Interpretacja 0115-KDIT3.4011.23.2026.2.PS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 stycznia 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 6 lutego 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług (...) i z zakresu (...).

W lipcu 2024 r. nabyła Pani w drodze darowizny od matki lokal użytkowy położony przy ul. A1 w X. Lokal ten stanowił wcześniej własność matki podatnika i był wykorzystywany przez nią w działalności gospodarczej o profilu (...), tożsamym z zakresem działalności prowadzonej obecnie przez Panią. Na dzień darowizny lokal był w całości zamortyzowany.

Po nabyciu lokalu nie wprowadziła go Pani do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jako właściciel lokalu wykorzystuje go Pani na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Lokal był ostatni raz remontowany na początku lat dziewięćdziesiątych.

W części, na skutek braku prac odtworzeniowych, przestał spełniać aktualne wymogi sanitarne. W związku z koniecznością przywrócenia pełnej zdatności użytkowej lokalu oraz dostosowania go do aktualnych wymogów sanitarnych i organizacyjnych prowadzonej działalności gospodarczej, podjęła Pani decyzję o wykonaniu prac w lokalu i zawarła Pani z Bankiem Y umowę pożyczki (...) w (...). Zgodnie z umową celem finansowania jest (...).

Finansowanie obejmuje w szczególności:

·      wykonanie prac w lokalu na kwotę (...) zł,

·      opracowanie projektu na kwotę (...) zł.

Zakres prac realizowanych w lokalu nie obejmuje zmian konstrukcyjnych budynku.

Niezależnie od powyższego planuje Pani instalację urządzenia zapewniającego dostęp do lokalu osobom z niepełnosprawnościami (łazik/winda). Wydatek ten zostanie sfinansowany ze środków własnych podatnika, a urządzenie będzie stanowiło odrębny środek trwały.

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prace w lokalu są w toku, a ich zakończenie planowane jest na (...) 2026 r.

W uzupełnieniu wniosku z 6 lutego 2026 r. wskazuje Pani, że przychody z działalności gospodarczej są opodatkowane podatkiem liniowym, zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów która prowadzona jest w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów dotyczących wyłącznie danego roku podatkowego. Koszty są ujmowane według daty poniesienia, a koszty dotyczące okresów przekraczających rok podatkowy są rozliczane proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą.

Lokal użytkowy nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ po Pani stronie nie powstał obowiązek jego ujęcia w tej ewidencji i nie podjęła Pani decyzji o jego wprowadzeniu. Samo wykorzystywanie lokalu w działalności gospodarczej nie powoduje obowiązku jego ujęcia w ewidencji środków trwałych. Obecnie nie planuje Pani jego wprowadzenia do ewidencji, gdyż nie istnieje po Pani stronie ustawowy obowiązek dokonania takiego ujęcia.

Zdaniem Pani koszty objęte wnioskiem mają charakter remontowy i są ponoszone niezależnie od tego, czy lokal stanowiłby środek trwały, czy też byłby lokalem użytkowanym na podstawie innego tytułu prawnego (np. najmu).

W lokalu użytkowym wykonywane są następujące prace:

·      demontaż mebli, urządzeń i wyposażenia,

·      skucie płytek na ścianach i podłogach,

·      skucie części posadzki w celu wyrównania poziomów,

·      wymiana istniejącej ściany działowej z jej nieznacznym przesunięciem (ok. 10 cm),

·      wymiana wewnętrznej instalacji wodociągowej (bez ingerencji w piony wodociągowe poza licznikami),

·      wymiana wewnętrznej instalacji kanalizacji sanitarnej (bez ingerencji w piony kanalizacyjne),

·      wymiana wewnętrznej instalacji centralnego ogrzewania (bez zmiany parametrów grzejników),

·      wymiana wewnętrznej instalacji elektrycznej,

·      wymiana okładziny schodów wewnętrznych,

·      wymiana wewnętrznej instalacji wentylacji (bez ingerencji w piony wentylacyjne),

·      wymiana instalacji doprowadzającej (...),

·      wymiana stolarki okiennej i drzwiowej,

·      roboty tynkarskie,

·      prace wykończeniowe (szpachlowanie, malowanie, tapetowanie),

·      prace glazurnicze (ułożenie gresu),

·      montaż osprzętu elektrycznego i oświetlenia,

·      montaż mebli, urządzeń i wyposażenia,

·      wymiana drzwi wewnętrznych,

·      prace porządkowe.

