Interpretacja 0115-KDIT2.4011.509.2025.2.ENB

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 września 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Odpowiadając na wezwanie uzupełniła go Pani 10 października i 7 listopada 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest obywatelką Hiszpanii, zatrudnioną na podstawie umowy o pracę w hiszpańskiej spółce X (dalej: „Spółka”), należącej do międzynarodowej grupy kapitałowej „Y” (dalej: „Grupa”).

Biorąc pod uwagę postanowienia ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163, z późn. zm., dalej „Ustawa o PIT”) oraz Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1982 r. poz. 127 z późn. zm.; dalej: „Umowa”) Wnioskodawczyni jest uznawana za osobę mającą w 2025 r. miejsce zamieszkania do celów podatkowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. W rezultacie, Wnioskodawczyni posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT.

W związku z rozwojem Grupy na obszarze Polski, Wnioskodawczyni została oddelegowana przez swojego hiszpańskiego pracodawcę na okres 2025 roku (tj. na okres 12 miesięcy rozpoczynający się od 1 stycznia 2025 r. - przy czym niewykluczone jest skrócenie lub wydłużenie okresu oddelegowania w przyszłości) do pracy na rzecz polskiej spółki Z (dalej: „Polska Spółka”). Oddelegowanie Wnioskodawczyni do pracy na rzecz Polskiej Spółki jest podyktowane względami biznesowymi i służy realizacji celów Grupy.

Na okres trwania oddelegowania, Wnioskodawczyni czasowo zmieniła miejsce wykonywania pracy z terytorium Hiszpanii na terytorium Polski, w celu wykonywania obowiązków i zadań powierzonych jej w związku z oddelegowaniem.

Należy uznać, że w ramach oddelegowania nastąpiło przeniesienie służbowe Wnioskodawczyni, które miało miejsce 1 stycznia 2025 r. Jednocześnie, oddelegowanie Wnioskodawczyni nie stanowi podróży służbowej w rozumieniu art. 77⁵ Kodeksu pracy (Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.).

Wnioskodawczyni podczas pobytu w Polsce korzysta z zakwaterowania znajdującego się w miejscowości A, natomiast swoje obowiązki wykonuje w zakładzie Polskiej Spółki, znajdującym się w miejscowości B.

W związku z oddelegowaniem do Polski, oprócz regularnego wynagrodzenia za pracę, które Wnioskodawczyni otrzymuje na bieżąco na podstawie hiszpańskiej umowy o pracę, Spółka przyznała jej dodatkowe świadczenia (finansowane w całości przez Spółkę), wśród których znajdują się m.in.:

·      Zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie przyznany w związku z przeniesieniem służbowym do Polski, otrzymany przez Wnioskodawczynię jednorazowo w styczniu 2025 r. wraz z wynagrodzeniem należnym za ten miesiąc (wykazany na pasku płacowym Wnioskodawczyni jako „(…)”);

·      Pokrycie kosztów zakwaterowania, zapewniane poprzez comiesięczne wypłacanie Wnioskodawczyni dodatkowego ryczałtowego dodatku do kwoty wynagrodzenia, z którego opłaca ona swój najem mieszkania w Polsce (tj. Wnioskodawczyni jest stroną umowy najmu).

Ponieważ na Wnioskodawczyni spoczywa obowiązek wynikający z art. 44 ust. 1a pkt 1 Ustawy o PIT (tj. obowiązek samodzielnego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy w ciągu roku podatkowego bez wezwania, według zasad określonych w ust. 3a, w związku z osiąganiem dochodów bez pośrednictwa płatnika w Polsce), Wnioskodawczyni pierwotnie obliczyła i wpłaciła zaliczki na podatek dochodowy.

Wnioskodawczyni, jako podmiot zobowiązany do samodzielnego obliczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy powzięła wątpliwość, czy w kalkulacji zaliczek powinna uwzględniać do podstawy opodatkowania pełną wysokość:

·      jednorazowego zasiłku na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym (…), oraz;

·      dodatku na miesięczne pokrycie kosztów zakwaterowania.

