Interpretacja 0115-KDIT3.4011.294.2026.2.PS

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 21 kwietnia 2026 r. i 24 kwietnia 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i wspólnikiem w spółce jawnej działającej pod firmą: „A” (dalej jako: „Spółka”).

Wspólnikami w Spółce są wyłącznie osoby fizyczne. Rozliczenia w podatku dochodowym od osób fizycznych są dokonywane na poziomie jej wspólników. W konsekwencji przychody osiągane w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę oraz odpowiadające im koszty uzyskania przychodów, w tym koszty związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę, są alokowane do wspólników proporcjonalnie do przysługującego im prawa do udziału w zysku Spółki i wykazywane przez nich w rozliczeniach PIT.

Opis działalności Spółki:

Spółka prowadzi działalność w zakresie (...) (dalej: „Produkty”). Profil działalności Spółki koncentruje się na rozwiązaniach (...) (dalej: „Przedmiot działalności”).

Działalność Spółki obejmuje zarówno opracowywanie nowych, jak i istotne rozwijanie lub ulepszanie istniejących Produktów (...), w tym technologii ich wytwarzania i przetwarzania.

W związku z rozwojem przedsiębiorstwa – w strukturze Spółki powstał i funkcjonuje obecnie Dział Badawczo-Rozwojowy, w skład którego wchodzą 3 osoby (...).

Zadaniami Działu Badawczo-Rozwojowego jest m.in.:

·   opracowywanie, testowanie receptur i składów jakościowych nowych lub ulepszanych Produktów,

·    ustalanie parametrów technologicznych procesów wytwórczych,

·    weryfikacja właściwości (...) opracowywanych rozwiązań,

·   prowadzenie prac badawczych w zakresie nowych składników, (...), technik procesów wytwórczych Produktów.

(dalej jako: „Działalność B+R”)

Działalność B+R nie ma charakteru odtwórczego ani rutynowego, lecz zmierza do wypracowania nowych albo istotnie ulepszonych rozwiązań produktowych i technologicznych możliwych do wykorzystania w działalności gospodarczej Spółki.

W ramach Działalności B+R – Dział Badawczo-Rozwojowy prowadzi prace badawcze (mające charakter prac rozwojowych) na potrzeby wewnętrzne i potrzeby związane z rozwojem przedsiębiorstwa, w tym prowadzi szczegółowe Karty Projektów Badawczo-Rozwojowych w zakresie poszczególnych projektów obejmujących określone rozwiązania technologiczne.

W latach ubiegłych Spółka pracowała m.in. nad następującymi projektami badawczo-rozwojowymi:

(...)

Zdarza się również, że wyniki ww. Działalności B+R są przedmiotem zgłoszenia do Urzędu Patentowego w celu uzyskania stosownej ochrony praw własności intelektualnej (np. patentu i/lub wzoru użytkowego).

Wyniki Działalności B+R są następnie wykorzystywane przez Spółkę w bieżącej produkcji Produktów w ramach działalności podstawowej.

Prace z zakresu Działalności B+R obejmują m.in.:

(...)

Szczególne znaczenie w działalności Spółki ma rozwój rozwiązań opartych (...). Równolegle Spółka rozwija rozwiązania dotyczące bezpieczeństwa, czystości i stabilności produktów, a także ich skuteczności w praktycznym zastosowaniu w (...).

Prowadzone prace badawcze są podejmowane w ramach ryzyka gospodarczego Spółki i wiążą się każdorazowo z występowaniem niepewności co do możliwości osiągnięcia zakładanych rezultatów oraz co do optymalnego doboru składu, parametrów technologicznych, sposobu przygotowania komponentów aktywnych, w tym (...).

Na etapie rozpoczynania prac Spółka nie dysponuje gotowym, z góry przesądzonym rozwiązaniem, lecz dochodzi do niego w toku kolejnych prób, analiz porównawczych, testów i modyfikacji.

Spółka dysponuje zapleczem organizacyjnym i technicznym umożliwiającym prowadzenie wskazanej działalności. W ramach swojej struktury Spółka posiada laboratorium wykorzystywane zarówno na potrzeby bieżącej działalności operacyjnej, jak i na potrzeby prac badawczo-rozwojowych.

Poza zapleczem laboratoryjnym Spółka wykorzystuje również środowisko testowe właściwe dla specyfiki jej działalności, obejmujące weryfikację opracowywanych rozwiązań w warunkach użytkowych, w tym na (...). Badania terenowe pozwalają na ocenę działania produktów w rzeczywistym środowisku ich stosowania i stanowią element procesu doskonalenia rozwiązań produktowych oraz technologicznych. Niezależnie od tego Spółka współpracuje również z partnerami naukowymi i branżowymi, co wspiera rozwój prowadzonych prac oraz ich praktyczne zastosowanie.

Skala działalności Spółki, obejmująca rozbudowane portfolio produktowe oraz obecność na rynkach zagranicznych, powoduje potrzebę ciągłego poszukiwania nowych i ulepszonych rozwiązań produktowych oraz technologicznych. W związku z tym Spółka prowadzi w sposób planowy, metodyczny i systematyczny prace ukierunkowane na opracowanie oraz weryfikację nowych albo istotnie ulepszonych produktów, receptur, technologii i metod postępowania technologicznego. Czynności rutynowe związane z bieżącą produkcją, standardową kontrolą jakości gotowych partii produktów, czynnościami handlowymi, marketingowymi, magazynowymi i logistycznymi nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku.

Powstawanie Kosztów Kwalifikowanych:

W związku z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi przez Dział Badawczo-Rozwojowy są ponoszone koszty stanowiące koszty uzyskania przychodu poniesione na rzecz Działalności B+R.

W ramach realizowanej Działalności Badawczo-Rozwojowej Spółka ponosi w szczególności następujące koszty:

·   Wynagrodzenia pracowników Spółki, realizujących działalność badawczo-rozwojową (3 pracowników Działu Badawczo-Rozwojowego),

·   Koszty (...) i materiałów przeznaczonych do badań / prac rozwojowych przez Spółkę,

·   Usługi zewnętrzne,

·  Amortyzacje środków trwałych (własnych) – stanowiących wyposażenie Działu Badawczo-Rozwojowego.

W przypadku projektów technologicznych (badawczo-rozwojowych) są tworzone określone wartości materialne i niematerialne (stanowiące WNIP Spółki) – podlegające amortyzacji w czasie (dalej jako: „Koszty Prac Rozwojowych WNIP”).

Wnioskodawca podkreśla, że Działalność B+R i przedmiot tych prac:

·   nie mają charakteru mechanicznego ani odtwórczego;

·   Spółka w oparciu o wynik prac badawczych/rozwojowych tworzy całkowicie nowe lub ulepszone rozwiązanie technologiczne (recepturę lub proces technologiczny);

·   tworzone rozwiązania nie występują powszechnie na rynku, są tworzone na indywidualne potrzeby Spółki w związku z rozwojem i udoskonalaniem Produktów oraz procesów technologicznych produkcji;

·   Spółka jest odpowiedzialna za techniczny proces prowadzenia prac badawczo-rozwojowych i ponosi z tego tytułu ryzyka, w przypadku nieuzyskania oczekiwanych rezultatów;

·   prace będące przedmiotem zapytania nie są incydentalnym działaniem Spółki;

·   działania podejmowane przez Spółkę, w ramach prac będących przedmiotem zapytania, nie mają i nie będą mieć charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany,

·   realizowane prace są ukierunkowane na stworzenie nowych rozwiązań (Produktów lub procesów technologicznych), tym samym prace o takim charakterze są i będą zdarzeniem unikalnym/innowacyjnym,

·   z uwagi na innowacyjność rozwiązań w ramach realizacji niejednokrotnie muszą zostać wytworzone nowe rozwiązania technologiczne i tym samym musi być zdobyta wiedza, aby rozwiązać przedstawiony problem,

·   działalność podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy i prowadzi w ten sposób do powstania wartości dodanej dla przedsiębiorstwa w postaci zdobywania nowej wiedzy i budowania w ten sposób przewagi konkurencyjnej – w tym zdobyta wiedza jest lub może być zgłaszana do Urzędu Patentowego w celu uzyskania stosownej ochrony,

·   prowadzone prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania i tworzenia urządzeń nowych, zmienionych i znacząco ulepszonych lub do tworzenia nowych Produktów i procesów.

Spółka przeważnie prowadzi Prace badawczo-rozwojowe w trybie projektowym (stanowiącym WNIP), bowiem są to projekty dotyczące tworzenia określonej technologii i są nastawione na ryzyko gospodarcze Spółki.

Każdy projekt stanowi odrębne zadanie i ma on jasno określony cel jaki Wnioskodawca chce osiągnąć. Do każdego projektu badawczo-rozwojowego przypisywani są pracownicy posiadający wykształcenie, wiedzę i doświadczenie niezbędne oraz odpowiednie do jego przeprowadzenia. W szczególności są to pracownicy Działu Badawczo-Rozwojowego, natomiast mogą być wspierani również przez pracowników z innych Działów lub Departamentów.

