...) 1999 r. oświadczyli Państwo, że nabywane prawa wejdą w skład Państwa gospodarstwa rolnego. Na podstawie aktu notarialnego z (...) 2025 r. nabycie również zostało dokonane na podstawie ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, ponieważ nieruchomość jest nieruchomością rolną w rozumieniu przepisów ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego – również nabyli Państwo na cele związane z prowadzonym przez Państwa gospodarstwem rolnym.

W akcie notarialnym z (...) 2025 r. w § 8 oświadczyli Państwo, że nieruchomość (działka, na której są posadowione nieruchomości, tj. magazyn (...) o powierzchni 972 m², magazyn (...) o powierzchni 36 m², magazyn materiałów budowlanych o powierzchni 230 m² oraz budynek (...) o powierzchni 248 m²), jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

Na pytanie – czy nieruchomość, o której mowa we wniosku, tj. budynki i grunt w całości wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wyjaśnili Państwo, że nieruchomość ta została wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych firmy prowadzonej przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania, po pierwszym nabyciu.

Na pytanie – czy ww. nieruchomość lub ta część działki, którą planują Państwo sprzedać, została wycofana z działalności gospodarczej i włączona do Państwa majątku prywatnego – odpowiedzieli Państwo, że nieruchomość nie została wycofana z działalności gospodarczej.

Zainteresowany, będący stroną postępowania, prowadzi działalność gospodarczą od 1 marca 1995 r. Działalność gospodarcza opodatkowana jest na zasadach ogólnych (pełna księgowość).

Pytanie

Czy wydzielenie z powyżej opisanej nieruchomości działki i sprzedaż tej działki, przed upływem pięciu lat od nabycia prawa własności gruntu w 2025 r., wcześniej będącej w użytkowaniu wieczystym, będzie się wiązało z koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, sprzedaż działki nie będzie wiązała się z koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż nieruchomość ta była w Państwa użytkowaniu wieczystym od 1999 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis ten wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w tej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

· pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza;

· pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (…).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – dokonane poza działalnością gospodarczą – przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:

Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy stanowi, że:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z treści przytoczonych przepisów wynika zatem, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych. Z przepisu tego wynika, że przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, powstaje w sytuacji, gdy spełniają one ustawową definicję środków trwałych, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Definicja pojęcia środki trwałe wywodzi się z ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 lit. a tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych – rozumie się przez to, z zastrzeżeniem punktu 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności nieruchomości – w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera natomiast bezpośredniej definicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

a) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

b) maszyny, urządzenia i środki transportu,

c) inne przedmioty

- przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. (…)

Zgodnie zaś z art. 22c pkt 1 ww. ustawy:

Amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów zwane również środkami trwałymi.

Z powyższych przepisów wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Stosownie do art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 22f ust. 1 tej ustawy:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22f ust. 4 ww. ustawy:

Jeżeli tylko część nieruchomości lub lokalu użytkowego jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowana lub wydzierżawiana, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości lub lokalu.

W świetle powyższego, zaliczenie przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest możliwe, jeśli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

· składnik majątku wykorzystywano dla celów prowadzonej działalności gospodarczej,

· składnik ten stanowi/stanowił środek trwały w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

· składnik majątku podlegał ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”. Należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zatem pojęcie „nabycie” należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie, której doszło do przysporzenia majątkowego. Tym samym, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można więc, np. w drodze zakupu, bądź uzyskując pod tytułem darmym (w formie darowizny, spadku), a w przypadku zaś ograniczonych praw rzeczowych również zawierając umowę o ustanowieniu tego prawa.

Według art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z treści art. 48 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W myśl zaś art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

§ 2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, natomiast budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek i inne urządzenia trwale związane z gruntem, jako część składowa gruntu, nie mogą być przedmiotem odrębnej własności.

Z powyższego wynika, że w przypadku wybudowania budynku i innych urządzeń trwale z gruntem związanych na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem i innymi urządzeniami trwale z gruntem związanymi, stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Oznacza to, że skoro budynek i inne urządzenia trwale z gruntem związane nie stanowią odrębnej nieruchomości, to nie mogą być one samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym zostały naniesione. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku wraz z innymi urządzeniami trwale z nim związanymi.

Stosownie do art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 341):

Dla każdej nieruchomości prowadzi się odrębną księgę wieczystą, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Dotyczy to także nieruchomości lokalowych oraz nieruchomości, w których nieruchomości lokalowe zostały wyodrębnione.

Wykładnia pojęcia nieruchomości była przedmiotem wielu orzeczeń Sądu Najwyższego. Zgodnie z dominującą w nich koncepcją nieruchomością jest część powierzchni ziemskiej, dla której urządzono księgę wieczystą.

Zatem, gdy dla określonej nieruchomości zostanie założona księga wieczysta obowiązuje reguła „jedna księga wieczysta – jedna nieruchomość” (zob. uchwała Sądu Najwyższego – Izba Cywilna, z 21 marca 2013 r. sygn. akt III CZP 8/13, opubl: Biuletyn SN rok 2013, Nr 3 oraz Naczelnego Sąd Administracyjnego w wyroku z 24 czerwca 2009 r. sygn. akt. II FSK 292/08). Zgodnie z tym poglądem graniczące ze sobą działki, będące własnością tej samej osoby, dla których prowadzona jest jedna księga wieczysta, stanowią jedną nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie Kodeks cywilny. Przepis art. 232 § 1 tej ustawy stanowi, że:

Grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

W myśl art. 233 Kodeksu cywilnego:

W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Zgodnie z art. 234 Kodeksu cywilnego:

Do oddania gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Stosownie do art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego:

Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego stanowi jednak, że:

Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynku i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkownikiem wieczystym.