Wnioskodawczyni zapoznała się z przepisami Ustawy o PIT umożliwiającymi skorzystanie ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 oraz pkt 19 Ustawy o PIT, zgodnie z którymi:

·      w przypadku art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT - wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie;

·      w przypadku art. 21 ust. 1 pkt 19 Ustawy o PIT - wolne od podatku dochodowego są wartości świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

Wnioskodawczyni nie stosuje podwyższonych kosztów uzyskania przychodu wynikających z art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy o PIT podczas obliczania zaliczek na podatek dochodowy w Polsce.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności, Wnioskodawczyni wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania otrzymanego zasiłku na zagospodarowanie i osiedlenie w Polsce w związku z przeniesieniem służbowym oraz dodatku na pokrycie kosztów zakwaterowania do wysokości 500 zł miesięcznie.

W przypadku otrzymania pozytywnego rozstrzygnięcia w przedmiocie niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, Wnioskodawczyni planuje wyłączyć z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (…) w wysokości do 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie (styczeń 2025 r.) oraz dodatku związanego z pokryciem kosztów zakwaterowania do wysokości 500 zł miesięcznie.

Uzupełnienie stanu faktycznego

W okresie oddelegowania na terytorium Polski ośrodek interesów życiowych Wnioskodawczyni, w rozumieniu art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, znajduje się w Polsce. W rezultacie, Wnioskodawczyni od momentu przyjazdu do Polski posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, co z kolei skutkuje opodatkowaniem jej wynagrodzenia w Polsce już od pierwszego dnia pracy.

Wnioskodawczyni przebywa na terytorium Polski łącznie dłużej niż 183 dni w trakcie roku finansowego, w którym rozpoczęło się oddelegowanie (tj. w 2025 r.), co w połączeniu z istnieniem ośrodka interesów życiowych Wnioskodawczyni w rozumieniu art. 3 ust. 1a pkt 1 Ustawy o PIT skutkuje opodatkowaniem jej wynagrodzenia w Polsce.

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni jest wypłacane w trakcie oddelegowania przez zagranicznego (tj. hiszpańskiego) pracodawcę, który nie posiada siedziby na terytorium Polski. Jedynym formalnym pracodawcą Wnioskodawczyni jest więc X, z siedzibą pod adresem: (...), Hiszpania. Spółka ta pozostaje również ekonomicznym pracodawcą Wnioskodawczyni, jako podmiot który ponosi ryzyko i odpowiedzialność, a także instruuje i nadzoruje Wnioskodawczynię w trakcie jej oddelegowania do Polski.

Zagraniczny pracodawca Wnioskodawczyni nie posiada w Polsce zakładu ani stałej placówki.

Pytania

1)  Czy wypłacony Wnioskodawczyni przez Spółkę składnik wynagrodzenia (…), stanowiący jednorazowy zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT, a tym samym, czy jego wartość do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2)  Czy wypłacany Wnioskodawczyni przez Spółkę miesięczny dodatek związany z pokryciem kosztów zakwaterowania w Polsce, może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 Ustawy o PIT, a tym samym, czy jego wartość do wysokości 500 zł miesięcznie, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawczyni, wypłacony przez Spółkę składnik wynagrodzenia (…), stanowiący zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT, a tym samym, jego wartość do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, wypłacany przez Spółkę dodatek związany z pokryciem kosztów zakwaterowania w Polsce, może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 Ustawy o PIT, a tym samym jego wartość do wysokości 500 zł miesięcznie, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

UZASADNIENIE

Ad. 1

W myśl art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c Ustawy o PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 1 Ustawy o PIT, podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Zgodnie z art. 44 ust. 3a Ustawy o PIT, podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa powyżej uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

W ocenie Wnioskodawczyni, powyżej opisane zwolnienie znajdzie zastosowanie, przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

1)  wskazane w przepisie kwoty są otrzymywane przez Wnioskodawczynię,

2)  kwoty te faktycznie stanowią zwrot kosztów przeniesienia służbowego lub zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie;

3)  kwoty te są przyznawane Wnioskodawczyni w związku przeniesieniem służbowym.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że Wnioskodawczyni jest osobą pozostającą w stosunku pracy ze Spółką wypłacającą świadczenie (…), warunek pierwszy należy uznać za spełniony. Nie ma przy tym znaczenia, że Wnioskodawczyni pozostaje w stosunku pracy ze Spółką, która jest podmiotem zagranicznym z perspektywy Polski. W konsekwencji pierwszy warunek z powyższej listy należy uznać za spełniony.

