Interpretacja 0115-KDIT3.4011.40.2026.2.PS

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 stycznia 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 12 lutego 2026 r. (wpływ 16 lutego 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki liniowej (zgodnie z art. 30c ustawy o PIT) oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca prowadzi działalność od 10 maja 2016 r. Wnioskodawca prowadzi działalność w Segmencie nr 1 i Segmencie nr 2 (segmenty opisane poniżej) od początku zarejestrowania działalności gospodarczej.

Głównym PKD Wnioskodawcy jest PKD 33.12.Z – Naprawa i konserwacja maszyn, ale również 71.12.Z – działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne, 72.19.Z. Badania naukowe i prawce rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych, a także PKD 74.90.Z Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Wnioskodawca specjalizuje się w maszynach dla branży (...). Wnioskodawca przeważającą część pracy wykonuje w dużej mierze samodzielnie, własnymi siłami (z nielicznymi przypadkami podwykonawców w ramach realizacji biznesowych). Klientami Wnioskodawcy są podmioty z branży (...) (prowadzące działalność na terenie Polski jak i poza jej granicami) np. (...).

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca do 1 lipca 2022 nie zatrudniał żadnych pracowników ani zleceniobiorców. Wnioskodawca nie ma wyodrębnionego działu badawczo-rozwojowego i przed zatrudnieniem obecnego pracownika większość prac wykonywał samodzielnie.

Działalność Wnioskodawcy dzieli się na dwa główne segmenty:

1.  Naprawa i modernizacja używanych maszyn

Wnioskodawca w ramach tego segmentu działalności gospodarczej nabywa używane maszyny i urządzenia wykorzystywane w branży (...), w szczególności m.in. (...).

Następnie Wnioskodawca dokonuje ich naprawy, modernizacji oraz kompleksowego usprawnienia technicznego (w tym wymiana części i podzespołów na nowe).

Zakres prowadzonych prac obejmuje w szczególności diagnozę stanu technicznego maszyn, demontaż zużytych lub niesprawnych podzespołów, wymianę części na nowe lub o wyższych parametrach technicznych, a także modernizację elementów mechanicznych, elektrycznych i elektronicznych. W uzasadnionych przypadkach Wnioskodawca wprowadza również modyfikacje konstrukcyjne lub funkcjonalne, mające na celu poprawę wydajności, bezpieczeństwa pracy, energooszczędności lub dostosowanie maszyn do aktualnych norm technicznych i wymogów rynkowych.

W efekcie przeprowadzonych prac maszyny zostają doprowadzone do właściwego stanu technicznego oraz funkcjonalnego, umożliwiającego ich dalsze użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem. Prace te mają na celu w szczególności usunięcie zużycia eksploatacyjnego, przywrócenie sprawności technicznej oraz zapewnienie prawidłowego i bezpiecznego działania urządzeń. Tak przygotowane maszyny mają charakter odnowionych urządzeń używanych i są następnie przeznaczane do dalszej odsprzedaży – każdorazowo jednak z zaznaczeniem możliwych zmian konstrukcyjnych i modyfikacji pod konkretne potrzeby i wymagania potencjalnych klientów.

Powyższy segment działalności Wnioskodawcy nie jest w jego ocenie działalnością badawczo-rozwojową – bowiem ma on charakter rutynowy i powtarzalny, a także nie tworzy nowych rozwiązań.

2.  Tworzenie nowych maszyn / linii produkcyjnych / przemysłowych

W ramach tego segmentu działalność Wnioskodawcy polega na realizacji indywidualnych zamówień klientów, którzy zgłaszają zapotrzebowanie na urządzenie lub zespół urządzeń umożliwiających wytwarzanie lub pakowanie określonego produktu.

Klient nie zamawia gotowej maszyny dostępnej w ofercie rynkowej jednego producenta, lecz przedstawia swoje potrzeby w postaci parametrów technicznych, funkcjonalnych oraz organizacyjnych, takich jak wydajność procesu, stopień automatyzacji, precyzja działania, powtarzalność, ograniczenia przestrzenne, dostępna infrastruktura techniczna lub budżet inwestycyjny.

Często punktem odniesienia są gotowe produkty rynkowe, przykładowe opakowania lub rozwiązania stosowane przez inne podmioty, przy czym nie stanowią one bezpośredniego wzorca do zakupu gotowej maszyny a jedynie kierunek, w którym klient chce rozwijać swój konkretny produkt.

Każda tworzona maszyna ma bowiem swoje indywidualne parametry – które często na etapie ofertowania nie są znane. Wnioskodawca też nie daje gwarancji w zakresie możliwości osiągnięcia danych parametrów, tym samym w ramach projektów realizowanych przez Wnioskodawcę, osiągane rezultaty oraz oczekiwania mogą ewoluować.

Na podstawie przekazanych informacji od klienta Wnioskodawca analizuje możliwość realizacji procesu z wykorzystaniem dostępnych na rynku urządzeń, w szczególności maszyn używanych lub starszych konstrukcji, które pierwotnie były przeznaczone do innego rodzaju produkcji lub pakowania.

W dalszym etapie Wnioskodawca wyszukuje odpowiednie maszyny, dokonuje ich zakupu, a następnie przeprowadza prace polegające na demontażu, remoncie mechanicznym oraz przystosowaniu do nowego zastosowania. Największym kosztem związanym z realizacją danego projektu jest zakup używanej maszyny.

Zakres tych prac nie ma charakteru wyłącznie odtwórczego polegającego na naprawie urządzenia (ew. wymianie podzespołów materiałów na lepsze). Ewentualne naprawy są jednak często niezbędne i wynikają z konieczności przywrócenia sprawności urządzenia przed przystąpieniem do prac adaptacyjnych i zmian konstrukcyjnych.

Zakres prac polega na m.in.: rozbudowie lub zmianie sposobu działania urządzenia, a także stworzeniu jednego urządzenia z kilku poprzez połączenie w linię produkcyjną / technologiczną, która wykonuje określone funkcje dla klienta Wnioskodawcy.

Zakres tych prac może obejmować zarówno odtworzenie sprawności technicznej urządzenia, jak i jego rozbudowę lub zmianę sposobu działania.

W toku realizacji zamówienia Wnioskodawca wykonuje prace projektowe i techniczne polegające na modyfikacjach konstrukcyjnych, zmianach układów mechanicznych, wykonaniu lub przebudowie instalacji elektrycznych, zaprojektowaniu i wykonaniu nowego układu sterowania, doborze i montażu czujników, napędów, elementów automatyki, zabezpieczeń oraz osłon. W wielu przypadkach istniejąca instalacja elektryczna lub sterująca jest całkowicie usuwana, a następnie wykonywana od nowa, z uwzględnieniem funkcji wymaganych dla planowanego procesu oraz wymagań sieci elektrycznych obowiązujących w kraju klienta – np. inne napięcie zasilania. W uproszczeniu Wnioskodawcy tworzy nowy produkt, a bazą jest inne urządzenie, które zostaje wkomponowane w nowy produkt, w ten sposób, że zmienia swoje przeznaczenie.

Programowanie sterowników, ekranów sterujących oraz logiki działania urządzeń wykonywane jest

samodzielnie przez Wnioskodawcę i dostosowywane do specyfiki danego produktu oraz wymagań klienta – zwłaszcza pod kątem komfortu operatorów urządzenia i bieżącego dostosowania parametrów produkcyjnych bez konieczności każdorazowego wzywania serwisu. Często systemy sterujące dla operatora wykonywane są w kilku językach.

W przypadku maszyn/automatów pakujących zachodzi również konieczność wykonania lub dostosowania istniejącego projektu opakowania produktu tak aby umożliwić pełną automatyzację procesu. Wnioskodawca często wykonuje projekt samego opakowania oraz współpracuje z zewnętrznymi wykonawcami w celu wykonania narzędzi wykrawających i samych próbnych opakowań niezbędnych do finalnego testowania urządzenia z gotowym opakowaniem i produktem. Ten sam schemat obowiązuje również w przypadku np. wykonywania form do (...) – konieczna jest współpraca z producentem form, pomiary, wykonanie rysunków istniejących produktów a następnie przeniesienie ich do nowo projektowanego urządzenia z uwzględnieniem nowych funkcji produkcyjnych oraz adaptacją samego urządzenia.

Realizacja zamówień odbywa się według powtarzalnego schematu obejmującego etap analizy potrzeb klienta – często połączonych z wizytą w jego fabryce, przygotowania koncepcji technicznej, wykonania prac modyfikacyjnych i integracyjnych, przeprowadzenia testów oraz przekazania urządzenia klientowi, przy czym szczegółowy zakres poszczególnych etapów zależy od specyfiki danego projektu.

Na etapie rozpoczęcia prac nie jest możliwe jednoznaczne określenie ostatecznych parametrów technicznych urządzenia, takich jak rzeczywista wydajność, stabilność procesu czy poziom automatyzacji, które są weryfikowane i doprecyzowywane dopiero w toku prac oraz testów.

Część realizowanych projektów obejmuje również integrację kilku maszyn lub urządzeń w jeden ciąg technologiczny albo linię produkcyjną, a także współpracę z zewnętrznymi dostawcami dodatkowego wyposażenia, koniecznego do realizacji kompletnego procesu technologicznego.

