Interpretacja 0115-KDIT3.4011.438.2025.2.DP

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 maja 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniony pismem z 23 czerwca 2025 r. (wpływ 25 czerwca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych rozlicza się na zasadach ogólnych (podatek liniowy) prowadzi księgę przychodów i rozchodów. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W 2023 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowę leasingu operacyjnego (z opcją wykupu) na samochód osobowy spalinowy. Umowa została zawarta na dwa lata. Początkowa wartość samochodu wynosiła 218.000 PLN. Podatnik do kosztów uzyskania przychodów zalicza 68,81% opłat leasingowych (150.000/218.000 X 100%).

W 2025 r. został zawarty aneks do umowy leasingu z 2023 r. W aneksie nie została wskazana aktualna wartość samochodu. Firma ubezpieczeniowa do wyliczenia składki ubezpieczeniowej w 2025 r. wyceniła samochód na wartość 145.355,00 PLN (wycena m.in. do AC). Aneksem czas użytkowania leasingowanego samochodu został przedłużony na kolejne 2 lata. Podatnik nadal doK.U.P. przyjmuje 68,81% wartości miesięcznych opłat leasingowych. Odpisy amortyzacyjne są dokonywane przez leasingodawcę.

Uzupełnienie wniosku

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał:

· Informacja z opisu sprawy dotyczy Wnioskodawcy bezpośrednio, to Wnioskodawca wykonuje te czynności i wszystkie informacje dotyczą działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych od leasingowanego samochodu.

· Wniosek dotyczy stosowania art. 23b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

· Początkowa wartość samochodu osobowego wynikająca z umowy leasingu (przekazanie samochodu do odpłatnego korzystania) zawartej (...) 2023 r. wynosi 218.000,00 zł.

· Umowa leasingu w ocenie wnioskodawcy spełnia warunki określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

· z umowy leasingu oraz harmonogram spłat wynika, że:

a) Umowa została zawarta na 24 miesiące.

b) Według harmonogramu: opłata leasingowa nr 1 – 21.800,00 zł brutto,

c) 24 raty płatności po 4.324,68 zł miesięcznie.

d) Opłata za przeniesienie własności 143.901,80 zł.

· Według umowy:

(…) po upływie podstawowego okresu niniejszej umowy Korzystający ma prawo do nabycia przedmiotu leasingu za cenę równą 116.993,33 PLN netto (...) plus podatek od towarów i usług.

Wartość brutto 143.901,80 zł.

· Według zawartego aneks do ww. umowy leasingu:

a) Zmieniła się data trwania umowy – nowa data końcowa umowy to (...) 2027 r.

b) Zmieniła się cena nabycia przedmiotu leasingu po upływie okresu umowy na 68.075,70 zł netto plus podatek VAT (opłata za przeniesienie własności).

c) Zmienił się harmonogram płatności.

Pytania

1) Czy Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodów (od zawarcia aneksu po spadku wartości samochodu) może zaliczyć 100% wartości rat/opłat leasingowych?

2) Czy Wnioskodawca, pomimo spadku wartości leasingowanego samochodu poniżej 150.000 zł nadal ma obowiązek do kosztów uzyskania przychodu zaliczać wyłącznie wartość 68,81% opłaty leasingowej miesięcznie?

Pana stanowisko w sprawie (przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca uważa, że może od marca 2025 r. w kosztach uzyskania przychodu ujmować 100% wartości brutto, poszczególnych opłat/rat leasingowych, tj. kwoty 3.581,77 zł ze względu na to, że wartość leasingowanego samochodu od 3 marca 2025 r. wynosi już 143.901,80 zł i jest to wartość, którą leasingodawca wskazał do wykupu po upływie podstawowego okresu umowy.