Odnosząc się do punktu drugiego, Wnioskodawczyni podkreśla, że zapewniając jej jednorazowo składnik wynagrodzenia (…), celem Spółki było pokrycie dodatkowych wydatków Wnioskodawczyni związanych z przeniesieniem służbowym do Polski. Zdaniem Wnioskodawczyni, cel wypłaty tego składnika wynagrodzenia jest zatem tożsamy z celem wypłaty zasiłku na zagospodarowanie i osiedlenie się w rozumieniu analizowanego artykułu. Zatem drugi warunek również należy uznać za spełniony.

Odnosząc się do trzeciego warunku, Wnioskodawczyni pragnie zauważyć, że Ustawa o PIT nie zawiera definicji przeniesienia służbowego. Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 14, wynika, że odnosi się on do sytuacji zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika oraz zmiany warunków pracy i zasad wynagradzania za pracę. W szczególności, analizowany przepis nie odwołuje się jedynie do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego.

W związku z powyższym, należy przyjąć, zgodnie z zasadami wykładni, że gdyby ustawodawca chciał ograniczyć zastosowanie danego zwolnienia tylko do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego (a nie zezwolić na jego zastosowanie do wszystkich pracowników), wskazałby to wyraźnie w przepisie. W związku z brakiem takiego uszczegółowienia, analizowane zwolnienie powinno mieć zastosowanie do wszystkich pracowników przenoszonych służbowo, jeśli spełnione zostaną pozostałe warunki określone w przepisie.

Należy także wskazać, że zgodnie z definicją słownika języka polskiego PWN, pojęcie "przenieść" oznacza m.in. "zabrać coś lub kogoś i niosąc, umieścić gdzie indziej" czy też "umieścić coś lub kogoś w innym miejscu, w innym czasie, w innych warunkach niż poprzednio", natomiast "służbowy" oznacza m. in. "należny komuś z tytułu pracy" (www.sjp.pwn.pl).

Zgodnie z komentarzem do Ustawy o PIT (A. Bartosiewicz, J. Kulicki, „Zwolnienia świadczeń otrzymywanych przez pracowników w podatku dochodowym od osób fizycznych” ABC, www.sip.lex.pl): „ustawodawca nie ogranicza zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT jedynie do tych pracowników w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla których normy świadczeń przysługujących w związku z przeniesieniem służbowym określają przepisy prawne, jak np. policjantów czy urzędników państwowych, ale obejmuje nim wszystkich pracowników w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którzy otrzymują świadczenia związane z przeniesieniem służbowym. Odnotować wszakże należy, że w wyroku z dnia 26 lutego 2000 r., I SA/Ka 2247/99, NSA stwierdził, że powyższe zwolnienie dotyczy tylko podatników pozostających w stosunku służbowym. Z poglądem tym wszakże nie sposób się zgodzić.”

Ponadto S. Dąbrowski i M. Płoszyńska w glosie do wyroku NSA z dnia 26 lutego 2001 r., I SA/Ka 2247/99 (publikowano: Rzeczposp. PCD 2001/10/9, www.sip.lex.pl) wskazują, że „użyte w przepisach u.p.d.o.f. oraz usus pojęcie »przeniesienie służbowe« miało na celu wskazanie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, a nie odwołanie się jedynie do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego. Zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.f. należy więc uznać za obowiązujące również dla pracowników zatrudnionych na podstawie k.p.”

Dodatkowo Wnioskodawczyni zwraca uwagę, że określeniem "służbowy" ustawodawca posługuje się także w art. 21 ust. 1 pkt 16 Ustawy o PIT, który odnosi się do podróży służbowych pracowników. Skoro przepis o dietach wypłacanych w podróży służbowej dotyczy także pracowników pozostających w stosunku pracy, a w stosunku do tego przepisu nie kwestionuje się, że dotyczy on wszystkich pracowników (a nie tylko osób pozostających w stosunku służbowym), w ocenie Wnioskodawczyni, interpretując treść art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT, należy dojść do wniosku, że dotyczy on wszystkich pracowników przenoszonych służbowo, w tym także tych przenoszonych służbowo i oddelegowanych do Polski w ramach stosunku pracy. W przypadku przyjęcia odmiennej interpretacji doszłoby do nieuprawnionego zawężenia zakresu analizowanego przepisu.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje także potwierdzenie w wydawanych w zbliżonych stanach faktycznych interpretacjach, m.in. w:

• sygn. 0114-KDIP3-2.4011.451.2020.1.JK2 z 25 sierpnia 2020 r.