Wnioskodawca koordynuje dobór tych elementów w taki sposób, aby umożliwić funkcjonowanie zaprojektowanego procesu, a po zakończeniu prac przekazuje klientowi informacje umożliwiające dalszą współpracę z dostawcami w zakresie serwisu lub zaopatrzenia.

W przypadku realizowanych projektów producenci maszyn bazowych nie udostępniają dokumentacji technicznej ani rozwiązań referencyjnych dla planowanego przez klienta zastosowania, co powoduje konieczność samodzielnego opracowania sposobu działania urządzenia w nowym procesie.

W ramach opisywanego segmentu powstaje całkowicie nowa maszyna / linia o indywidualnych parametrach produkcyjnych, która jest dostosowana do konkretnego produktu, w zasadzie niedostępna na rynku.

Przed przekazaniem urządzenia klientowi przeprowadzane są próby techniczne i testy działania, których celem jest sprawdzenie poprawności funkcjonowania maszyny lub zespołu maszyn w warunkach zbliżonych do docelowych. W trakcie testów oraz po ich zakończeniu mogą być wprowadzane dalsze zmiany i korekty w zakresie mechaniki, sterowania lub automatyki. Często końcowe próby przeprowadzane są już bezpośrednio w fabrykach klientów wdrażając jednocześnie urządzenia w cykl produkcyjny.

Komunikacja z klientem w trakcie realizacji zamówienia odbywa się w różnej formie, w tym podczas spotkań bezpośrednich, rozmów telefonicznych, za pośrednictwem komunikatorów elektronicznych, przy wykorzystaniu dokumentacji fotograficznej, szkiców, rysunków lub nagrań wideo.

W rezultacie realizacji zamówienia powstaje urządzenie lub zespół urządzeń dostosowany do konkretnego produktu oraz indywidualnych potrzeb klienta, przy czym urządzenia te bazują na istniejących rozwiązaniach rynkowych, które zostały poddane remontowi, modyfikacjom oraz przystosowaniu do nowego przeznaczenia i nowego sposobu działania, nieprzewidzianego przez pierwotnego producenta maszyny. Część maszyn staje się również częścią innej maszyny o innym niż pierwotnie przeznaczeniu, a część jest łączona w całość i integrowana w linię produkcyjną / technologiczną.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca wykonuje większość prac we własnym zakresie, głównymi kosztami związanymi z tworzeniem nowych maszyn w ramach Segmentu nr 2 są koszty nabycia używanych maszyn, a także – w razie potrzeby – koszty zakupu części zamiennych, materiałów oraz sterowników, które następnie zostają wkomponowane w modernizowane lub wytwarzane urządzenia. Pozostałe nakłady mają charakter pomocniczy i dotyczą w szczególności kosztów eksploatacyjnych oraz bieżących materiałów technicznych. Nie bez znaczenia pozostaje tu również ryzyko finansowe związane z podjęciem decyzji o zakupie urządzenia bazowego jakie ponosi Wnioskodawca – zakup najczęściej odbywa się wyłącznie przy użyciu środków własnych a finalny rezultat prac adaptacyjnych jest w zasadzie do końca nieznany.

Pozostałe koszty mogą obejmować w szczególności koszty usług świadczonych w modelu B2B, a także koszty nabycia lub użytkowania oprogramowania wykorzystywanego w procesie tworzenia lub modernizacji maszyn. Wnioskodawca nie jest w stanie dysponować wszystkimi maszynami koniecznymi do przeprowadzenia adaptacji urządzeń i często musi posiłkować się usługami zewnętrznymi. Niektóre prace związane z relokacją i załadunkiem urządzeń wymagają również zaangażowania większej ilości osób – stąd konieczność usług zewnętrznych w tym zakresie.

W uzupełnieniu wniosku z 12 lutego 2026 r. (wpływ 16 lutego 2026 r.) wskazuje Pan, że przedmiotem uznania za działalność badawczo-rozwojową mają być prace prowadzone w ramach Segmentu nr 2 działalności, obejmujące prace związane z tworzeniem nowych produktów o nowych zastosowaniach lub istotnie zmienionych zastosowaniach, powstałych na bazie nabytych urządzeń/maszyn, poprzez zastosowane zmiany adaptacyjne i konstrukcyjne oraz łączenie nabytych urządzeń i maszyn w funkcjonalne urządzenia lub linie technologiczne. Przedmiotem wniosku nie są natomiast czynności polegające wyłącznie na odtworzeniu sprawności technicznej urządzeń (naprawy, remonty, serwis) ani produkcja seryjna, a ewentualne czynności serwisowe występują jedynie pomocniczo jako etap konieczny do realizacji prac adaptacyjnych i rozwojowych.

Wniosek obejmuje rozliczenia ulgi badawczo-rozwojowej za lata podatkowe od 2020 r., tj. w szczególności za lata: 2020, 2021, 2022, 2023, 2024 oraz 2025, w zakresie w jakim w tych latach poniesiono koszty kwalifikowane oraz ujęto je jako koszty uzyskania przychodów. Użycie w pierwotnym opisie sformułowania „zdarzenie przyszłe” miało charakter omyłkowy i nie miało na celu przedstawienia zdarzeń hipotetycznych, lecz odnosiło się do prac rzeczywiście realizowanych i zrealizowanych przez Wnioskodawcę. Tym samym Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem niniejszego wniosku jest opis zaistniałego stanu faktycznego.

Projekty będące przedmiotem niniejszego wniosku należy rozumieć jako określony rodzaj prac realizowanych w ramach Segmentu nr 2 działalności Wnioskodawcy, a nie jako zamknięty katalog pojedynczych przedsięwzięć. Wnioskodawca prowadzi w ramach Segmentu nr 2 działalność polegającą na projektowaniu, adaptacji oraz istotnej modyfikacji maszyn i linii technologicznych, której celem jest wytworzenie nowych lub istotnie zmienionych produktów o nowych zastosowaniach, powstających na bazie nabytych urządzeń lub zespołów maszynowych.

Działalność ta polega w szczególności na tym, że nabywane maszyny lub urządzenia – w tym pochodzące z rynku wtórnego – nie są wykorzystywane wyłącznie w celu ich naprawy lub przywrócenia do pierwotnej sprawności technicznej, lecz stanowią punkt wyjścia do dalszych prac projektowych i konstrukcyjnych. Prace te obejmują w szczególności opracowanie nowych koncepcji technicznych, zmianę przeznaczenia urządzeń, modyfikację ich architektury technicznej i funkcjonalnej, integrację z innymi maszynami lub systemami, zaprojektowanie nowych układów sterowania, a także dostosowanie parametrów pracy do indywidualnych wymagań procesowych danego klienta.

Prace realizowane w ramach Segmentu nr 2 nie polegają na prostym montażu, serwisie ani odtworzeniu rozwiązań producenta, lecz wymagają podejmowania twórczych decyzji projektowych, doboru niestandardowych rozwiązań konstrukcyjnych i technologicznych oraz przeprowadzania prób, testów i iteracyjnych korekt przyjętych założeń. Na etapie rozpoczęcia takich prac nie jest znany ostateczny rezultat Projektu, zarówno w zakresie osiągniętych parametrów technicznych, jak i w zakresie czasu oraz kosztów realizacji, co przesądza o ich rozwojowym charakterze.

Do Projektów będących przedmiotem wniosku Wnioskodawca zalicza wyłącznie przedsięwzięcia, w ramach których nabywane maszyny lub urządzenia – w tym pochodzące z rynku wtórnego – nie są jedynie przywracane do stanu pierwotnej sprawności technicznej, lecz stanowią bazę do dalszych prac projektowych i konstrukcyjnych, polegających na istotnej zmianie ich przeznaczenia, architektury technicznej, parametrów pracy lub integracji z innymi urządzeniami i systemami.

Bez zakupu urządzenia z rynku wtórnego nie rozpoczęłyby się żadne prace – bowiem to właśnie nabycie takiego urządzenia stanowi początkowy, niezbędny etap każdego projektu badawczo-rozwojowego prowadzonego przez Wnioskodawcę. Zakup ten jest warunkiem koniecznym do wszczęcia jakichkolwiek dalszych działań – bez niego niemożliwe byłoby rozpoczęcie jakichkolwiek prac projektowych, inżynierskich czy twórczych. Stanowi on punkt wyjścia całego procesu, od którego następuje metodyczne i wieloetapowe prowadzenie dalszych działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Jednocześnie należy podkreślić, że sam zakup urządzenia nie jest celem projektu, lecz niezbędnym warunkiem realizacji prac rozwojowych, obejmujących modyfikacje, adaptacje oraz integracje nowych rozwiązań technicznych.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje również prace o charakterze rutynowym i odtwórczym, takie jak naprawy, remonty, czynności serwisowe, wymiana zużytych elementów czy standardowe modernizacje, których celem jest wyłącznie przywrócenie sprawności technicznej urządzenia lub dostosowanie go do znanych i powszechnie stosowanych rozwiązań. Tego rodzaju czynności, nawet jeżeli towarzyszą Projektom rozwojowym jako etap przygotowawczy, nie stanowią samodzielnie działalności badawczo-rozwojowej i nie są objęte zakresem niniejszego wniosku.