Część prac realizowanych przez Spółkę kończy się uzyskaniem rezultatów mających postać ściśle ustalonych rozwiązań produktowych lub technologicznych, możliwych do wykorzystania w działalności gospodarczej Spółki. Rezultaty te dotyczą w szczególności opracowania technologii produkcji, opracowania technologii dotyczących komponentów aktywnych, badań i rozwoju określonych rozwiązań oraz opracowania metod izolacji substancji wykorzystywanych następnie w działalności Spółki. Rezultaty te są wykorzystywane albo przeznaczone do wykorzystania w działalności prowadzonej przez Spółkę, w szczególności przy opracowywaniu, wytwarzaniu i doskonaleniu produktów oraz technologii stosowanych w obszarze (...).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że:

·   koszty Prac Rozwojowych WNIP są amortyzowane i nie są objęte dofinansowaniem (są w całości finansowane ze środków własnych Spółki);

·   Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego i nie planuje jego uzyskania;

·   Spółka nie korzysta / nie będzie korzystać ze zwolnień podatkowych, o których mowa w 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy CIT w stosunku do ww. Koszty Prac Rozwojowych WNIP;

·   koszty Prac Rozwojowych WNIP stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki w formie odpisów amortyzacyjnych);

·   prowadzi i będzie prowadzić ewidencję pozwalającą wyodrębnić koszty oraz przychody działalności w zakresie opisanym powyżej;

·   Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Biorąc pod uwagę powyżej opisany stan faktyczny - Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii konsekwencji podatkowych w podatku PIT w zakresie możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w zakresie Kosztów Prac Rozwojowych WNIP – które to koszty (w formie odpisów amortyzacyjnych) są ujmowane przez Wnioskodawcę (jako wspólnika Spółki) w zeznaniach podatkowych składanych indywidualnie przez Wnioskodawcę w zakresie przypadającego wspólnikowi udziału w zyskach (i kosztach) Spółki - dlatego też Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska w następujących kwestiach.

W uzupełnieniu wniosku z 21 kwietnia 2026 r. wskazuje Pan co następuje:

Dochody z działalności gospodarczej są opodatkowane przez Wnioskodawcę podatkiem liniowym (Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej).

Wnioskodawca potwierdza, że prowadzone prace w ramach każdego z projektów objętych wnioskiem były wyrazem własnej twórczości intelektualnej (Wnioskodawcy, ale przede wszystkim pracowników zatrudnionych w spółce jawnej, w tym osób zaangażowanych w realizację prac w ramach Działu Badawczo-Rozwojowego). Prace te miały charakter kreatywny, nie były odtwórcze ani mechaniczne i nie polegały na prostym powielaniu rozwiązań już znanych lub wcześniej stosowanych. W opisie działalności wskazano, że Spółka nie dysponuje na etapie rozpoczynania prac gotowym, z góry przesądzonym rozwiązaniem, lecz dochodzi do niego w toku kolejnych prób, analiz porównawczych, testów i modyfikacji. Prace te są podejmowane w warunkach niepewności co do rezultatu i służą opracowaniu nowych albo istotnie ulepszonych rozwiązań produktowych i technologicznych.

Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona jest w sposób ciągły i systematyczny – Spółka corocznie realizuje szereg projektów ukierunkowanych na opracowywanie oraz udoskonalanie produktów i technologii ich wytwarzania. Poszczególne projekty mają zbliżoną metodykę, jednak każdorazowo dotyczą odmiennych problemów technologicznych i wymagają indywidualnego podejścia badawczego.

Ponadto każdy projekt wymagał dokonania wyboru lub opracowania wariantu technologicznego, np. (...), metody ekstrakcji, parametrów procesu lub wariantu preparatu, przy czym wybór ten nie miał charakteru oczywistego i wymagał przeprowadzenia prac eksperymentalnych oraz analiz porównawczych. Potwierdzają to zarówno opis działalności zawarty we wniosku, jak i poszczególne karty projektów prowadzone w stosunku do poszczególnych prac rozwojowych w każdym roku podatkowym.

Wnioskodawca wyjaśnia, że twórczy charakter, nowatorskość oraz zastosowane narzędzia, koncepcje i rozwiązania należy oceniać odrębnie dla każdego Projektu.

Wszystkie Projekty były prowadzone w celu rozwiązania konkretnych problemów technologicznych lub produktowych. Ich realizacja wymagała zaplanowania badań, przygotowania różnych wariantów rozwiązań, przeprowadzenia testów oraz porównania uzyskanych wyników. Dobór metod, narzędzi i parametrów nie był z góry oczywisty. W każdym przypadku konieczne było ich sprawdzenie w praktyce. Uzyskane wyniki służyły następnie do podejmowania decyzji o dalszym rozwoju produktu albo technologii.

W każdym z Projektów twórczy charakter przejawiał się więc w opracowaniu i sprawdzeniu różnych możliwych rozwiązań technologicznych lub produktowych. Nowatorskość polegała na tym, że rozwiązania te nie były oczywiste i wymagały przeprowadzenia prac eksperymentalnych. Zastosowane narzędzia i technologie nie były wykorzystywane w sposób rutynowy ani odtwórczy, lecz w celu rozwiązania konkretnych problemów występujących w działalności Spółki.

Wnioskodawca zaznacza jednocześnie, że były to rozwiązania nowe albo istotnie zmienione z punktu widzenia praktyki Spółki oraz że wymagały własnego opracowania i sprawdzenia. Wnioskodawca wskazuje, że nie były to rozwiązania oczywiste ani rutynowe z perspektywy działalności prowadzonej przez Spółkę i że wymagały indywidualnego opracowania oraz weryfikacji.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe wyjaśnienia dla poszczególnych Projektów.

1) I

Nowatorskość projektu polegała na opracowaniu i porównaniu kilku nowych wariantów (...).

Nowość nie sprowadzała się tu do samego wykonania badań stabilności, lecz do stworzenia i przetestowania kilku odmiennych rozwiązań (...).

Innowacyjny, a zarazem oryginalny element projektu polegał na tym, że (...).

Jeżeli chodzi o konkretne narzędzia, koncepcje i rozwiązania niewystępujące wcześniej w praktyce gospodarczej Spółki, ostrożnie można wskazać:

(...)

2)  II

Nowatorskość projektu polegała na (...).

Nowy element polegał tu na tym, że (...).

Innowacyjność i oryginalność projektu przejawiała się w (...).

Jeżeli chodzi o konkretne narzędzia, nowe koncepcje i rozwiązania niewystępujące wcześniej w praktyce gospodarczej Spółki, można wskazać: zastosowanie (...).

3)  III

Nowatorskość projektu polegała na (...).

Nowy element polegał na tym, że (...).

Innowacyjność i oryginalność projektu przejawiała się w (...).

Jeżeli chodzi o konkretne narzędzia, koncepcje i rozwiązania niewystępujące wcześniej w praktyce Spółki, można wskazać:

(...)

(...).

4) IV

Nowatorskość projektu polegała na (...).

Nowy element polegał tu na (...).

Innowacyjność i oryginalność projektu przejawiała się w tym, że (...).

Jeżeli chodzi o konkretne narzędzia, koncepcje i rozwiązania niewystępujące wcześniej w praktyce Spółki, można wskazać:

(...)

5) V

Nowatorskość projektu polegała na (...).

Nowy element polegał na tym, że (...).

Innowacyjność i oryginalność projektu przejawiała się w tym, że (...).

Jeżeli chodzi o konkretne narzędzia, koncepcje i rozwiązania niewystępujące wcześniej w praktyce gospodarczej Spółki, można wskazać:

(...)

W praktyce Spółki innowacyjny był  (...).

6) VI

Nowatorskość projektu polegała na (...).

Nowy element nie polegał na (...).

Innowacyjność i oryginalność projektu przejawiała się w tym, że (...).

Jeżeli chodzi o konkretne narzędzia, koncepcje i rozwiązania niewystępujące wcześniej w praktyce gospodarczej Spółki, można wskazać:

(...).

7) VII

Nowatorskość projektu polegała na (...).

Nowy element polegał tu (...).

Innowacyjność i oryginalność projektu przejawiała się w tym, że (...).

Jeżeli chodzi o konkretne narzędzia, koncepcje i rozwiązania niewystępujące wcześniej w praktyce Spółki, można wskazać:

(...)

8) VIII

Nowatorskość projektu polegała na (...).

Nowy element polegał więc na (...).

Innowacyjność i oryginalność projektu przejawiała się w tym, że (...).

Jeżeli chodzi o konkretne narzędzia, koncepcje i rozwiązania niewystępujące wcześniej w praktyce Spółki, można wskazać:

(...)

To właśnie ten (...) różnił projekt od wcześniej funkcjonujących rozwiązań w Spółce.

9) IX

Nowatorskość projektu polegała na (...).

Nowy element polegał na (...).

Innowacyjność i oryginalność projektu przejawiała się w tym, że (...).

