Interpretacja 0115-KDIT3.4011.181.2026.4.PS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy jest:

·      nieprawidłowe – w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów zakupu oprogramowania narzędziowego w postaci bieżących kosztów opłat licencyjnych oraz kosztów usług utrzymania infrastruktury informatycznej niestanowiących wartości niematerialnych i prawnych oraz poniesionych przez Pana kosztów badań lekarskich;

·      prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Wyjaśniam przy tym, że interpretacja ta nie rozstrzyga o możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników za czas urlopu wypoczynkowego oraz za czas usprawiedliwionej nieobecności pracownika spowodowanej chorobą, które objęte są pytaniem oznaczonym we wniosku nr 5. W tym zakresie Pana wniosek jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 30 marca 2026 r. oraz 16 kwietnia 2026 r. – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą, posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Rzeczpospolitej Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy) zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm., dalej PIT).

Głównym obszarem działalności Wnioskodawcy jest inżynieria oraz związane z nią doradztwo technologiczne (...). W obszarze działania firmy można wyodrębnić następujące zagadnienia technologiczne:

(...)

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1604 z późn. zm.).

Wnioskodawca nie korzysta i nie planuje korzystać ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i 63b ustawy o PIT.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2474 z późn.zm.).

Wnioskodawca nie przekazywał i nie przekazuje do Głównego Urzędu Statystycznego sprawozdań z działalności badawczo-rozwojowej – PNT-01.

Wnioskodawca nie przekazywał i nie przekazuje do Głównego Urzędu Statystycznego sprawozdania o innowacjach w przemyśle – PNT-02.

Zakresem wniosku są objęte wyłącznie koszty uzyskania przez Wnioskodawcę przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z odliczenia ulgi badawczo-rozwojowej począwszy od roku podatkowego 2020, roku podatkowego 2021 oraz 2022 r. Opisany przez Wnioskodawcę sposób prowadzenia działalności jest przykładem tego jak w przeszłości był on prowadzony. Ulga na działalność B+R zostanie rozliczona zgodnie z limitami wskazanymi w Ustawie o PIT.

Wnioskodawca prowadzi działalność, która nosi znamiona działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca poniesione w tym zakresie koszty chciałaby odliczyć od podstawy opodatkowania na podstawie art. 26e ust. 1 Ustawy o PIT w zeznaniu rocznym za rok, w którym koszty te poniesiono.

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności opisanej poniżej we wniosku podejmowane przez niego czynności miały na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawionych na opracowanie nowych produktów, wprowadzania do nich znaczących ulepszeń.

Wnioskodawca stawiając na ciągły rozwój oparty na innowacjach, buduje tym samym rozpoznawalność marki. Jednocześnie z uwagi na postęp technologiczny i wzrastające wymagania klientów, prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej jest nieodzownym elementem prowadzonego biznesu.

Zatem, niezwykle istotnym jest dla Wnioskodawcy, aby inwestować w nowe pomysły oraz wprowadzać innowacyjne rozwiązania mające zastosowanie w procesach biznesowych klientów. W rezultacie, Wnioskodawca stale wprowadza nowe, zmienione lub ulepszone rozwiązania w tym zakresie, często opracowywane i tworzone pod konkretne potrzeby klienta.

W odpowiedzi na zidentyfikowane zapotrzebowania rynku, zgłaszane przez poszczególnych pracowników, współpracowników lub klientów Wnioskodawca podejmuje działania mające na celu opracowanie oraz wykorzystanie zmian i nowych funkcjonalności w dostępnych na rynku rozwiązaniach.

Przedsiębiorstwo świadczy usługi doradztwa technologicznego (...). W ramach tych działań firma prowadzi m.in. następujące prace:

1.  Analiza technologiczna: (...). Na podstawie tych danych firma może określić obszary, w których istnieje potrzeba opracowania nowych procedur np. poprzez zastosowanie różnych związków chemicznych.

2.  Badania laboratoryjne: Firma przeprowadza badania laboratoryjne mające na celu testowanie skuteczności różnych środków chemicznych w procesie (...) lub celem optymalizacji procesów technologicznych. Badania te pozwalają określić, które substancje chemiczne są najbardziej efektywne w procesie (...).

3.  Analiza i poszukiwanie nowych surowców chemicznych na rynku: (...).

Działania te mają na celu ciągłe podnoszenie efektywności opracowywanych rozwiązań technologicznych oraz zapewnienie Wnioskodawcy dostępu do innowacyjnych i konkurencyjnych komponentów wykorzystywanych w procesach (...) i optymalizacji procesów technologicznych.

4.  Opracowanie nowych procedur: Na podstawie wyników badań laboratoryjnych firma może opracować nowe procedury (...) lub optymalizacji procesów technologicznych, które wykorzystują innowacyjne środki chemiczne. Procedury te mogą być zoptymalizowane pod kątem skuteczności, efektywności i ekologiczności.

5.  Testowanie w warunkach rzeczywistych: Po opracowaniu nowych procedur firma przeprowadza testy w warunkach rzeczywistych, (...). Testy te pozwalają zweryfikować skuteczność i efektywność nowych procedur i środków chemicznych oraz dostosować je do konkretnych warunków działania.

6.  Wdrażanie nowych rozwiązań: Po pomyślnym zakończeniu testów firma może wdrożyć nowe procedury i środki chemiczne dla(...) lub optymalizacji procesów technologicznych w praktyce, oferując je swoim klientom.

7.  Nadzór technologiczny nad aplikacją po wdrożeniu: (...) oraz optymalizacji procesów technologicznych u klienta istnieje konieczność stałego nadzoru nad aplikacją produktów w celu zbierania danych i dalszej optymalizacji przeprowadzanych procesów, który polega przede wszystkim na:

(...)

W celu realizacji Projektów Wnioskodawca korzysta z wyspecjalizowanej kadry, tj. osób przypisanych do realizacji konkretnych projektów i zadań. Utworzone w ten sposób zespoły opracowują nowe produkty bądź ulepszają i rozszerzają funkcjonalność produktów dostępnych w ofercie Przedsiębiorcy i na rynku. Pracownicy Wnioskodawcy mogą być zaangażowani w cały proces wytworzenia produktu w ramach Projektu bądź tylko w poszczególne jego etapy.

W zespole badawczym Wnioskodawcy pracuje 2 technologów ds. (...). Technolodzy są pracownikami mobilnymi, często przemieszczają się między zakładami klientów w celu wykonywania nadzorów nad aplikacjami wdrożonych przez Wnioskodawcę produktów oraz wykonują testy nowych (...). Do zakresu obowiązków technologów należy m.in.:

·      doradztwo technologiczne w obszarze (...) i optymalizacji procesów technologicznych,

·      rozwiązywanie problemów związanych z zarządzeniem technologią (...) i procesów technologicznych poprzez dobór odpowiednich (...),

·      prowadzenie testów laboratoryjnych i prób technicznych w obiektach (...) oraz (...) klientów,

·      opracowywanie i wdrażanie planów (...) uwzględniając specyfikę ich procesów oraz właściwe normy jakościowe,

·      monitorowanie i kontrola parametrów procesu (...),

·      dobieranie odpowiednich (...) do procesu (...) i optymalizacji procesów technologicznych,

·      monitorowanie ilości i jakości (...) oraz kontrola ich dostarczania i przechowywania,

·      regularne badanie (...) i procesów technologicznych pod kątem zawartości zanieczyszczeń,

·      analiza wyników badań i wprowadzanie ewentualnych korekt do procesu (...) lub optymalizacji technologii,

·      koordynacja działań z osobami kierującymi procesami u klienta regulującymi działalność poszczególnych procesów technologicznych np. w zakresie ustalania dawek stosowanych (...), ustawień maszyn i urządzeń stosowanych na linii technologicznej,

·      działania związane z projektowaniem oraz wykonaniem (...),

·      prowadzenie instruktaży dla personelu klienta z zakresu zastosowanych produktów,

·      doskonalenie procesu (...) i optymalizacji procesów technologicznych poprzez nowe technologie i procedury,

·      poszukiwanie nowych związków chemicznych i surowców możliwych do użycia w celu produkcji (...) dla (...) i optymalizacji procesów technologicznych, ich analizy laboratoryjne oraz sprawdzenie efektywności w testach w skali laboratoryjnej, półtechnicznej i docelowej,

·      praca nad opracowywaniem metod modyfikacji mieszanek już istniejących produktów w portfolio firmy,

·      modelowanie reakcji chemicznych w celu określenia składu produktów, szybkości reakcji oraz zmian stężeń w czasie, wyboru najlepszych warunków dla uzyskania optymalnej wydajności,

·      analiza funkcji (...) produkowanych w warunkach laboratoryjnych i wybór odpowiednich do testów,

·      nadzór nad testami (...) ,

·      opracowanie i wdrożenie nowych technologii (...), które będą bardziej efektywne i ekonomiczne,

·      badanie skuteczności istniejących systemów (...) i proponowanie ulepszeń i modyfikacji,

·      współpraca z innymi specjalistami, takimi jak inżynierowie środowiska, chemicy i biolodzy, mikrobiolodzy w celu opracowania kompleksowych rozwiązań (...),

·      prowadzenie testów laboratoryjnych i polowych, aby ocenić skuteczność nowych technologii (...),

·      dokumentowanie wyników badań i raportowanie postępów w realizacji celów badawczych,

·      utrzymywanie kontaktu z firmami i instytucjami zajmującymi się (...) w celu wymiany informacji i doświadczeń,

·      śledzenie najnowszych trendów i technologii w dziedzinie (...) oraz uczestnictwo w konferencjach i szkoleniach branżowych.

Standardowy cykl projektowy składa się zasadniczo z następujących faz/etapów:

1.  Badanie rynku i identyfikacja potrzeb: Identyfikacja potrzeb i problemów klientów związanych z gospodarką (...) lub prowadzonymi procesami technologicznymi. W tym etapie Wnioskodawca dokonuje również zbadania rynku, analizy preparatów konkurencji w celu stwierdzenia potencjału stworzenia reagenta chemicznego o unikatowych właściwościach.

2.  Tworzenie koncepcji: Faza ta polega na przeprowadzeniu wstępnych prac koncepcyjnych dotyczących opracowania projektu B+R. Powyższe działania są oparte na doświadczeniu, wiedzy technicznej, wnioskach z przeprowadzanej analizy rynku oraz sygnałach od klientów, które stanowią podstawę do działań podejmowanych w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Na tym etapie technolodzy (...) i procesów technologicznych generują różne pomysły i rozwiązania technologiczne, które mogą być pomocne w rozwiązywaniu problemów pojawiających się u klienta. Po wygenerowaniu pomysłów następuje ocena ich potencjału, opłacalności oraz zgodności z potrzebami klientów. Wnioskodawca ze względu na swoje największe doświadczenie w branży decyduje, który pomysł zostanie zrealizowany na podstawie tych kryteriów. W rezultacie prototyp mieszanki odpowiada na zapotrzebowanie rynku lub konkretnego klienta. Zakres i kształt tych działań uzależniony jest przede wszystkich od wyników prac koncepcyjno-analitycznych, obejmujących przeprowadzenie badań rynku oraz towarzyszących im konsultacji biznesowych, których celem jest zidentyfikowanie zapotrzebowania obecnych i potencjalnych klientów Wnioskodawcy na nowe funkcjonalności oraz rozwinięcie istniejących funkcjonalności w dostępnych na rynku produktach. W następnym kroku, biorąc pod uwagę wyniki powyżej wskazanych prac, opracowywane są wstępne założenia i hipotezy projektu, w tym określenie wymagań co do zasobów oraz stopnia ich zaangażowania, jak również przewidywanego czasu realizacji prac (kadra pracownicza, narzędzia programistyczne, infrastruktura techniczna, harmonogram projektu, budżet). Jest to etap o charakterze twórczym, koncepcyjnym, który w zależności od stopnia skomplikowania problemu może trwać nawet kilkadziesiąt dni roboczych. Do czynności podejmowanych w ramach tego etapu należy zaliczyć:

·      zdefiniowanie problemu będącego punktem wyjściowym dla podejmowanego projektu,

·      definiowanie zakresu czynności projektowych, kamieni milowych projektu badawczo-rozwojowego, niezbędnych do stworzenia nowego produktu odpowiadającego specyfice rynku i potrzebom klienta,

·      określenie sposobu realizacji i opracowanie wstępnej koncepcji projektu (potencjalne kierunki rozwiązania problemu, metody realizacji, w tym elementy dostępnych technologii możliwych do wykorzystania i luki techniczne konieczne do zagospodarowania, stosowane narzędzia informatyczne i technologie),

·      analiza i zidentyfikowanie wpływu nowych rozwiązań na dotychczas funkcjonujący system z perspektywy przede wszystkim potencjalnych zysków i strat,

·      planowanie realizowanych prac i angażowanych zasobów, wycena projektu zgodnie z przyjętymi wstępnymi założeniami technicznymi i metodologicznymi.

Efektem prac koncepcyjnych jest powstanie planu realizacji projektu.

3.  Zaprojektowanie rozwiązania: Po wyborze pomysłu następuje etap projektowania rozwiązania. Technolog lub zespół technologów opracowuje plany składu mieszanek. Technologowie często poszukują nowych dostawców, aby uzyskać dostęp do nowych surowców i związków chemicznych o innych parametrach niż dotychczas stosowane. Technolodzy tworzą modele reakcji chemicznych. Planują, w jaki sposób produkt będzie aplikowany u klienta – projektują wykonanie (...). Faza ta obejmuje zasadnicze prace projektowe prowadzące do opracowania poszczególnych elementów prototypu. Do czynności podejmowanych w ramach tego etapu należy zaliczyć:

·      projektowanie i modelowanie rozwiązania produktu pod kątem sprzętowym,

·      czynności służące weryfikacji parametrów zgodnie z wstępnymi założeniami,

·      pozostałe prace projektowe prowadzące do opracowywania nowych lub udoskonalenia aktualnych algorytmów,

4.  Testowanie i walidacja: Po zaprojektowaniu rozwiązania następuje jego testowanie w warunkach laboratoryjnych lub pilotażowych. Weryfikuje się skuteczność i efektywność rozwiązania oraz dokonuje ewentualnych korekt. Faza ta obejmuje czynności służące weryfikacji działania tworzonych elementów systemu (testy wewnętrzne),

5.  Wdrożenie i wykonanie: Ostatecznym etapem jest wdrożenie i wykonanie rozwiązania w praktyce. Po udanych testach laboratoryjnych oraz w skali półtechnicznej reagent chemiczny zostaje wprowadzany do stałego zastosowania u klienta. W fazie tej wykonywane prace związane są z dostosowaniem produktu po jego wstępnej weryfikacji pod kątem potrzeb klienta. Nadzór technologiczny nad aplikacją: (...).