Projekty realizowane w ramach Segmentu nr 2 mają charakter jednostkowy, są wykonywane na indywidualne zamówienie klientów, a ich specyfika każdorazowo wymusza opracowanie odrębnych rozwiązań technicznych dostosowanych do konkretnych potrzeb produkcyjnych. Na etapie rozpoczęcia Projektów nie jest znany ich ostateczny rezultat, ani w zakresie parametrów technicznych, ani w zakresie czasu i kosztów realizacji, co powoduje konieczność prowadzenia prac w sposób iteracyjny, z wykorzystaniem posiadanej wiedzy technicznej oraz jej dalszym rozwijaniem w toku realizacji Projektów.

Poniżej Wnioskodawca wskazuje przykładowe Projekty zrealizowane w ramach Segmentu nr 2, które ilustrują charakter prowadzonych prac rozwojowych oraz sposób realizacji działalności badawczo-rozwojowej, przy czym przedstawione Projekty nie stanowią katalogu zamkniętego, lecz przykłady prac odpowiadających opisanemu modelowi działalności. Przykłady te mają na celu ukazanie skali i różnorodności realizowanych przez Wnioskodawcę projektów

(...)

Prace uznawane przez Wnioskodawcę za działalność badawczo-rozwojową obejmują wyłącznie takie działania, które cechuje element nowości, twórczości oraz niepewności co do uzyskanych rezultatów – Wnioskodawca przy tego typu projektach nie wie jakie ostatecznie parametry mu się uda osiągać (w przeciwieństwie do projektów, które mają na celu tylko odświeżenie / przywrócenie sprawności technicznej urządzenia).

Wszystkie projekty, które Wnioskodawca kwalifikuje jako Segment 2 swojej działalności obejmują takie prace, które prowadzą do powstania nowych urządzeń / produktów, co do zasady na zamówienie danego klienta kierując się jego potrzebami. W szczególności są to prace polegające na projektowaniu, istotnej modyfikacji, adaptacji lub integracji maszyn i urządzeń w sposób wykraczający poza standardowe naprawy, serwis czy odtwarzanie pierwotnej sprawności technicznej. Projekty tego rodzaju wymagają opracowania nowych koncepcji technicznych i rozwiązań, wdrażania niestandardowych zmian konstrukcyjnych, prowadzenia testów oraz iteracyjnego udoskonalania wytwarzanych rozwiązań, przy czym nie jest z góry znany ostateczny efekt prac – zarówno pod względem technicznym, funkcjonalnym, jak i ekonomicznym.

Unikatowy i oryginalny charakter maszyn tworzonych przez Wnioskodawcę przejawia się w tym, że po każdorazowym określeniu indywidualnych potrzeb danego kontrahenta Wnioskodawca opracowuje własną, autorską koncepcję maszyny lub urządzenia, dostosowaną do konkretnych założeń funkcjonalnych, wymaganych parametrów technicznych, celu wykorzystania oraz zakładanego wolumenu lub przepustowości.

Proces ten nie polega na prostym zastosowaniu gotowych, standardowych rozwiązań, lecz na zaprojektowaniu i wytworzeniu rozwiązania odpowiadającego specyficznym potrzebom danego projektu.

Oryginalność realizowanych Projektów polega w szczególności na tym, że maszyny tworzone w ramach Segmentu nr 2 nie stanowią produktów ogólnodostępnych na rynku, lecz są rozwiązaniami jednostkowymi, opracowywanymi na indywidualne zamówienie. Co prawda na rynku mogą funkcjonować urządzenia o zbliżonych parametrach technicznych lub funkcjonalnych, jednakże nie odpowiadają one w pełni specyfice potrzeb danego kontrahenta, a ponadto ich dostępność i koszt powodują konieczność opracowania przez Wnioskodawcę własnego rozwiązania technicznego.

Wnioskodawca wykorzystuje w ramach realizowanych Projektów nabywane maszyny używane jako bazę konstrukcyjną, jednak w toku prac dochodzi do istotnych zmian konstrukcyjnych i funkcjonalnych, integracji dodatkowych podzespołów, modyfikacji architektury urządzenia oraz opracowania nowego sposobu działania, w wyniku czego powstaje nowa maszyna lub urządzenie o innym przeznaczeniu lub istotnie zmienionych funkcjonalnościach.

Tym samym efekt końcowy Projektu nie stanowi odtworzenia istniejącego rozwiązania, lecz nowy produkt wytworzony w wyniku twórczych decyzji projektowych i technicznych Wnioskodawcy.

Prace w ramach poszczególnych Projektów podejmowane są w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny, według przyjętego schematu realizacji (etapy: analiza wymagań; koncepcja; projektowanie/dobór komponentów; integracja/modyfikacje; uruchomienie; testy/iteracje; odbiór).

Wnioskodawca wskazuje, że w relacjach z kontrahentami nie zawsze ustala szczegółowe, wiążące harmonogramy etapowe, natomiast prace w każdym Projekcie są realizowane metodycznie według przyjętego schematu etapów (analiza wymagań, koncepcja, projektowanie i dobór komponentów, integracja i modyfikacje, uruchomienie, testy i iteracje, odbiór), a przebieg prac jest dokumentowany w sposób umożliwiający odtworzenie zakresu i kolejności działań (m.in. dokumentacja techniczna, schematy, zestawienia zmian, protokoły uruchomień i testów, dokumentacja zdjęciowa)

Prace są realizowane ze środków własnych Wnioskodawcy lub ewentualnie na podstawie zaliczek / przedpłaty dokonanej przez kontrahenta.

Zasadniczo prace realizowane przez Wnioskodawcę samodzielnie oraz ewentualnie przy wsparciu podwykonawców w ramach współpracy B2B, przy czym koncepcja, integracja, decyzje projektowe i testy pozostają po stronie Wnioskodawcy.

Budżety Projektów są zależne od zakresu i dostępności komponentów; koszty obejmują m.in. zakup bazy (używana/uszkodzona maszyna), komponenty, materiały, usługi obce, testy.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że oczekuje od organu dokonania interpretacji w zakresie oceny, czy Projekty realizowane w ramach Segmentu nr 2 stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a tym samym działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że przed rozpoczęciem realizacji poszczególnych Projektów Wnioskodawca dysponował i będzie dysponować wiedzą techniczną oraz praktyczną z zakresu mechaniki maszyn, automatyki przemysłowej, mechatroniki, integracji układów mechanicznych, elektrycznych i pneumatycznych, a także sterowania maszynami i liniami technologicznymi, w tym w szczególności w zakresie sekwencji procesowych i logiki działania urządzeń. Ponadto Wnioskodawca posiada doświadczenie w zakresie analizy stanu technicznego maszyn i urządzeń, doboru podzespołów i komponentów do określonych zastosowań technologicznych, projektowania i modyfikacji rozwiązań konstrukcyjnych, a także uruchamiania, testowania oraz diagnozowania pracy maszyn i urządzeń. Wiedza ta obejmuje również znajomość standardowych rozwiązań funkcjonujących w danej branży przemysłowej, dostępnych na rynku komponentów wraz z ich parametrami i ograniczeniami technicznymi oraz podstawowych norm bezpieczeństwa i wymagań funkcjonalnych dla maszyn i urządzeń. Zasoby te stanowią punkt wyjścia do realizacji Projektów, jednak nie są wystarczające do osiągnięcia zakładanych celów bez ich dalszego wykorzystania, łączenia i rozwijania.

Wnioskodawca wykorzystał oraz będzie wykorzystywać powyższe zasoby wiedzy w ramach realizowanych Projektów, jednocześnie rozwijając je poprzez podejmowanie działań polegających na analizie problemów technicznych właściwych dla danego zamówienia, opracowywaniu indywidualnych koncepcji rozwiązań, doborze i konfiguracji komponentów w sposób niestandardowy, wprowadzaniu zmian konstrukcyjnych i funkcjonalnych oraz iteracyjnym testowaniu i modyfikowaniu przyjętych założeń.

W toku realizacji Projektów Wnioskodawca pozyskuje i będzie pozyskiwać nową wiedzę oraz umiejętności o charakterze praktycznym, w szczególności w zakresie nowych sposobów integracji podzespołów, nowych architektur maszyn i linii technologicznych, nietypowych sekwencji procesowych, alternatywnych metod sterowania, optymalizacji parametrów pracy urządzeń oraz rozwiązywania problemów technicznych, które nie występowały w dotychczas realizowanych projektach lub nie posiadały gotowych, modelowych rozwiązań.

Pozyskiwana w ramach Projektów wiedza dotyczy dziedzin takich jak inżynieria mechaniczna, automatyka przemysłowa, mechatronika, integracja systemów technicznych oraz bezpieczeństwo maszyn i procesów przemysłowych.

Wiedza ta ma charakter nowy z perspektywy działalności Wnioskodawcy i jest wynikiem prowadzenia prac projektowych, konstrukcyjnych, uruchomieniowych i testowych realizowanych w warunkach niepewności co do ostatecznego rezultatu.

W ramach każdego z Projektów Wnioskodawca łączy i kształtuje istniejącą wiedzę techniczną i doświadczenie praktyczne z nowo pozyskiwaną wiedzą, czego efektem jest opracowanie nowego lub istotnie zmienionego produktu w postaci maszyny, urządzenia lub linii technologicznej o nowych zastosowaniach lub funkcjonalnościach.