Jeżeli chodzi o konkretne narzędzia, koncepcje i rozwiązania niewystępujące wcześniej w praktyce gospodarczej Spółki, można wskazać:

(...)

To właśnie zastosowanie (...), odróżniało projekt od wcześniej funkcjonujących w Spółce działań analitycznych.

10) X

Nowatorskość projektu polegała na (...).

Nowy element polegał na (...).

Innowacyjność i oryginalność projektu przejawiała się w tym, że (...).

Jeżeli chodzi o konkretne narzędzia, koncepcje i rozwiązania niewystępujące wcześniej w praktyce gospodarczej Spółki, można wskazać:

(...)

To właśnie takie badawcze (...), odróżniało projekt od wcześniej funkcjonujących w Spółce działań analitycznych.

Wnioskodawca potwierdza, że realizowane przez Spółkę Projekty były podejmowane w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny, według określonego systemu działania oraz przy założonych celach do osiągnięcia. Dla poszczególnych prac każdorazowo określano cel projektu, zakres prowadzonych działań, etapy badawcze lub analityczne, kierownika projektu oraz okres realizacji, a same prace prowadzono w sposób umożliwiający porównanie wariantów, ocenę wyników i wyprowadzenie wniosków do dalszych działań rozwojowych.

Wnioskodawca wyjaśnia, że jest wspólnikiem w spółce jawnej i prace rozwojowe są prowadzone przez spółkę jawną, która określa i stawia cele prowadzonych prac rozwojowych oraz określa źródła finansowania – koszty prowadzonych prac rozwojowych są natomiast ujmowane w zeznaniach PIT wspólników spółki jawnej.

Niemniej Wnioskodawca aktywnie uczestniczy w działaniach spółki jawnej, w tym wspiera spółkę (i zatrudnionych pracowników) w zakresie celowości i źródeł finansowania prowadzonych (planowanych prac rozwojowych).

Projekty były realizowane w związku z dostrzeżeniem zapotrzebowania rynku na nowe technologie lub konieczność (możliwość) rozwoju dotychczasowych rozwiązań na potrzeby komercyjne. Jednakże prowadzone projekty (ich cel) był podyktowany rozwojem przedsiębiorstwa, to też cele prowadzonych działań są każdorazowo dyktowane przez dostrzeżone zapotrzebowanie rynku.

Finansowanie prowadzonych projektów i prac rozwojowych odbywało się ze środków własnych spółki jawnej (spółka nie korzystała z dotacji) – z uwzględnieniem ryzyka niepowodzenia poszczególnych projektów.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że cześć projektów jest ciągle w toku i ich konkretny rezultat (osiągnięte cele) są jeszcze nie znane, lub są znane, ale mogą być podstawą do dalszych prac w projektach przyszłych.

W odniesieniu do wskazanych Projektów objętych wnioskiem o wydanie interpretacji:

·   na etapie rozpoczęcia prac określano konkretny cel badawczy lub rozwojowy, dobierano odpowiedni układ prac, zasoby ludzkie i rzeczowe oraz zakładano okres realizacji – prowadzona jest karta projektu stanowiąca swoisty harmonogram i opis celów projektu. Zważywszy, że opracowywane technologie nie są znane przedsiębiorstwu spółki (gdzie wspólnikiem jest Wnioskodawca), to też precyzyjny harmonogram nie jest zawsze możliwy do opracowania – bowiem wynika z faktu, że pracownicy spółki jawnej pracują nad nieznanymi rozwiązaniami i nie mogą przewidzieć problemów technologicznych, które powstaną w toku realizacji Projektów.

·   Projekty były finansowane ze środków własnych Spółki.

·   W każdym przypadku prace były ukierunkowane na wypracowanie nowej wiedzy przydatnej dla dalszego rozwoju produktów lub technologii, porównanie alternatywnych wariantów rozwiązań, ocenę ich przydatności oraz wyprowadzenie wniosków do dalszych prac.

·   Zasoby ludzkie obejmowały osoby zaangażowane w Dział Badawczo-Rozwojowy oraz kierowników poszczególnych projektów, a zasoby rzeczowe obejmowały w szczególności (...).

Odnośnie faktycznego zrealizowania harmonogramów projektów Wnioskodawca wyjaśnia co następuje:

1)  I

Celem projektu było (...).

2)  II

Celem projektu było (...).

3)  III

Celem projektu było (...).

4)  IV

Celem projektu było (...).

5)  V

Celem projektu było (...).

6)  VI

Celem projektu było (...).

7)  VII

Celem projektu było (...)

8)  VIII

Celem projektu było (...).

9)  IX

Celem projektu było (...)

10)  X

Celem projektu było (...).

Prowadzone prace miały charakter rozwojowy – wprawdzie posiadały elementy badawcze, natomiast nastawione były na stworzenie rozwiązań technologicznych na potrzeby rozwojowe spółki jawnej i dalszej komercjalizacji w postaci nowych produktów lub technologii produkcyjnych. Spółka prowadziła projekty na własne ryzyko gospodarcze i w przypadku niepowodzenia – koszty prowadzonych prac badawczo-rozwojowych nie zostałyby zwrócone.

Prowadzone prace w ramach każdego z Projektów objętych wnioskiem nie obejmowały prac o charakterze czysto empirycznym ani teoretycznym, których głównym celem byłoby wyłącznie zdobycie nowej wiedzy o podstawach zjawisk lub obserwowalnych faktach bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Przeciwnie, wszystkie Projekty były ukierunkowane na praktyczne wykorzystanie wyników w działalności Spółki, w szczególności przy opracowywaniu, udoskonalaniu lub wyborze produktów, (...), (...), (...), metod przygotowania komponentów aktywnych oraz parametrów technologicznych. Wyniki tych prac służyły lub miały służyć dalszym pracom nad produktami Spółki, a następnie były wykorzystywane albo przeznaczone do wykorzystania w jej działalności gospodarczej.

Dotyczy to również poszczególnych Projektów wskazanych we wniosku. Przykładowo:

(...)

W konsekwencji prace te nie były badaniami nastawionymi na poznanie podstaw zjawisk bez związku z działalnością gospodarczą, lecz pracami prowadzonymi w celu uzyskania wiedzy przydatnej bezpośrednio dla rozwoju i wykorzystania produktów oraz technologii Spółki.

Wnioskodawca wyjaśnia, że prace były prowadzone w odpowiednich warunkach, środowisku, w oparciu o określoną metodę działań, były prowadzone stosowne próby, które uwzględniały uzyskiwane wyniki z prowadzonych prac i są zapisywane w dokumentacji prowadzonej przez spółkę.

Różnica pomiędzy pracami empirycznymi (teoretycznymi), a pracami prowadzonymi przez spółkę (których koszty uwzględnia Wnioskodawca w swoich zeznaniach PIT) jest taka, że prace te są prowadzone na tych samych warunkach co prace empiryczne lub teoretyczne, ale są nastawione na wykorzystanie wyników tych prac w przyszłości na potrzeby rozwoju przedsiębiorstwa i możliwie również – późniejszej komercjalizacji, jeśli zostaną zakończone z sukcesem.

Wnioskodawca wszelkie prace rozwojowe prowadzi samodzielnie – niemniej posiłkuje się innymi podmiotami w zakresie konieczności przeprowadzenia określonych badań laboratoryjnych, czy innych (jeśli sama nie jest w stanie wykonać określonych badań) – jeśli inne podmioty świadczą usługi na rzecz spółki jawnej, to jest zawarta stosowna umowa. Jednakże nie są to prace badawczo-rozwojowe prowadzone wspólnie z tymi podmiotami, tylko zlecane są określone czynności na potrzeby realizacji projektu własnego spółki jawnej (gdzie wspólnikiem jest Wnioskodawca).

Spółka posiłkuje się przeważnie podmiotami prywatnymi, natomiast zdarzają się umowy z podmiotami naukowymi w postaci różnych uniwersytetów (...).

Wnioskodawca potwierdza, że prowadzone prace w ramach każdego z Projektów obejmowały pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności opartych na dostępnej wiedzy oraz doświadczeniu Spółki, które były następnie wykorzystywane do opracowania nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub sposobów ich przygotowania, ponieważ każdy z Projektów był ukierunkowany na rozwiązanie konkretnego problemu technologicznego lub produktowego oraz na wybór, opracowanie albo weryfikację wariantów rozwiązań możliwych do zastosowania w działalności Spółki.

W szczególności:

(...)

Uzyskana wiedza miała charakter praktyczny i była bezpośrednio związana z opracowywaniem nowych zastosowań lub ulepszaniem istniejących rozwiązań w działalności Spółki, a więc prowadziła do znaczących ulepszeń produktów, procesów lub sposobów ich przygotowania. Prace te nie polegały na rutynowym stosowaniu znanych metod, lecz na ich wykorzystaniu w celu opracowania, porównania i weryfikacji alternatywnych wariantów rozwiązań, co skutkowało powstaniem nowej wiedzy możliwej do wykorzystania w działalności gospodarczej Spółki.