Proces realizacji pojedynczego projektu badawczo-rozwojowego ma charakter złożony, wieloetapowy oraz długotrwały. Ze względu na konieczność przeprowadzenia analiz technologicznych, badań laboratoryjnych, testów półtechnicznych i przemysłowych, a także weryfikacji rozwiązań w warunkach rzeczywistych, prace nad jednym Projektem B+R mogą trwać nawet kilka lat.

Wnioskodawca zauważa, że realizowane Projekty:

1.  są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we wcześniejszej części wniosku przez pracowników posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;

2.  są dokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy (co wskazano poniżej);

3.  mają na celu tworzenie nowych lub ulepszonych produktów.

Wnioskodawca dla poszczególnych Projektów prowadzi ewidencję projektu, w której rejestruje: plan projektu i jego przebieg tzw. Karta Projektu, raporty, wyniki. Karta Projektu obejmuje: cel projektu (główny lub cele cząstkowe), przyjęte założenia badawcze, plany prowadzonych prac (nazwa, numer etapu, zakres prowadzonych prac, osiągnięte rezultaty, kamienie milowe i czas realizacji), skalę innowacji, harmonogram realizacji projektu i podejmowane działania, dane uczestników projektu i czas poświęcony przez nich na realizację danych działań, listę materiałów i surowców zużytych na projekt, listę środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w projekcie, koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz usług równorzędnych, koszty odpłatnego korzystania z aparatury oraz nabycie usług wykorzystywania aparatury badawczej, koszty uzyskania patentu, ochrony wzoru użytkowego lub przemysłowego, koszty zakupionego sprzętu specjalistycznego, niebędącego środkiem trwałym – wykorzystywanego w projekcie, zaangażowanie czasowe poszczególnych członków zespołu.

Z powyższej ewidencji wynika, jaka część czasu pracy poszczególnych pracowników poświęcona była na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w pracach projektowych.

Wnioskodawca na podstawie prowadzonej ewidencji prac jest w stanie wyraźnie wyodrębnić część twórczą pracy nad Projektami od części wdrożeniowej i serwisowej, jeżeli takie występują w ramach realizacji Projektu. Wobec czego do prac uznawanych jako możliwe do zaliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowych nie są zaliczane te części pracy nad projektem, które obejmują:

1.  rutynowe i okresowe zmiany,

2.  czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,

3.  produkcji komercyjnej,

4.  bieżącej operacyjnej działalności gospodarczej,

5.  działalności wspomagającej i pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R.

Ewidencja prowadzona jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych, a zaangażowanie czasowe poszczególnych osób w Projekty realizowane przez Wnioskodawcę może być wyrażone zarówno w wartościach procentowych jak i godzinowych. Przy czym ewidencja ta, nie jest typową ewidencją godzinową i nie zawiera informacji o poszczególnych czynnościach wykonanych w danej jednostce czasowej przez konkretnego pracownika.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 Ustawy o PIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami. Wnioskodawca zgodnie z art. 24a ust. 1 prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120 z późn. zm., dalej: ustawa o rachunkowości), w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z kolei stosownie do art. 24a ust. 1b Ustawy o PIT podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e Ustawy o PIT, są obowiązani w ewidencji, o której mowa powyżej, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej. Wyodrębnienia można dokonać tworząc np. konta analityczne lub też pozaksięgowo, w ramach ewidencji pomocniczych, zależnie od rozwiązań przyjętych przez jednostkę. Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca zamierza skorzystać za okresy, w których księgi rachunkowe zostały zamknięte posiada ewidencję w ramach ewidencji pomocniczej, prowadzonej zarówno przy wykorzystaniu narzędzi (oprogramowania) pakietu MS Office lub ewidencji pozabilansowej.

Wnioskodawca poniósł w związku z prowadzoną działalnością w ramach Projektów wydatki – głównie koszty wynagrodzeń, jak również koszty amortyzacji sprzętów wykorzystywanych do prac oraz koszty materiałów.

Wydatki ponoszone na realizację Projektów można zaliczyć do jednej z następujących kategorii:

1.  Wynagrodzenia na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umów o pracę, stanowiące należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 163 z późn. zm. w brzmieniu na dzień 31.12.2020, 31.12.2021 oraz 31.12.2022, dalej Ustawy o PIT) lub umów cywilnoprawnych, o których mowa w 13 pkt 8 lit. a wymienionej ustawy, a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 350, w brzmieniu na dzień 31.12.2020, 31.12.2021 oraz 31.12.2022, dalej ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych), których podstawą wymiaru są przychody podatkowe pracowników, finansowane przez Wnioskodawcę. Na powyższe koszty składają się należności poniesione przez pracodawcę z tytułu zatrudnienia pracowników, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Kwalifikowane są:

a.  wynagrodzenie zasadnicze,

b.  koszty składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe w części finansowanej przez pracodawcę),

c.   premie,

d.  urlopy,

e.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy – zwolnienia lekarskiego,

f.    diety i inne należności za czas podróży służbowych, w tym wszelkie wydatki związane z podróżami służbowymi technologów w celu wykonywania testów nowych aplikacji oraz nadzoru i ulepszeń nad istniejącymi aplikacjami (np. paliwo, hotele, przejazdy autostradami),

g.  koszty pracowniczych badań lekarskich,

h.  szkolenia, studia sfinansowane przez pracodawcę,

i.    obowiązkowe i dodatkowe składki na PPK finansowane przez pracodawcę,

j.    inne koszty związane z zatrudnieniem pracownika, przez które jednostka rozumie:

·      wyposażenie w odzież ochronną,

·      sprzęt BHP,

·      koszty związane z zakupem i wyposażeniem stanowiska pracy, w tym: telefony służbowe, komputery i laptopy służbowe, samochody służbowe,

·      bonusy i nagrody.

Odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej nie podlegają składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Podstawą do kalkulacji kosztów osobowych jest prowadzona co miesiąc ewidencja czasu pracy poświęconego na działalność badawczo-rozwojową. Zarówno wydatki pracownicze, jak i składki, zaliczane są przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca wskazuje, iż do kosztów z tytułu zatrudnienia pracowników prowadzących prace badawczo-rozwojowe nie będą wchodzić wynagrodzenia za czas, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej a z realizacją rutynowych działań.

W przypadku pracowników częściowo wykonujących prace badawczo-rozwojowe, ewidencja czasu pracy prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala na jasne i bezsprzeczne ustalenie, ile godzin w danym miesiącu poświęcił konkretny pracownik na działalność w zakresie B+R, a ile na inne zadania, które nie są związane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową.

2.  Wydatki na nabycie materiałów wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, licencji oraz koszt nabycia wyrobów konkurencyjnych. Odnośnie powyższej litery Wnioskodawca wskazuje, iż kategoria ta obejmuje wydatki na zakup materiałów bezpośrednio zużytych do działalności badawczo-rozwojowej. W przypadku materiałów lub surowców wykorzystywanych nie tylko do działalności badawczo-rozwojowej, podatnik ma możliwość rozliczenia wyłącznie tej części kosztów, która jest związana z działaniami badawczo-rozwojowymi. Przykładami takich materiałów są:

a.  materiały i surowce używane do produkcji innowacyjnych mieszanek (...),

b.  materiały do budowy (...),

c.   drobny sprzęt laboratoryjny,

d.  koszty oprogramowania narzędziowego wykorzystywanego do produkcji bieżącej oraz badań B+R, koszty zakupu i utrzymania infrastruktury informatycznej firmy (serwer usług, magazyn danych, serwer licencji) oraz koszy energii elektrycznej zużytej przez urządzenia stosowane przy pracach B+R.

3.  Wydatki na nabycie usług niezbędnych do realizacji działalności badawczo-rozwojowej nabywanych od podmiotów zewnętrznych, w tym usługi badań laboratoryjnych w zakresie, którego jednostka nie może sama wykonać. Wydatki na certyfikację wyrobu tj. usługa badania wyrobu przez jednostkę certyfikującą, wynagrodzenie pomocnika w takim procesie, pośrednika pomiędzy spółką i laboratoriami, wystawiającego fakturę za świadczone usługi. Nadmienić należy, iż nie wszystkie reagenty wymagają uzyskania certyfikacji. Wnioskodawca ponosi koszty uzyskania certyfikatów, atestów np. PZH lub pozwoleń na wprowadzenie substancji do obrotu.

4.  Wydatki z tytułu odpisów amortyzacyjnych urządzeń będących środkami trwałymi wykorzystywanymi w realizacji Projektu. Dla celów realizacji Projektów Wnioskodawca dokonał zakupu:

a.  sprzętu laboratoryjnego: urządzeń pomiarowych (Ph-metry, mętnościomierze, flokulatory itp.), oraz drobnego sprzętu laboratoryjnego,

b.  zbiorniki do magazynowania (...),

c.   reaktory chemiczne o pojemności 1 m3 oraz większe, które będą wykorzystywane w procesie produkcji substancji chemicznych, do przeprowadzania reakcji chemicznych między substancjami. Reaktor umożliwi kontrolę temperatury, ciśnienia i innych parametrów, które wpływają na przebieg reakcji.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Projektów nie zostały Przedsiębiorcy zwrócone w jakiekolwiek formie, w szczególności nie zostały sfinansowane dotacją. Wszystkie opisane wyżej wydatki Wnioskodawca zalicza do kosztów uzyskania przychodu.

Wnioskodawca nie posiadał, nie posiada i nie zamierza posiadać statusu centrum badawczo- rozwojowego, o którym mowa w art. 17 Ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2474). Nie otrzymał i nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na wynagrodzenia pracowników, materiałów, surowców i narzędzi oraz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji Projektów.

Wszystkie opisane wyżej wydatki Przedsiębiorca zalicza do kosztów uzyskania przychodu. Wnioskodawca rozważa skorzystanie z ulgi B+R w odniesieniu do lat podatkowych 2020-2022.

W uzupełnieniu wniosku z 30 marca 2026 r. Wnioskodawca nadmienia, że opis stanu faktycznego dotyczy zindywidualizowanych Projektów badawczo-rozwojowych realizowanych w latach 2020–2022, obejmujących opracowywanie nowych oraz istotnie ulepszonych produktów i procesów technologicznych w obszarze gospodarki (...) oraz procesów chemicznych. Opracowane innowacyjne produkty to specjalistyczne reagenty chemiczne stosowane w procesach (...), parametry procesu są każdorazowo optymalizowane. Wnioskodawca koncentruje się na rozwiązaniach proekologicznych, ukierunkowanych na zwiększenie efektywności procesów przy jednoczesnym (...).

Zakres realizowanych Projektów obejmował w szczególności:

·      Innowacje produktowe (opracowanie nowych środków chemicznych):

–    tworzenie nowych formulacji (...) wykorzystywanych w (...) oraz procesach technologicznych,

–    modyfikację i ulepszanie istniejących mieszanek chemicznych w celu zwiększenia ich skuteczności, stabilności oraz efektywności kosztowej,

–    opracowywanie produktów o ograniczonym wpływie na środowisko oraz dostosowanych do specyficznych warunków technologicznych klientów.

·      Innowacje procesowe (opracowanie nowych procedur technologicznych):

–    tworzenie i optymalizacja procedur (...) ,

–    opracowywanie nowych metod (...),

–    optymalizacja parametrów procesowych (…),

–    rozwój procedur zwiększających efektywność procesów technologicznych, w tym ich wydajność, stabilność oraz ekonomiczność.

Wszystkie prace prowadzone w ramach poszczególnych projektów są wyrazem własnej twórczości intelektualnej zespołu, mają charakter kreatywny i nowatorski, a ich celem jest stworzenie nowych, oryginalnych rozwiązań, które nie były dotychczas stosowane w działalności. Projekty są realizowane w sposób systematyczny, zgodnie z przyjętym harmonogramem i metodyką zarządzania projektami B+R. Każdy projekt zakłada osiągnięcie określonych, innowacyjnych rezultatów, a ich wdrożenie wiąże się z istotnym zwiększeniem zasobów wiedzy oraz możliwością wykorzystania tych rozwiązań w praktyce gospodarczej. Prace nie mają charakteru odtwórczego ani rutynowego, lecz są nastawione na opracowanie rozwiązań o cechach oryginalności i nowości w skali działalności firmy.

Wnioskodawca prowadzi projekty badawczo-rozwojowe w zakresie opracowania produktów (...).

Opracowane rozwiązania opierają się na zastosowaniu innowacyjnych preparatów przeznaczonych zarówno do (...).

Na tle tradycyjnych metod produkty wyróżniają się wysoką skutecznością działania oraz możliwością uzyskania lepszych parametrów (...).

Innowacyjność rozwiązania polega również na(...).

Większość dostępnych na rynku rozwiązań koncentruje się na pojedynczych funkcjach technologicznych a ich zastosowanie często wymaga wykorzystania (...), co stanowi jego twórczy i innowacyjny charakter w rozumieniu działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca nie prowadzi badań podstawowych zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT. Działalność jego jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Podjęta przez niego działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów i procesów.

Celem Wnioskodawcy jest, aby Organ rozstrzygnął czy prace projektowe stanowią działalność B+R w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy prace projektowe mogą być uznane odpowiednio za badania aplikacyjne i prace rozwojowe zdefiniowane w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jako koszty pracownicze związane z uznaniem w zakresie kosztów kwalifikowanych w zakresie ulgi B+R podatnik wskazuje składniki wynagrodzenia:

–    wynagrodzenie zasadnicze,

–    wynagrodzenie za nadgodziny,

–    premie, bonusy i nagrody,

–    wynagrodzenie za czas urlopu wypoczynkowego,

–    wynagrodzenie za czas usprawiedliwionej nieobecności pracownika spowodowanej chorobą,

–    wynagrodzenie za niewykorzystany urlop,

–    diety i inne należności z tytułu podróży służbowej wykonywanych w ramach projektu badawczo-rozwojowego,

–    wpłata na Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako pracodawcę,

–    koszty składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe w części finansowanej przez pracodawcę),

–    wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe itp.)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty z tytułu diet i innych należności za czas podróży służbowych wypłacane pracownikom stanowią przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, jednak do wysokości określonej w przepisach wykonawczych korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 Ustawy o PIT. Należności te nie są traktowane jako wynagrodzenie za pracę, lecz jako inne świadczenia związane z pracą.