Proces ten nie polega na prostym zastosowaniu znanych rozwiązań, lecz na ich twórczym zestawieniu, modyfikacji i adaptacji do indywidualnych wymagań Projektu, co prowadzi do powstania rozwiązań unikatowych w skali działalności Wnioskodawcy i stanowi podstawę do dalszego wykorzystania zdobytej wiedzy w kolejnych Projektach.

Wnioskodawca w żadnym wypadku nie będzie tworzył nowych rozwiązań w skali całego rynku – aczkolwiek będą to całkowicie nowe rozwiązania w ramach jego przedsiębiorstwa.

Część nabywanych używanych maszyn/podzespołów będzie wykorzystywana bezpośrednio i wyłącznie w ramach konkretnego Projektu (jako baza konstrukcyjna / źródło komponentów / element testowy) i finalnie stanie się częścią nowego urządzenia lub zostanie zużyta w Projekcie.

Jeżeli jakiekolwiek składniki będą wykorzystywane mieszanie (B+R i poza B+R), Wnioskodawca dokona ich alokacji proporcjonalnej/wyodrębnienia w ewidencji w zakresie możliwym i racjonalnym, tak aby odliczeniu w uldze B+R podlegała wyłącznie część bezpośrednio związana z Projektami B+R.

Koszty będące przedmiotem pytania nr 2 (zakup używanych maszyn, podzespołów i innych rzeczy ruchomych wykorzystywanych jako materiały/komponenty w Projektach) będą stanowić koszty uzyskania przychodów w latach podatkowych, za które będą dokonywane odliczenia w ramach ulgi B+R – zgodnie z zasadami ogólnymi, w tym z uwzględnieniem właściwej kwalifikacji wydatków (materiały/towary/środki trwałe) zależnie od ich charakteru i sposobu wykorzystania w Projekcie.

W okresie, którego dotyczy wniosek była prowadzona księga przychodów i rozchodów. Wnioskodawca wyodrębni koszty działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonej ewidencji (KPiR) w sposób pozwalający na identyfikację kosztów dotyczących poszczególnych Projektów i kategorii kosztów kwalifikowanych.

Wnioskodawca zamierza ujmować koszty działalności B+R zgodnie z rozporządzeniem w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów – tj. wpisywać w kolumnie 16 koszty B+R, niezależnie od tego, jaka ich część będzie finalnie odliczona, oraz dokonywać podsumowania po zakończeniu roku.

W okresie, którego dotyczy wniosek, Wnioskodawca nie korzystał i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawca nie osiągał i nie osiąga dochodów objętych wskazanymi zwolnieniami oraz nie uwzględnia tych zwolnień przy kalkulacji podstawy opodatkowania.

Koszty będące przedmiotem pytania nr 2 nie zostały i nie zostaną Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały i nie zostaną odliczone od podstawy obliczenia podatku w inny sposób (w tym nie zostaną rozliczone podwójnie w ramach innych preferencji).

Pytania

1.  Czy segment działalności nr 2 opisany w zdarzeniu przyszłym stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5 pkt 38 ustawy o PIT?

2.  Czy koszty zakupu używanych maszyn, podzespołów oraz innych rzeczy ruchomych wykorzystywanych w procesie produkcyjnym w ramach działalności w Segmencie nr 2 stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, segment działalności nr 2 opisany w zdarzeniu przyszłym stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5 pkt 38 ustawy o PIT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty zakupu używanych maszyn, podzespołów oraz innych rzeczy ruchomych wykorzystywanych w procesie produkcyjnym w ramach działalności w Segmencie nr 2 stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY:

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, działalność realizowana w ramach Segmentu nr 2 spełnia przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, ponieważ ma charakter twórczy, jest prowadzona systematycznie oraz jest ukierunkowana na wykorzystanie i rozwijanie zasobów wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań (wytworzenia nowych maszyn/urządzeń lub rozwiązań technicznych składających się na takie maszyny).

Konstrukcja Segmentu nr 2 odpowiada typowemu modelowi prac rozwojowych, tj. nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej wiedzy oraz umiejętności do projektowania i tworzenia nowych lub zmienionych produktów, z wyłączeniem działań rutynowych i odtwórczych.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W przeciwieństwie do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach Segmentu nr 1 (gdzie działalność ogranicza się do przywrócenia sprawności technicznej / ew. ulepszenia danego urządzenia), prace wykonywane w ramach Segmentu nr 2, nie mają charakteru rutynowego ani odtwórczego, a także ich ostateczny rezultat nie jest znany.

Nie polegają one bowiem na prostym montażu, serwisowaniu ani powielaniu istniejących rozwiązań technicznych, lecz każdorazowo wymagają indywidualnej analizy problemów technicznych, sformułowania hipotez projektowych, weryfikacji przyjętych założeń oraz opracowania nowych lub istotnie zmodyfikowanych rozwiązań. Często również towarzyszą temu różnorodne próby oraz symulacje.

1. Twórczy charakter

W Segmencie nr 2 Wnioskodawca nie ogranicza się do prostego montażu lub odtworzenia rozwiązań katalogowych.

Punktem wyjścia są założenia funkcjonalne oraz cel projektowy (np. uzyskanie określonych parametrów pracy, integracji modułów, sekwencji procesowych, sposobu sterowania, rozwiązań bezpieczeństwa, ergonomii obsługi). Następnie Wnioskodawca opracowuje koncepcję rozwiązania i dobór architektury urządzenia, dobiera i integruje podzespoły (często pochodzące z różnych źródeł), projektuje/implementuje zmiany konstrukcyjne i funkcjonalne, przygotowuje oraz modyfikuje układy sterowania (w tym przy użyciu narzędzi informatycznych/oprogramowania), przeprowadza próby uruchomieniowe, testy.

Efekt prac jest rezultatem indywidualnych decyzji projektowych i technicznych Wnioskodawcy, a nie mechanicznego powielenia gotowego wzorca. W konsekwencji działalność ma twórczy charakter na skalę przedsiębiorstwa – co jest wystarczające w zakresie uznania za prace rozwojowe.

W ramach Segmentu nr 2 rezultatem prac są zawsze nowe, niedostępne wcześniej na rynku rozwiązania / urządzenia.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego charakter twórczy oznacza "tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy".

Warto również sięgnąć do Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów pochodzących z prawa własności intelektualnej, tj. IP Box. Przedmiotowe objaśnienia dotyczą innej ulgi podatkowej, jednakże definicja działalności badawczo-rozwojowej jest wspólna zarówna dla ulgi IP Box, jak i dla ulgi na działalność badawczo-rozwojową, która została przewidziana w art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych, za działalność twórczą uznaje się działalność, której rezultat jest odpowiednio ustalony, przez co może odbyć się w dowolnej formie; ma charakter indywidualny, w związku z tym nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, ale kreatywnych procesów myślowych; oraz ma charakter oryginalny tzn. stanowi nowy twór, przy czym oryginalność należy rozpatrywać retrospektywnie (tzn. rezultat pracy nie jest twórczy, w sytuacji, w której istnieje identyczne, uprzednio stworzone już dzieło). Ponadto, zostało wskazane, że: "na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika".

2. Systematyczność

Działania w Segmencie nr 2 są prowadzone w sposób zorganizowany i powtarzalny procesowo, tj. w ramach kolejnych projektów, według przyjętego schematu.

Nie są to czynności incydentalne; Segment nr 2 jest wyodrębnioną częścią biznesu Wnioskodawcy, realizowaną w sposób ciągły (lub z założeniem kontynuacji). Taka metodyka realizacji odpowiada rozumieniu „systematyczności” prezentowanemu w praktyce interpretacyjnej.

Systematyczny charakter działalności oznacza, że nie ma ona charakteru jednorazowego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany, z nastawieniem na jej ciągłe prowadzenie w przyszłości. Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2018 r. Nr (...), zgodnie z którą: "z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Przesłankę tę należy rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika".

Działalność badawczo-rozwojowa musi być także podejmowana w systematyczny sposób, czyli istotne jest bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako niemożność uznania za działalność badawczo-rozwojową incydentalnych działań podatnika". Odnosząc powyższe do przedstawionej działalności Wnioskodawcy należy wskazać, że prace badawczo–rozwojowe w strukturze Wnioskodawcy prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły. Nie mają one charakteru jednorazowego lub przypadkowego, co świadczy o ich systematycznym charakterze.

Podejmowane przez Wnioskodawcę działania są wzajemnie powiązane i prowadzą do stworzenia nowego urządzenia lub maszyny, która może mieć inne przeznaczenie lub całkowicie inne dodatkowe funkcjonalności, a także może stać się częścią innej maszyny / linii maszyn.

Prowadzone prace nad poszczególnym zamówieniem charakteryzują się niepewnością badawczą i nieprzewidywalnością. Wnioskodawca musi zmierzyć z problemem opracowania koncepcji danego rozwiązania/funkcjonalności, która nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod. Na każdym etapie opracowywania jej nowej funkcjonalności istnieje niepewność co do końcowego rezultatu prac, a w rezultacie – co do powodzenia całego projektu. Prace są nieprzewidywalne w zakresie kosztów i czasu. Działalność Wnioskodawcy w Segmencie nr 2 opiera się na tworzonych na indywidualne zamówienia klientów.