Prowadzone prace wypełniają przede wszystkim charakter / znamiona prac rozwojowych, natomiast mogą również posiadać elementy z badań aplikacyjnych – tj. ich wyniki są wykorzystywane w praktyce w postaci tworzenia nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzających do nich znaczących ulepszeń.

Wnioskodawca wyjaśnia, że kwestia prowadzenia prac rozwojowych w rozumieniu powołanego art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz możliwość uznania prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy są przedmiotem zarówno wniosku, jak i są elementem stanu faktycznego.

Wnioskodawca wskazuje, że spółka prowadzi prace rozwojowe z których część podlega amortyzacji jako Koszty Prac Rozwojowych – zgodnie z art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy PIT – zważywszy, że spółka jawna w ten sposób ujmuje ponoszone wydatki na prace rozwojowe, to też jest to element stanu faktycznego.

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzone prace w ramach każdego poszczególnego Projektu będącego przedmiotem wniosku obejmowały i obejmują prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawca wskazuje, że zakończone pozytywnym efektem prace rozwojowe stanowią w firmie (spółce jawnej, gdzie wspólnikiem jest Wnioskodawca) wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Przedsiębiorstwo, w którym wspólnikiem jest Wnioskodawca działa od 20 lat (od 2006 r.), co przedkłada się na to, że spółka jawna (przedsiębiorstwo) posiada znaczną wiedzę w zakresie prowadzonej działalności w zakresie (...).

Powyżej opisany przedmiot działalności był przez ostatnie 20 lat modyfikowany i rozwijany właśnie w oparciu o prowadzone liczne prace rozwojowe – część z tych prac zakończyła się wynikiem pozytywnym i stanowiła WNIP w postaci Kosztów Prac Rozwojowych (WNIP), a część nie została zakończona wynikiem pozytywnym i była porzucana lub ich realizacja okazała się niemożliwa.

Niemniej, zarówno prace rozwojowe zakończone wynikiem pozytywnym, jak i te które nie zostały zakończone z różnych względów – dają przedsiębiorstwu określoną wiedzę, która skutkuje wykorzystaniem w przyszłych projektach, w tym projektach, o których mowa we wniosku.

Na przestrzeni ostatnich 20 lat została pozyskana wiedza przede wszystkim z zakresu rozwiązań żywieniowych ukierunkowanych na wspieranie zdrowia i dobrostanu, która ta wiedza jest aktualizowana w oparciu o prowadzone doświadczenia (w tym prace rozwojowe), jak i narzucana oraz ukierunkowywana z uwagi na zmiany przepisów prawa lub dostawców produktów, z których produkowane są produkty.

Bez względu na to, jak znaczna jest wiedza pracowników spółki jawnej – wiedza ta jest ciągle wykorzystywana do tworzenia nowych rozwiązań, bowiem w celu utrzymania się w tym sektorze przedsiębiorstwo musi rozwijać swoją technologię produkcji zarówno pod kątem jakościowym, procesowym, jak i w zakresie kosztowym – tj. w celu dostarczenia możliwie najtańszego i jakościowo wysokiego produktu, który jest atrakcyjniejszy od produktów firm konkurencyjnych.

Wiedzę zdobytą w ramach prac rozwojowych (zakończonych z sukcesem lub porzuconych z uwagi na brak możliwości ich realizacji) – spółka jawna, w tym Wnioskodawca wykorzystuje w kolejnych projektach.

Brak możliwości zrealizowania określone celu (tzn. porzucenie projektu) jest również cenną wiedzą, która wskazuje, że określone rozwiązanie nie może być zrealizowane lub też może być zrealizowane, ale będzie całkowicie nieopłacalne z punktu widzenia rynku na którym działa przedsiębiorstwo Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że dziedziny naukowe w jakich działa przedsiębiorstwo Wnioskodawcy obejmują przede wszystkim:

(...)

Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na znaczną ilość dziedzin w jakich funkcjonuje przedsiębiorstwo Wnioskodawcy – konieczne jest łączenie wiedzy z różnych dziedzin, w tym np. wiedzy z zakresie technologii żywności i żywienia, z wiedzą z zakresu inżynierii produkcji oraz prawa – aby możliwe było stworzenie określonego rozwiązania technologicznego (jakościowo innowacyjnego produktu) i jego późniejsze stworzenia w ramach procesu produkcji, które to rozwiązanie będzie spełniało określone wymogi prawne umożliwiające jego wprowadzenie na rynek i komercjalizację.

Wnioskodawca potwierdza, że w przypadku Projektów:

·   produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac mających stanowić prace rozwojowe wiarygodnie określone,

·   techniczna przydatność konkretnego produktu lub technologii została (i zawsze jest) odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podejmowana jest decyzja o wdrożeniu określonej technologii do rozpoczęcia procesu produkcji lub zastosowaniu technologii w produkcji określonych rozwiązań,

·    każdorazowo z szacunków przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jak i z dokumentacji dotyczącej prac mających stanowić prace rozwojowe wynika, że koszty tych prac zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

W odpowiedzi na pytanie zawarte w wezwaniu, tj. czy stosownie do treści art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębniono koszty działalności badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca potwierdza, że wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonej ewidencji księgowej w sposób umożliwiający ich jednoznaczną identyfikację i przypisanie do poszczególnych Projektów. Ewidencja prowadzona jest w układzie pozwalającym na wyodrębnienie kosztów związanych z działalnością badawczo-rozwojową oraz ich powiązanie z konkretnymi pracami, co zapewnia możliwość prawidłowego ustalenia wysokości tych kosztów dla celów podatkowych.

Wnioskodawca nie korzystał i nie zamierza korzystać ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT, w okresie którego dotyczy wniosek.

Koszty mające stanowić koszty kwalifikowane ulgi badawczo-rozwojowej nie zostały i nie zostaną Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie, w szczególności nie są i nie będą finansowane ani współfinansowane z dotacji, subwencji ani innych bezzwrotnych źródeł wsparcia.

Wnioskodawca zamierza ujmować jako koszty kwalifikowane odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości niematerialnych i prawnych powstałych w wyniku zakończonych wynikiem pozytywnym prac, w części, w jakiej odpisy te stanowią koszty uzyskania przychodów w danym roku podatkowym.

Pytania

1.  Czy opisana powyżej działalność badawczo-rozwojowa Spółki spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, i tym samym czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o PIT?

2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca jest i będzie uprawniony – na podstawie art. 26e ust. 1 w związku z art. 26e ust. 2a ustawy o PIT – do odliczenia od podstawy opodatkowania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2, w takiej proporcji, w jakiej w wartości początkowej tych prac rozwojowych pozostają koszty wymienione w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT?

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że w ocenie Wnioskodawcy postawione pytania nie wymagają przeformułowania, ponieważ są zgodne z rzeczywistością i treścią wniosku oraz przedstawionego stanu faktycznego. Wnioskodawca nie może opisywać stanu faktycznego we wniosku i układać pytań do przedstawionego stanu faktycznego wniosku, jeżeli nie przedstawi rzeczywistego obrazu zarówno po stronie działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jak i sposobu prowadzenia księgowości.

Zgodne z rzeczywistością jest bowiem to, że przedsiębiorstwo Wnioskodawcy prowadzi czynności (które w ocenie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy są pracami badawczo-rozwojowymi), które generują koszty – niektóre z tych czynności są (w ocenie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy) pracami rozwojowymi, które zostały zakończone z sukcesem (co jest faktem), więc księgowi przedsiębiorstwa ujmują te koszty w formie odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy PIT – są to koszty, które spełniają definicję art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy PIT tzn.:

art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy PIT:

2) koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

a) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

b) techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz

c) z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,

Powyższa kwalifikacja została już dokonana i Wnioskodawca opisał sposób w jaki poszczególne koszty są księgowane przez przedsiębiorstwo Spółki, a następnie stanowią koszty w zeznaniach PIT Wnioskodawcy (jako wspólnika spółki jawnej).

Komentarz Wnioskodawcy do pytania nr 1: Wnioskodawca opisał całą działalność produkcyjną przedsiębiorstwa, w którym jest wspólnikiem, oraz to, że w ramach tej działalności produkcyjnej prowadzi również (w jej ocenie) prace badawczo-rozwojowe, które są podyktowane rozwojem przedsiębiorstwa oraz potrzebą rynku – tzn. tworzy określone rozwiązania technologiczne i procesowe, które wykorzystuje na potrzeby własnej działalności i które finansuje ze środków własnych. Zważywszy, że są to czynności, za które koszty ponosi przedsiębiorstwo Wnioskodawcy z uwzględnieniem ryzyka gospodarczego – i są nakierowane na rozwój tego przedsiębiorstwa – w ocenie Wnioskodawcy są to koszty poniesione w ramach prac rozwojowych.

