Interpretacja 0115-KDIT3.4011.20.2026.2.JS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 stycznia 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 5 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek uzupełniła Pani pismem z 19 lutego 2026 r. (wpływ: 26 lutego 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku oraz jego uzupełnieniu

Jest Pani lekarzem w Szpitalu (...). Jest Pani zatrudniona w publicznym szpitalu w A. nieprzerwanie od 16 września 1993 r. Początkowo na stanowisku stażysty, następnie asystenta, a później starszego asystenta.

Ponadto od 1 lipca 1997 r. prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną wg skali, w ramach której świadczy Pani usługi specjalistycznej praktyki lekarskiej (PKD: 86.22 Z).

Na ostatnim zajmowanym przez lata stanowisku pracy starszego asystenta do Pani obowiązków należało:

1.  Czynne uczestniczenie w procesie leczenia i diagnostyki pacjenta, w zakresie określonym przez bezpośredniego przełożonego;

2.  Realizacja przyjęć planowych,

3.  Planowanie badań diagnostycznych,

4.  Realizacja dokumentacji wypisowej pacjenta,

5.  Wykonywanie powierzonych Pani czynności z należytą starannością zawodową oraz zgodnie z aktualnym stanem wiedzy medycznej,

6.  Prowadzenie dokumentacji medycznej i innej dokumentacji obowiązującej w szpitalu, na zasadach obowiązujących w publicznych zakładach opieki zdrowotnej,

7.  Wystawianie recept, skierowań,

8.  Wykonywanie innych czynności wynikających z zasad udzielania świadczeń,

9.  Prowadzenie sprawozdawczości z realizacji zadań według wzorów i terminów wskazanych przez Narodowy Fundusz Zdrowia,

10.  Przestrzeganie zasad ochrony danych osobowych określonych w przepisach prawa oraz regulacjach wewnętrznych obowiązujących w szpitalu,

11.  Sprawowanie fachowej i troskliwej opieki nad przydzielonymi pacjentami,

12.  Zapoznawanie się na bieżąco z informacjami dotyczącymi stanu zdrowia pacjentów,

13.  Przeprowadzanie wizyt lekarskich lub uczestniczenie w nich,

14.  Wykonywanie zabiegów zleconych przez bezpośredniego przełożonego,

15.  Przestrzeganie praw pacjenta,

16.  Konsultowanie chorych z innych oddziałów,

17.  Nadzorowanie realizacji zleceń lekarskich przez pielęgniarki,

18.  Uczestniczenie w zebraniach poświęconych problemom diagnostycznym i leczniczym,

19.  Czynne uczestniczenie w szkoleniach wewnątrzoddziałowych,

20.  Niezwłoczne zawiadamianie Dyrektora o każdym przypadku, co do którego zachodzi podejrzenie, iż jest wynikiem przestępstwa.

W zakresie Pani uprawnień było:

1.  Uzyskanie środków rzeczowych i finansowych oraz informacji niezbędnych do prawidłowego i terminowego wykonywania powierzonych zadań,

2.  Uzyskanie od bezpośredniego przełożonego wyjaśnień i wskazówek co do sposobu załatwienia przydzielonych spraw,

3.  Odmowę wykonania polecenia sprzecznego z obowiązującymi przepisami i normami etycznymi,

4.  Zgłaszanie wniosków, propozycji i projektów dotyczących działań operacyjnych i strategicznych z zakresu realizowanych zadań.

Zaś zakres odpowiedzialności obejmował: pełną realizację powierzonych zadań, a w szczególności za:

a)  prawidłowe i terminowe wykonywanie zadań,

b)  rzetelne wywiązywanie się z obowiązków,

c)  czystość i porządek na stanowisku pracy,

d)  przestrzeganie tajemnicy służbowej,

e)  realizację zadań zgodnie z ustalonymi procedurami.