Każde zamówienie ma unikalny charakter i wymaga odrębnego podejścia podczas jego realizacji. Klient, zamawiając produkt (np. maszynę lub urządzenie), przedstawia swoje oczekiwania dotyczące końcowego efektu prac, natomiast opracowanie metod umożliwiających ich osiągnięcie leży po stronie Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że po zapoznaniu się z wymaganiami klienta, Wnioskodawca dokonuje oceny możliwości ich realizacji, uwzględniając uwarunkowania techniczne.

3.  Zwiększanie / wykorzystanie zasobów wiedzy

W Segmencie nr 2 Wnioskodawca wykorzystuje dotychczasową wiedzę (mechanika, automatyka, integracja układów, sterowanie, dobór materiałów i elementów) oraz pozyskuje nową wiedzę praktyczną w toku prób, testów, diagnoz problemów i doboru rozwiązań alternatywnych.

Na wczesnych etapach prac nie ma pełnej pewności co do finalnego rezultatu (występuje ryzyko konieczności zmian koncepcji, doboru komponentów lub parametrów), a dojście do wyniku następuje iteracyjnie. To przesądza, że nie są to rutynowe i okresowe zmiany, lecz działania właściwe dla prac rozwojowych.

Działania Wnioskodawcy w obszarze Segmentu nr 2 dążą również do zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca wraz z każdym Projektem, którego opracowanie wymaga indywidualnego podejścia, tworzy nowe zastosowania, a przez to zgłębia zasoby wiedzy, rozwija specyficzną wiedzę oraz umiejętności, które mogą zostać wykorzystane przy kolejnych projektach budowy maszyn i urządzeń.

Również, działalność Wnioskodawcy, jest działalnością nowatorską tj. taką, która umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów. Takie nowe koncepcje i pomysły, przekładające się na projekt, a ostatecznie na wytworzone maszyny / urządzenia czy linie produkcyjne są na tyle innowacyjne w stosunku do poprzednich wytworów, że odróżniają się od nich w sposób bezproblemowo dostrzegalny dla osób związanych z branżą.

Celem działalności Wnioskodawcy jest tworzenie nowych innowacyjnych produktów oraz rozwiązań w nich wykorzystywanych - działalność ta ma charakter nowatorski, ponieważ umożliwia i polega na pozyskiwaniu nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji, pomysłów i rozwiązań związanych z projektowaniem i wykonywaniem nowych maszyn i urządzeń.

W toku prac nad daną maszyną czy urządzeniem wykorzystywana jest wiedza pozyskana przez Wnioskodawcę w ramach już zrealizowanych projektów, w szczególności do tworzenia nowych rozwiązań technicznych.

Nowa wiedza, powstała w trakcie opracowywania nowych koncepcji, może być następnie wykorzystywana do pracy nad innymi zamówieniami. Przy czym nie tylko wyniki, które są następnie wykorzystywane do tworzenia konkretnych maszyn czy urządzeń stanowią źródło nowej wiedzy. W przypadku opracowania nowego urządzenia/maszyny o niezadowalających cechach i właściwościach, informacja taka stanowi również nową, nabytą wiedzę. Należy jednak podkreślić, że zasoby te są każdorazowo pogłębiane na potrzeby realizacji każdego Projektu, bo - jak wyjaśniano wcześniej – każda maszyna/urządzenie ma charakter zindywidualizowany i wymaga zaprojektowania i zastosowania innych rozwiązań.

Działalność Wnioskodawcy nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Jak opisano na wstępie, prace zakwalifikowane przez Wnioskodawcę jako działalność badawczo–rozwojowa polegają zawsze na tworzeniu nowych rozwiązań na indywidualne zamówienie klienta.

Uznanie działalności Wnioskodawcy za działalność badawczo-rozwojową, zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, m.in. w:

·   Interpretacji z dnia 12 sierpnia 2021 r. (znak 0111-KDIB1-3.4010.188.2021.2.JKU) w której Organ zgodził się z Wnioskodawcą i uznał, że działalność Wnioskodawcy polegająca na projektowaniu i budowie maszyn i urządzeń, ma charakter twórczy, czynności z nią związane są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, w opisanym zdarzeniu przyszłym, działalność Wnioskodawcy będzie spełniała przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w ramach której dochodzi do tworzenia indywidualizowanych produktów”;

·   Interpretacji indywidualnej z dnia 29 maja 2020 r., znak: 0115-KDIT3.4011.197.2020.1.PS, w której Organ uznał, że realizowane przez podatnika (również wspólnika spółki komandytowej) prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT: „W ocenie tut. Organu, realizowane przez Spółkę Prace B+R, są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, opisane we wniosku czynności realizowane przez Spółkę w ramach działalności B+R (tj. automatyka przemysłowa; robotyzacja procesów produkcyjnych; remonty i modernizacje maszyn) spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową”.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, kwalifikacji Segmentu nr 2 jako działalności badawczo-rozwojowej nie dyskwalifikuje fakt, że głównymi kosztami ponoszonymi w ramach tych prac są koszty nabycia używanej lub uszkodzonej maszyny (lub jej elementów), która może stanowić bazę do wytwarzanej przez Wnioskodawcę nowej maszyny albo źródło podzespołów wykorzystywanych w procesie jej tworzenia.

O charakterze działalności jako B+R przesądzają bowiem cechy podejmowanych czynności (tj. ich twórczy charakter, systematyczność oraz cel polegający na wykorzystaniu i rozwijaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań), a nie struktura kosztów czy fakt, że część komponentów pochodzi z rynku wtórnego. Nabycie używanej lub uszkodzonej maszyny stanowi w tym modelu działalności punkt wyjścia do prac rozwojowych, w ramach których Wnioskodawca dokonuje analizy technicznej, doboru koncepcji rozwiązania, integracji i konfiguracji podzespołów, wprowadzania zmian konstrukcyjnych i funkcjonalnych, a następnie przeprowadza uruchomienia i testy prowadzące do osiągnięcia założeń projektowych.

Tym samym zakup taki pełni funkcję materiałowo-komponentową (bazy konstrukcyjnej lub źródła elementów do integracji), a jego poniesienie nie przesądza o rutynowym czy odtwórczym charakterze prac.

Ponadto Wnioskodawcy nie dyskwalifikuje również fakt, że Wnioskodawca nie ma rozbudowanej struktury badawczo-rozwojowej i znaczną część działalności wykonuje samodzielnie.

Jak przykładowo wskazał WSA w Gdańsku w wyroku I SA/Gd 758/23 - Możliwość korzystania z tej ulgi nie jest zastrzeżona dla podmiotów o rozbudowanej infrastrukturze organizacyjnej. Każdy podmiot, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej systematycznie podejmuje twórczą działalność badawczo - rozwojową jest uprawniony do ulgi, wykazując warunki jej spełnienia wszystkimi dostępnymi środkami dowodowymi. Analiza warunków spełnienia kryterium systematyczności podejmowanych działań badawczo - rozwojowych nie może być prowadzona w oderwaniu od charakterystyki działalności gospodarczej.

Mając na uwadze całokształt przedstawionych okoliczności, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działalność prowadzona w ramach Segmentu nr 2 spełnia wszystkie ustawowe przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność ta ma charakter twórczy, jest podejmowana w sposób systematyczny oraz jest ukierunkowana na wykorzystanie i rozwijanie zasobów wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań, w szczególności w postaci nowych lub istotnie zmienionych maszyn i urządzeń.

Realizowane przez Wnioskodawcę prace mają charakter prac rozwojowych, polegających na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu oraz wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności – w tym w zakresie rozwiązań technicznych oraz narzędzi informatycznych – do projektowania i tworzenia nowych produktów.

Prace te nie stanowią rutynowych ani okresowych zmian, lecz wymagają każdorazowo indywidualnego podejścia, analizy problemów technicznych, testów oraz iteracyjnego doskonalenia przyjętych rozwiązań, przy jednoczesnym występowaniu niepewności co do ostatecznego rezultatu, poniesionych kosztów i własnego wkładu pracy.

Bez znaczenia dla powyższej kwalifikacji pozostaje fakt, że istotną część kosztów ponoszonych w ramach Segmentu nr 2 stanowią wydatki na nabycie używanych lub uszkodzonych maszyn, które pełnią funkcję bazy konstrukcyjnej lub źródła podzespołów wykorzystywanych w procesie tworzenia nowych rozwiązań. O kwalifikacji działalności jako badawczo-rozwojowej decyduje bowiem charakter i cel podejmowanych prac, a nie źródło pochodzenia komponentów ani struktura kosztów.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, działalność realizowana w ramach Segmentu nr 2 stanowi działalność badawczo-rozwojową w zakresie prac rozwojowych.

Ad 2

Jak stanowi art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Przepisy ustaw podatkowych nie zawierają definicji pojęć „materiały” oraz „surowce”, o których mowa w powołanym przepisie. W konsekwencji, przy ich interpretacji zasadne jest odwołanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, przez materiały rozumie się składniki majątku zużywane na własne potrzeby jednostki.