Możliwe alternatywne odpowiedzi na powyższe pytanie są następujące:

·   Organ może udzielić odpowiedzi negatywnej – mianowicie, że działalność polegająca na tworzenia określonej technologii i/lub procesów produkcyjnych finansowana ze środków własnych i polegająca na ponoszeniu ryzyka gospodarczego przez przedsiębiorstwo Wnioskodawcy - nie stanowi działalności badawczo-rozwojowej, lub

·   Organ może udzielić odpowiedzi pozytywnej, w tym potwierdzającej stanowisko Wnioskodawcy – że jest to działalność, która wpisuje się w definicję o której mowa w art. 5a pkt 38) ustawy o PIT – tj. zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

Komentarz Wnioskodawcy do pytania nr 2: Wnioskodawca wskazał, że określone wydatki są księgowane w formie, o której mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy PIT, a zatem skoro te księgowania – nazywane przez ustawodawcę „Kosztami Prac Rozwojowych” (nie jest to nazwa własna Wnioskodawcy, tylko nazwa nałożona przez ustawodawcę) – i pytanie dotyczy tego, czy te wydatki Wnioskodawca może (w określonym udziale w firmie przedsiębiorstwa w którym jest wspólnikiem) zakwalifikować do ulgi B+R w ramach przepisu o którym mowa w art. 26e ust. 2a ustawy PIT.

Możliwe alternatywne odpowiedzi na powyższe pytanie są następujące:

·   Organ może udzielić odpowiedzi negatywnej – mianowicie wyłącznie w sytuacji w której odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, to też Organ może odpowiedzieć w odpowiedzi na pytanie nr 2, że Koszty Prac Rozwojowych zaksięgowane w oparciu o art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy PIT nie mogą zostać ujęte w uldze B+R, lub

·   Organ może udzielić odpowiedzi pozytywnej, w tym potwierdzającej stanowisko Wnioskodawcy – że wydatki ujęte w ramach 22b ust. 2 pkt ustawy PIT mogą być ujęte w uldze B+R w oparciu o treść przepisu art. 26e ust. 2 ustawy PIT – w stosownej proporcji w jakiej w wartości początkowej tych prac rozwojowych pozostają koszty wymienione w art. 26e ust. 2 ustawy PIT.

Wnioskodawca domyśla się, że Organ sugeruje, aby Wnioskodawca wskazał w opisie, że:

·   Spółka prowadzi i będzie prowadzić (…) określone czynności, które w mają na celu (…) – bez wskazywania, że są to prace rozwojowe,

·   Wnioskodawca wskazał z kolei, że: Spółka prowadzi i będzie prowadzić (…) prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (…) – co jest zgodne z rzeczywistością, ponieważ te „czynności” są już (aktualnie) księgowane jako Koszty Prac Rozwojowych, a co za tym idzie są obecnie uznawane za prace rozwojowe i ich nakłady są księgowane jako „Koszty Prac Rozwojowych”.

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana powyżej działalność Spółki spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o PIT – w odpowiednim stosunku w zakresie udziału w zyskach Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca jest i będzie uprawniony – na podstawie art. 26e ust. 1 w związku z art. 26e ust. 2a ustawy o PIT – do odliczenia od podstawy opodatkowania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2, w takiej proporcji, w jakiej w wartości początkowej tych prac rozwojowych pozostają koszty wymienione w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY:

W zakresie Pytania nr 1

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przez prace rozwojowe (art. 5a pkt 40 ustawy o PIT) rozumie prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 3 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji prac badawczo-rozwojowych wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ustawy PIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo "systematycznie" odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Podsumowując, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Innowacje wprowadzane przez Spółkę w ramach Działalności B+R, które służą do wytwarzania tworzeniu określonych technologii mają charakter twórczy, nie mają incydentalnego charakteru, lecz wykonywane są w sposób ciągły. Działania są podejmowane w sposób zaplanowany, a osiąganie wyznaczonych celów jest na bieżąco monitorowane. Cały proces technologiczny dokumentowany jest na każdym etapie, począwszy od stworzenia szczegółowej koncepcji planu rozwiązania, poprzez tworzenie pełnej dokumentacji projektowej i technologicznej, opracowanie najefektywniejszej technologii, receptur, procesów produkcji, aż po etap testów wewnętrznych.

Między poszczególnymi fazami prac istnieje wyraźny związek - tworzą one spójny proces pozwalający na opracowanie gotowego do komercjalizacji produktu. Nie może bowiem powstać końcowy produkt bez przeprowadzenia szeregu badań i testów, ustawienia odpowiednich parametrów receptury lub procesów wykorzystywanych do jego stworzenia, jak i testowania różnych rozwiązań.

Działalność opisana w stanie faktycznym spełnia powyższą definicję, ponieważ stanowi działalność twórczą, prowadzoną w sposób systematyczny, nakierowaną na opracowywanie nowych albo istotnie ulepszonych produktów i technologii, przy czym zasadniczo działalność ta ma charakter prac rozwojowych w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT. Z opisu przedstawionego we wniosku wynika bowiem, że Spółka wykorzystuje i łączy dostępną wiedzę z zakresu m.in. technologii, składu surowcowego, procesów wytwórczych, właściwości substancji aktywnych, stabilności (...), metod aplikacji i oceny skuteczności produktów, a następnie przetwarza tę wiedzę w celu zaprojektowania oraz opracowania nowych lub ulepszonych rozwiązań produktowych i technologicznych.

Definicja prac rozwojowych z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT odpowiada charakterowi działalności prowadzonej przez Spółkę. W ramach realizowanych projektów Spółka nie powiela bowiem gotowych, oczywistych i z góry przesądzonych rozwiązań, lecz prowadzi działania ukierunkowane na wypracowanie nowych lub istotnie ulepszonych produktów oraz technologii, których ostateczny rezultat nie jest znany na początku prac i wymaga przeprowadzenia kolejnych etapów projektowania, prób, testów, analiz oraz walidacji.

Działalność Spółki ma charakter twórczy. Spółka nie ogranicza się do odtwarzania znanych rozwiązań ani do wykonywania wyłącznie standardowych czynności technologicznych. Prace prowadzone przez Spółkę obejmują dobór i porównywanie wariantów surowcowych, recepturowych i technologicznych, ocenę wpływu określonych parametrów procesu na cechy produktów oraz poszukiwanie rozwiązań pozwalających osiągnąć zakładane właściwości jakościowe, funkcjonalne i użytkowe. Ostateczny rezultat tych prac nie jest przesądzony z góry, lecz jest wypracowywany w toku kolejnych prób, analiz, porównań i modyfikacji. W konsekwencji działalność Spółki ma charakter kreacyjny i nie jest działalnością odtwórczą.

Spełniona jest również przesłanka systematyczności. Prace nie mają charakteru incydentalnego ani przypadkowego, lecz są prowadzone w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny. Obejmują one identyfikację potrzeby opracowania nowego rozwiązania albo ulepszenia rozwiązania istniejącego, ustalenie założeń projektowych, przygotowanie wariantów, przeprowadzenie analiz laboratoryjnych i prób użytkowych, ocenę wyników oraz dalsze modyfikacje. Działalność ta jest realizowana w ramach wyodrębnionego organizacyjnie i funkcjonalnie Działu Badawczo-Rozwojowego, odrębnego od produkcji, marketingu, handlu, logistyki i magazynu. Oznacza to, że prace badawczo-rozwojowe są prowadzone jako stały i uporządkowany obszar aktywności Spółki, a nie jako zbiór czynności doraźnych.

Opisana działalność spełnia także przesłankę celu polegającego na zwiększaniu zasobów wiedzy oraz wykorzystywaniu tej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W toku prowadzonych prac Spółka zwiększa swoją wiedzę w zakresie właściwości (...), (...). Wiedza ta jest następnie wykorzystywana do projektowania nowych albo istotnie ulepszonych produktów, receptur, technologii i sposobów przygotowania komponentów aktywnych. Tym samym działalność Spółki nie polega wyłącznie na stosowaniu wcześniej posiadanej wiedzy, lecz prowadzi do jej rozwijania i praktycznego wykorzystania w nowych zastosowaniach gospodarczych.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że występujące w toku projektów prace badawcze, laboratoryjne, testowe - nie stanowią odrębnego rodzaju działalności oderwanego od zasadniczego procesu realizowanego przez Spółkę, lecz są elementami prac rozwojowych. Służą one bowiem sprawdzeniu przyjętych założeń, porównaniu wariantów, identyfikacji ograniczeń technologicznych, ocenie stabilności, bezpieczeństwa, skuteczności lub funkcjonalności opracowywanych rozwiązań, a następnie dalszemu doskonaleniu Produktu lub technologii. Ich rola jest pomocnicza i integralna wobec procesu projektowania i rozwijania nowych albo istotnie ulepszonych rozwiązań. Nie ma zatem potrzeby odrębnego kwalifikowania tych działań jako samodzielnych badań naukowych, skoro pozostają one częścią całościowego procesu prac rozwojowych prowadzonego przez Spółkę.