W konsekwencji, w części w jakiej podróże służbowe pozostają w bezpośrednim związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, wydatki te – jako element należności pracowniczych – mogą stanowić koszty kwalifikowane ulgi B+R.

Koszty pracowniczych badań lekarskich finansowanych przez pracodawcę, stanowią wydatki ponoszone w związku z realizacją obowiązków wynikających z przepisów prawa pracy, w szczególności art. 229 Kodeksu pracy, zgodnie z którym pracodawca jest zobowiązany do zapewnienia pracownikom badań wstępnych, okresowych oraz kontrolnych, a także do niedopuszczenia pracownika do pracy bez aktualnego orzeczenia lekarskiego.

W konsekwencji, wydatki te pozostają w bezpośrednim i funkcjonalnym związku z zatrudnieniem pracowników oraz z organizacją procesu pracy, stanowiąc element kosztów ponoszonych przez pracodawcę w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie, finansowanie badań lekarskich przez pracodawcę nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, gdyż świadczenie to realizowane jest w interesie pracodawcy, a jego celem jest wyłącznie spełnienie ustawowego warunku dopuszczenia pracownika do pracy.

Mając na uwadze powyższe, w zakresie w jakim pracownicy uczestniczą w realizacji prac badawczo-rozwojowych, koszty badań lekarskich stanowią element kosztów zatrudnienia pracowników, które – jako koszty pozostające w bezpośrednim związku z działalnością B+R – mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy o PIT, pod warunkiem ich odpowiedniego przypisania do działalności badawczo-rozwojowej na podstawie prowadzonej ewidencji.

Szkolenia, studia sfinansowane przez pracodawcę mogą stanowić przychód pracownika ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 PIT), chyba że są związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych wymaganych przez pracodawcę do wykonywania pracy na danym stanowisku – wówczas mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT. W konsekwencji mogą stanowić kosz kwalifikowany ulgi B+R w zakresie w jakim dotyczą działalności badawczo – rozwojowej.

Inne koszty związane z zatrudnieniem pracownika takie jak wyposażenie w odzież ochronną, sprzęt BHP oraz inne świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, korzystają ze zwolnienia (art. 21 ust. 1 pkt 11 PIT). Zapewnienie odzieży oraz sprzętu BHP jest ustawowym obowiązkiem pracodawcy wynikającym z Kodeksu pracy i innych ustaw związanym z zawartymi umowami o pracę i wykonywaniem pracy przez pracowników. W konsekwencji mogą stanowić koszt kwalifikowany ulgi B+R.

Koszty związane z zakupem i wyposażeniem stanowiska pracy (np. telefony służbowe, komputery) – co do zasady – nie stanowią przychodu pracownika, jeśli są wykorzystywane wyłącznie do celów służbowych w ustawowych limitach. Zgodnie z art. 26e ust 2 pkt 2a nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych mogą stanowić koszty kwalifikowane. Z zastrzeżeniem kosztów telefonu służbowego lub komputera może być kosztem kwalifikowanym w uldze B+R tylko jeśli sprzęt ten nie jest środkiem trwałym i ma charakter sprzętu specjalistycznego. W konsekwencji mogą stanowić koszt kwalifikowany w zakresie jakim są wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Bonusy i nagrody stanowią przychód ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 PIT). W konsekwencji mogą stanowić kosz kwalifikowany ulgi B+R.

Składki na PPK finansowane przez pracodawcę stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 PIT). W konsekwencji mogą stanowić kosz kwalifikowany ulgi B+R.

Wskazane świadczenia nie mieszczą się w zakresie art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o PIT, który dotyczy przychodów z działalności wykonywanej osobiście (np. umowy zlecenia, umowy o dzieło), a nie stosunku pracy.

Wszystkie powyższe świadczenia, jeśli są wypłacane pracownikom zatrudnionym na podstawie stosunku pracy, należy kwalifikować co do zasady jako przychód z art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.

Przez urlopy wskazane jako koszty pracownicze w kalkulacji ulgi B+R należy rozumieć ekwiwalent za niewykorzystany urlop, o którym mowa w art. 171 Kodeks Pracy. Wnioskodawca uwzględnia ten ekwiwalent w kalkulacji kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R.

Wnioskodawca do kalkulacji kosztów osobowych sporządzanych na podstawie miesięcznych ewidencji czasu pracy zamierza uznać składniki wynagrodzenia za czas urlopu.

Wnioskodawca wyjaśnia, że wykorzystanie surowców w ilościach „cysternowych” wynikało ze specyfiki prowadzonych prac badawczo-rozwojowych oraz charakteru testów prowadzonych w warunkach rzeczywistych. W szczególności:

(...)

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w procesach chemicznych występuje zależność wyników od skali prowadzonego procesu, co oznacza, że wyniki uzyskane w skali laboratoryjnej nie zawsze są tożsame z rezultatami osiąganymi w skali rzeczywistej. W szczególności:

–    przebieg reakcji chemicznych, kinetyka procesów oraz efektywność działania (...) mogą ulegać zmianie wraz ze wzrostem skali procesu,

–    przy zwiększeniu wolumenu mogą pojawić się inne zjawiska fizykochemiczne (np. związane z mieszaniem, transportem masy, czasem kontaktu czy warunkami przepływu),

–    rozwiązania skuteczne w skali laboratoryjnej wymagają weryfikacji i dostosowania w skali półtechnicznej i przemysłowej.

W konsekwencji, prowadzenie testów w każdej skali – w tym w skali rzeczywistej – było niezbędne dla prawidłowej realizacji prac badawczo-rozwojowych, a wykorzystanie większych, w tym „cysternowych”, ilości surowców stanowiło naturalny i konieczny element tych prac.

Wnioskodawca wyjaśnia, że koszty materiałów do budowy (...) pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. W szczególności:

(...)

Materiały do budowy (...) są zatem bezpośrednio zużywane w toku prac badawczo-rozwojowych i stanowią niezbędny element infrastruktury testowej wykorzystywanej do opracowania i weryfikacji nowych lub ulepszonych produktów i procesów. W konsekwencji wskazane wydatki pozostają w bezpośrednim związku z działalnością badawczo-rozwojową i – w zakresie, w jakim są wykorzystywane do realizacji Projektów B+R – stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Wnioskodawca wyjaśnia, że przez koszty „oprogramowania narzędziowego” należy rozumieć

zarówno:

–    odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych (licencji na program) – w przypadku, gdy licencje spełniają przesłanki uznania ich za wartości niematerialne i prawne, w szczególności, gdy okres ich użytkowania przekracza 1 rok,

jak również:

–    bieżące koszty opłat licencyjnych – w sytuacji, gdy licencje mają charakter czasowy (np. subskrypcyjny) i okres ich użytkowania jest krótszy niż rok, w związku z czym nie są ujmowane jako wartości niematerialne i prawne.

Wnioskodawca wskazuje, że charakter ujęcia księgowego danego wydatku uzależniony jest od warunków konkretnej licencji oraz przyjętych zasad rachunkowości.

Jednocześnie, niezależnie od sposobu ujęcia (amortyzacja lub koszt bezpośredni), wydatki te są ponoszone w związku z wykorzystaniem oprogramowania w działalności badawczo-rozwojowej (m.in. do analiz, modelowania procesów, opracowywania i testowania rozwiązań technologicznych).

W konsekwencji, w zakresie, w jakim oprogramowanie to jest wykorzystywane w działalności B+R:

–    odpisy amortyzacyjne mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o PIT,

–    natomiast bieżące opłaty licencyjne mogą stanowić koszty kwalifikowane jako koszty materiałów i surowców lub inne koszty bezpośrednio związane z działalnością B+R, zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o PIT.

Wnioskodawca wyjaśnia, że przez „drobny sprzęt laboratoryjny” należy rozumieć wyposażenie pomocnicze wykorzystywane w pracach badawczo-rozwojowych, które nie stanowi specjalistycznych urządzeń pomiarowych (takich jak np. pH-metry, mętnościomierze czy flokulatory), lecz służy bezpośrednio do prowadzenia badań, testów i analiz laboratoryjnych. Do tej kategorii zalicza się w szczególności:

–    szkło laboratoryjne (np. zlewki, kolby, cylindry miarowe, pipety, szalki, butelki),

–    drobne akcesoria pomiarowe i dozujące,

–    mieszadła laboratoryjne, statywy, uchwyty, bagietki,

–    naczynia i pojemniki do przygotowywania próbek oraz ich przechowywania,

–    odczynniki chemiczne,

–    materiały ochronne,

–    materiały filtracyjne,

–    środki do czyszczenia i dekontaminacji sprzętu laboratoryjnego,

–    drobne akcesoria do precyzyjnego odmierzania i transferu cieczy (np. strzykawki, końcówki do pipet),

–    materiały eksploatacyjne do urządzeń (np. elektrody, sondy),

–    drobne narzędzia laboratoryjne (np. łyżeczki),

–    materiały wskaźnikowe do analiz chemicznych (np. papierki wskaźnikowe pH),

–    odczynniki do kalibracji i kontroli jakości pomiarów,

–    materiały pomocnicze wykorzystywane w procesie przygotowania i prowadzenia testów.

Sprzęt ten jest wykorzystywany bezpośrednio w toku prac badawczo-rozwojowych, w szczególności na etapie badań laboratoryjnych oraz przygotowania i analizy próbek.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że „drobny sprzęt laboratoryjny” obejmuje elementy o niższej wartości jednostkowej, które – zgodnie z przyjętą praktyką rachunkową – nie są kwalifikowane jako środki trwałe, lecz stanowią wyposażenie zużywane w toku realizacji prac B+R. W konsekwencji wydatki na taki sprzęt – w zakresie, w jakim jest on wykorzystywany w działalności badawczo-rozwojowej – stanowi koszty bezpośrednio związane z realizacją prac B+R.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zbiorniki do magazynowania (...) oraz reaktory chemiczne były wykorzystywane przede wszystkim na potrzeby realizacji Projektów badawczo-rozwojowych.

Urządzenia te służyły w szczególności do:

–    przygotowywania i wytwarzania prototypowych mieszanek chemicznych,

–    prowadzenia testów reakcji chemicznych w kontrolowanych warunkach,

–    weryfikacji parametrów procesowych oraz optymalizacji składu opracowywanych produktów.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nie można wykluczyć incydentalnego wykorzystania tych urządzeń również do innych czynności związanych z działalnością gospodarczą. W związku z tym:

–    w przypadku wykorzystywania ich zarówno w działalności B+R, jak i poza nią, Wnioskodawca dokonuje odpowiedniego wyodrębnienia kosztów,

–    do kosztów kwalifikowanych zaliczana jest wyłącznie ta część kosztów (np. odpisów amortyzacyjnych), która odpowiada wykorzystaniu tych środków trwałych w działalności badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji wskazane środki trwałe są wykorzystywane w działalności B+R w zakresie istotnym i bezpośrednim, a koszty z nimi związane są ujmowane proporcjonalnie do stopnia ich wykorzystania w realizacji Projektów badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca wyjaśnia, że przez „infrastrukturę informatyczną” rozumie w szczególności:

–    serwery (w tym serwery usług i magazynowania danych),

–    komputery i laptopy wykorzystywane przez technologów i laborantów,

–    oprogramowanie systemowe i narzędziowe wspierające analizę danych, modelowanie procesów oraz dokumentowanie prac B+R,

–    elementy infrastruktury sieciowej i środowiska IT niezbędne do przetwarzania i archiwizacji danych.

Związek tej infrastruktury z Projektami badawczo-rozwojowymi polega na tym, że jest ona wykorzystywana bezpośrednio w toku realizacji prac B+R, w szczególności do:

­  analizy wyników badań laboratoryjnych i testów terenowych,

­  modelowania i optymalizacji procesów chemicznych,

­  opracowywania koncepcji nowych produktów i procedur technologicznych,

­  gromadzenia, przetwarzania i archiwizacji danych projektowych oraz dokumentacji B+R.

Wnioskodawca wskazuje, że w zależności od charakteru danego składnika infrastruktury:

–    część z nich stanowi środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne – w takim przypadku kosztem są odpisy amortyzacyjne,

–    natomiast część stanowi wyposażenie lub usługi (np. utrzymanie infrastruktury, dostęp do zasobów IT), które są ujmowane bezpośrednio w kosztach.

W konsekwencji, w zakresie, w jakim infrastruktura informatyczna jest wykorzystywana w działalności badawczo-rozwojowej:

–    odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 26e ust. 3 ustawy o PIT,

–    natomiast pozostałe wydatki stanowią koszty bezpośrednio związane z działalnością B+R i mogą być kwalifikowane zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o PIT – w odpowiedniej proporcji.

Wnioskodawca wyjaśnia, że przez koszty utrzymania infrastruktury informatycznej rozumie wydatki ponoszone na zapewnienie bieżącego funkcjonowania narzędzi i zasobów IT wykorzystywanych przy realizacji Projektów badawczo-rozwojowych.

Do kosztów tych zaliczają się w szczególności:

–    opłaty za utrzymanie serwerów i przestrzeni do przechowywania danych,

–    koszty dostępu do systemów i środowisk informatycznych wykorzystywanych do gromadzenia, przetwarzania i archiwizacji danych projektowych,

–    koszty utrzymania licencji oprogramowania wykorzystywanego w pracach B+R,

–    koszty usług informatycznych związanych z zapewnieniem sprawności i ciągłości działania wykorzystywanej infrastruktury.

Koszty te pozostają w związku z Projektami będącymi przedmiotem wniosku, ponieważ infrastruktura informatyczna była wykorzystywana m.in. do:

–    dokumentowania przebiegu prac badawczo-rozwojowych,

–    zapisywania i archiwizacji wyników badań laboratoryjnych oraz testów prowadzonych w warunkach rzeczywistych,

–    analizy danych procesowych i porównywania wyników testów,

–    opracowywania i weryfikacji założeń technologicznych oraz parametrów badanych rozwiązań.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że chodzi o koszty utrzymania tej części infrastruktury informatycznej, która była faktycznie wykorzystywana na potrzeby realizacji prac badawczo-rozwojowych, a nie o ogólne koszty administracyjne niezwiązane z Projektami B+R.