W piśmiennictwie podkreśla się, że materiały stanowią składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, nabywane w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby jednostki, w tym w szczególności na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług lub realizacji określonych procesów technologicznych.

W ocenie Wnioskodawcy, pomiędzy ponoszonymi wydatkami a prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową zachodzi bezpośredni związek funkcjonalny. Nabycie materiałów, komponentów oraz elementów bazowych – w tym używanych lub uszkodzonych maszyn pełniących funkcję bazy konstrukcyjnej lub źródła podzespołów – jest bowiem warunkiem koniecznym do przeprowadzenia prac projektowych, konstrukcyjnych oraz testowych w ramach konkretnych projektów badawczo-rozwojowych.

Składniki te są wykorzystywane bezpośrednio w procesie tworzenia nowych rozwiązań technicznych, a ich użycie następuje wyłącznie w toku realizacji prac rozwojowych, a nie w ramach działalności operacyjnej o charakterze rutynowym lub odtwórczym.

Jednocześnie należy podkreślić, że wartość nabywanych materiałów, komponentów lub używanych maszyn pozostaje bez znaczenia dla ich kwalifikacji jako kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT. Przepis ten nie wprowadza żadnych limitów wartościowych ani kryteriów cenowych, uzależniając możliwość uznania wydatku za koszt kwalifikowany wyłącznie od istnienia bezpośredniego związku danego wydatku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W konsekwencji, zarówno nabycie składników o niewielkiej wartości jednostkowej, jak i elementów o znacznej wartości – w tym używanych lub uszkodzonych maszyn stanowiących bazę konstrukcyjną dla tworzonych rozwiązań – może stanowić koszt kwalifikowany, o ile składniki te są faktycznie

wykorzystywane jako materiały lub komponenty w ramach prac badawczo-rozwojowych oraz spełniają ogólne warunki uznania ich za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 stycznia 2023 r., znak 0115-KDIT3.4011.775.2022.2.PS, w której wskazano, że konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe byłoby jej prowadzenie. Organ podkreślił, że kosztami kwalifikowanymi są wydatki na materiały i surowce, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie prototypów czy prowadzenie samych prac badawczo-rozwojowych, lecz również wdrażanie procesów oraz wykorzystanie narzędzi i oprzyrządowania niezbędnych do realizacji działalności B+R.

Tym samym, skoro bez wskazanych materiałów, komponentów i elementów bazowych realizacja projektów badawczo-rozwojowych nie byłaby możliwa – z uwagi na brak odpowiednich narzędzi, surowców oraz części – należy uznać, że pomiędzy ich nabyciem a prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową zachodzi bezpośredni związek, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie podkreślenia wymaga, że zgodnie z Pana intencjami, wniosek obejmuje rozliczenia ulgi badawczo-rozwojowej za lata podatkowe od 2020 r., tj. w szczególności za lata: 2020, 2021, 2022, 2023, 2024 oraz 2025, w zakresie w jakim w tych latach poniesiono koszty kwalifikowane oraz ujęto je jako koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w latach 2020 -2025 (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym.

Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach.

W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych).

Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z ulgi badawczo-rozwojowej może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1)  uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2)  prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3)  ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Pojęcie działalności gospodarczej

W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to:

działalność zarobkowa:

a)  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b)  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

·   badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

·   badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

·   prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

·   podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Jak wynika z Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących co prawda innej ulgi podatkowej, tj. ulgi IP Box, na potrzeby definicji działalności badawczo-rozwojowej wskazuje się, że: Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter (…) na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

·   prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

·   prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

·   opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

·   wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

·   produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

·   produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

·   nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·   łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·   kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

·   wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·   nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·   łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

·   kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·   wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·   planowaniu produkcji [innowacja procesowa] oraz

·   projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług [innowacja produktowa].

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

·   w sposób systematyczny,

·   w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Pomocnym dla spełnienia kryterium systematyczności może być ustalenie:

·   wstępnych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych;

·   źródeł finansowania zaplanowanych prac oraz

·   osiągniętych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych,

·   zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych służących ich osiągnięciu

·   harmonogramów związanych z prowadzonymi pracami.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Należy uwzględnić zatem, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. (zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

·   jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;

·   jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

Ocena charakteru Pana działalności

Jak wynika z Pana wniosku, specjalizuje się Pan w maszynach dla branży (...). Przeważającą część pracy wykonuje Pan w dużej mierze samodzielnie, własnymi siłami (z nielicznymi przypadkami podwykonawców w ramach realizacji biznesowych). Pana klientami są podmioty z branży (...) (prowadzący działalność na terenie Polski jak i poza jej granicami) np. (...).

Jak wskazał pan we wniosku, Pana działalność dzieli się na dwa główne segmenty:

·   Segment nr 1 to naprawa i modernizacja używanych maszyn – nie jest on przedmiotem Pana wniosku i w Pana ocenie nie jest działalnością badawczo-rozwojową, bowiem polega on wyłącznie na nabywaniu używanych maszyn i urządzeń, dokonywaniu ich naprawy, modernizacji oraz kompleksowego usprawnienia technicznego

·   Segment nr 2 to tworzenie nowych maszyn / linii produkcyjnych / przemysłowych, który jest przedmiotem Pana wniosku.

W ramach Segmentu nr 2 działalność Pana polega na realizacji indywidualnych zamówień klientów, którzy zgłaszają zapotrzebowanie na urządzenie lub zespół urządzeń umożliwiających wytwarzanie lub pakowanie określonego produktu. Są to prace związane z tworzeniem nowych produktów o nowych zastosowaniach lub istotnie zmienionych zastosowaniach, powstałych na bazie nabytych urządzeń/maszyn, poprzez zastosowane zmiany adaptacyjne i konstrukcyjne oraz łączenie nabytych urządzeń i maszyn w funkcjonalne urządzenia lub linie technologiczne.

Jak wyjaśnił Pan również, przedmiotem wniosku nie są czynności polegające wyłącznie na odtworzeniu sprawności technicznej urządzeń (naprawy, remonty, serwis) ani produkcja seryjna, a ewentualne czynności serwisowe występują jedynie pomocniczo jako etap konieczny do realizacji prac adaptacyjnych i rozwojowych. Projekty będące przedmiotem niniejszego wniosku należy rozumieć jako określony rodzaj prac realizowanych w ramach Segmentu nr 2 działalności, a nie jako zamknięty katalog pojedynczych przedsięwzięć. W ramach Segmentu nr 2 prowadzi Pan działalność polegającą na projektowaniu, adaptacji oraz istotnej modyfikacji maszyn i linii technologicznych, której celem jest wytworzenie nowych lub istotnie zmienionych produktów o nowych zastosowaniach, powstających na bazie nabytych urządzeń lub zespołów maszynowych. Działalność ta polega w szczególności na tym, że nabywane maszyny lub urządzenia – w tym pochodzące z rynku wtórnego – nie są wykorzystywane wyłącznie w celu ich naprawy lub przywrócenia do pierwotnej sprawności technicznej, lecz stanowią punkt wyjścia do dalszych prac projektowych i konstrukcyjnych. Prace te obejmują w szczególności opracowanie nowych koncepcji technicznych, zmianę przeznaczenia urządzeń, modyfikację ich architektury technicznej i funkcjonalnej, integrację z innymi maszynami lub systemami, zaprojektowanie nowych układów sterowania, a także dostosowanie parametrów pracy do indywidualnych wymagań procesowych danego klienta.

Do Projektów będących przedmiotem wniosku zalicza Pan wyłącznie przedsięwzięcia, w ramach których nabywane maszyny lub urządzenia – w tym pochodzące z rynku wtórnego – nie są jedynie przywracane do stanu pierwotnej sprawności technicznej, lecz stanowią bazę do dalszych prac projektowych i konstrukcyjnych, polegających na istotnej zmianie ich przeznaczenia, architektury technicznej, parametrów pracy lub integracji z innymi urządzeniami i systemami.

Bez zakupu urządzenia z rynku wtórnego nie rozpoczęłyby się żadne prace – bowiem to właśnie nabycie takiego urządzenia stanowi początkowy, niezbędny etap każdego projektu badawczo-rozwojowego.

Jednocześnie podkreślił Pan, że sam zakup urządzenia nie jest celem projektu, lecz niezbędnym warunkiem realizacji prac rozwojowych, obejmujących modyfikacje, adaptacje oraz integracje nowych rozwiązań technicznych.

Ponadto wskazał Pan również, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan prace o charakterze rutynowym i odtwórczym, takie jak naprawy, remonty, czynności serwisowe, wymiana zużytych elementów czy standardowe modernizacje, których celem jest wyłącznie przywrócenie sprawności technicznej urządzenia lub dostosowanie go do znanych i powszechnie stosowanych rozwiązań. Jak wskazał Pan wprost, tego rodzaju czynności, nawet jeżeli towarzyszą Projektom rozwojowym jako etap przygotowawczy, nie stanowią samodzielnie działalności badawczo-rozwojowej i nie są objęte zakresem niniejszego wniosku.

We wniosku wskazał Pan przy tym konkretne przykłady Projektów oraz opisał Pan szczegółowo ich charakter.