Dodatkowo należy podkreślić, że działalność Spółki jest prowadzona w warunkach niepewności co do końcowego efektu. Na etapie rozpoczynania prac nie jest z góry wiadome, który wariant surowcowy, recepturowy lub technologiczny pozwoli osiągnąć zakładane parametry jakościowe, funkcjonalne i użytkowe. Spółka dochodzi do rozwiązania w toku kolejnych prób, badań laboratoryjnych oraz badań użytkowych prowadzonych również w warunkach rzeczywistego stosowania produktu, w tym na (...). Okoliczność ta potwierdza, że działalność Spółki mieści się w obszarze prac rozwojowych, a nie w obszarze czynności rutynowych.

Jednocześnie przedmiotem niniejszego wniosku nie są czynności rutynowe i okresowe. Przedmiotem wniosku są wyłącznie te działania, które służą opracowywaniu nowych albo istotnie ulepszonych produktów i technologii. Rozróżnienie to jest istotne, ponieważ ustawodawca wprost wyłączył z zakresu prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli mają one charakter ulepszeń.

W konsekwencji należy uznać, że działalność prowadzona przez Spółkę spełnia wszystkie przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określone w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Obejmuje ona bowiem prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, ma charakter twórczy, jest prowadzona w sposób systematyczny, służy zwiększaniu zasobów wiedzy oraz wykorzystywaniu tej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, a jednocześnie nie obejmuje czynności rutynowych jako przedmiotu wniosku.

Mając na uwadze, że Spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast podatnikami są jej wspólnicy rozliczający przychody i koszty proporcjonalnie do udziału w zysku, należy stwierdzić, że Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki, jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o PIT, w zakresie przypadających na niego kosztów kwalifikowanych związanych z opisaną działalnością badawczo-rozwojową.

W zakresie Pytania nr 2

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o PIT, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Jednocześnie art. 26e ust. 2a ustawy o PIT stanowi, że w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w art. 26e ust. 2 pkt 1–4a albo ust. 3a pkt 2 ustawy o PIT.

Z kolei art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT przewiduje, że amortyzacji podlegają koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli spełnione są dalsze warunki wskazane w tym przepisie.

Z powyższych regulacji wynika jednoznacznie, że ustawodawca dopuścił możliwość objęcia ulgą badawczo-rozwojową nie tylko kosztów kwalifikowanych ujmowanych bezpośrednio, lecz także odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów zakończonych prac rozwojowych. Mechanizm ten ma jednak charakter proporcjonalny. Oznacza to, że jeżeli na wartość początkową danej wartości niematerialnej i prawnej składają się zarówno wydatki mieszczące się w katalogu kosztów kwalifikowanych, jak i wydatki, które takim kosztom nie odpowiadają, to odliczeniu w ramach ulgi B+R podlega wyłącznie ta część odpisu amortyzacyjnego, która odpowiada udziałowi kosztów kwalifikowanych w wartości początkowej danej pracy rozwojowej. Taki sposób odczytania art. 26e ust. 2a ustawy o PIT wynika wprost z jego literalnego brzmienia.

W ocenie Wnioskodawcy, właśnie taka sytuacja występuje w przedstawionym stanie faktycznym.

Jak wskazano w opisie sprawy, część prac realizowanych przez Spółkę kończy się uzyskaniem rezultatów mających postać ściśle ustalonych rozwiązań produktowych lub technologicznych, możliwych do wykorzystania w działalności gospodarczej Spółki. W odniesieniu do takich zakończonych prac Spółka identyfikuje poniesione nakłady, ustala ich wartość w sposób pozwalający na przypisanie ich do konkretnego rezultatu prac, a następnie ujmuje wynik tych prac jako wartość niematerialną i prawną w postaci kosztów prac rozwojowych oraz wprowadza go do właściwej ewidencji dla celów podatkowych. Następnie Spółka dokonuje albo będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od takich wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z przyjętymi zasadami rozliczeń podatkowych. Taki opis odpowiada modelowi przewidzianemu w art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

W tym miejscu należy podkreślić, że art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT nie odnosi się do dowolnych wydatków ponoszonych w związku z działalnością rozwojową, lecz wyłącznie do kosztów prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, możliwym do wykorzystania w działalności gospodarczej podatnika, przy jednoczesnym spełnieniu przesłanek wskazanych w lit. a–c tego przepisu. Oznacza to, że warunkiem zastosowania art. 26e ust. 2a ustawy o PIT jest uprzednie prawidłowe zakwalifikowanie danego rezultatu jako wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji. Skoro zatem w przedstawionym stanie faktycznym Spółka ujmuje i będzie ujmować zakończone prace rozwojowe jako wartości niematerialne i prawne w postaci kosztów prac rozwojowych, to odpisy amortyzacyjne dokonywane od takich składników mogą stanowić podstawę do zastosowania art. 26e ust. 2a ustawy o PIT.

Jednocześnie z opisu sprawy wynika, że wartość początkowa takich prac rozwojowych obejmuje różne kategorie wydatków ponoszonych w związku z realizacją danego rozwiązania. Oznacza to, że wartość początkowa prac rozwojowych może obejmować zarówno wydatki mieszczące się w katalogu kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT, jak i wydatki, które nie odpowiadają temu katalogowi. Właśnie dla takich sytuacji ustawodawca przewidział mechanizm proporcjonalnego rozliczenia odpisów amortyzacyjnych w art. 26e ust. 2a ustawy o PIT.

W konsekwencji nie ma podstaw do przyjęcia, że w przypadku aktywowanych kosztów prac rozwojowych odliczeniu podlega zawsze pełna wartość odpisów amortyzacyjnych. Przeciwnie, jeżeli tylko część wydatków składających się na wartość początkową danej pracy rozwojowej odpowiada kosztom wskazanym w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT, to również jedynie odpowiednia część odpisu amortyzacyjnego może zostać uznana za koszt kwalifikowany. Pozostała część odpisu, odpowiadająca wydatkom niewymienionym w tym katalogu, nie podlega odliczeniu w ramach ulgi B+R. Taki wniosek wynika bezpośrednio z konstrukcji przepisu odwołującego się do proporcji udziału kosztów kwalifikowanych w wartości początkowej danej wartości niematerialnej i prawnej.

Należy wskazać, że Spółka prowadzi ewidencję pozwalającą na identyfikację wartości niematerialnych i prawnych powstałych w wyniku zakończonych prac rozwojowych, ustalenie ich wartości początkowej oraz określenie składników kosztowych wchodzących do tej wartości. W ramach tej ewidencji możliwe jest wyodrębnienie tej części wydatków składających się na wartość początkową danej pracy rozwojowej, która odpowiada wydatkom mieszczącym się w katalogu kosztów wskazanych w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT. Spółka ustala oraz będzie ustalać proporcję, w jakiej wydatki odpowiadające kategoriom wskazanym w tym przepisie pozostają do całkowitej wartości początkowej danej wartości niematerialnej i prawnej, a następnie w tak ustalonej proporcji ujmuje i będzie ujmować odpisy amortyzacyjne dla celów rozliczenia ulgi badawczo-rozwojowej. Tym samym sposób postępowania Spółki odpowiada dokładnie modelowi wynikającemu z art. 26e ust. 2a ustawy o PIT.

Jednocześnie Spółka nie uwzględnia i nie będzie uwzględniać w ramach ulgi badawczo-rozwojowej tej części odpisów amortyzacyjnych, która przypada na wydatki niewymienione w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT. Podejście to należy uznać za prawidłowe, ponieważ zapewnia zgodność rozliczenia z literalnym brzmieniem przepisu i eliminuje ryzyko objęcia ulgą tej części aktywowanych nakładów, która nie stanowi kosztu kwalifikowanego.

Istotne znaczenie ma również moment dokonywania odliczenia. Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o PIT odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane, a w przypadku odpisów amortyzacyjnych kosztem kwalifikowanym staje się ta część odpisu, która została dokonana i podatkowo rozpoznana w danym roku. Oznacza to, że nawet jeśli wydatki składające się na wartość początkową pracy rozwojowej zostały poniesione wcześniej, to dla celów ulgi B+R istotny jest moment dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnej i prawnej oraz zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami o amortyzacji. Dopiero w tym momencie może dojść do odliczenia odpowiedniej części odpisu w ramach art. 26e ust. 1 w zw. z art. 26e ust. 2a ustawy o PIT.

Powyższa konkluzja pozostaje spójna także z systematyką przepisów amortyzacyjnych ustawy o PIT. Skoro koszty zakończonych prac rozwojowych stanowią odrębną kategorię wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a minimalny okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych wynosi 12 miesięcy, to ustawodawca w sposób wyraźny przyjął model, w którym nakłady rozwojowe zakończone sukcesem mogą być rozliczane podatkowo w czasie. Art. 26e ust. 2a ustawy o PIT stanowi zatem szczególną regulację pozwalającą, aby odpowiednia część takich rozliczanych w czasie kosztów była równolegle kwalifikowana do ulgi B+R.

W analizowanej sprawie spełniony jest również warunek z art. 26e ust. 5 ustawy o PIT, zgodnie z którym koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku. W opisie sprawy wskazano bowiem, że koszty ponoszone przez Spółkę, które są brane pod uwagę dla celów odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, nie zostały i nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie. Tym samym także ta przesłanka zastosowania ulgi B+R jest spełniona.