Od 17 listopada 2025 jest Pani na urlopie bezpłatnym, jako pracownik Szpitala (...), a usługi na rzecz ww. szpitala świadczy Pani na podstawie kontraktu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czyli współpracy B2B, przy czym Pani zakres obowiązków, uprawnień i odpowiedzialności pozostał ten sam. Co ważne, świadczone przez Panią usługi w ramach uprzednio stosunku pracy, a obecnie kontraktu są identyczne. Co warte podkreślenia – od 17 listopada 2025 r. świadczy Pani te usługi wyłącznie w ramach podpisanego kontraktu i prowadzonej działalności gospodarczej, a nie na podstawie stosunku służbowego. W 2026 r. nie będzie Pani świadczyć usług w ramach umowy o pracę, tylko i wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na dzień dzisiejszy łączy Panią stosunek pracy ze Szpitalem (...), od 17 listopada 2025 r. jest Pani na urlopie bezpłatnym, świadectwa pracy nie otrzymała Pani.

Ustawa o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (z 27 sierpnia 2004 r.) reguluje zasady funkcjonowania polskiego systemu ochrony zdrowia. Określa zakres i warunki udzielania świadczeń gwarantowanych, zasady ubezpieczenia zdrowotnego, zasady finansowania usług przez NFZ oraz uprawnienia pacjentów do bezpłatnego leczenia.

DZIAŁ VI Postępowanie w sprawie zawarcia umów ze świadczeniodawcami

Art. 132.

1. Podstawą udzielania świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych przez Fundusz jest umowa o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej zawarta pomiędzy świadczeniodawcą a Funduszem, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 4 i art. 132c.

2. Umowa o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej może być zawarta wyłącznie ze świadczeniodawcą, który został wybrany do udzielania świadczeń opieki zdrowotnej na zasadach określonych w niniejszym dziale, z wyjątkiem umowy, o której mowa w art. 15 ust. 2a.

2a. Umowa o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej może przewidywać, że świadczenie zdrowotne rzeczowe będzie dostarczane świadczeniodawcy po przeprowadzeniu wspólnego postępowania, o którym mowa w art. 97 ust. 3 pkt 2d.

2b. W przypadku gdy świadczeniodawca nabywa leki, środki spożywcze specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyroby medyczne przysługujące świadczeniobiorcom, poza wspólnym postępowaniem, o którym mowa w ust. 2a, Fundusz finansuje te leki, środki spożywcze specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyroby medyczne po cenie nie wyższej niż wynikająca z umowy zawartej w wyniku przeprowadzenia wspólnego postępowania.

3. Nie można zawrzeć umowy o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej z lekarzem, pielęgniarką, położną, inną osobą wykonującą zawód medyczny lub psychologiem, jeżeli udzielają oni świadczeń opieki zdrowotnej u świadczeniodawcy, który zawarł umowę o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej z Funduszem.

Art. 132 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych dotyczy zasad zawierania umów między Narodowym Funduszem Zdrowia (NFZ) a świadczeniodawcami. Przepis ten określa, że podstawą finansowania jest umowa wyłoniona w konkursie lub rokowaniach, a także wprowadza zakaz zawierania umów z konkretnymi medykami (lekarz, pielęgniarka, położna, psycholog) pracującymi u danego świadczeniodawcy.

Na podstawie art. 132 ust. 3 ustawy, nie może bowiem zostać zawarta umowa ze świadczeniodawcą, który świadczy usługi medyczne na rzecz podmiotu, który ma zawartą umowę z NFZ.

Przykładowo, jeżeli lekarz w ramach swojej indywidualnej praktyki lekarskiej chce zawrzeć z NFZ o udzielanie ambulatoryjnych świadczeń specjalistycznych, nie może równocześnie świadczyć usług medycznych na rzecz szpitala, który ma z Funduszem zawartą umowę.

Nie ubiega się Pani o podpisanie umowy z NFZ na finansowanie świadczeń w ramach kontraktu. Ma Pani podpisaną umowę i świadczy Pani usługi medyczne dla szpitala (...). Wg Pani ustawa o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych nie ma w tym przypadku do Pani zastosowania. Wykonuje Pani te same czynności – tylko i wyłącznie w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, nie świadczy Pani i nie zamierza Pani świadczyć żadnych usług w ramach stosunku pracy.

Pytanie

1.  Czy w związku z tym, że wybór podatku liniowego jest możliwy dopiero od roku następującego po roku podatkowym, w którym podatnik pracował na rzecz byłego pracodawcy, a usługi dla Pani pracodawcy w ramach stosunku pracy ostatni raz świadczyła Pani w 2025 r. to może Pani w roku 2026 wybrać podatek liniowy jako formę opodatkowania?