Twórczość Projektów

Jak wskazał Pan we wniosku, każda tworzona maszyna ma swoje indywidualne parametry – które często na etapie ofertowania nie są znane. Zakres prac nie ma charakteru wyłącznie odtwórczego polegającego na naprawie urządzenia (ew. wymianie podzespołów materiałów na lepsze). Na etapie rozpoczęcia prac nie jest możliwe jednoznaczne określenie ostatecznych parametrów technicznych urządzenia, takich jak rzeczywista wydajność, stabilność procesu czy poziom automatyzacji, które są weryfikowane i doprecyzowywane dopiero w toku prac oraz testów. W ramach Segmentu nr 2 powstaje całkowicie nowa maszyna / linia o indywidualnych parametrach produkcyjnych, która jest dostosowana do konkretnego produktu, w zasadzie niedostępna na rynku. Prace realizowane w ramach Segmentu nr 2 nie polegają na prostym montażu, serwisie ani odtworzeniu rozwiązań producenta, lecz wymagają podejmowania twórczych decyzji projektowych, doboru niestandardowych rozwiązań konstrukcyjnych i technologicznych oraz przeprowadzania prób, testów i iteracyjnych korekt przyjętych założeń. Bez zakupu urządzenia z rynku wtórnego nie rozpoczęłyby się żadne prace – bowiem to właśnie nabycie takiego urządzenia stanowi początkowy, niezbędny etap każdego projektu badawczo-rozwojowego. Zakup ten jest warunkiem koniecznym do wszczęcia jakichkolwiek dalszych działań – bez niego niemożliwe byłoby rozpoczęcie jakichkolwiek prac projektowych, inżynierskich czy twórczych. Stanowi on punkt wyjścia całego procesu.

Projekty realizowane w ramach Segmentu nr 2 mają charakter jednostkowy, są wykonywane na indywidualne zamówienie klientów, a ich specyfika każdorazowo wymusza opracowanie odrębnych rozwiązań technicznych dostosowanych do konkretnych potrzeb produkcyjnych. Prace obejmują wyłącznie takie działania, które cechuje element nowości, twórczości oraz niepewności co do uzyskanych rezultatów.

Wszystkie projekty, które Pan kwalifikuje jako Segment 2 swojej działalności obejmują takie prace, które prowadzą do powstania nowych urządzeń / produktów, co do zasady na zamówienie danego klienta kierując się jego potrzebami. W szczególności są to prace polegające na projektowaniu, istotnej modyfikacji, adaptacji lub integracji maszyn i urządzeń w sposób wykraczający poza standardowe naprawy, serwis czy odtwarzanie pierwotnej sprawności technicznej. Projekty tego rodzaju wymagają opracowania nowych koncepcji technicznych i rozwiązań, wdrażania niestandardowych zmian konstrukcyjnych, prowadzenia testów oraz iteracyjnego udoskonalania wytwarzanych rozwiązań, przy czym nie jest z góry znany ostateczny efekt prac – zarówno pod względem technicznym, funkcjonalnym, jak i ekonomicznym.

Jak wyjaśni Pan, unikatowy i oryginalny charakter tworzonych maszyn przejawia się w tym, że po każdorazowym określeniu indywidualnych potrzeb danego kontrahenta opracowuje Pan własną, autorską koncepcję maszyny lub urządzenia, dostosowaną do konkretnych założeń funkcjonalnych, wymaganych parametrów technicznych, celu wykorzystania oraz zakładanego wolumenu lub przepustowości.

Oryginalność realizowanych Projektów polega w szczególności na tym, że maszyny tworzone w ramach Segmentu nr 2 nie stanowią produktów ogólnodostępnych na rynku, lecz są rozwiązaniami jednostkowymi, opracowywanymi na indywidualne zamówienie. Co prawda na rynku mogą funkcjonować urządzenia o zbliżonych parametrach technicznych lub funkcjonalnych, jednakże nie odpowiadają one w pełni specyfice potrzeb danego kontrahenta, a ponadto ich dostępność i koszt powodują konieczność opracowania przez Wnioskodawcę własnego rozwiązania technicznego.

W ramach realizowanych Projektów wykorzystuje Pan nabywane maszyny używane jako bazę konstrukcyjną, jednak w toku prac dochodzi do istotnych zmian konstrukcyjnych i funkcjonalnych, integracji dodatkowych podzespołów, modyfikacji architektury urządzenia oraz opracowania nowego sposobu działania, w wyniku czego powstaje nowa maszyna

Z Pana wniosku wynika zatem, że prace prowadzone w ramach Projektów będących przedmiotem Segmentu nr 2 prowadzonej działalności noszą znamiona działalności twórczej.

Systematyczność Projektów

We wniosku wskazał Pan między innymi, że prace w ramach poszczególnych Projektów podejmowane są w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny, według przyjętego schematu realizacji (etapy: analiza wymagań; koncepcja; projektowanie/dobór komponentów; integracja/modyfikacje; uruchomienie; testy/iteracje; odbiór).

W relacjach z kontrahentami nie zawsze ustala Pan szczegółowe, wiążące harmonogramy etapowe, natomiast prace w każdym Projekcie są realizowane metodycznie według przyjętego schematu etapów (analiza wymagań, koncepcja, projektowanie i dobór komponentów, integracja i modyfikacje, uruchomienie, testy i iteracje, odbiór), a przebieg prac jest dokumentowany w sposób umożliwiający odtworzenie zakresu i kolejności działań (m.in. dokumentacja techniczna, schematy, zestawienia zmian, protokoły uruchomień i testów, dokumentacja zdjęciowa)

Prace są realizowane ze środków własnych lub ewentualnie na podstawie zaliczek / przedpłaty dokonanej przez kontrahenta.

Zasadniczo prace realizowane są przez Pana samodzielnie oraz ewentualnie przy wsparciu podwykonawców w ramach współpracy B2B, przy czym koncepcja, integracja, decyzje projektowe i testy pozostają po Pana stronie.

Budżety Projektów są zależne od zakresu i dostępności komponentów; koszty obejmują m.in. zakup bazy (używana/uszkodzona maszyna), komponenty, materiały, usługi obce, testy.

Z Pana wniosku wynika zatem wprost, że prace w zakresie Segmentu nr 2 prowadzonej działalności są prowadzone w sposób systematyczny.

Prace rozwojowe i badania naukowe w ramach Projektów

Jak wskazał Pan w uzupełnieniu wniosku, oczekuje Pan od organu dokonania interpretacji w zakresie oceny, czy Projekty realizowane w ramach Segmentu nr 2 stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a tym samym działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak już uprzednio wyjaśniłem, prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

·   nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·   łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·   kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

·   wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług.

Tymczasem z Pana wniosku wynika, że:

·   przed rozpoczęciem realizacji poszczególnych Projektów dysponował Pan wiedzą techniczną oraz praktyczną z zakresu mechaniki maszyn, automatyki przemysłowej, mechatroniki, integracji układów mechanicznych, elektrycznych i pneumatycznych, a także sterowania maszynami i liniami technologicznymi, w tym w szczególności w zakresie sekwencji procesowych i logiki działania urządzeń. Ponadto posiada Pan doświadczenie w zakresie analizy stanu technicznego maszyn i urządzeń, doboru podzespołów i komponentów do określonych zastosowań technologicznych, projektowania i modyfikacji rozwiązań konstrukcyjnych, a także uruchamiania, testowania oraz diagnozowania pracy maszyn i urządzeń. Wiedza ta obejmuje również znajomość standardowych rozwiązań funkcjonujących w danej branży przemysłowej, dostępnych na rynku komponentów wraz z ich parametrami i ograniczeniami technicznymi oraz podstawowych norm bezpieczeństwa i wymagań funkcjonalnych dla maszyn i urządzeń. Zasoby te stanowią punkt wyjścia do realizacji Projektów, jednak nie są wystarczające do osiągnięcia zakładanych celów bez ich dalszego wykorzystania, łączenia i rozwijania;

·   w ramach realizacji Projektów wykorzystał Pan powyższe zasoby wiedzy, jednocześnie rozwijając je poprzez podejmowanie działań polegających na analizie problemów technicznych właściwych dla danego zamówienia, opracowywaniu indywidualnych koncepcji rozwiązań, doborze i konfiguracji komponentów w sposób niestandardowy, wprowadzaniu zmian konstrukcyjnych i funkcjonalnych oraz iteracyjnym testowaniu i modyfikowaniu przyjętych założeń;

·   w toku realizacji Projektów pozyskuje Pan nową wiedzę oraz umiejętności o charakterze praktycznym, w szczególności w zakresie nowych sposobów integracji podzespołów, nowych architektur maszyn i linii technologicznych, nietypowych sekwencji procesowych, alternatywnych metod sterowania, optymalizacji parametrów pracy urządzeń oraz rozwiązywania problemów technicznych, które nie występowały w dotychczas realizowanych projektach lub nie posiadały gotowych, modelowych rozwiązań;

·   pozyskiwana w ramach Projektów wiedza dotyczy dziedzin takich jak inżynieria mechaniczna, automatyka przemysłowa, mechatronika, integracja systemów technicznych oraz bezpieczeństwo maszyn i procesów przemysłowych;

·   wiedza ta ma charakter nowy z perspektywy działalności i jest wynikiem prowadzenia prac projektowych, konstrukcyjnych, uruchomieniowych i testowych realizowanych w warunkach niepewności co do ostatecznego rezultatu;

·   w ramach każdego z Projektów łączy i kształtuje Pan istniejącą wiedzę techniczną i doświadczenie praktyczne z nowo pozyskiwaną wiedzą, czego efektem jest opracowanie nowego lub istotnie zmienionego produktu w postaci maszyny, urządzenia lub linii technologicznej o nowych zastosowaniach lub funkcjonalnościach.