Należy ponadto uwzględnić transparentność podatkową Spółki jawnej. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną określa się u każdego podatnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Z kolei art. 5b ust. 2 ustawy o PIT przewiduje, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Oznacza to, że skutki podatkowe związane z dokonywanymi przez Spółkę odpisami amortyzacyjnymi od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych są rozpoznawane na poziomie wspólników, proporcjonalnie do ich udziału w zysku. Skoro więc Spółka dokonuje albo będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od aktywowanych kosztów prac rozwojowych, a odpisy te są rozpoznawane podatkowo przez wspólników proporcjonalnie do udziału w zysku, to również odliczenie w ramach ulgi badawczo-rozwojowej przysługuje Wnioskodawcy w takim samym zakresie.

W konsekwencji, jeżeli:

·   dana wartość niematerialna i prawna stanowi koszty prac rozwojowych w rozumieniu art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT,

·   Spółka dokonuje od niej odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów,

·   możliwe jest ustalenie, jaka część wartości początkowej tej wartości niematerialnej i prawnej odpowiada kosztom wskazanym w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT,

·  koszty te nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie,

– to Wnioskodawca jest i będzie uprawniony – na podstawie art. 26e ust. 1 w związku z art. 26e ust. 2a ustawy o PIT – do odliczenia od podstawy opodatkowania tej części odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, która odpowiada proporcji udziału kosztów kwalifikowanych w wartości początkowej tych prac rozwojowych.

Z tych względów zdaniem Wnioskodawcy, jest i będzie on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, w takiej proporcji, w jakiej w wartości początkowej tych prac rozwojowych pozostają koszty wymienione w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w latach 2020 -2026 (t.j. Dz.U z 2026 r., poz. 592 ze zm.):

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym.

Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach.

W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych).

Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z ulgi badawczo-rozwojowej może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1)  uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2)  prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3)  ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Pojęcie działalności gospodarczej

W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to:

działalność zarobkowa:

a)  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b)  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W świetle powyższego, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

·   badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

·   badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

·   prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

·   podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Jak wynika z Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących co prawda innej ulgi podatkowej, tj. ulgi IP Box, na potrzeby definicji działalności badawczo-rozwojowej wskazuje się, że: Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter (…) na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

·      prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

·      prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

·   opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

·   wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

·   produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

·   produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

·   nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·   łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·   kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

·   wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·   nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·   łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

·   kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·   wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·   planowaniu produkcji [innowacja procesowa] oraz

·   projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług [innowacja produktowa].

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

·   w sposób systematyczny,

·   w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Pomocnym dla spełnienia kryterium systematyczności może być ustalenie:

·   wstępnych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych;

·   źródeł finansowania zaplanowanych prac oraz

·   osiągniętych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych,

·   zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych służących ich osiągnięciu

·   harmonogramów związanych z prowadzonymi pracami.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie.

Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań.

Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Należy uwzględnić zatem, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. (zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

·      jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;

·      jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

Ocena charakteru Pana działalności

Jak wynika z treści Pana wniosku, jest Pan wspólnikiem w spółce jawnej, która prowadzi działalność w zakresie (...) (dalej: „Produkty”). Profil działalności Spółki koncentruje się na rozwiązaniach (...) (dalej: „Przedmiot działalności”).

W związku z rozwojem przedsiębiorstwa – w strukturze Spółki powstał i funkcjonuje obecnie Dział Badawczo-Rozwojowy, w skład którego wchodzą 3 osoby (m.in. lekarz weterynarii i technolog).

Zadaniami Działu Badawczo-Rozwojowego jest m.in.:

·   opracowywanie, testowanie receptur i składów jakościowych nowych lub ulepszanych Produktów,

·   ustalanie parametrów technologicznych procesów wytwórczych,

·   weryfikacja właściwości fizykochemicznych, mikrobiologicznych i funkcjonalnych opracowywanych rozwiązań,

·   prowadzenie prac badawczych w zakresie nowych składników, (...), technik procesów wytwórczych Produktów.

(dalej jako: „Działalność B+R”)

We wniosku opisał Pan przy tym w sposób szczegółowy zakres i charakter Projektów będących jego przedmiotem.

Twórczość Projektów

Jak wynika wprost z Pana wniosku, prowadzone prace w ramach każdego z Projektów objętych wnioskiem były wyrazem własnej twórczości intelektualnej (Pan, ale przede wszystkim pracowników zatrudnionych w spółce jawnej, w tym osób zaangażowanych w realizację prac w ramach Działu Badawczo-Rozwojowego). Prace te miały charakter kreatywny, nie były odtwórcze ani mechaniczne i nie polegały na prostym powielaniu rozwiązań już znanych lub wcześniej stosowanych.

We wniosku wyjaśnił Pan przy tym w sposób szczegółowy zarówno twórczy charakter, nowatorskość oraz zastosowane narzędzia i koncepcje oraz rozwiązania odrębnie dla każdego Projektu.

Co więcej wskazał Pan, że wszystkie Projekty były prowadzone w celu rozwiązania konkretnych problemów technologicznych lub produktowych. Ich realizacja wymagała zaplanowania badań, przygotowania różnych wariantów rozwiązań, przeprowadzenia testów oraz porównania uzyskanych wyników. Dobór metod, narzędzi i parametrów nie był z góry oczywisty. W każdym przypadku konieczne było ich sprawdzenie w praktyce. Uzyskane wyniki służyły następnie do podejmowania decyzji o dalszym rozwoju produktu albo technologii.

W każdym z Projektów twórczy charakter przejawiał się więc w opracowaniu i sprawdzeniu różnych możliwych rozwiązań technologicznych lub produktowych. Nowatorskość polegała na tym, że rozwiązania te nie były oczywiste i wymagały przeprowadzenia prac eksperymentalnych. Zastosowane narzędzia i technologie nie były wykorzystywane w sposób rutynowy ani odtwórczy, lecz w celu rozwiązania konkretnych problemów występujących w działalności Spółki.

Systematyczność Projektów

W uzupełnieniu wniosku wyjaśnił Pan między innymi, że realizowane przez Spółkę Projekty były podejmowane w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny, według określonego systemu działania oraz przy założonych celach do osiągnięcia. Dla poszczególnych prac każdorazowo określano cel projektu, zakres prowadzonych działań, etapy badawcze lub analityczne, kierownika projektu oraz okres realizacji, a same prace prowadzono w sposób umożliwiający porównanie wariantów, ocenę wyników i wyprowadzenie wniosków do dalszych działań rozwojowych.

Co więcej, w uzupełnieniu wniosku szczegółowo opisał Pan wstępne cele konkretnych projektów, cele osiągnięte oraz ich harmonogramy.

Wyjaśnił Pan, że:

·   na etapie rozpoczęcia prac określano konkretny cel badawczy lub rozwojowy, dobierano odpowiedni układ prac, zasoby ludzkie i rzeczowe oraz zakładano okres realizacjil

·   Projekty były finansowane ze środków własnych Spółki;

·   w każdym przypadku prace były ukierunkowane na wypracowanie nowej wiedzy przydatnej dla dalszego rozwoju produktów lub technologii, porównanie alternatywnych wariantów rozwiązań, ocenę ich przydatności oraz wyprowadzenie wniosków do dalszych prac.

·   zasoby ludzkie obejmowały osoby zaangażowane w Dział Badawczo-Rozwojowy oraz kierowników poszczególnych projektów, a zasoby rzeczowe obejmowały w szczególności (...).

Prace rozwojowe i badania naukowe w ramach Projektów

Jak wskazał Pan w uzupełnieniu wniosku, prowadzone prace miały charakter rozwojowy – wprawdzie posiadały elementy badawcze, natomiast nastawione były na stworzenie rozwiązań technologicznych na potrzeby rozwojowe spółki jawnej i dalszej komercjalizacji w postaci nowych produktów lub technologii produkcyjnych. Prowadzone prace w ramach każdego z Projektów objętych wnioskiem nie obejmowały prac o charakterze czysto empirycznym ani teoretycznym, których głównym celem byłoby wyłącznie zdobycie nowej wiedzy o podstawach zjawisk lub obserwowalnych faktach bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Przeciwnie, wszystkie Projekty były ukierunkowane na praktyczne wykorzystanie wyników w działalności Spółki, w szczególności przy opracowywaniu, udoskonalaniu lub wyborze produktów, (...), (...), (...), metod przygotowania komponentów aktywnych oraz parametrów technologicznych. Wyniki tych prac służyły lub miały służyć dalszym pracom nad produktami Spółki, a następnie były wykorzystywane albo przeznaczone do wykorzystania w jej działalności gospodarczej.

W konsekwencji prace te nie były badaniami nastawionymi na poznanie podstaw zjawisk bez związku z działalnością gospodarczą, lecz pracami prowadzonymi w celu uzyskania wiedzy przydatnej bezpośrednio dla rozwoju i wykorzystania produktów oraz technologii Spółki.