Zakres prac został zgłoszony do administracji budynku i nie wymagał uzyskania pozwolenia na roboty budowlane.

Przez „konieczność przywrócenia pełnej zdatności użytkowej lokalu i dostosowanie do aktualnych wymogów sanitarnych i organizacyjnych” należy rozumieć usunięcie zużycia technicznego elementów lokalu, wynikającego z upływu czasu, które uniemożliwiało korzystanie z całej powierzchni lokalu w prowadzonej działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na pytanie zawarte w wezwaniu, tj. czy przez „konieczność przywrócenia pełnej zdatności użytkowej lokalu i dostosowanie do aktualnych wymogów sanitarnych i organizacyjnych” rozumieć należy, że warunek stanu kompletności i pełnej zdatności do użytku (na potrzeby Pani działalności gospodarczej) zostanie osiągnięty dopiero po przeprowadzaniu prac/części prac (których?) opisanych we wniosku, wskazała Pani, że lokal był użytkowany, jednak jego stan techniczny uniemożliwiał korzystanie z całości powierzchni zgodnie z wymogami sanitarnymi, które wynikało z ich zużycia. Celem prac było przywrócenie właściwości użytkowych lokalu.

Prace o charakterze odtworzeniowym, o których mowa we wniosku, miały wyłącznie na celu zachowanie i zabezpieczenie należytego stanu technicznego lokalu, tj. stanu pierwotnego, zapobieganie dalszemu zużyciu technicznemu oraz umożliwienie korzystania z lokalu użytkowego zgodnie z jego pierwotnym przeznaczeniem.

Do prac tych należały w szczególności: wymiana zużytych elementów wykończeniowych (m.in. płytek, powłok malarskich), roboty tynkarskie i wykończeniowe, wymiana instalacji wewnętrznych w istniejących przebiegach (wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, centralnego ogrzewania i wentylacji), wymiana stolarki okiennej i drzwiowej, a także prace porządkowe.

Zakres tych robót nie powodował zmiany zastosowania ani funkcji lokalu, który przed i po remoncie był wykorzystywany jako (...).

Żadne z prowadzonych prac o charakterze odtworzeniowym nie służyły unowocześnieniu lokalu, zmianie jego cech użytkowych ani przystosowaniu do zmiany przeznaczenia lub pełnionej funkcji.

Prace te nie prowadziły do zmiany profilu działalności, rozszerzenia funkcji lokalu ani nadania mu nowych cech użytkowych w stosunku do stanu pierwotnego. Lokal był wykorzystywany wcześniej przez matkę podatnika w działalności (...) i po przeprowadzonych pracach nadal służy prowadzeniu działalności o tym samym charakterze.

Przesunięcie istniejącej ścianki działowej o ok. 10 cm oraz wyrównanie posadzki miały charakter techniczny i pomocniczy, zostały wykonane w ramach prac remontowych i nie stanowiły samodzielnego celu robót. Działania te miały charakter wtórny wobec celu remontu i polegały na wprowadzeniu korekt technicznych eliminujących istniejące bariery architektoniczne, bez zmiany funkcji, przeznaczenia ani parametrów użytkowych lokalu.

Żadne z prowadzonych prac o charakterze odtworzeniowym nie służą podniesieniu standardu składnika majątku ani poprawie jego funkcjonalności. Prace te miały na celu wyłącznie usunięcie skutków zużycia technicznego oraz przywrócenie pierwotnych właściwości użytkowych lokalu, umożliwiających jego dalsze wykorzystanie zgodnie z dotychczasowym przeznaczeniem.

Zakres wykonanych robót nie prowadził do nadania lokalu nowych cech użytkowych, nie zwiększył jego parametrów technicznych ani nie rozszerzył funkcji lokalu ponad stan istniejący przed remontem.

Pytanie (zakres doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku)

Czy wydatki poniesione na prace w lokalu użytkowym, mające charakter odtworzeniowy i służące dostosowaniu lokalu do aktualnych wymogów sanitarnych, bez ingerencji w elementy konstrukcyjne budynku, należy kwalifikować jako koszty uzyskania przychodów (zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy) i jako koszty, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są potrącalne w dacie ich poniesienia, a jeśli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą?