Co ważne wskazał Pan, że proces ten nie polega na prostym zastosowaniu znanych rozwiązań, lecz na ich twórczym zestawieniu, modyfikacji i adaptacji do indywidualnych wymagań Projektu, co prowadzi do powstania rozwiązań unikatowych w skali Pana działalności i stanowi podstawę do dalszego wykorzystania zdobytej wiedzy w kolejnych Projektach.

Zatem z wniosku wynika, że prowadzone prace w ramach każdego poszczególnego Projektu będącego przedmiotem Pana wniosku obejmują rzeczywiście prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w ramach Projektów

Skoro jak wynika z Pana wniosku w ramach poszczególnych Projektów wykorzystał Pan zasoby wiedzy, jednocześnie rozwijając je, co doprowadziło do powstania rozwiązań unikatowych w skali Pana działalności i stanowiło podstawę do dalszego wykorzystania zdobytej wiedzy w kolejnych Projektach, uznać należy, że ww. przesłanka jest także spełniona.

Reasumując, na podstawie tak przedstawionych informacji można uznać, że prace w zakresie opisanych we wniosku Projektów w ramach Segmentu nr 2 prowadzonej działalności stanowiły działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z omawianej ulgi może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

4)  uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

5)  prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

6)  ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Jak stanowi z kolei art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Art. 26e ust. 4 stanowi, że:

Koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Art. 26e ust. 6 ww. ustawy stanowi natomiast, że:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Na podstawie art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane (…).

Pamiętać trzeba też, że stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem dodatkowym warunkiem dla prawa odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym jest wyodrębnienie tych kosztów w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy.

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z omawianej preferencji podatkowej są więc zobowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie natomiast z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r., poz. 2544):

Osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej "ustawą o podatku dochodowym", są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 (wzór podatkowej księgi przychodów i rozchodów) kolumna 16 jest przeznaczona do wpisywania kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym. Po zakończeniu roku należy zsumować te koszty. W kolumnie tej należy wpisać wszystkie koszty działalności badawczo-rozwojowej, niezależnie od tego, jaka ich część będzie odliczona od podstawy opodatkowania.

O ile więc ustawa o podatku dochodowym wprost nie precyzuje, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane, to z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że kwestie ewidencyjne związane z kosztami kwalifikowanymi zależą od tego, czy podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów czy też księgi rachunkowe

Reasumując, ulga badawczo-rozwojowa polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”.

Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

W oparciu o wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  Podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

2.  Koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT;

3.  Koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

4.  Ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ww. ustawy, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;

5.  Jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu;

6.  W ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił w sposób prawidłowy koszty działalności badawczo-rozwojowej;

7.  Podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

8.  Kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

9.  Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jak wynika z Pana wniosku, że:

·   jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

·   nie prowadzi Pan działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz nie korzystał i nie korzysta Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji nie osiągał Pan i nie osiąga dochodów objętych wskazanymi zwolnieniami oraz nie uwzględnia tych zwolnień przy kalkulacji podstawy opodatkowania.

·   prowadzi Pan działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki liniowej (zgodnie z art. 30c ustawy o PIT);

·   koszty będące przedmiotem pytania nr 2 (zakup używanych maszyn, podzespołów i innych rzeczy ruchomych wykorzystywanych jako materiały/komponenty w Projektach) będą stanowić koszty uzyskania przychodów w latach podatkowych, za które będą dokonywane odliczenia w ramach ulgi B+R – zgodnie z zasadami ogólnymi, w tym z uwzględnieniem właściwej kwalifikacji wydatków (materiały/towary/środki trwałe) zależnie od ich charakteru i sposobu wykorzystania w Projekcie,

·   w okresie, którego dotyczy wniosek prowadził Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów i wyodrębnia Pan koszty działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonej ewidencji w sposób pozwalający na identyfikację kosztów dotyczących poszczególnych Projektów i kategorii kosztów kwalifikowanych. W szczególności zamierza Pan ujmować koszty działalności B+R zgodnie z rozporządzeniem w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów – tj. wpisywać w kolumnie 16 koszty B+R, niezależnie od tego, jaka ich część będzie finalnie odliczona, oraz dokonywać podsumowania po zakończeniu roku;

·   Koszty będące przedmiotem pytania nr 2 nie zostały i nie zostaną Panu zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały i nie zostaną odliczone od podstawy obliczenia podatku w inny sposób (w tym nie zostaną rozliczone podwójnie w ramach innych preferencji).

Mając zatem na uwadze, że Segment nr 2 prowadzonej działalności spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz biorąc pod uwagę pozostałe ww. informacje, ma Pan prawo – co do zasady – do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej w ramach opisanych we wniosku Projektów.

Przechodząc do możliwości objęcia wskazanych przez Pana kosztów ulgą na działalność badawczo-rozwojową wyjaśniam, że katalog kosztów kwalifikowanych zawarty jest w ww. art. 26e ust. 2 - ust. 3 omawianej ustawy i jest katalogiem zamkniętym.

Przedmiotem Pana wniosku są koszty materiałów i surowców, tj. zakup używanych maszyn, podzespołów i innych rzeczy ruchomych wykorzystywanych jako materiały/komponenty w prowadzonych Projektach.

Jak wyjaśnił Pan, bez zakupu urządzenia z rynku wtórnego nie rozpoczęłyby się żadne prace – bowiem to właśnie nabycie takiego urządzenia stanowi początkowy, niezbędny etap każdego projektu badawczo-rozwojowego. Zakup ten jest warunkiem koniecznym do wszczęcia jakichkolwiek dalszych działań – bez niego niemożliwe byłoby rozpoczęcie jakichkolwiek prac projektowych, inżynierskich czy twórczych. Stanowi on punkt wyjścia całego procesu, od którego następuje metodyczne i wieloetapowe prowadzenie dalszych działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Jednocześnie sam zakup urządzenia nie jest celem projektu, lecz niezbędnym warunkiem realizacji prac rozwojowych, obejmujących modyfikacje, adaptacje oraz integracje nowych rozwiązań technicznych.

W ramach realizowanych Projektów wykorzystuje Pan nabywane maszyny używane jako bazę konstrukcyjną, jednak w toku prac dochodzi do istotnych zmian konstrukcyjnych i funkcjonalnych, integracji dodatkowych podzespołów, modyfikacji architektury urządzenia oraz opracowania nowego sposobu działania, w wyniku czego powstaje nowa maszyna

Część nabywanych używanych maszyn/podzespołów będzie wykorzystywana bezpośrednio i wyłącznie w ramach konkretnego Projektu (jako baza konstrukcyjna / źródło komponentów / element testowy) i finalnie stanie się częścią nowego urządzenia lub zostanie zużyta w Projekcie.

Jeżeli jakiekolwiek składniki będą wykorzystywane mieszanie (B+R i poza B+R), dokona Pan ich alokacji proporcjonalnej/wyodrębnienia w ewidencji w zakresie możliwym i racjonalnym, tak aby odliczeniu w uldze B+R podlegała wyłącznie część bezpośrednio związana z Projektami B+R.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy: materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania, itp.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie.

Innymi słowy, kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Trzeba zatem podkreślić, że jeśli podczas budowy prototypu konieczne było przeprowadzenie prac rozwojowych i była to czynność o charakterze twórczym spełniająca przesłanki działalności B+R to wykorzystane w tym procesie materiały i surowce (o ile spełnione są wszystkie wymienione wyżej warunki, w tym koszty wykorzystania tychże surowców stanowią koszty uzyskania przychodu) to surowce takie mogą stanowić koszt kwalifikowany ulgi B+R.

Należy przyjąć, że materiały i surowce mogą służyć budowie prototypów, jednak powinny być one rozpatrywane zależnie od rodzaju prototypu. Istotne jest przy tym, aby były to materiały i surowce: po pierwsze dobrane właściwie i adekwatnie, tj. zgodnie z metodyką badawczą właściwą dla przeprowadzenia bezpośredniej budowy prototypu, a po drugie w ilości lub liczbie właściwej i adekwatnej do budowy prototypu. Elementy prototypowych linii produkcyjnych, w tym urządzenia niezbędne do ich zbudowania i testowania – mogą być kosztami ponoszonymi w związku z prowadzoną działalnością B+R.

Zatem spełniając ww. warunki, wydatki ponoszone przez Pana na zakup używanych maszyn, podzespołów i innych rzeczy ruchomych wykorzystywanych jako materiały/komponenty w prowadzonych Projektach mogą – w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowić koszty kwalifikowane.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych informuję, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pana i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zaznaczam, że niniejszą interpretację wydałem w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczam się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Zastrzegam również, że – stosowanie do istoty Pana wniosku – przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia odpowiedniego limitowania kosztów kwalifikowanych (art. 26e ust. 7 ustawy).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.