2.  Czy w związku z tym, że wykonywanie usług na rzecz byłego/aktualnego pracodawcy, których zakres odpowiada czynnościom, które wykonywane były w ramach stosunku pracy, uniemożliwia opodatkowanie ryczałtem przez okres dwóch lat, a usługi dla Pani pracodawcy w ramach stosunku pracy ostatni raz świadczyła Pani w 2025 r. to może Pani w roku 2027 wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, jako formę opodatkowania?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1

Pani zdaniem, w roku podatkowym 2025 ma Pani obowiązek opodatkowania dochodów podatkiem wg skali, co też Pani uczyniła. Natomiast w Pani opinii już w roku 2026 może Pani opodatkować przychody z działalności gospodarczej świadczone na rzecz pracodawcy podatkiem liniowym w wysokości 19% zakładając, że w roku podatkowym 2026 nie będzie Pani tych czynności świadczyła w ramach stosunku pracy, a wyłącznie w ramach własnej działalności gospodarczej. Zdaje Pani sobie bowiem sprawę z faktu, że jeżeli uzyska Pani z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które wykonuje Pani w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy utraci Pani w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i będzie Pani obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej.

Zgodnie z art. 9 ust 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych (...) na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ww. ustawy źródłami przychodów są:

·      stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

·      pozarolnicza działalność gospodarcza.

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstawy opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

W myśl art 12 ww. ustawy: za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 9a ust 1 ww. ustawy dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art 10 ust 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 z zastrzeżeniem ust 2 i 3 chyba, że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzony na piśmie wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 9a ust 2 ww. ustawy podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9a ust 3 tej ustawy jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust 1. oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Na podstawie art. 30c ust. 1 cytowanej ustawy podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust 2 lub 7.

Z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone w art 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym możliwość opodatkowania podatkiem liniowym jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Ad 2

Pani zdaniem, ponieważ świadczone przez Panią usługi w ramach działalności gospodarczej są tożsame z usługami świadczonymi w ramach stosunku pracy w roku podatkowym 2025 ma Pani obowiązek opodatkowania dochodów podatkiem wg skali, co też Pani uczyniła. Natomiast w Pani opinii już od roku 2027 r. może opodatkować przychody z działalności gospodarczej świadczone na rzecz pracodawcy ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych zakładając, że w roku podatkowym 2026 i 2027 nie będzie Pani tych czynności świadczyła w ramach stosunku pracy, a wyłącznie w ramach własnej działalności gospodarczej. Zdaje Pani sobie bowiem sprawę z faktu, że jeżeli uzyska Pani z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które wykona Pani w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym rok podatkowy w ramach stosunku pracy, utraci Pani w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i będzie Pani obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej.

Jedną z form opodatkowania działalności gospodarczej jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych stanowi szczególną formę opodatkowania przychodów i jest wyjątkiem od podstawowej zasady, zgodnie z którą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są opodatkowane według skali podatkowej na mocy art. 27 ust. 1 ustawy PIT.

Należy pamiętać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Dla możliwości wyboru ryczałtu konieczne jest spełnienie warunków pozytywnych oraz nieziszczenie się warunków o charakterze negatywnym.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy: uzyskali przychody z tej działalności prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności me przekroczyła kwoty 2 000 000 euro; rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej - bez względu na wysokość przychodów.

U osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Należy sięgnąć do treści art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku gdzie zapisano, że jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub jeden ze wspólników: wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W kontekście powyższego przepisu zwrócić należy uwagę na kilka istotnych elementów konstrukcyjnych tej regulacji. Po pierwsze ziszczenie się przesłanek określonych w tym przepisie powoduje, że podatnik od dnia wykonania takiej czynności traci prawo do ryczałtu od przychodu ewidencjonowanego. Po drugie chodzi o czynności wykonywane zarówno w bieżącym, jak i w poprzednim roku podatkowym.