Przez „serwer usług” Wnioskodawca rozumie środowisko informatyczne służące do obsługi aplikacji i narzędzi wykorzystywanych przez pracowników w toku realizacji prac B+R. Serwer ten umożliwia m.in.:

–    przetwarzanie danych pochodzących z badań laboratoryjnych i testów terenowych,

–    korzystanie z oprogramowania wspierającego analizę wyników oraz modelowanie procesów,

–    bieżącą pracę zespołu technologów i laborantów nad danymi projektowymi.

Związek z działalnością B+R polega na tym, że serwer usług stanowi narzędzie niezbędne do prowadzenia analiz, opracowywania koncepcji oraz weryfikacji rozwiązań w ramach Projektów.

Przez „magazyn danych” Wnioskodawca rozumie system przechowywania danych (np. serwery plików, przestrzeń dyskowa), w którym gromadzone są dane powstające w toku prac B+R, w szczególności:

­  wyniki badań laboratoryjnych,

–    dane z testów prowadzonych w warunkach rzeczywistych,

–    dokumentacja projektowa, raporty i analizy.

Związek z działalnością B+R polega na tym, że magazyn danych umożliwia:

–    archiwizację wyników badań,

–    ich porównywanie w czasie,

–    wykorzystanie zgromadzonej wiedzy w kolejnych etapach prac lub w nowych Projektach.

Przez „serwer licencji” Wnioskodawca rozumie system zarządzania dostępem do oprogramowania wykorzystywanego przez pracowników, w tym technologów i laborantów, w ramach działalności B+R.

Serwer ten:

–    zarządza dostępem do narzędzi informatycznych (np. programów analitycznych, narzędzi do modelowania procesów),

–    umożliwia legalne i równoczesne korzystanie z oprogramowania przez wielu użytkowników,

–    zapewnia ciągłość pracy z wykorzystaniem specjalistycznych narzędzi.

Związek z działalnością B+R polega na tym, że bez dostępu do wskazanego oprogramowania nie byłoby możliwe prowadzenie analiz, opracowywanie rozwiązań oraz weryfikacja efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca wyjaśnia, że przez „koszty badań B+R” oraz „wydatki na nabycie usług niezbędnych do realizacji działalności badawczo-rozwojowej nabywanych od podmiotów zewnętrznych” rozumie koszty usług wykorzystywanych bezpośrednio w realizacji Projektów badawczo-rozwojowych.

Do kategorii tej zaliczają się w szczególności:

–    usługi badań laboratoryjnych wykonywanych przez podmioty zewnętrzne w zakresie, w jakim Wnioskodawca nie posiada możliwości ich przeprowadzenia we własnym zakresie,

–    usługi testów specjalistycznych, analiz chemicznych oraz badań właściwości fizykochemicznych,

–    usługi certyfikacyjne (np. uzyskanie atestów, dopuszczeń, badań jakościowych wymaganych dla wdrożenia produktu),

–    usługi doradcze i eksperckie wspierające opracowanie lub weryfikację rozwiązań technologicznych.

Wnioskodawca wyjaśnia, że wskazane wydatki nie ograniczają się wyłącznie do usług świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–8 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W praktyce usługi te mogą być nabywane również od innych wyspecjalizowanych podmiotów (np. laboratoriów badawczych, jednostek certyfikujących, firm technologicznych), w zależności od charakteru projektu i dostępności usług na rynku.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że:

–    przypadku usług nabywanych od podmiotów wskazanych w art. 7 ust. 1 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, wydatki te mogą stanowić koszty kwalifikowane wprost na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT,

–    natomiast w pozostałym zakresie wydatki te nie stanowią kosztu kwalifikowanego związanego z realizacją działalności badawczo-rozwojowej i nie są kwalifikowane przez Wnioskodawcę jako ulga badawczo -rozwojowa.

Wnioskodawca wskazuje, że wniosek dotyczy następujących środków trwałych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej:

1.  Sprzęt laboratoryjny, w tym w szczególności:

–    urządzenia pomiarowe (np. pH-metry, mętnościomierze),

–    flokulatory,

–    inne urządzenia wykorzystywane do prowadzenia badań i analiz laboratoryjnych,

2.  Reaktory chemiczne (o różnych pojemnościach), wykorzystywane do prowadzenia reakcji chemicznych oraz opracowywania nowych formulacji (...),

3.  Zbiorniki do magazynowania (...), wykorzystywane w trakcie testów oraz przygotowywania mieszanek chemicznych,

4.  Infrastruktura informatyczna, w tym w szczególności:

–    serwery (usług, danych, licencji),

–    komputery i laptopy oraz sprzęt laboratoryjny wykorzystywany przez technologów i laborantów.

Związek środków trwałych z działalnością B+R

Wszystkie wskazane powyżej środki trwałe są wykorzystywane w realizacji Projektów badawczo-rozwojowych, w szczególności do:

–    prowadzenia badań laboratoryjnych i testów nowych lub ulepszonych (...),

–    opracowywania i wytwarzania prototypowych mieszanek chemicznych,

–    przeprowadzania reakcji chemicznych w kontrolowanych warunkach,

–    testowania rozwiązań w skali laboratoryjnej, półtechnicznej oraz rzeczywistej,

–    analizy wyników badań oraz optymalizacji procesów technologicznych,

–    dokumentowania i przetwarzania danych projektowych.

Środki te stanowią niezbędną infrastrukturę techniczną umożliwiającą prowadzenie prac badawczo-rozwojowych, a ich wykorzystanie pozostaje w bezpośrednim związku z opracowywaniem nowych lub ulepszonych produktów oraz procesów technologicznych.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku wykorzystywania poszczególnych środków trwałych również do innych celów niż działalność B+R, do kosztów kwalifikowanych zaliczana jest wyłącznie ta część odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada ich wykorzystaniu w działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wyjaśnia, że środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wskazane we wniosku były wykorzystywane zarówno w działalności badawczo-rozwojowej, jak i w pozostałej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Wnioskodawca wskazuje, że:

–    w przypadku wykorzystywania tych składników majątku również poza działalnością B+R, dokonuje wyodrębnienia zakresu ich wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej,

–    do kosztów kwalifikowanych zalicza wyłącznie tę część odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wykorzystaniu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w realizacji Projektów będących przedmiotem wniosku.

Tym samym Wnioskodawca uwzględnia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej jedynie proporcjonalną część kosztów, pozostającą w bezpośrednim związku z działalnością badawczo-rozwojową.

Podatnik w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą opodatkowany jest podatkiem liniowym. Również w okresach historycznych tj. 2020-2022.

W uzupełnieniu wniosku z 16 kwietnia 2026 r. Wnioskodawca nadmienia, że zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm. – dalej: ustawa o PIT), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie badań naukowych, w myśl art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, obejmuje:

a)  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b)  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, badania podstawowe są rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

W myśl art. 4 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, badania aplikacyjne są rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pojęcie prac rozwojowych, zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Jak stanowi art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji prac badawczo-rozwojowych wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób.

Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Kluczowe jest również, zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje takie rodzaje aktywności, jak: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego produktu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wy-tworzenie nowych lub znacząco ulepszonych preparatów oraz technologii ich stosowania.

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów dostosowanych do konkretnych potrzeb klientów. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do ww. regulacji, Projekty realizowane przez Wnioskodawcę nie mieszczą się w przywołanej wyżej definicji badań naukowych zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, które mają w szczególności charakter abstrakcyjny i nie są ukierunkowane na konkretne zastosowanie ich wyników.

Projekty realizowane przez Wnioskodawcę należy natomiast kwalifikować jako prace rozwojowe w myśl art. 5a pkt 40 ustawy o PIT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Projekty:

–    nastawione są przede wszystkim na opracowywanie nowych oraz ulepszonych produktów,

–    mają charakter innowacyjny i twórczy,

–    realizowane są w sposób systematyczny,

–    mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie już posiadanych zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tym samym prowadzone przez Wnioskodawcę prace projektowe, zdaniem Wnioskodawcy, spełniają przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w zakresie prac rozwojowych, ponieważ polegają przede wszystkim na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu oraz wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym z zakresu chemii, technologii (...) oraz inżynierii procesowej, w celu tworzenia nowych lub ulepszonych produktów i rozwiązań.

Działania te nie są ukierunkowane na prowadzenie badań naukowych (w rozumieniu badań podstawowych lub aplikacyjnych), lecz na praktyczne zastosowanie już istniejącej wiedzy i jej twórcze rozwijanie w ramach działalności przedsiębiorstwa. Efektem prac jest opracowanie nowych lub znacząco ulepszonych preparatów oraz technologii ich stosowania, dostosowanych do konkretnych potrzeb klientów.

Jednocześnie, realizowane Projekty nie mają charakteru rutynowego i nie stanowią okresowych zmian.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy wypełniają one definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Wnioskodawca wskazuje, że nie oczekuje rozstrzygnięcia polegającego na kwalifikacji działalności jako obejmującej zarówno badania aplikacyjne, jak i prace rozwojowe. Intencją Wnioskodawcy było przedstawienie stanu faktycznego, z którego wynika, że prowadzona działalność mieści się w zakresie prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W ramach realizowanych projektów nie były prowadzone badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, ponieważ działalność nie obejmowała pozyskiwania nowej wiedzy o charakterze badawczym. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegały na wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności oraz jej praktycznym zastosowaniu do projektowania i tworzenia nowych lub ulepszonych produktów.

W konsekwencji Wnioskodawca nie identyfikuje w realizowanych projektach etapu badań aplikacyjnych, a działalność ma charakter wyłącznie prac rozwojowych.

Wnioskodawca wyjaśnia, że przed rozpoczęciem realizacji Projektów będących przedmiotem wniosku dysponował specjalistyczną wiedzą oraz doświadczeniem w szczególności w zakresie:

–    technologii (...),

–    chemii procesowej i środowiskowej,

–    doboru i stosowania (...),

–    analizy i optymalizacji procesów technologicznych,

–    praktycznego funkcjonowania (...).

Wskazana wiedza pochodziła zarówno z doświadczenia zawodowego, jak i z analizy dostępnych rozwiązań rynkowych oraz dokumentacji technicznej.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe zasoby wiedzy były wykorzystywane oraz rozwijane w ramach realizowanych Projektów badawczo-rozwojowych. Projekty polegały na twórczym wykorzystaniu dostępnej wiedzy oraz jej modyfikacji w celu opracowania nowych lub ulepszonych produktów i procesów technologicznych.

W wyniku prowadzonych prac Wnioskodawca pozyskał nową wiedzę i umiejętności, w szczególności w zakresie:

–­  opracowywania nowych formulacji (...) i ich właściwości w różnych warunkach procesowych,

–­  zależności pomiędzy parametrami procesów technologicznych a skutecznością działania środków chemicznych,

–­  optymalizacji (...) w warunkach rzeczywistych,

–­  wpływu skali procesu na efektywność rozwiązań technologicznych,

­–  dostosowywania rozwiązań do indywidualnych warunków (...) klientów.

Pozyskana wiedza była następnie wykorzystywana w kolejnych Projektach, co pozwalało na:

–­  usprawnienie procesu opracowywania nowych produktów,

–­  zwiększenie skuteczności i stabilności rozwiązań,

–­  ograniczenie kosztów i zużycia (...),

–­  wprowadzanie istotnych ulepszeń w kolejnych produktach i procedurach technologicznych.

Wiedza rozwijana w ramach Projektów dotyczyła w szczególności następujących dziedzin:

–­  chemii (w tym chemii środowiskowej i technologicznej),

­–  inżynierii środowiska,

–­  technologii procesów (...),

–­  elementów fizyki procesów (np. przepływy, mieszanie, kinetyka procesów),

–­  w ograniczonym zakresie również analizy danych i modelowania procesów.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach każdego Projektu następowało łączenie i kształtowanie istniejącej wiedzy, w szczególności poprzez:

–­  zestawianie wiedzy teoretycznej z praktycznymi wynikami badań laboratoryjnych i testów terenowych,

–­  łączenie informacji o właściwościach różnych substancji chemicznych z wiedzą o przebiegu procesów technologicznych,

–­  dostosowywanie znanych rozwiązań do nowych, indywidualnych warunków technologicznych.

Efektem tego procesu było opracowanie nowych lub istotnie ulepszonych produktów (...) oraz procedur technologicznych, które nie stanowiły prostego odwzorowania istniejących rozwiązań, lecz były wynikiem twórczego przetworzenia i rozwinięcia posiadanej wiedzy.

Wnioskodawca wskazuje, że działalność w zakresie projektów opisanych we wniosku nie obejmowała badań aplikacyjnych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W ramach realizowanych projektów nie dochodziło do pozyskiwania nowej wiedzy o charakterze naukowym, lecz do wykorzystania, łączenia oraz rozwijania wiedzy już dostępnej, nabytej w toku dotychczasowej działalności oraz z ogólnodostępnych źródeł z dziedziny chemii.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegały na praktycznym zastosowaniu tej wiedzy w celu opracowania nowych lub ulepszonych produktów, procesów i rozwiązań technologicznych, dostosowanych do konkretnych potrzeb klientów.

W konsekwencji działalność ta miała charakter prac ukierunkowanych na wdrożenie i rozwój istniejącej wiedzy, a nie na jej zdobywanie, co oznacza, że nie spełniała przesłanek badań aplikacyjnych, natomiast odpowiada charakterystyce prac polegających na rozwijaniu i wykorzystaniu dostępnych zasobów wiedzy.

Wnioskodawca wskazuje, że działalność w zakresie projektów opisanych we wniosku obejmowała nabywanie wiedzy i umiejętności, zarówno w oparciu o doświadczenie zespołu, jak i poprzez analizę dostępnych źródeł wiedzy z zakresu technologii u(...). Zdobyta wiedza była następnie łączona i kształtowana poprzez opracowywanie nowych koncepcji preparatów, a także modyfikowanie ich składu oraz parametrów technologicznych.

