Interpretacja 0115-KDIT3.4011.381.2025.1.DP

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca zwraca się z prośbą o interpretację indywidualną w sprawie przysługującego zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w spadku.

Właścicielką lokalu mieszkalnego była (przez okres przekraczający 5 lat) A. A – matka obecnego właściciela B. A (Wnioskodawcy), która zmarła 28 marca 2024 r. pozostawiając testament zgodnie, z którym spadek po niej odziedziczył drugi syn C. A (brat obecnego właściciela, tj. Wnioskodawcy).

C. A zmarł 9 czerwca 2024 r. tj. przed upływem terminu do złożenia oświadczenia o przyjęciu lub odrzuceniu spadku – nie złożył takiego oświadczenia. W wyniku przeprowadzanego postępowania spadkowego przez Notariusza X. X zostały sporządzone 10 września 2024 r. m.in. następujące dokumenty:

· Akt poświadczenia dziedziczenia, stwierdzający, że spadek po C. A nabył na podstawie ustawy wprost B. A.

· Akt notarialny – protokół dziedziczenia, w którym B. A oświadcza, że spadkobierca C. A zmarł 9 czerwca 2024 r., tj. przed upływem terminu do złożenia oświadczenia o przyjęciu lub odrzuceniu spadku po matce A. A, – nie składając takiego oświadczenia. W związku z tym B. A (transmitariusz) spadkobierca C. A (transmitent) oświadcza, że przyjmuje spadek wprost po matce A. A na podstawie testamentu wprost.

Zgodnie art. 10 ust. 5 ustawy od podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaż nieruchomości przez spadkobiercę jest zwolniona od podatku dochodowego, jeśli spadkodawca był właścicielem nieruchomości przez co najmniej 5 lat przed swoją śmiercią.

Pytanie

Czy w przypadku sprzedaży przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od nabycia tego prawa tj. przed końcem 2029 r. spadkobierca B. A (Wnioskodawca) będzie zwolniony z obowiązku opłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczącego sprzedaży wyżej wymienionej nieruchomości?

Pana stanowisko w sprawie

Wnioskodawca uważa, że w tej konkretnej sytuacji należy brać pod uwagę jak długo właścicielką mieszkania była matka Wnioskodawcy – A. A.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że w przypadku sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od nabycia tego prawa tj. przed końcem 2029 r. spadkobierca B. A (Wnioskodawca) będzie zwolniony z obowiązku opłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczącego sprzedaży tej nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cytowanej ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wobec tego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Podkreślić należy, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, dla ustalenia roku kalendarzowego, od końca którego należy liczyć pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczący nabycia nieruchomości w drodze spadku po Pana zmarłym bracie, zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 5 ustawy.

Tym samym od 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek zapłacenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku, liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował.

Do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę.

Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości i ww. praw majątkowych ma istotne znaczenie dla określenia skutków podatkowych ich odpłatnego zbycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie w drodze spadku”.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem „nabycie w drodze spadku”, użytym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć nabycie w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego.

Tym samym stwierdzam, że pojęcie „nabycia w drodze spadku” użyte w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje zarówno nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia ustawowego i testamentowego, jak i nabycie nieruchomości w wyniku zwolnienia się z obowiązku wypłaty zachowku przez przeniesienie własności nieruchomości na rzecz osoby pominiętej w testamencie oraz nabycie nieruchomości na podstawie rozporządzenia testamentowego w drodze zapisu zwykłego i windykacyjnego.

Dodatkowo wyjaśniam, że we wszystkich wymienionych uprzednio przypadkach nieruchomości będące przedmiotem nabycia muszą stanowić część masy spadkowej.

Do celów stosowania art. 10 ust. 5 ww. ustawy w tej sprawie momentem nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, który te nieruchomości nabył również w drodze spadku, jest moment nabycia tych nieruchomości zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, tj. w chwili śmierci jego spadkodawcy.