Pani stanowisko w sprawie (doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku)

Pani zdaniem wydatki poniesione na prace w lokalu mają charakter remontowy (odtworzeniowy) i stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jako koszty, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są potrącalne w dacie ich poniesienia, a jeśli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

O kwalifikacji prac decyduje ich rzeczywisty cel i zakres. Prace służą przywróceniu zdatności użytkowej lokalu oraz odtworzeniu warunków sanitarnych i organizacyjnych niezbędnych do prowadzenia działalności (...), bez ingerencji w elementy konstrukcyjne budynku, bez przebudowy i rozbudowy oraz bez podwyższenia standardu użytkowego ponad stan pierwotny. Sformułowanie „bez przebudowy i rozbudowy” użyte we wniosku oznacza brak ingerencji w elementy konstrukcyjne budynku oraz brak zmiany przeznaczenia i funkcji lokalu. Zakres robót nie powoduje zmiany parametrów technicznych ani funkcjonalnych lokalu, nie prowadzi do zmiany jego przeznaczenia i nie skutkuje nadaniem mu nowych cech użytkowych, które mogłyby być utożsamiane z ulepszeniem środka trwałego.

Poniesione nakłady mają charakter odtworzeniowy i nie spełniają przesłanek ulepszenia, o którym mowa w art. 22g ust. 17 ustawy podatkowej, ponieważ nie prowadzą do zwiększenia wartości użytkowej lub technicznej lokalu względem jego stanu pierwotnego, a jedynie do usunięcia skutków wieloletniego zużycia i przywrócenia jego funkcji gospodarczej.

Należy podkreślić, że lokal użytkowy objęty wnioskiem nie stanowi środka trwałego podatnika i nie został ujęty w ewidencji środków trwałych, w związku z czym regulacja art. 22g ust. 17 ustawy nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, a została przywołana wyłącznie w celu wykazania, że zakres wykonanych prac nie spełnia przesłanek ulepszenia w rozumieniu przepisów podatkowych.

Planowany montaż windy/łazika, finansowany odrębnie ze środków własnych podatnika, będzie stanowił niezależny środek trwały podlegający amortyzacji i pozostaje bez wpływu na kwalifikację prac dotyczących lokalu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

·      pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu,

·      być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

·      nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

·      być właściwie udokumentowany.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia określonego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Podkreślam, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (…).

W myśl art. 23 ust. 1 ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1) wydatków na:

a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarcza, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 22a-22m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

a)  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

b)  maszyny, urządzenia i środki transportu,

a)  inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji o ile spełniają następujące warunki:

·      stanowią własność lub współwłasność podatnika,

·      są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

·      przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

·      są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Treść powołanych wyżej przepisów oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Z kolei, zasady klasyfikacji danego środka trwałego zostały unormowane w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz.U. z 2016 r. poz. 1864). Klasyfikacja ta jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. O zaliczeniu obiektu budowlanego do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych. Organem uprawnionym do orzekania w zakresie Klasyfikacji Środków Trwałych jest Urząd Statystyczny.

Jak stanowi art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji nie podlegają: budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 22d ww. ustawy:

1.  Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

2.  Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Jak stanowi art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe regulacje określają więc moment rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji.

Sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że:

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Jak stanowi art. 22g ust. 4 ustawy:

Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z cytowanego powyżej przepisu wynika więc, że jeżeli środek trwały zostaje ulepszony, powoduje to konieczność powiększenia jego wartości początkowej o sumę wydatków poniesionych w związku z tym ulepszeniem. W efekcie poniesione wydatki nie będą stanowiły bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów.

Przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć:

·      przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

·      rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

·      rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,

·      adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

·      modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Koszty uzyskania przychodów mogą natomiast stanowić wydatki poniesione na remont składnika majątku, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy składnik majątku jest ujawnionym środkiem trwałym.

Od ulepszenia środka trwałego należy rozróżnić jego remont. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o remoncie - należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica między nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. Przy czym punktem odniesienia jest stan środka trwałego z dnia przyjęcia go do używania.

Poniesione przez podatnika wydatki na remont środków trwałych, a więc odtworzenie (przywrócenie) pierwotnego stanu technicznego i wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru modernizacji, adaptacji, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie podlegają zaliczeniu do jego wartości początkowej (nie powiększają jej). Tym samym, mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów bez względu na ich wysokość (decydujące znaczenie ma charakter wydatków).