W dalszej kolejności wiedza ta była wykorzystywana do projektowania oraz tworzenia nowych lub ulepszonych produktów i rozwiązań technologicznych. Prowadzone działania skutkowały powstawaniem rozwiązań, które w istotny sposób różniły się od wcześniej stosowanych w działalności Wnioskodawcy oraz były dostosowywane do indywidualnych potrzeb odbiorców.

Jednocześnie realizowane prace nie miały charakteru rutynowego ani okresowego, ponieważ nie polegały na wprowadzaniu standardowych i powtarzalnych zmian, lecz każdorazowo wymagały indywidualnego podejścia, opracowania nowych założeń oraz przeprowadzenia prac projektowych prowadzących do powstania nowych lub ulepszonych produktów.

Pytania

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prowadzona przez Przedsiębiorcę działalność, obejmująca fazy 1-3 Projektów przedstawione w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność B+R w rozumieniu art. 5a pkt. 38 Ustawą o PIT (dalej: „działalność B+R”), co uprawnia Wnioskodawcę do korzystania z ulgi B+R?

2.  Czy fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 24a ust. 1b Ustawy o PIT i tym samym uprawnia do skorzystania z ulgi B+R, tj. odliczenia, o którym mowa w art. 26e ust. 1 Ustawy o PIT?

3.  Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabywanych w związku z prowadzonymi pracami nad ulepszeniem produktów i wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 Ustawy o PIT?

4.  Czy pozostałe koszty, w tym zwłaszcza koszty materiałów i surowców oraz usług nabywanych od podmiotów zewnętrznych stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 i 2 Ustawy o PIT?

5.  Czy poniesione przez Wnioskodawcę, na rzecz pracowników zaangażowanych w realizację Projektu, tzw. „koszty pracownicze” w wartości zgodnej z opisaną metodologią opisane w stanie faktycznym stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 Ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1)

Zgodnie z art. 26e Ustawy o PIT podatnik uzyskujący przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Badania naukowe dzielą się na badania (art. 5a pkt 39 Ustawy o PIT):

1)  podstawowe – prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1571 w brzmieniu na dzień 31.12.2020, na dzień 31.12.2021 oraz na dzień 31.12.2022, zwaną dalej: ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce);

2)  aplikacyjne – prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (art. 4 ust. 2 pkt 2 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 5a pkt 38 ustawy o PIT w zw. z art. 4 ust. 3 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Przytoczone przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Kryteria te powinny być spełnione łącznie.

Dla potrzeb podatków dochodowych działalność badawczo-rozwojowa powinna:

a.  obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

b.  mieć twórczy charakter,

c.   być podejmowana w sposób systematyczny,

d.  być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tym samym, zgodnie z art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą (tj. nastawioną na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru) obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. prowadzoną w sposób uporządkowany, według pewnego systemu, mając określone cele, harmonogram, zasoby) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (w tym w celu projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Warto w tym miejscu odwołać się do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w Podręczniku Frascati. Podręcznik Frascati wskazuje, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku. Stosownie do treści Podręcznika Frascati, aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być:

a.  twórcza,

b.  nowatorska,

c.   metodyczna,

d.  nieprzewidywalna,

e.  możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, prace w ramach każdego z opisywanych Projektów spełnia definicję prac rozwojowych. Wnioskodawca podczas tworzenia każdego z opisanych rozwiązań nabywa, łączy i wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności, w tym zakresie wiedzy technicznej, elektroniki, chemii, fizyki, automatyki, materiałoznawstwa, informatyki oraz itp.

Wnioskodawca wskazuje, iż każdy z realizowanych Projektów posiada następujące cechy:

1. Nowatorskość i twórczość

Z ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej wprost wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Zgodnie ze słownikową definicją tego wyrażenia (Słownik Języka Polskiego PWN, https://sjp.pwn.pl), „twórczy” znaczy „mający na celu tworzenie”, „będący wynikiem tworzenia”. Z kolei, przez wyrażenie „tworzyć” należy rozumieć „powodować po-wstanie czegoś”. Posłużenie się sformułowaniem „twórczości” wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to aktywność nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. W związku z po-wyższym, „twórczość” takiej działalności może się przejawiać opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań funkcjonujących u podatnika. Prace Przedsiębiorcy w ramach Projektów mają niewątpliwie charakter twórczy. W realizację Projektów zaangażowani są specjaliści, którzy na podstawie posiadanej wiedzy i umiejętności tworzyli nowe rozwiązania, niewystępujące wcześniej w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. Pomimo istnienia wymagań technicznych, których zadaniem jest ujednolicenie na poziomie technicznym oferowanych na rynku analogicznych produktów, prace wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy wymagały kreatywnego podejścia, nie są wykonywane na schematach, lecz każdorazowo wymagają dokonywania rozwiązań koncepcyjnych pozwalających na realizację danego Projektu.

Prace w ramach projektów wymagają m.in. podjęcia następujących kroków:

–­  opracowania koncepcji rozwiązania w oparciu o posiadaną wiedzę;

–  zaprojektowania poszczególnych elementów składowych rozwiązania;

–­  weryfikacji koncepcji i testowania.

Żadne z powyższych działań nie stanowi działań ruty-nowych i powtarzalnych, w szczególności nie dotyczy utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań.

Należy zwrócić uwagę, iż każdy z projektów jest innowacyjny na poziomie Wnioskodawcy.

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.

Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot.

Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Twórczy charakter prac może przejawiać się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Twórczy charakter prac to między innymi opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidacje nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony.

Twórczym charakterem prac może być w szczególności także opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Jak podaje Podręcznik Frascati, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Z zakresu działalności badawczo-rozwojowej należy więc wyłączyć działalność o charakterze rutynowym, można natomiast włączyć do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań.

Dodatkowo każdorazowe dostosowanie produktu do indywidualnych potrzeb klienta będzie zmierzać do stworzenia wcześniej nigdzie niespotykanego (innowacyjnego) rozwiązania.

Takie stanowisko ma swoje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej DKIS) z dnia 2 listopada 2022 roku, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.480.2022.1.IZ, w której główną działalnością wnioskodawcy było tworzenie spersonalizowanych opakowań tekturowych dla swoich klientów.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że Projekty B+R, o których mowa we wniosku, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT. Wnioskodawca systematycznie prowadzi działania ukierunkowane na wprowadzenie nowych produktów bądź ulepszenie już funkcjonujących (będących w sprzedaży), oferowanych klientom rozwiązań. Celem działań Wnioskodawcy jest również zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Pomimo tego, iż każdy z projektów musi spełniać wiele minimalnych wymogów odgórnie narzuconych, to stanowią one rozwiązania innowacyjne.

Zgodnie z interpretacją DKIS z 4 grudnia 2017 roku, sygn. akt 0111-KDIB1- 3.4010.260.2017.3.APO: „Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „innowacyjność” nie został bezpośrednio zdefiniowany w ww. ustawie. Tym samym, zgodnie z definicją zamieszczoną w Słowniku PWN (https://sjp.pwn.pl/slownik/) „innowacyjność oznacza, wprowadzenie czegoś nowego; też: rzecz nowo wprowadzona”. Zatem wskazać należy, że innowacja jest to każda zmiana, która coś ulepsza, daje nową jakość lub pozwala stworzyć nowy produkt, usługę bądź nową jakość. Może to być zmiana radykalna, dająca zupełnie nowy produkt, ale również cząstkowa, prowadzona do udoskonalenia produktu. Dlatego też definicja tego słowa jest bardzo szeroka.”

Ze względu na fakt, że Wnioskodawca tworząc całkowicie nowe rozwiązanie lub takie, które ulepsza już istniejące, jego zdaniem podejmowane działania są twórcze i nowatorskie.

2. Metodyczność

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach ta-kich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Prace w każdym z Projektów realizowane były w sposób metodyczny, uporządkowany, systematyczny, o czym świadczy m.in. podział procesu ulepszania każdego produktu (w ramach Projektu) na poszczególne etapy wskazane w opisie zdarzenia faktycznego, tj.:

–­  opracowanie koncepcji projektów w oparciu o posiadaną wiedzę, w tym zapoznanie się z wymaganiami zarówno obligatoryjnymi jak i fakultatywnymi wskazanymi przez krajowe oraz unijne wymogi,

–­  zaprojektowanie rozwiązania, w oparciu o ww. wymogi oraz fakt, iż rozwiązanie musi uzyskać pozytywną ocenę w zakresie przydatności jego zastosowania (co zostanie dokładniej opisane w dalszej części wniosku),

–­  weryfikacja koncepcji oraz testowanie rozwiązania.

Wszelkie działania, stanowią logiczną i nierozłączną całość oraz są podejmowane do realizacji założonego celu – wytworzenia nowatorskich rozwiązań. Prace były prowadzone w sposób ciągły, nie incydentalny, według harmonogramu prac projektowych, uwzględniającego czas realizacji

Projektu na bazie przyjętej metodologii oraz wyznaczonych przez zespół kamieni milowych dla poszczególnych etapów. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, prace w ramach Projektów były prowadzone w sposób metodyczny.

3. Nieprzewidywalność

Prowadzone prace w ramach projektów charakteryzowały się niepewnością badawczą i nieprzewidywalnością. Przystępując do prac nad każdym z projektów nie ma pewności co do jego rezultatu oraz przyjętej metodologii realizacji procesu (m.in. co do czasu, kosztów potrzebnych do osiągnięcia oczekiwanych wyników). Oznacza to, że cały proces wiąże się z niepewnością badawczą, która charakterystyczna jest dla prowadzenia prac B+R. Tworząc nowe rozwiązania pracownicy Wnioskodawcy stają przed koniecznością zmierzenia się z sytuacją, w której w danym obszarze brakuje określonych informacji, niezbędnych do stworzenia nowego lub ulepszonego rozwiązania. Pomimo posiadania wymagań dotyczących rozwiązań, po stronie Wnioskodawcy występuje niepewność dotycząca tego, czy rozwiązanie przyjęte przez Przedsiębiorcę jest właściwe i czy prace zakończą się sukcesem. W konsekwencji należy stwierdzić, iż na każdym etapie prac pojawia się niepewność dotycząca tego, czy dany projekt zakończy się powodzeniem.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca mierzył się z wieloma problemami i niepewnościami badawczymi podczas tworzenia Projektów, w tym:

–­  ze względu na rygorystyczny proces dopuszczania nowego rozwiązania na rynek, produkt musi być wielokrotnie testowany wewnętrznie (przez Wnioskodawcę),

­–  przedsiębiorca tworząc rozwiązania, musi mieć na uwadze, że każdy z licznych obowiązkowych wymogów musi zostać spełniony. Należy również zwrócić szczególną uwagę, iż w przypadku, gdy nawet dana część rozwiązania nie spełni wymogu (np. przez swoją wadliwość), wtedy całościowa ocena projektu będzie negatywna;

–­  kolejnym problemem z jakim musi zmierzyć się Wnioskodawca jest konieczność osiągnięcia tzw. przydatności danego rozwiązania. Jest to najważniejsze kryterium do stwierdzenia czy dane rozwiązanie oferowane przez konkretny podmiot będzie bardziej innowacyjne od rozwiązania, wykorzystywanego obecnie przez potencjalnego klienta. Dodatkowo, ze względu na fakt, iż rozwiązania są projektowane oraz dostosowywane pod indywidualnego klienta, pojawia się również nieprzewidywalność w zakresie rozwinięcia danego systemu pod indywidualne wymogi klienta;

–­  możliwość przeniesienia lub odtworzenia (w tym zwiększenie zasobów wiedzy i ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań).

Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace w ramach Projektów są odpowiednio dokumentowane, a nowa wiedza, powstała w trakcie odpowiednich badań lub opracowywania nowych koncepcji, jest następnie wykorzystywana do tworzenia nowych rozwiązań.

W przypadku opracowania funkcjonalności o niezadowalających cechach i właściwościach, informacja taka stanowi również nową wiedzę. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona działalność polegająca na opracowaniu produktów, w ramach projektów, o których mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ust. 1 w zw. z art. 5a pkt 38-39 Ustawy o PIT, gdyż spełnione są przesłanki określone w art. 5a pkt 38-39 Ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy prowadzona przez Przedsiębiorcę działalność, obejmująca fazy 1-3 Projektów, przedstawione w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność B+R w rozumieniu art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT (dalej: działalność B+R), co uprawnia Wnioskodawcę do korzystania z ulgi B+R.

Ad 2)

Dla określenia możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, istotne będzie prowadzenie działalności, która spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu Ustawy o PIT oraz posiadanie wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych. Odnosząc się zatem do sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej stwierdzić należy, że przepisy Ustawy o PIT nie wskazują w jakiej formie powinno zostać dokonane wyodrębnienie, o którym mowa w art. 24a ust. 1b Ustawy o PIT. Przedmiotowe przepisy nie określają również minimalnych wymagań, jakie powinno spełniać narzędzie, które służy wyodrębnieniu wydatków poniesionych w związku z działalnością badawczo-rozwojową. Wskazać jedynie należy, że przedmiotowe wyodrębnienie powinno być dokonane w taki sposób, aby umożliwić wykazanie w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych w odpowiedniej wysokości.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 24a ust. 1b Ustawy o PIT i tym samym uprawnia do skorzystania z ulgi B+R, tj. odliczenia, o którym mowa w art. 26e ust. 1 Ustawy o PIT należy uznać za prawidłowe. Jak wynika z treści przywołanych wyżej norm prawnych, ustawodawca nakłada obowiązek prowadzenia ewidencji kosztów kwalifikowanych, nie wskazując jednocześnie sposobu prowadzenia ewidencji. Ponadto, podatnik może odliczyć tylko te koszty pracownicze, które faktycznie zostały poniesione na działalność B+R. Z tego względu, istotną rolę odgrywa m.in. prowadzenie dokładnej ewidencji czasu pracy.