Prace były prowadzone w odpowiednich warunkach, środowisku, w oparciu o określoną metodę działań, były prowadzone stosowne próby, które uwzględniały uzyskiwane wyniki z prowadzonych prac i są zapisywane w dokumentacji prowadzonej przez spółkę.

Potwierdził Pan, że prowadzone prace w ramach każdego z Projektów obejmowały pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności opartych na dostępnej wiedzy oraz doświadczeniu Spółki, które były następnie wykorzystywane do opracowania nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub sposobów ich przygotowania, ponieważ każdy z Projektów był ukierunkowany na rozwiązanie konkretnego problemu technologicznego lub produktowego oraz na wybór, opracowanie albo weryfikację wariantów rozwiązań możliwych do zastosowania w działalności Spółki.

Uzyskana wiedza miała charakter praktyczny i była bezpośrednio związana z opracowywaniem nowych zastosowań lub ulepszaniem istniejących rozwiązań w działalności Spółki, a więc prowadziła do znaczących ulepszeń produktów, procesów lub sposobów ich przygotowania. Prace te nie polegały na rutynowym stosowaniu znanych metod, lecz na ich wykorzystaniu w celu opracowania, porównania i weryfikacji alternatywnych wariantów rozwiązań, co skutkowało powstaniem nowej wiedzy możliwej do wykorzystania w działalności gospodarczej Spółki.

Jak wyjaśnił Pan, prowadzone prace wypełniają przede wszystkim charakter / znamiona prac rozwojowych, natomiast mogą również posiadać elementy z badań aplikacyjnych – tj. ich wyniki są wykorzystywane w praktyce w postaci tworzenia nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzających do nich znaczących ulepszeń.

Co więcej w uzupełnieniu wniosku wskazał Pan wprost, że prowadzone prace w ramach każdego poszczególnego Projektu będącego przedmiotem wniosku obejmowały prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w ramach Projektów

We wniosku wskazał Pan również, że działalność będąca przedmiotem wniosku podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy i prowadzi w ten sposób do powstania wartości dodanej dla przedsiębiorstwa w postaci zdobywania nowej wiedzy i budowania w ten sposób przewagi konkurencyjnej.

Reasumując, z opisu okoliczności faktycznych wynika wprost, że Pan działalność objęta wnioskiem:

·   ma charakter twórczy;

·   obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce i częściowo badania aplikacyjne w rozumienia art. 4 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy;

·   podejmowana jest w sposób systematyczny;

·   w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Na podstawie tak przedstawionych informacji można uznać więc, że prace w zakresie opisanych we wniosku Projektów prowadzonej działalności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z omawianej ulgi może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

4)  uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

5)  prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

6)  ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się:

1)  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i (...) bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Jak stanowi z kolei art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 , za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

Art. 26e ust. 3 stanowi natomiast:

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Art. 26e ust. 6 ww. ustawy stanowi natomiast, że:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Na podstawie art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane (…).

Pamiętać trzeba też, że stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem dodatkowym warunkiem dla prawa odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym jest wyodrębnienie tych kosztów w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy.

W uzupełnieniu wniosku potwierdził Pan – co do zasady – że stosownie do treści art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyodrębnił Pan koszty działalności badawczo-rozwojowej. Jak wskazał Pan, wyodrębnia Pan koszty działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonej ewidencji księgowej w sposób umożliwiający ich jednoznaczną identyfikację i przypisanie do poszczególnych Projektów.

Tymczasem w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 522 ze zm.):

Przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawą", stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji) oraz spółek cywilnych, z zastrzeżeniem pkt 2, a także innych osób prawnych, z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ww. ustawy:

Księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

1)  dziennik;

2)  księgę główną;

3)  księgi pomocnicze;

4)  zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych;

5)  wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o rachunkowości:

Konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Prowadzi się je w ujęciu systematycznym jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek (zbiorów kont), komputerowych zbiorów danych, uzgodniony z saldami i zapisami na kontach księgi głównej.

Prowadzenie ksiąg pomocniczych w przypadku ksiąg rachunkowych wynika zatem wprost z przepisów.

W przypadku ksiąg rachunkowych wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojowej w ewidencji rachunkowej (pomocniczej) może być zatem podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej. Podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Należy podkreślić, że w przypadku ksiąg rachunkowych ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie natomiast z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r., poz. 2544):

Osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej "ustawą o podatku dochodowym", są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 (wzór podatkowej księgi przychodów i rozchodów) kolumna 16 jest przeznaczona do wpisywania kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym. Po zakończeniu roku należy zsumować te koszty. W kolumnie tej należy wpisać wszystkie koszty działalności badawczo-rozwojowej, niezależnie od tego, jaka ich część będzie odliczona od podstawy opodatkowania.

O ile więc ustawa o podatku dochodowym wprost nie precyzuje, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane, to z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że kwestie ewidencyjne związane z kosztami kwalifikowanymi zależą od tego, czy podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów czy też księgi rachunkowe.

Zatem fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oczywiście pod warunkiem prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Reasumując, ulga badawczo-rozwojowa polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”.

Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

W oparciu o wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  Podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

2.  Koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT;

3.  Koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

4.  Ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ww. ustawy, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;

5.  Jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu;

6.  W ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił w sposób prawidłowy koszty działalności badawczo-rozwojowej;

7.  Podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

8.  Kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

9.  Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jak wynika z Pana wniosku, że:

·   koszty Prac Rozwojowych WNIP są amortyzowane i nie są objęte dofinansowaniem (są w całości finansowane ze środków własnych Spółki);

·   nie korzystał i nie zamierza korzystać Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT, w okresie którego dotyczy wniosek;

·   koszty Prac Rozwojowych WNIP stanowią koszt uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych);

·   Spółka prowadzi ewidencję pozwalającą wyodrębnić koszty oraz przychody działalności w zakresie opisanym powyżej;

·   koszty mające stanowić koszty kwalifikowane ulgi badawczo-rozwojowej nie zostały i nie zostaną Panu zwrócone w jakiejkolwiek formie, w szczególności nie są i nie będą finansowane ani współfinansowane z dotacji, subwencji ani innych bezzwrotnych źródeł wsparcia;

·   zamierza Pan ujmować jako koszty kwalifikowane odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości niematerialnych i prawnych powstałych w wyniku zakończonych wynikiem pozytywnym prac, w części, w jakiej odpisy te stanowią koszty uzyskania przychodów w danym roku podatkowym.

Mając zatem na uwadze, że opisana we wniosku działalność spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz biorąc pod uwagę pozostałe ww. informacje, ma Pan prawo – co do zasady – do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej w ramach opisanych we wniosku Projektów.

Przechodząc do możliwości objęcia wskazanych przez Pana kosztów ulgą na działalność badawczo-rozwojową wyjaśniam, że katalog kosztów kwalifikowanych zawarty jest w ww. art. 26e ust. 2 - ust. 3 omawianej ustawy i jest katalogiem zamkniętym.

Przedmiotem Pana wniosku są natomiast koszty zakończonych wynikiem pozytywnym prac rozwojowych. Jak wyjaśnił Pan, w przypadku projektów technologicznych (badawczo-rozwojowych) są tworzone określone wartości materialne i niematerialne (stanowiące WNIP Spółki) – podlegające amortyzacji w czasie (dalej jako: „Koszty Prac Rozwojowych WNIP”).

Ponadto we wniosku wskazał Pan wprost, że zakończone pozytywnym efektem prace rozwojowe stanowią w firmie (spółce jawnej, gdzie wspólnikiem jest Wnioskodawca) wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i że jest to element stanu faktycznego.

Stosownie do treści art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

a)  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

b)  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz

c)  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Skoro więc, jak wynika wprost z treści Pana wniosku, zakończone pozytywnym efektem prace rozwojowe stanowią w spółce jawnej wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jest to element stanu faktycznego, to kosztem kwalifikowanym w przypadku takich wartości niematerialnych i prawnych będą więc odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej, ale w proporcji w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w art. 26e ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 – stosownie do art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana stanowisko w zakresie obu pytań jest więc – co do zasady – prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zastrzegam przy tym, że niniejsza interpretacja – stosownie do treści wniosku, sformułowanych pytań oraz Pana stanowiska – nie dotyczy samej kwestii uznania konkretnych wydatków za koszty kwalifikowane wymienione w art. 26e ust. 2 pkt 1-4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kształtujących wartość początkową WNiP, o której mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy, lecz rozstrzyga o możliwości uznania za koszty kwalifikowane ulgi badawczo-rozwojowej odpisów amortyzacyjnych w takiej proporcji w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty spełniające warunki wymienione w art. 26e ust. 2 pkt 1-4a ustawy.

Jednocześnie zaznaczam, że niniejszą interpretację wydałem w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczam się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Zastrzegam również, że – stosowanie do istoty Pana wniosku – przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia odpowiedniego limitowania kosztów kwalifikowanych (art. 26e ust. 7 ustawy).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.