• sygn. 0114-KDIP3-2.4011.572.2019.1.JK2 z 8 stycznia 2020 r.;

• sygn. 0114-KDIP3-3.4011.127.2019.3.JM z 19 czerwca 2019 r.;

• sygn. 0114-KDIP3-3.4011.511.2018.1.AK z 6 grudnia 2018 r.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny, zdaniem Wnioskodawczyni, wypłacenie jej przez Spółkę składnika wynagrodzenia (…) będącego zasiłkiem na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym w 2025 r., zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14 Ustawy o PIT, może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania do 200% wysokości wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym następowało przeniesienie.

Ad. 2

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 19 Ustawy o PIT wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

Przy czym, jak wynika z art. 21 ust. 14 Ustawy o PIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, ma zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4.

Przy czym, z uwagi na brak definicji „miejsca zamieszkania” w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcie to należy rozumieć zgodnie z art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2025 r. poz. 1071, z późn. zm.), co oznacza, że miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

W konsekwencji, należy zauważyć, że na miejsce zamieszkania składają się dwa elementy: fizyczne przebywanie w danej miejscowości (corpus) i zamiar, wola stałego pobytu (animus). Jednocześnie jak wynika z komentarza do Kodeksu cywilnego - Księżak Paweł (red.), Pyziak - Szafnicka Małgorzata (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Część ogólna, wyd. II - opublikowanego LEX 2014 - przebywanie to czynnik zewnętrzny (corpus); faktyczny i trwały, ale niekoniecznie ciągły.

Cecha trwałości związana jest z zamiarem stałego pobytu, tj. nie tymczasowego, nie okazyjnego. Decydujące znaczenie ma ustalenie, by przebywanie w danym miejscu nosiło cechy założenia tam ośrodka, centrum osobistych i majątkowych interesów danej osoby. Na przykład osoba, która wraz z rodziną zajmuje mieszkanie w miejscowości A, a podejmuje pracę zarobkową w miejscowości B i tam korzysta dla celów noclegowych z lokalu pracodawcy, dojeżdżając do domu w dni wolne od pracy, ma miejsce zamieszkania w miejscowości A.

Z kolei przez zakład pracy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 Ustawy o PIT, należy rozumieć miejsce wykonywania pracy, czyli w przypadku Wnioskodawczyni w trakcie 2025 r. - miejsce jej oddelegowania do Polski, zgodnie z ustaleniami poczynionymi między Wnioskodawczynią, a Spółką.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, Wnioskodawczyni korzysta z zakwaterowania znajdującego się w miejscowości A, podczas gdy jej miejscem wykonywania pracy na terytorium Polski jest zakład Polskiej Spółki, znajdujący się w miejscowości B.

Zatem, skoro miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni na terenie Polski jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy i w którym wykonuje ona swoje obowiązki, a ponadto Wnioskodawczyni nie korzysta z podwyższonych zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów dla osób dojeżdżających do pracy spoza innej miejscowości, niż tej w której znajduje się zakład pracy, świadczenia w postaci pokrycia kosztów zakwaterowania wypłacane jej co miesiąc, będą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 Ustawy o PIT, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

Z kolei, wartość świadczenia w postaci pokrycia kosztów związanych z zakwaterowaniem przekraczająca miesięcznie kwotę 500 zł będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.

Podsumowując, Wnioskodawczyni będzie miała obowiązek doliczyć wartość świadczenia w postaci pokrycia kosztów zakwaterowania przekraczającą miesięcznie kwotę 500 zł do swoich przychodów, obliczając zaliczki na podatek dochodowy w Polsce.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, w których stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe miało elementy transgraniczne, jak w przypadku stanu faktycznego opisanego przez Wnioskodawczynię:

• 0114-KDIP3-2.4011.451.2020.1.JK2,

• 0114-KDIP3-3.4011.127.2019.3.JM.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Opodatkowanie dochodów z pracy najemnej na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jest Pani obywatelką Hiszpanii, zatrudnioną na podstawie umowy o pracę w hiszpańskiej spółce. W okresie oddelegowania do Polski Pani ośrodek interesów osobistych i gospodarczych znajduje się w Polsce, w związku z czym od momentu przyjazdu do Polski jest Pani objęta nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. W związku z oddelegowaniem do Polski, oprócz regularnego wynagrodzenia za pracę, które Pani otrzymuje na bieżąco na podstawie hiszpańskiej umowy o pracę, Spółka przyznała Pani dodatkowe świadczenia (finansowane w całości przez Spółkę), wśród których znajdują się m.in.:

·      zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie przyznany w związku z przeniesieniem służbowym do Polski i otrzymany jednorazowo przez Panią w styczniu 2025 r. wraz z wynagrodzeniem należnym za ten miesiąc;

·      pokrycie kosztów zakwaterowania, zapewniane poprzez comiesięczne wypłacanie dodatkowego ryczałtowego dodatku do kwoty wynagrodzenia, z którego opłaca Pani swój najem mieszkania w Polsce (tj. jest Pani stroną umowy najmu).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Madrycie 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r. Nr 17 poz. 127), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369):

Z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W świetle zacytowanego przepisu wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Hiszpanii.

W konsekwencji dochody, które uzyskuje Pani w 2025 r. z pracy najemnej wykonywanej – w ramach oddelegowania – w Polsce podlegają opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reguły opodatkowania w Polsce

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że:

Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy:

Podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

W myśl zaś ust. 3a art. 44 cyt. ustawy:

Podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zwolnienie z opodatkowania jednorazowego zasiłku na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym

Powzięła Pani wątpliwość, czy wypłacony Pani przez Spółkę hiszpańską składnik wynagrodzenia stanowiący jednorazowy zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym (pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy). Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy nie odnosi się do kwot otrzymanych przez pracowników pozostających w stosunku pracy.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zatem otrzymany przez Panią jednorazowy zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym stanowi dla Pani przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy przychód ten jest zwolniony z opodatkowania do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Stanowisko Pani w tym zakresie jest prawidłowe.

Zwolnienie z opodatkowania miesięcznego dodatku związanego z pokryciem kosztów zakwaterowania

Kolejna kwestia, która budzi Pani wątpliwość, to czy wypłacany Pani przez Spółkę miesięczny dodatek związany z pokryciem kosztów zakwaterowania w Polsce, może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy:

Wolna od podatku jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 14 ustawy – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

Zwolnienie ma zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 ustawy PIT.

Przy czym, z uwagi na brak definicji miejsca zamieszkania w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcie to należy rozumieć zgodnie z art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), co oznacza, że:

Miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

W konsekwencji na miejsce zamieszkania składają się dwa elementy: fizyczne przebywanie w danej miejscowości (corpus) i zamiar, wola stałego pobytu (animus). Jednocześnie jak wynika z internatowego komentarza do Kodeksu cywilnego – Księżak Paweł (red.), Pyziak – Szafnicka Małgorzata (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Część ogólna, wyd. II – opublikowanego LEX 2014 – przebywanie to czynnik zewnętrzny (corpus); faktyczny i trwały, ale niekoniecznie ciągły. Cecha trwałości związana jest z zamiarem stałego pobytu, tj. nie tymczasowego, nie okazyjnego.

Decydujące znaczenie ma ustalenie, by przebywanie w danym miejscu nosiło cechy założenia tam ośrodka, centrum osobistych i majątkowych interesów danej osoby. Na przykład osoba, która wraz z rodziną zajmuje mieszkanie w miejscowości A, a podejmuje pracę zarobkową w miejscowości B i tam korzysta dla celów noclegowych z lokalu pracodawcy, dojeżdżając do domu w dni wolne od pracy, ma miejsce zamieszkania w miejscowości A.

Z kolei przez zakład pracy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć miejsce wykonywania pracy zgodnie z umową o pracę, czyli w przypadku pracowników oddelegowanych – miejsce ich oddelegowania.

Zatem, jeżeli Pani miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy i nie korzysta Pani z podwyższonych zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów dla osób dojeżdżających do pracy spoza innej miejscowości, niż tej w której znajduje się zakład pracy, świadczenia wypłacone Pani będą na terytorium Polski korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

Natomiast, wartość świadczenia przekraczająca miesięcznie kwotę 500 zł podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy. Ma Pani obowiązek doliczyć koszty zakwaterowania przekraczające miesięcznie kwotę 500 zł do przychodów wynikających z umowy o pracę i od łącznej wartości obliczyć i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 44 ust. 1a pkt 1 i ust. 3a ww. ustawy.

Stanowisko Pani w tym zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Panią interpretacji wskazuję, że dotyczą one indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.