Jak to zostało przedstawione, Wnioskodawca prowadzi ewidencję. Prowadzona przez Przedsiębiorcę ewidencja pozwala na wyodrębnienie kosztów pracowniczych poniesionych na realizację Projektów oraz kosztów pracowniczych poniesionych na inny rodzaj działalności. Wyodrębnienie kosztów polega na wskazaniu z imienia i nazwiska pracowników wyznaczonych do pracy przy konkretnym Projekcie, zaewidencjonowaniu liczby godzin jakie poświęcili na ten Projekt w skali miesiąca oraz wskazaniu kosztów pracownika oraz pracodawcy. Ewidencja pozwala na obliczenie w skali miesiąca liczby godzin poświęconych przez pracowników na dany Projekt oraz inne czynności, a przez to wyliczenia odrębnych kosztów pracowniczych oraz odpowiedniej proporcji składek na ubezpieczenie odprowadzanych od wynagrodzenia należnego na realizację Projektu. Ponadto, jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca poniósł koszty na nabycie materiałów i surowców, w celu zrealizowania Projektu oraz dysponuje ich wyodrębnianym wykazem sporządzonym za pomocą pakietu MS Office lub ewidencji pozabilansowej, zawierające zestawienie faktur VAT, które to faktury dokumentują nabycie poszczególnych pozycji przez Wnioskodawcę.

Stosownie do art. 24a ust. 1 Ustawy o PIT podatnicy są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o PIT w sposób przewidziany z ustawą o rachunkowości. Przy czym, w myśl art. 24a ust. 1b Ustawy o PIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e Ustawy o PIT, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Z kolei, w myśl art. 13 ust. 1 Ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

1.  dziennik,

2.  księgę główną,

3.  księgi pomocnicze,

4.  zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych,

5.  wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o rachunkowości, konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Prowadzi się je w ujęciu systematycznym jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek (zbiorów kont), komputerowych zbiorów danych, uzgodniony z saldami i zapisami na kontach księgi głównej. Przywołane regulacje nakładają na podatnika, chcącego skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu Ustawy o PIT. Ustawa ta nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojowej w ewidencji rachunkowej ma być podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej. Zatem, podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii.

W związku z tym, Wnioskodawca uważa, że wskazany wyżej sposób ewidencjonowania, uprawnia go do skorzystania z ulgi B+R w zakresie opisanych kosztów kwalifikowanych. Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca uważa, że opracowany przez niego Projekt stanowi w całości działalność badawczo-rozwojową oraz że poniesione przez niego koszty zostały prawidłowo zaewidencjonowane. Z tego względu Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 1 Ustawy o PIT poniesionych na Projekt.

Ad 3)

Zgodnie z art. 26e ust. 3 Ustawy o PIT za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. W myśl art. 22 ust. 8 Ustawy o PIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Natomiast, w myśl art. 22d ust. 1 Ustawy o PIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 22g nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie z art. 22f ust. 3 Ustawy o PIT, Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z za-strzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku, gdy Przedsiębiorca posiada środki trwałe [i wartości niematerialne i prawne – dopisek organu], które wykorzystuje w działalności badawczo-rozwojowej oraz w innej działalności operacyjnej, Wnioskodawca będzie uprawniony do uznania, za koszty kwalifikowane tej części odpisów amortyzacyjnych, w jakiej są one wykorzystywane do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej a co za tym idzie Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi B+R w tym zakresie.

Ad 4)

Art. 26e ust. 2 pkt 2 Ustawy o PIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii”.

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do ustawy o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Biorąc pod uwagę powyższe zdaniem Wnioskodawcy może ona zaliczyć do kosztów kwalifikowanych materiały zużyte do tworzenia prototypów, licencje na oprogramowanie, których jednostkowa wartość nie przekracza 10 000 zł, a także koszt nabycia wyrobów konkurencyjnych, w celu weryfikacji składu, budowy, gdyż mają one bezpośredni związek z działalnością badawczo-rozwojową.

Z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynika, że ustawodawca wprowadził wyłącznie dwa warunki uznania kosztów materiałów i surowców za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo- rozwojowej:

–­  koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla podatnika,

–­  nabyte materiały i surowce są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Cytowany przepis pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów (stanowiących koszty uzyskania przychodu), niezbędnych do realizacji prac rozwojowych. W sytuacji, gdy wykorzystanie tych materiałów jest niezbędne do realizacji projektu należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością B+R. Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez DKIS w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2017 roku, znak: 0114-KDIP2-1.4010.27.2017.1.MR.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane towary mieszczą się w definicji materiałów i surowców, którą przyjmują m.in. sądy administracyjne w rozstrzygnięciach dotyczących ulgi B+R. Przykładowo w prawomocnym wyroku z dnia 19 maja 2021 roku, sygn. I SA/Sz 318/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał, iż: „jeżeli chodzi o pojęcie "surowce", w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia "surowce" funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie "surowce" to "materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii".

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia "materiały", należy odwoływać się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 z późn. zm.), zgodnie z którymi materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także rożnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.”.

Mając na uwadze powyższe definicje, koszty materiałów i surowców, wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w poszczególnych fazach projektu na potrzeby prowadzonej działalności, takie jak

np.:

–­  materiały i surowce używane do produkcji innowacyjnych mieszanek (...),

–­  materiały do budowy (...),

–­  drobny sprzęt laboratoryjny,

–­  koszty oprogramowania narzędziowego wykorzystywanego do produkcji bieżącej oraz badań B+R, koszty zakupu i utrzymania infrastruktury informatycznej firmy (serwer usług, magazyn danych, serwer licencji),

–­  koszy energii elektrycznej zużytej przez urządzenia stosowane przy pracach B+R,

powinny być w ocenie Wnioskodawcy uznane za koszty kwalifikowane dla celów stosowania ulgi B+R biorąc pod uwagę innowacyjność rozwiązań opracowywanych z zastosowaniem tych materiałów i surowców. Mając na uwadze, że rozwiązania te dedykowane są indywidualnym wymaganiom każdego klienta, ich wytworzenie wymaga działań kreacyjnych, do których niezbędne jest wykorzystywanie wskazanych materiałów i surowców. Jak już wskazano powyżej, działania te powinny stanowić działalność B+R, co oznacza, że wydatki ponoszone na wymienione materiały i surowce jako ściśle związane z taką działalnością Wnioskodawcy, również powinny stanowić koszty kwalifikowane.

Zdaniem Wnioskodawcy art. 26e ust. 2 Ustawy o PIT jest katalogiem zamkniętym i wszelkie inne koszty mimo, iż są ponoszone przez Wnioskodawcę na działalność badawczo-rozwojową, ale nie zostały wymienione w ustępie 2 nie mogą być uznane za koszty kwalifikowane. Zatem Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne, niebędące podmiotami, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 3 Ustawy o PIT.

Ad 5)

Zgodnie z art. 26e ust. 1 Ustawy o PIT od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 Ustawy o PIT, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo- rozwojową, zwane „kosztami kwalifikowanymi”. Zgodnie zaś z przepisem art. 26e ust. 2 Ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozo-staje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

2.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c Ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Według przepisu art. 26e ust. 5 Ustawy o PIT koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Największym kosztem pracowniczym jaki można wyróżnić w trakcie realizacji Projektów są koszty pracownicze obejmujące wynagrodzenia i narzuty ZUS ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz pracowników (osób zatrudnionych na umowę o pracę oraz umowy zlecenie; dalej: „koszty pracownicze”).

Koszty dotyczące pracowników zatrudnianych na umowach o pracę obejmują wynagrodzenie pracowników:

–­  wynagrodzenie zasadnicze,

–­  wynagrodzenie chorobowe i inne wynagrodzenie wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy,

–­  ekwiwalent za niewykorzystany urlop,

–­  premie, bonusy i nagrody,

–­  diety i inne należności za czas podróży służbowej,

–­  wydatki związane z zapewnieniem pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe,

–­  wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe itp.),

–­  wpłata na Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako pracodawcę.

Wynagrodzenie (pensja) zasadnicza brutto z narzutami, to kwota na które składają się:

–­  składki na ubezpieczenie społeczne (ZUS),

­–  składka zdrowotna,

–­  składka na ubezpieczenie wypadkowe,

–­  kwota zmniejszająca podatek,

­–  składka na Fundusz Pracy,

–­  składka na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,

–­  zaliczka na PIT,

Wynagrodzenie netto do wypłaty na konto pracownicze pomniejszane jest o następujące kwoty:

–­  wpłata na PPK w części finansowanej przez pracownika,

–­  potrącenie za kursy językowe i inne podobne benefity finansowane przez pracownika.

Koszty wynagrodzeń pracowników stanowią należności o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.

W przypadku umów zlecenia mówimy wyłącznie o wynagrodzeniu zasadniczym oraz narzutach składek dla ZUS, które łącznie stanowią należności o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie ma możliwości uwzględnienia kosztów współpracy z osobami zatrudnionymi w ramach kontraktów B2B i nie zamierza takich kosztów uwzględniać.

Wyżej wymienione koszty pracownicze będą jednak stanowić koszty kwalifikowane możliwe do uwzględnienia w uldze B+R wyłącznie, jeżeli dany pracownik faktycznie zostanie zaangażowany w realizację prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z jednoznaczną treścią przepisów Ustawy o PIT omawiane koszty mogą stanowić koszty kwalifikowane jedynie w takiej części w jakiej dany pracownik przeznaczył czas pracy na realizację prac B+R. Oznacza to, że zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony do uwzględnienia w kosztach kwalifikowanych kosztów pracowniczych w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W omawianym zakresie organy podatkowe jednolicie wskazują, że: „(...) aby koszty wynagrodzenia pracownika mogły stanowić podstawę do odliczenia na podstawie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pracownik ten musi realizować wskazany cel, tj. wykonywać prace badawczo-rozwojowe. W zakresie innych wykonywanych przez pracownika czynności, wskazane wydatki, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową. Należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie oraz ww. składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany” (tak: DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2019 roku, znak 0114-KDIP2-1.4010.401.2019.2.JS, podobnie w interpretacji z dnia 15 stycznia 2019 roku, znak 0111-KDIB1-3.4010.573.2018.1.JKT oraz w interpretacji z dnia 20 listopada 2018 roku, znak 0114-KDIP2-1.4010.344.2018.2.JS).

Konsekwentnie, obliczenie kwoty podlegającej zaliczeniu do kwoty ulgi może zostać dokonane w proporcji wynikającej z dokonanego zgodnie z procedurami wewnętrznymi ustalenia, w jakiej części dany pracownik przeznacza czas na realizację działalności badawczo-rozwojowej w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu, co jest dodatkowo podparte stosowną dokumentacją.

Przykładowo, jeśli z ustaleń Wnioskodawcy wynikać będzie, że pracownik zatrudniony w celu realizacji prac B+R poświęcił na realizację nowych uruchomień 80% swojego czasu pracy, a nad innymi pracami spędził 20% tego czasu, wówczas Przedsiębiorca będzie miał prawo do ujęcia w kwocie ulgi podlegającej odliczeniu od podstawy opodatkowania 80% łącznych wydatków poniesionych na wynagrodzenie tego pracownika w danym miesiącu.

Licząc omawianą proporcję (w szczególności w odniesieniu do pracowników pozostających w stosunku pracy) Wnioskodawca, przyjmuje podejście zgodnie z którym omawiana proporcja zostanie zastosowana do pełnej kwoty wynagrodzenia (jako „bazy”), łącznie ze wszystkimi ww. elementami tego wynagrodzenia (w tym dodatkami, premiami, składkami i należnościami za urlop lub chorobę), albowiem łącznie wszystkie te elementy w ocenie Wnioskodawcy stanowią należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Podejście takie potwierdza m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 20 lutego 2020 roku, sygn. akt I SA/Gl 1323/19 (Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 lutego 2023 roku, sygn. akt II FSK 1537/20 odrzucił skargę kasacyjną DKIS na ten wyrok). W tej sytuacji, kosztami kwalifikowanymi będą należności z tytułu wynagrodzeń (z wyłączeniem składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) tych osób, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 Ustawy o PIT.

Jednakże, odliczeniu będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby i innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy.

Trzeba przy tym pamiętać, że dla możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych należności z tytułu wyżej wymienionych wynagrodzeń konieczne jest faktyczne uczestnictwo zatrudnionych w pracach badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem jedynie wpisanie w dokumencie nawiązującym stosunek pracy, czy też umowę zlecenia, do zakresu obowiązków takiej osoby prac z obszaru B+R. Jeżeli w ramach świadczonej pracy, pracownik lub osoba zatrudniona na podstawie umowy cywilnoprawnej, oprócz obowiązków związanych z działalnością badawczo-rozwojową, wykonuje inne obowiązki, należy wyodrębnić, a zatem wyłączyć z ulgi badawczo-rozwojowej, tę część wynagrodzenia, świadczeń i składek, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca prowadzi rejestr kosztów kwalifikowanych w sposób określony w stanie faktycznym i pozwalającym na jednoznaczne wyodrębnienie tej części kosztów zatrudnienia, która przypada na faktyczne wykonywanie przez pracowników działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, że koszty wynagrodzeń osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło za czas poświęcony na działalność badawczo-rozwojową, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a Ustawy o PIT, mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 26e ust. 1 Ustawy o PIT. Powyższe odnosi się także do sfinansowanych przez płatnika składek z tytułów określonych w ustawie systemie ubezpieczeń społecznych odnoszących się do tej części kosztów wynagrodzeń osób współpracujących, którzy faktycznie prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku, gdy współpracownik (pracownik lub zleceniobiorca) w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz składek od tych przychodów, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Ustawodawca w treści art. 26e ust. 2 pkt 1a Ustawy o PIT, wskazał, że przepis ten odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

·      nieprawidłowe – w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów zakupu oprogramowania narzędziowego w postaci bieżących kosztów opłat licencyjnych oraz kosztów usług utrzymania infrastruktury informatycznej niestanowiących wartości niematerialnych i prawnych oraz poniesionych przez Pana kosztów badań lekarskich;

·      prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Wyjaśniam przy tym, że interpretacja ta nie rozstrzyga o możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników za czas urlopu wypoczynkowego oraz za czas usprawiedliwionej nieobecności pracownika spowodowanej chorobą, które objęte są pytaniem oznaczonym we wniosku nr 5. W tym zakresie Pana wniosek jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad 1)

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Ad 2) - 5)

Na wstępie podkreślenia wymaga, że zgodnie z Pana intencjami, zakresem tego wniosku jest możliwość wdrożenia ulgi badawczo-rozwojowej za lata 2020, 2021 oraz 2022.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w latach 2020 -2022 (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.;.):

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym.

Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach.

W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych).

Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z ulgi badawczo-rozwojowej może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1)  uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2)  prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3)  ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 26e ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a)  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b)  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c)  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d)  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Jak stanowi z kolei art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Art. 26e ust. 4 stanowi, że:

Koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Art. 26e ust. 6 ww. ustawy stanowi natomiast, że:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Na podstawie art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane (…).

Ewidencjonowanie kosztów kwalifikowanych

Pamiętać trzeba, że stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem dodatkowym warunkiem dla prawa odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym jest wyodrębnienie tych kosztów w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy.

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z omawianej preferencji podatkowej są więc zobowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z Pana wniosku, prowadzi Pan księgi rachunkowe w sposób przewidziany ustawą o rachunkowości. Z uwagi na fakt, że zamierza Pan skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej za okresy, w których księgi rachunkowe zostały zamknięte, posiada Pan ewidencję w ramach ewidencji pomocniczej, prowadzonej zarówno przy wykorzystaniu narzędzi (oprogramowania) pakietu MS Office lub ewidencji pozabilansowej.

Tymczasem w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.):

Przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawą", stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji) oraz spółek cywilnych, z zastrzeżeniem pkt 2, a także innych osób prawnych, z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ww. ustawy:

Księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

1)  dziennik;

2)  księgę główną;

3)  księgi pomocnicze;

4)  zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych;

5)  wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o rachunkowości:

Konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Prowadzi się je w ujęciu systematycznym jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek (zbiorów kont), komputerowych zbiorów danych, uzgodniony z saldami i zapisami na kontach księgi głównej.

Prowadzenie ksiąg pomocniczych w przypadku ksiąg rachunkowych wynika zatem wprost z przepisów.

W przypadku ksiąg rachunkowych wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojowej w ewidencji rachunkowej (pomocniczej) może być zatem podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej. Podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Należy podkreślić, że w przypadku ksiąg rachunkowych ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową.

Zgodzić należy się zatem z Pana stanowiskiem w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, w świetle którego fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  Podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

2.  Koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT;

3.  Koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

4.  Ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ww. ustawy, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;

5.  Jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu;

6.  W ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił w sposób prawidłowy koszty działalności badawczo-rozwojowej;

7.  Podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

8.  Kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

9.  Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jak wynika z Pana wniosku:

·      nie prowadzi Pan działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych;

·      nie korzysta i nie planuje Pan korzystać ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

·      nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

·      zakresem wniosku są objęte wyłącznie koszty uzyskania przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

·      zamierza Pan skorzystać z odliczenia ulgi badawczo-rozwojowej począwszy od roku podatkowego 2020, roku podatkowego 2021 oraz 2022 r.;

·      wydatki poniesione przez Pana w związku z realizacją Projektów nie zostały Panu zwrócone w jakiekolwiek formie, w szczególności nie zostały sfinansowane dotacją;

·      wszystkie opisane we wniosku wydatki zaliczał Pan do kosztów uzyskania przychodu. Poniesione w tym zakresie koszty chciałaby odliczyć od podstawy opodatkowania na podstawie art. 26e ust. 1 omawianej ustawy w zeznaniu rocznym za rok, w którym koszty te poniesiono.

Mając zatem na uwadze, że opisana we wniosku działalność obejmująca fazy 1-3 Projektów spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz biorąc pod uwagę pozostałe ww. informacje, ma Pan prawo – co do zasady – do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej w ramach opisanych we wniosku Projektów.

Przechodząc zatem do możliwości objęcia wskazanych przez Pana kosztów ulgą na działalność badawczo-rozwojową wyjaśniam, że katalog kosztów kwalifikowanych zawarty jest w ww. art. 26e ust. 2 - ust. 3 omawianej ustawy i jest katalogiem zamkniętym.

Koszty w postaci odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych

Przedmiotem Pana wniosku są między innymi koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabywanych w związku z prowadzonymi pracami BR.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku z 30 marca 2026 r., Pana wniosek dotyczy następujących środków trwałych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej:

·      Sprzęt laboratoryjny, w tym w szczególności: urządzenia pomiarowe (np. pH-metry, mętnościomierze), flokulatory, inne urządzenia wykorzystywane do prowadzenia badań i analiz laboratoryjnych,

·      Reaktory chemiczne (o różnych pojemnościach), wykorzystywane do prowadzenia reakcji chemicznych oraz opracowywania nowych formulacji (...),

·      Zbiorniki do magazynowania (...), wykorzystywane w trakcie testów oraz przygotowywania mieszanek chemicznych,

·      Infrastruktura informatyczna, w tym w szczególności: serwery (usług, danych, licencji), komputery i laptopy oraz sprzęt laboratoryjny wykorzystywany przez technologów i laborantów; oprogramowanie systemowe i narzędziowe wspierające analizę danych, modelowanie procesów oraz dokumentowanie prac B+R, elementy infrastruktury sieciowej i środowiska IT niezbędne do przetwarzania i archiwizacji danych.

Ponadto – jak wynika z uzupełnienia – przez koszty „oprogramowania narzędziowego” rozumieć należy między innymi odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych (licencji na program) – w przypadku, gdy licencje spełniają przesłanki uznania ich za wartości niematerialne i prawne, w szczególności, gdy okres ich użytkowania przekracza 1 rok.

Ponadto z Pana wniosku wynika, że środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane w działalności B+R w zakresie istotnym i bezpośrednim, a koszty z nimi związane są ujmowane proporcjonalnie do stopnia ich wykorzystania w realizacji Projektów badawczo-rozwojowych.

Odnośnie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zauważyć trzeba, że z uwagi na to, że wykorzystywane są one przez podatników w dłuższym okresie, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki na ich nabycie/wytworzenie – co do zasady – zalicza się do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

W myśl art. 22 ust. 8 omawianej ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Ponadto, zgodnie z art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych [jednorazowa amortyzacja]:

Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Wyjaśniam więc, że kosztami kwalifikowanymi mogą być – zgodnie z cytowanym już wyżej art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dokonywane w roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na podstawie powyższej regulacji należy wskazać na przesłanki, które muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiły koszty kwalifikowane. Są to:

·      odpisy amortyzacyjne zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym,

·      odpisy amortyzacyjne nie dotyczą środków trwałych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,

·      środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, których dotyczą odpisy amortyzacyjne, są wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył np. w treści art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl art. 26e ust. 3 ww. ustawy, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast w sytuacji, gdy te składniki majątku będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności (np. kontynuacji produkcji), to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych oraz koszty nabycia tego pozostałego sprzętu będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej służą prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Jak Pan wskazał, środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wskazane we wniosku były wykorzystywane zarówno w działalności badawczo-rozwojowej, jak i w pozostałej działalności gospodarczej. W związku z tym:

·      w przypadku wykorzystywania tych składników majątku również poza działalnością B+R, dokonuje Pan wyodrębnienia zakresu ich wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej,

·      do kosztów kwalifikowanych zalicza Pan wyłącznie tę część odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wykorzystaniu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w realizacji Projektów będących przedmiotem wniosku.

Tym samym uwzględnia Pan w ramach ulgi badawczo-rozwojowej jedynie proporcjonalną część kosztów, pozostającą w bezpośrednim związku z działalnością badawczo-rozwojową.

Biorąc pod uwagę wskazane przepisy, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać można ponoszone przez Pana koszty odpisów amortyzacyjnych (w tym koszty jednorazowej amortyzacji) od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem wniosku, tj.:

·      w całości – jeżeli środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowe,

·      tylko w części – w takiej części, w jakiej służą prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej – jeśli są wykorzystywane częściowo do bieżącej działalności.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3, w świetle którego jest Pan uprawniony do uznania, za koszty kwalifikowane tej części odpisów amortyzacyjnych, w jakiej są one wykorzystywane do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej – jest prawidłowe.

Koszty materiałów i surowców/koszty nabycia sprzętu specjalistycznego niebędącego środkiem trwałym

Przedmiotem Pana wniosku są również koszty wskazanych we wniosku oraz jego uzupełnieniu materiałów wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, licencji niebędących wartościami niematerialnymi i prawnymi oraz koszt nabycia wyrobów konkurencyjnych nabywanych w związku z prowadzonymi pracami BR.

Jak wynika z całokształtu Pana wniosku kategoria ta obejmuje:

·      materiały i surowce używane do produkcji innowacyjnych mieszanek (...);

·      surowce do wielkości cysternowych, w zależności od zakresu wykonanego testu – co wynika z szczegółowo opisanej we wniosku specyfiki prowadzonych prac badawczo-rozwojowych oraz charakteru testów prowadzonych w warunkach rzeczywistych;

·      materiały do budowy (...),

·      drobny sprzęt laboratoryjny, tj. wyposażenie pomocnicze wykorzystywane w pracach badawczo-rozwojowych, które nie stanowi specjalistycznych urządzeń pomiarowych (takich jak np. pH-metry, mętnościomierze czy flokulatory), lecz służy bezpośrednio do prowadzenia badań, testów i analiz laboratoryjnych. Do tej kategorii zalicza się w szczególności:

–    szkło laboratoryjne (np. zlewki, kolby, cylindry miarowe, pipety, szalki, butelki),

–    drobne akcesoria pomiarowe i dozujące,

–    mieszadła laboratoryjne, statywy, uchwyty, bagietki,

–    naczynia i pojemniki do przygotowywania próbek oraz ich przechowywania,

–    odczynniki chemiczne,

–    materiały ochronne,

–    materiały filtracyjne,

–    środki do czyszczenia i dekontaminacji sprzętu laboratoryjnego,

–    drobne akcesoria do precyzyjnego odmierzania i transferu cieczy (np. strzykawki, końcówki do pipet),

–    materiały eksploatacyjne do urządzeń (np. elektrody, sondy),

–    drobne narzędzia laboratoryjne (np. łyżeczki),

–    materiały wskaźnikowe do analiz chemicznych (np. papierki wskaźnikowe pH),

–    odczynniki do kalibracji i kontroli jakości pomiarów,

–    materiały pomocnicze wykorzystywane w procesie przygotowania i prowadzenia testów.

·      koszy energii elektrycznej zużytej przez urządzenia stosowane przy pracach B+R.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji tego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy: materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania, itp.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie.

Innymi słowy, kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Przypominam też, że zgodnie z art. 26e ust 2 pkt 2a ustawy:

Za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Z art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

·      sprzęt nie stanowi środka trwałego,

·      zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” oraz

·      jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku, którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W związku z brakiem definicji pojęcia sprzętu specjalistycznego na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „sprzęt” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie sprzęt oznacza

„1. przedmiot użytkowy

2. przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach” (www.sjp.pwn.pl).

Pojęcie „specjalistyczny” wg Słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego oznacza „związany z pewną specjalnością; dotyczący specjalisty lub specjalizacji; specjalny”.

Jak wyjaśnił Pan we wniosku, drobny sprzęt laboratoryjny wykorzystywany jest bezpośrednio w toku prac badawczo-rozwojowych, w szczególności na etapie badań laboratoryjnych oraz przygotowania i analizy próbek. Obejmuje on elementy o niższej wartości jednostkowej, które – zgodnie z przyjętą praktyką rachunkową – nie są kwalifikowane jako środki trwałe, lecz stanowią wyposażenie zużywane w toku realizacji prac B+R.

Ponadto wyjaśnił Pan, że koszty materiałów do budowy (...) pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. W szczególności:

(...)

Materiały do budowy (...) są zatem bezpośrednio zużywane w toku prac badawczo-rozwojowych i stanowią niezbędny element infrastruktury testowej wykorzystywanej do opracowania i weryfikacji nowych lub ulepszonych produktów i procesów.

Biorąc pod uwagę dokonaną interpretację art. 26e ust. 2 pkt 2 i pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzam, że, wydatki poniesione przez Pana na zakup:

·      materiałów i surowców używanych do produkcji innowacyjnych mieszanek i (...);

·      surowców do wielkości cysternowych;

·      materiałów do budowy (...);

·      kosztów energii elektrycznej zużytej przez urządzenia stosowane przy pracach B+R.

mogą – w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowić koszty kwalifikowane.

Natomiast drobny sprzęt laboratoryjny, tj. wyposażenie pomocnicze wykorzystywane w pracach badawczo-rozwojowych, szczegółowo przedstawione w ospie sprawy mogą stanowić koszt kwalifikowany w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jako naczynia i przybory laboratoryjne oraz w pozostałej części w oparciu o art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy – również jako materiały.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 w części odnoszącej się do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów zakupu ww. materiałów – jest prawidłowe.

Koszty utrzymania różnego rodzaju narzędzi/usług

Z Pana wniosku wynika, że wśród kosztów materiałów wskazał Pan także koszty oprogramowania narzędziowego wykorzystywanego do produkcji bieżącej oraz koszty zakupu i utrzymania infrastruktury informatycznej firmy (serwer usług, magazyn danych, serwer licencji).

Z Pana wniosku wynika, że oba rodzaje wydatków wskazał Pan – co do zasady – jako środki trwałe i wartości niematerialne i prawne. Wyjaśnił Pan jednak, że przez koszty oprogramowania narzędziowego należy rozumieć również bieżące koszty opłat licencyjnych – w sytuacji, gdy licencje mają charakter czasowy (np. subskrypcyjny) i okres ich użytkowania jest krótszy niż rok, w związku z czym nie są ujmowane jako wartości niematerialne i prawne. Wyjaśnił Pan także, że w zależności od charakteru danego składnika infrastruktury informatycznej, jej część stanowi wyposażenie lub usługi (np. utrzymanie infrastruktury, dostęp do zasobów IT), które są ujmowane bezpośrednio w kosztach.

Jak Pan wskazał, do infrastruktury informatycznej zalicza Pan w szczególności: serwery (usług, danych, licencji), komputery i laptopy oraz sprzęt laboratoryjny, oprogramowanie systemowe i narzędziowe, elementy infrastruktury sieciowej i środowiska IT.

Do kosztów utrzymania infrastruktury informatycznej zaliczają się w szczególności:

·      opłaty za utrzymanie serwerów i przestrzeni do przechowywania danych,

·      koszty dostępu do systemów i środowisk informatycznych wykorzystywanych do gromadzenia, przetwarzania i archiwizacji danych projektowych,

·      koszty utrzymania licencji oprogramowania wykorzystywanego w pracach B+R,

·      koszty usług informatycznych związanych z zapewnieniem sprawności i ciągłości działania wykorzystywanej infrastruktury.