Stosownie do art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6

Zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Art. 22 ust. 6b ustawy stanowi natomiast, że:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług (...). Przychody z działalności gospodarczej są opodatkowane podatkiem liniowym, zgodnie z art. 30c ustawy. Pprowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów, która prowadzona jest w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów dotyczących wyłącznie danego roku podatkowego. Koszty są ujmowane według daty poniesienia, a koszty dotyczące okresów przekraczających rok podatkowy są rozliczane proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą.

W (...) 2024 r. nabyła Pani w drodze darowizny od matki lokal użytkowy, który był przez nią wykorzystywany w działalności gospodarczej o profilu (...), tożsamym z zakresem działalności prowadzonej obecnie przez Panią. Na dzień darowizny lokal był w całości zamortyzowany. Po nabyciu lokalu nie wprowadziła go Pani do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jako właściciel lokalu wykorzystuje go Pani na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wskazała Pani we wniosku, lokal był ostatni raz remontowany na początku lat dziewięćdziesiątych. W części, na skutek braku prac odtworzeniowych, przestał spełniać aktualne wymogi sanitarne. W związku z koniecznością przywrócenia pełnej zdatności użytkowej lokalu oraz dostosowania go do aktualnych wymogów sanitarnych i organizacyjnych prowadzonej działalności gospodarczej, podjęła Pani decyzję o wykonaniu prac w lokalu, finansując przedsięwzięcie kredytem inwestycyjnym.

Jak wynika z Pani wniosku zakres prac realizowanych w lokalu nie obejmuje zmian konstrukcyjnych budynku. W lokalu użytkowym wykonywane są następujące prace:

·      demontaż mebli, urządzeń i wyposażenia,

·      skucie płytek na ścianach i podłogach,

·      skucie części posadzki w celu wyrównania poziomów,

·      wymiana istniejącej ściany działowej z jej nieznacznym przesunięciem (ok. 10 cm),

·      wymiana wewnętrznej instalacji wodociągowej (bez ingerencji w piony wodociągowe poza licznikami),

·      wymiana wewnętrznej instalacji kanalizacji sanitarnej (bez ingerencji w piony kanalizacyjne),

·      wymiana wewnętrznej instalacji centralnego ogrzewania (bez zmiany parametrów grzejników),

·      wymiana wewnętrznej instalacji elektrycznej,

·      wymiana okładziny schodów wewnętrznych,

·      wymiana wewnętrznej instalacji wentylacji (bez ingerencji w piony wentylacyjne),

·      wymiana instalacji doprowadzającej (...),

·      wymiana stolarki okiennej i drzwiowej,

·      roboty tynkarskie,

·      prace wykończeniowe (szpachlowanie, malowanie, tapetowanie),

·      prace glazurnicze (ułożenie gresu),

·      montaż osprzętu elektrycznego i oświetlenia,

·      montaż mebli, urządzeń i wyposażenia,

·      wymiana drzwi wewnętrznych,

·      prace porządkowe.

Zakres prac został zgłoszony do administracji budynku i nie wymagał uzyskania pozwolenia na roboty budowlane. Przez „konieczność przywrócenia pełnej zdatności użytkowej lokalu i dostosowanie do aktualnych wymogów sanitarnych i organizacyjnych” należy rozumieć usunięcie zużycia technicznego elementów lokalu, wynikającego z upływu czasu, które uniemożliwiało korzystanie z całej powierzchni lokalu w prowadzonej działalności gospodarczej. Celem prac jest wyłącznie przywrócenie właściwości użytkowych lokalu. Prace o charakterze odtworzeniowym, o których mowa we wniosku, miały wyłącznie na celu zachowanie i zabezpieczenie należytego stanu technicznego lokalu, tj. stanu pierwotnego, zapobieganie dalszemu zużyciu technicznemu oraz umożliwienie korzystania z lokalu użytkowego zgodnie z jego pierwotnym przeznaczeniem. Zakres tych robót nie powodował zmiany zastosowania ani funkcji lokalu, który przed i po remoncie był wykorzystywany jako (...). Żadne z prowadzonych prac o charakterze odtworzeniowym nie służyły unowocześnieniu lokalu, zmianie jego cech użytkowych ani przystosowaniu do zmiany przeznaczenia lub pełnionej funkcji. Prace te nie prowadziły do zmiany profilu działalności, rozszerzenia funkcji lokalu ani nadania mu nowych cech użytkowych w stosunku do stanu pierwotnego. Żadne z prowadzonych prac nie służą również podniesieniu standardu składnika majątku ani poprawie jego funkcjonalności.

Zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie, rozstrzygające znaczenie ma charakter prac wykonanych w obiekcie. O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont, bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne - zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami - decyduje zakres przeprowadzonych robót. Przy czym, przy ocenie wydatków - czy są to wydatki na remont - należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych. Prace mające na celu przywrócenie stanu technicznego obiektu, będące rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów z uwzględnieniem postępu technicznego, można traktować jako prace remontowe.

Biorąc pod uwagę zakres prac wykonywanych w lokalu oraz Pani dodatkowe wyjaśniania stwierdzam, że wydatki opisane we wniosku mają charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie pierwotną zdolność użytkową lokalu.

W konsekwencji – co do zasady – tego typu wydatki zalicza się bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Jeśli jednak remont środka trwałego przeprowadzony jest przed wprowadzeniem go do ewidencji (czyli przed oddaniem do używania) zwiększa jego wartość początkową, a nie jest zaliczany bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu.

Istotnym jest więc ustalenie czy wydatki remontowe przeprowadzane są w obiekcie, który uznać należy za środek trwały podlegający amortyzacji (wtedy zaliczane są do kosztów bezpośrednio), czy też przeprowadzane są w obiekcie, który nie spełnia jeszcze definicji środka trwałego, a więc jest niekompletny i niezdatny do użytku (wtedy zwiększają jego wartość początkową).

W związku z Pani wskazaniem, że nie istniał i nie istnieje po Pani stronie ustawowy obowiązek wprowadzenia lokalu użytkowego do ewidencji środków trwałych wyjaśniam, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Nie można więc podzielić Pani poglądu, w świetle którego nie ma Pani obowiązku wprowadzenia lokalu użytkowego do ewidencji środków trwałych. Mając bowiem na uwadze w szczególności treść art. 22a ust. 1, art. 22d ust. 2 oraz art. 22g ust. 1 pkt 3 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli lokal użytkowy jest kompletny i zdatny do użytku, a przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności przekraczać będzie rok, istnieje obowiązek ujęcia go w ewidencji środków trwałych.

Co istotne z Pani wniosku wynika, że już przed przystąpieniem do prac remontowych lokal ten był wykorzystywany w Pani działalności gospodarczej. Wyjaśniła Pani bowiem, że był on użytkowany jednak jego stan techniczny uniemożliwiał korzystanie z całości powierzchni zgodnie z wymogami sanitarnymi, które wynikało z ich zużycia. Przyjąć należy zatem, że był on zdatny do użytku.

Zatem Pani stanowisko uznać należy za prawidłowe, skoro przed dokonaniem prac remontowych użytkowała już Pani lokal na potrzeby prowadzonej działalności. W przeciwnym razie, jeśli dopiero po dokonaniu prac odtworzeniowych lokal ten stałby się komplety i zdatny do użytku, koszty remontu zwiększałyby jego wartość początkową, od której dokonywać należałoby odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując, wydatki wskazane we wniosku a dotyczące remontu lokalu użytkowego wykorzystywanego w Pani działalności gospodarczej mogą zostać zakwalifikowane bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów, stosownie do postanowień art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze oraz mając na uwadze powołane przepisy dotyczące potrącalności kosztów, w szczególności art. 22 ust. 5c ustawy, zgodzić należy się zatem z Pani stanowiskiem, w świetle którego:

·      wydatki poniesione na prace w lokalu mają charakter remontowy (odtworzeniowy) i stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy;

·      jako koszty, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy, są potrącalne w dacie ich poniesienia, a jeśli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Końcowo podkreślić należy, że o tym, czy dane prace stanowią remont, czy ulepszenie środka trwałego powinny decydować wyłącznie kryteria techniczne, natomiast w przypadku wątpliwości - podstawą kwalifikacji powinna być ekspertyza wykonana przez biegłego rzeczoznawcę. Nie jestem władny w kwestii rozstrzygania, czy dany środek trwały został ulepszony, czy remontowany, ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym tych pojęć nie definiują, a zatem interpretacja ta została wydana w oparciu o przedstawiony stan faktyczny.

Interpretacja dotyczy sprawy będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie nie podlegały ocenie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.