Co jednak najważniejsze art. 8 ust. 2 ww. ustawy odnosi się do przychodów ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów bądź ze świadczenia usług na rzecz byłego albo obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

·      pkt 1 – stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

·      pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–     prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)  (uchylony)

2)  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–    w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Na podstawie art. 30c ust. 1 tej ustawy:

Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy:

·      uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i

·      usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy. Wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

W opisie sprawy wskazała Pani, że:

·      jest Pani zatrudniona w szpitalu w A. od 1993 r. w ramach umowy o pracę;

·      od 1 lipca 1997 r. prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną według skali podatkowe;

·      od 17 listopada 2025 r. przebywa Pani na urlopie bezpłatnym jako pracownik szpitala;

·      od 17 listopada 2025 r. rozpoczęła Pani świadczenie usług na rzecz szpitala w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej;

Ponadto podkreśliła Pani, że świadczone przez Panią usługi uprzednio w ramach stosunku pracy, a obecnie kontraktu są identyczne.

Skoro zatem zakres Pani czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę do 17 listopada 2025 r. oraz działalności gospodarczej na rzecz obecnego pracodawcy jest tożsamy to słusznie Pani zauważyła, że w 2025 r. nie mogła Pani opodatkować uzyskiwanych przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w sposób liniowy. Tożsamość wykonywanych czynności stanowi bowiem przesłankę wyłączającą możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów z działalności gospodarczej.

Natomiast w 2026 r. nie będzie Pani wykonywała żadnych czynności na podstawie umowy o pracę, bo przebywa Pani na urlopie bezpłatnym. Dlatego też przychody z prowadzonej przez Panią pozarolniczej działalności gospodarczej, przy założeniu że złoży Pani w terminie stosowne oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania, mogą być opodatkowane w 2026 r. 19% podatkiem liniowym zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Pani w powyższym zakresie uznałem za prawidłowe.

Wątpliwości Pani sprawdzają się również do ustalenia, czy po zawarciu umowy w ramach działalności gospodarczej z Pani pracodawcą (w sytuacji, gdy przebywa Pani od listopada 2025 r. na urlopie bezpłatnym) mogłaby Pani w 2027 r. wybrać zryczałtowaną formę opodatkowania.

W celu wyjaśnienia Pani wątpliwości konieczne jest odwołanie się do postanowień ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jak stanowi art. 4 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają pozarolnicza działalność gospodarcza - pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Przy czym w myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1) w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)  uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)  uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Z art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, że:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)  wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–    w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 cytowanej ustawy:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Mając na uwadze treść powyższych przepisów wyjaśniam, że możliwość opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Skoro zatem zakres Pani czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę do 17 listopada 2025 r. oraz działalności gospodarczej na rzecz obecnego pracodawcy jest tożsamy to słusznie Pani zauważyła, że dopiero od 2027 r. będzie Pani mogła wybrać opodatkowanie uzyskiwanych przychodów w ramach działalności gospodarczej w sposób zryczałtowany. Podkreślam jednak, że wybór zryczałtowanej formy opodatkowania będzie dla Pani możliwy od 2027 r. jedynie w sytuacji, gdy przez cały czas nie będzie Pani wykonywała żadnych czynności w ramach umowy o pracę na rzecz szpitala dla którego świadczy Pani usługi obecnie w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Dlatego też – jak sam Pani wskazała w opisie sprawy – świadczone przez Panią usługi w ramach działalności gospodarczej na rzecz obecnego pracodawcy są tożsame z tymi, które wykonywane były na podstawie umowy o pracę to zachodzą przesłanki, o których mowa cyt. powyżej art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zatem może Pani opodatkować uzyskane przychody dopiero w 2027 r. w formie zryczałtowanej (po złożeniu stosownego oświadczenia).

W konsekwencji stanowisko Pani w powyższym zakresie również uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Końcowo podkreślam, że:

·      przedstawiany przez Panią zakres żądania (zadane pytania) zakreślą granice w jakich mogę wydać interpretację indywidualną. Przedmiotowe rozstrzygnięcie dotyczy więc tylko wyznaczonego przez Panią przedmiotu wniosku - zakresu Pani pytań;

·      przedmiotem interpretacji indywidualnej może być wyłącznie sam przepis prawa. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Nie prowadzę również postępowania dowodowego. Z powyższych powodów niniejszej odpowiedzi udzielam wyłącznie w oparciu o informacje podane we wniosku;

·      informację o zawarciu przez Panią umowy o świadczenie usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz szpitala, w którym jest Pani obecnie zatrudniona przyjąłem jako element opisu sprawy. Nie oceniałem, czy zawarta umowa jest ważna/nieważna w kontekście regulacji zawartej w art. 132 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1461 ze zm.).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.