Przez „serwer usług” rozumie Pan środowisko informatyczne służące do obsługi aplikacji i narzędzi wykorzystywanych przez pracowników w toku realizacji prac B+R.

Przez „magazyn danych” rozumie Pan system przechowywania danych (np. serwery plików, przestrzeń dyskowa), w którym gromadzone są dane powstające w toku prac B+R.

Przez „serwer licencji” rozumie Pan system zarządzania dostępem do oprogramowania wykorzystywanego przez pracowników, w tym technologów i laborantów, w ramach działalności B+R.

Przechodząc zatem do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych:

·      kosztów oprogramowania narzędziowego w postaci bieżących kosztów opłat licencyjnych oraz

·      kosztów usług utrzymania infrastruktury informatycznej

niestanowiących wartości niematerialnych i prawnych, zauważyć należy, że nie stanowią one przede wszystkim przedmiotu, dlatego też nie mogą stanowić kosztu kwalifikowanego w oparciu o art. 26e ust. 2 pkt 2 i 2a ustawy.

Dodatkowo wskazuję, że jak stanowi art. 26e ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty kwalifikowane uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4.

Ustawa o podatku dochodowym nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem aparatury badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ust. 2 pkt 4 ustawy. W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego – aparatura naukowo-badawcza to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych).

Stąd wynika, że aparatura badawczo-rozwojowa musi być wykorzystywana wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Koszty licencji programu komputerowego (opłat licencyjnych/kosztów utrzymania) czy też koszty utrzymania infrastruktury informatycznej nie mogą być więc również rozliczone w oparciu o art. 26e ust. 2 pkt 4 ustawy.

Jak z powyższego wynika przepisy o kosztach kwalifikowanych nie przewidują takiego tytułu odliczenia jak należności licencyjne czy koszty usług w zakresie utrzymania infrastruktury informatycznej niestanowiącej wartości niematerialnej i prawnej.

Oczywiście, w przypadku infrastruktury informatycznej nie traktowanej jako usługi, lecz traktowanej jako wyposażenie, np. komputerów i laptopów – jeśli nie stanowią one środków trwałych, kosztami kwalifikowanymi mogą być wydatki na ich nabycie w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy jako koszt nabycia materiałów wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 w części odnoszącej się do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów oprogramowania narzędziowego w postaci bieżących kosztów opłat licencyjnych oraz kosztów usług utrzymania infrastruktury informatycznej niestanowiących wartości niematerialnych i prawnych – jest nieprawidłowe.

Koszty ekspertyz, opinii, itp.

Z Pana wniosku wynika, że wśród wydatków poniesionych na realizację opisanych we wniosku Projektów znajdują się również koszty badań czy też usług niezbędnych do realizacji działalności badawczo-rozwojowej nabywanych od podmiotów zewnętrznych.

Do kategorii tej zaliczają się w szczególności:

·      usługi badań laboratoryjnych wykonywanych przez podmioty zewnętrzne w zakresie, w jakim nie posiada Pan możliwości ich przeprowadzenia we własnym zakresie,

·      usługi testów specjalistycznych, analiz chemicznych oraz badań właściwości fizykochemicznych,

·      usługi certyfikacyjne (np. uzyskanie atestów, dopuszczeń, badań jakościowych wymaganych dla wdrożenia produktu),

·      usługi doradcze i eksperckie wspierające opracowanie lub weryfikację rozwiązań technologicznych.

Tymczasem stosownie do art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane można również wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych od podmiotów, o których mowa wprost w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. od instytucji należących do systemu nauki i szkolnictwa wyższego.

Jak wyjaśnił Pan, wskazane przez Pana we wniosku koszty badań i usług nie ograniczają się wyłącznie do usług świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–8 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W praktyce usługi te mogą być nabywane również od innych wyspecjalizowanych podmiotów (np. laboratoriów badawczych, jednostek certyfikujących, firm technologicznych), w zależności od charakteru projektu i dostępności usług na rynku.

Biorąc zatem pod uwagę literalne brzmienie art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznać można jedynie wydatki świadczone wyłącznie przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–8 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

We wniosku wyjaśnił Pan także, że w przypadku usług nabywanych od podmiotów wskazanych w art. 7 ust. 1 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, wydatki te uznaje Pan za koszty kalikowane, natomiast w pozostałym zakresie wydatki te nie stanowią kosztu kwalifikowanego.

Reasumując, Pana stanowisko w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 4 w zakresie możliwości uznania kosztów badań i usług od podmiotów zewnętrznych za koszty kwalifikowane, w świetle którego nie może Pan zaliczyć do kosztów kwalifikowanych jedynie usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne, niebędące podmiotami, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 3 tej ustawy – uznać należy za prawidłowe.

Koszty wynagrodzeń:

Z Pana wniosku wynika, że wśród wydatków poniesionych na realizację opisanych we wniosku Projektów znajdują się również koszty wynagrodzeń na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, stanowiące należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz należności z tytułów, o których mowa w 13 pkt 8 lit. a wymienionej ustawy, a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

W uzupełnieniu wniosku z 30 marca 2026 r. wyjaśnił Pan i doprecyzował katalog tych kosztów.

Jako koszty pracownicze związane z uznaniem w zakresie kosztów kwalifikowanych w zakresie ulgi B+R wskazał Pan przede wszystkim następujące składniki wynagrodzenia:

·      wynagrodzenie zasadnicze,

·      wynagrodzenie za nadgodziny,

·      premie, bonusy i nagrody,

·      wynagrodzenie za czas urlopu wypoczynkowego,

·      wynagrodzenie za czas usprawiedliwionej nieobecności pracownika spowodowanej chorobą,

·      wynagrodzenie za niewykorzystany urlop,

·      diety i inne należności z tytułu podróży służbowej wykonywanych w ramach projektu badawczo-rozwojowego,

·      wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) w części finansowanej przez Pana jako pracodawcę,

·      koszty składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe w części finansowanej przez pracodawcę),

·      wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe itp.).

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody czy ekwiwalenty zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się one również w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Wskazać także należy, że składkami na ubezpieczenia społeczne, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 300 ze zm.), o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należnymi z tytułów wymienionych w art. 12 ust. 1 tej ustawy i finansowanymi (w całości lub w części) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Należy także wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 556 ze zm., dalej: „ustawa PPE”):

Ustawa określa zasady tworzenia i działania pracowniczych programów emerytalnych, warunki, które powinny spełniać podmioty realizujące programy, oraz warunki uczestnictwa w tych programach.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy PPE:

Użyte w ustawie określenia oznaczają pracownik - osobę zatrudnioną, w pełnym lub niepełnym wymiarze czasu pracy, na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania, spółdzielczej umowy o pracę, osobę zatrudnioną na podstawie umowy zawartej w wyniku powołania lub wyboru do organu reprezentującego osobę prawną oraz członka rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub spółdzielni kółek rolniczych, a jeżeli umowa zakładowa tak stanowi, także:

                                       i.       osobę wykonującą pracę nakładczą, o której mowa w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 303 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 2023 r. poz. 1465), lub

                                     ii.       osobę fizyczną wykonującą pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2023 r. poz. 1610, 1615, 1890 i 1933) się przepisy dotyczące zlecenia, lub

                                    iii.       członka rady nadzorczej wynagradzanego z tytułu pełnienia tej funkcji;

Zgodnie z art. 24 ust. 1 - 6 ustawy PPE:

Składkę podstawową finansuje pracodawca.

Kwota wpłacanej składki podstawowej nie może przekroczyć 7% wynagrodzenia uczestnika.

Wysokość składki podstawowej ustala się:

1)  procentowo od wynagrodzenia albo

2)  w jednakowej kwocie dla wszystkich uczestników, albo

3)  procentowo od wynagrodzenia, z określeniem maksymalnej kwotowej wysokości tej składki.

Pracodawca nalicza i odprowadza składkę podstawową:

1)  w odniesieniu do składników wynagrodzenia należnych za okresy nie dłuższe niż miesiąc – w terminie wypłaty tych składników obowiązującym u pracodawcy, i odprowadza je w okresach miesięcznych;

2)  w odniesieniu do składników wynagrodzenia należnych za okresy dłuższe niż miesiąc – w terminie wypłaty tych składników, i odprowadza je również w tym terminie.

Składka podstawowa nie jest wliczana do wynagrodzenia stanowiącego podstawę ustalenia obowiązkowych składek na ubezpieczenia społeczne.

W przypadkach określonych w ust. 3 pkt 1 i 3 wysokość składki podstawowej jest ustalana od wynagrodzenia w jednakowym procencie dla wszystkich uczestników.

Uwzględniając powyższe uznać należy, że wyłącznie wpłaty na Pracownicze Programy Emerytalne w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, poniesione przez Pana wydatki z tytułu wskazanych składników wynagrodzeń, tj.:

·      wynagrodzenie zasadnicze,

·      wynagrodzenie za nadgodziny,

·      premie, bonusy i nagrody,

·      wynagrodzenie za niewykorzystany urlop,

·      wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) w części finansowanej przez Pana jako pracodawcę,

·      wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe itp.)

wraz ze składkami sfinansowanymi przez Pana jako płatnika z tytułu tych należności, określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych mogą więc w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy stanowić koszty kwalifikowane w stosownej proporcji/części wskazanej w tej regulacji, skoro są to należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy.

Podobnie, wskazane w uzupełnieniu wniosku koszty diet i innych należności z tytułu podróży służbowej wykonywanych w ramach projektu badawczo-rozwojowego, jak również koszty szkoleń czy studiów finansowanych przez Pana, pod warunkiem ich związku z pracami badawczo-rozwojowymi, mogą stanowić koszty kwalifikowane w oparciu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy, jeśli stanowią przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy.

Z Pana wniosku oraz jego uzupełnia wynika, że do kosztów pracowniczych, które chce Pan uznać za koszty kwalifikowane zalicza Pan również:

·      koszty pracowniczych badań lekarskich finansowanych przez pracodawcę;

·      koszty wyposażenia.

Jak wskazał Pan, finansowanie badań lekarskich przez pracodawcę nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy, gdyż świadczenie to realizowane jest w interesie pracodawcy, a jego celem jest wyłącznie spełnienie ustawowego warunku dopuszczenia pracownika do pracy.

Nie można więc podzielić Pana argumentacji, że w zakresie w jakim pracownicy uczestniczą w realizacji prac badawczo-rozwojowych, koszty badań lekarskich stanowią element kosztów zatrudnienia pracowników, które – jako koszty pozostające w bezpośrednim związku z działalnością B+R – mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy.

Tylko bowiem poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, mogą stanowić w stosownej proporcji koszty kwalifikowane, co wynika wprost z treści art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy.

Jak Pan wskazał w uzupełnieniu wniosku z 30 marca 2026 r. przez inne koszty związane z zatrudnieniem pracownika rozumieć należy wyposażenie w odzież ochronną, sprzęt BHP oraz inne świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy.

Jak Pan wyjaśnia w uzupełnieniu wniosku, zapewnienie odzieży oraz sprzętu BHP jest ustawowym obowiązkiem pracodawcy wynikającym z Kodeksu pracy i innych ustaw związanym z zawartymi umowami o pracę i wykonywaniem pracy przez pracowników. Koszty związane z zakupem i wyposażeniem stanowiska pracy (np. telefony służbowe, komputery) – co do zasady – nie stanowią przychodu pracownika, jeśli są wykorzystywane wyłącznie do celów służbowych w ustawowych limitach.

Wyjaśniam więc, że – co do zasady – koszty wyposażenia, odzieży ochronnej oraz sprzętu BHP traktować należy nie jako koszty wynagrodzeń, lecz jako koszty materiałów czy surowców, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oczywiście pod warunkiem ich związku z działalnością badawczo-rozwojową. Koszty wyposażenia stanowiska pracy np. w telefony czy komputery (które stanowią środki trwałe) mogą stanowić koszty kwalifikowane w oparciu o treść art. 26e ust. 3 ustawy, ale również pod warunkiem związku ich z działalnością B+R.

Jak słusznie więc Pan wskazuje, mogą one stanowić koszt kwalifikowany w zakresie, w jakim są wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Oczywiście w przypadku, gdy jakiekolwiek koszty w tym zakresie, w tym koszty świadczeń rzeczowych i ekwiwalentów za te świadczenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, stanowić będą koszty kwalifikowane w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5, w świetle którego:

·      koszty pracownicze będą stanowić koszty kwalifikowane możliwe do uwzględnienia w uldze B+R wyłącznie, jeżeli dany pracownik faktycznie zostanie zaangażowany w realizację prac badawczo-rozwojowych;

·      koszty wynagrodzeń osób współpracujących z Panem na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło za czas poświęcony na działalność badawczo-rozwojową, mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania;

jest – co do zasady – prawidłowe, z tym, że kwalifikacja niektórych wydatków z kategorii „wynagrodzeń” doprecyzowanych w uzupełnieniu wniosku możliwa będzie w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 1, pkt 2 czy też ust. 3 ustawy.

Za nieprawidłowe uznać należy jedynie Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 w części dotyczącej możliwości uznania za koszty kwalifikowane ponoszonych przez Pana kosztów badań lekarskich.

Reasumując, Pana stanowisko uznać należy za:

·      nieprawidłowe – w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów zakupu oprogramowania narzędziowego w postaci bieżących kosztów opłat licencyjnych oraz kosztów usług utrzymania infrastruktury informatycznej niestanowiących wartości niematerialnych i prawnych oraz poniesionych przez Pana kosztów badań lekarskich;

·      prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 - 5 z wyłączeniem należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika. Wskazane wyłączenie podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Nie dokonałem oceny tej części Pana stanowiska, która wykracza poza treść wniosku i sformułowanych pytań.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pana i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zaznaczam, że interpretację tę wydałem w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczam się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Zastrzegam również, że – stosowanie do istoty Pana wniosku – przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia odpowiedniego limitowania kosztów kwalifikowanych (art. 26e ust. 7 ustawy).

Powołane w treści wniosku interpretacje indywidualne oraz orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości Pana stanowiska. Nie negując tych rozstrzygnięć, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego wyjaśniam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.