Moment nabycia spadku przez spadkobiercę należy ocenić zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 922 § 1 tej ustawy:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Z kolei, art. 924 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Stosownie do art. 925 powołanej ustawy Kodeks cywilny:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Na podstawie art. 926 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu.

Dziedziczenie ustawowe co do całości spadku następuje wtedy, gdy spadkodawca nie powołał spadkobiercy albo gdy żadna z osób, które powołał, nie chce lub nie może być spadkobiercą.

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Podkreślenia wymaga, – jak już wcześniej wskazałem – że momentem nabycia nieruchomości (lokalu mieszkalnego) przez spadkodawcę, który nieruchomość nabył również w drodze spadku, jest moment nabycia tej nieruchomości zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego.

Odnosząc się do kwestii nabycia spadku przez Pana brata po mamie przytoczyć należy art. 1017 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Jeżeli przed upływem terminu do złożenia oświadczenia o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku spadkobierca zmarł nie złożywszy takiego oświadczenia, oświadczenie o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku może być złożone przez jego spadkobierców. Termin do złożenia tego oświadczenia nie może się skończyć wcześniej aniżeli termin do złożenia oświadczenia co do spadku po zmarłym spadkobiercy.

Stosownie natomiast to treści art. 1015 § 1 Kodeksu cywilnego:

Oświadczenie o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku może być złożone w ciągu sześciu miesięcy od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o tytule swego powołania.

Zatem przepis art. 1017 Kodeksu cywilnego normuje kwestię następstwa prawnego po osobie, która została powołana do dziedziczenia, a następnie zmarła zanim nabycie przez nią spadku stało się definitywne (transmitent).

Chodzi o tę definitywność nabycia spadku, która jest uwarunkowana albo złożeniem przez powołany do dziedziczenia podmiot pozytywnego oświadczenia co do spadku, tj. oświadczenia o jego przyjęciu, albo bezskutecznym upływem terminu do złożenia takiego oświadczenia.

Spadkobierca, który zmarł zanim nabycie przez niego spadku stało się definitywne określany jest w prawie spadkowym mianem transmitenta.

Z kolei jego spadkobiercy nazywani są transmitariuszami. Transmitariuszem jest zatem spadkobierca osoby, która zmarła przed upływem terminu do złożenia oświadczenia co do spadku, która takiego oświadczenia nie złożyła, przez co nabycie spadku nie mogło stać się definitywne.

Cytowany uprzednio przepis art. 1017 Kodeksu cywilnego, nie stanowi o przejściu prawa do spadku z transmitenta na transmitariusza lecz o przejściu uprawnienia do złożenia oświadczenia o przyjęciu lub odrzuceniu spadku. Złożenie przez transmitariusza oświadczenia o przyjęciu spadku po spadkodawcy transmitenta nie powoduje przejścia praw i obowiązków, których ten ostatni był podmiotem, na przyjmującego spadek. Sukcesja nastąpi na rzecz transmitenta.

Zatem na podstawie tego przepisu nabył Pan prawo do złożenia oświadczenia woli o przyjęciu bądź odrzuceniu spadku w zastępstwie Pana zmarłego brata – C. A, w odniesieniu do dziedziczenia po mamie, a nie wstąpił Pan w miejsce brata jako spadkobiercy jego mamy.

Wobec tego nie można się z Panem zgodzić, że datą, od której należy liczyć pięcioletni okres, po którym sprzedaż lokalu mieszkalnego nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku, w którym Pana mama nabyła lokal mieszkalny.

Ponieważ prawo do lokalu mieszkalnego dziedziczy Pan po bracie – C. A, który ten lokal mieszkalny nabył w spadku po zmarłej 28 marca 2024 r mamie.

Zatem pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca 2024 r. Wobec tego

odpłatne zbycie przez Pana lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po bracie C. A przed końcem 2029 r. będzie stanowiło źródło przychodu podlegające opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe stanowisko Pana jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.