Przepis art. 237 Kodeksu cywilnego mówi, że:

Do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem, zgodnie z art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego, może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto, na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i art. 237 Kodeksu cywilnego do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności nieruchomości.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa, o której mowa wyżej, zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Z zacytowanych przepisów wynika, że co do zasady budynki posadowione na nieruchomościach stanowią ich część składową, przez co dzielą los prawny nieruchomości. Odmiennie należy natomiast traktować budynki wzniesione na gruntach oddanych w użytkowanie wieczyste. Traktowane one być bowiem powinny jako odrębne nieruchomości i chociaż ściśle związane z gruntem stanowiące oddzielny przedmiot władania. Akcesoryjność prawa wieczystego użytkowania oznacza, że żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

W myśl art. 27 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):

Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego faktycznego władztwa nad nieruchomością. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w chwili zawarcia umowy o ustanowieniu (nabyciu) prawa wieczystego użytkowania.

Z powołanych powyżej przepisów nie wynika, aby sposób opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej był uzależniony od tego, czy składnik majątku jest we współwłasności małżeńskiej, czy też nie.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W myśl art. 34¹ ww. ustawy:

Każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka.

Zgodnie z art. 36 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Na podstawie art. 36 § 2 ww. Kodeksu:

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Natomiast stosownie do treści art. 37 § 1 tego Kodeksu:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania:

1) czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków;

2) czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia prawa rzeczowego, którego przedmiotem jest budynek lub lokal;

3) czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia i wydzierżawienia gospodarstwa rolnego lub przedsiębiorstwa;

4) darowizny z majątku wspólnego, z wyjątkiem drobnych darowizn zwyczajowo przyjętych.

Z wniosku wynika, że 30 września 1999 r. kupiliście Państwo od Gminy do majątku objętego wspólnością ustawową: prawo użytkowania wieczystego nieruchomości – działkę nr 1/1 oraz stanowiące odrębne nieruchomości budynki. (...) 2025 r. Gmina sprzedała Państwu prawo własności działki nr 1/1 objętej księgą wieczystą Kw (...), wobec czego staliście się Państwo właścicielami tej nieruchomości. W 2026 r. panują Państwo sprzedać wydzieloną z ww. nieruchomości działkę (około 0,5986 ha). Wskazują Państwo również, że na części działki nr 1/1 prowadzona była działalność gospodarcza Zainteresowanego będącego stroną postępowania, służąca zaspakajaniu potrzeb rolników na tym obszarze, tj. obejmująca m.in. sprzedaż nawozów, środków ochrony roślin i pasz. Podają Państwo również, że część działki nr 1/1, która przeznaczona jest do zbycia, w całości była wykorzystywana do prowadzenia na niej gospodarstwa rolnego – służyła do przechowywania płodów rolnych i maszyn rolniczych. Uzupełniając wniosek doprecyzowali Państwo, że w akcie notarialnym z (...) 2025 r. w § 8 oświadczyliście, że nieruchomość (działka, na której są posadowione nieruchomości, tj. magazyn (...) o powierzchni 972 m², magazyn (...) o powierzchni 36 m², magazyn materiałów budowlanych o powierzchni 230 m² oraz budynek (...) o powierzchni 248 m²), jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Nieruchomość ta (budynki i grunt w całości) została wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych firmy prowadzonej przez Zainteresowanego będącego strona postępowania, po pierwszym nabyciu. Nieruchomość nie została wycofana z działalności gospodarczej. Zainteresowany, będący stroną postępowania, prowadzi działalność gospodarczą od 1 marca 1995 r. Działalność gospodarcza opodatkowana jest na zasadach ogólnych (pełna księgowość).

Na tle przedstawionego opisu zdarzenia i powołanych regulacji prawnych w pierwszej kolejności zauważyć należy, że sprzedaż przez Gminę na Państwa rzecz nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste (działki nr 1/1) – stanowić będzie dla Państwa tylko zmianę formy prawnej faktycznego prawa do tej nieruchomości. Nabycie nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste nastąpiło 30 września 1999 r., tj. w dacie nabycia przez Pana i Pana żonę do majątku wspólnego prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz współwłasności posadowionych na nich budynków.

Istotne w analizowanej sprawie jest, że w akcie notarialnym z (...) 2025 r. oświadczyli Państwo, że działka nr 1/1, na której są posadowione nieruchomości (tj. magazyn (...) o powierzchni 972 m², magazyn (...) o powierzchni 36 m², magazyn materiałów budowlanych o powierzchni 230 m² oraz budynek (...) o powierzchni 248 m2), wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej. Nieruchomości te (tj. budynki i grunt w całości) wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych firmy Zainteresowanego będącego stroną postępowania i nie zostały wycofane z tej działalności.

Odpłatne zbycie w 2026 r. działki wydzielonej z nieruchomości nr 1/1 (około 0,5986 ha) spowoduje zatem u Zainteresowanego będącego stroną postępowania powstanie przychodu z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Oznacza to również, że planowane zbycie wydzielonej działki nie będzie stanowiło źródła przychodów u Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania.

Jak już wskazałem przychodami z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) używanych w działalności. Nie można zatem przyjąć, że odpłatne zbycie wydzielonej działki z nieruchomości nr 1/1 należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mimo iż wskazują Państwo, że ta część nieruchomości wykorzystywana była do innych celów – służyła do przechowywania płodów rolnych i maszyn rolniczych. Zamiar z jakim Państwo nabyli nieruchomość nr 1/1 oraz wprowadzenie całej działki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych firmy Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz brak jej wycofania z działalności gospodarczej jednoznacznie wskazują, że sprzedaży wydzielonej działki gruntu nie można uznać za sprzedaż majątku prywatnego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan A.A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.