Niewskazanie w aneksie z (...) 2025 r. nowej wartości samochodu nie ma znaczenia, w świetle zapisów z umowy, w szczególności wskazanej tam wartości samochodu do wykupu w 2025 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższy przepis ma charakter ogólny. Z tego względu – każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy badać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli między jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem wydatek, żeby mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

· pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

· nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

· być właściwie udokumentowany.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy między poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Oznacza to, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 omawianej ustawy, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik jest zobowiązany wykazać, że poniesione wydatki pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Na podstawie kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

· bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

· inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 23a pkt 1 tej ustawy:

Ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z art. 23a pkt 2 ustawy:

Ilekroć w rozdziale jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

W myśl art. 23b ust. 1 powołanej ustawy:

Opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

2) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;

3) suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1) art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

2) przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,

3) art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

– do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Na podstawie powyższych przepisów stwierdzam, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz finansujący w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 tej ustawy, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione wydatki związane z przedmiotem umowy leasingu.

Przy ocenie możliwości zaliczenia wydatków związanych z umową leasingu operacyjnego do kosztów uzyskania przychodów należy także mieć na uwadze generalną zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w przywołanym na początku art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a˗22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:

a) 225 000 zł – w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 875, 1394, 1506 i 168) oraz w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem napędzanym wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy,

b) 150 000 zł – w przypadku pozostałych samochodów osobowych.

Na mocy art. 23 ust. 1 pkt 47a omawianej ustawy

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Celem wprowadzenia tej regulacji było ujednolicenie zasad podatkowego rozliczania przez podatników wykorzystywania w prowadzonej działalności samochodów osobowych, niezależnie od rodzaju umowy, na podstawie której podatnik korzysta z takiego samochodu. W przepisie tym zakłada się wprowadzenie limitu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów rat leasingowych w tej części, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego na podstawie umowy leasingu, najmu, dzierżawy oraz innej umowy o podobnym charakterze. Limit ten koresponduje z limitem stosowanym przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od nabytego samochodu i ustalany jest proporcją wartości samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu, najmu (itp.) i kwoty 150 000 zł.

Z przepisu tego wynika zatem, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów dotyczące samochodu osobowego opłaty wynikające z umów leasingu w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Wobec tego podatnik, który zawarł umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego o wartości wyższej niż 150 000 zł, do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć opłaty w wysokości nieprzekraczającej ich części ustalonej w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wartość samochodu osobowego dla potrzeb wyliczenia proporcji przyjmuje się wartość określoną w umowie leasingu – to jest kwotę netto wynikającą z umowy powiększoną o podatek VAT, którego leasingobiorca nie odliczył.

W przypadku umowy leasingu, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze wartość samochodu osobowego powinna wynikać z umowy, na podstawie której podatnik korzysta z danego samochodu. Wartość przedmiotu umowy powinna odzwierciedlać jego wartość rynkową. Jeżeli w umowie określono wartość samochodu, która znacznie odbiega od wartości rynkowej, działanie takie może zostać poczytane jako obejście prawa podatkowego.

Wobec tego przy ustaleniu wartości pojazdu dla celów podatkowych należy uwzględnić wartość pojazdu wynikającą z umowy leasingu.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że:

· W 2023 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł Pan umowę leasingu operacyjnego (z opcją wykupu) na samochód osobowy spalinowy. Umowa została zawarta na dwa lata. Początkowa wartość samochodu wynosiła 218.000 PLN. Do kosztów uzyskania przychodów zaliczał Pan 68,81% opłat leasingowych.

· W 2025 r. zawarł Pan aneks do umowy leasingu z 2023 r. W aneksie nie została wskazana aktualna wartość samochodu. Firma ubezpieczeniowa do wyliczenia składki ubezpieczeniowej w 2025 r. wyceniła samochód na wartość 145.355,00 PLN (wycena m.in. do AC). Aneksem czas użytkowania leasingowanego samochodu został przedłużony na kolejne 2 lata.

· Początkowa wartość samochodu osobowego wynikająca z umowy leasingu zawartej 14 marca 2023 r. wynosiła 218.000,00 zł.

Z opisu zdarzenia wynika, że w wyniku zawarcia aneksu do umowy leasingu zmniejszyła się wartość wykupu leasingowanego samochodu, zmieniła się także data trwania umowy oraz zmienił się harmonogram płatności rat.

Zatem, zawarty przez Pana aneks do umowy leasingu traktowany jest jako modyfikacja zawartej wcześniej umowy leasingu, która nie zmienia początkowej wartości tego przedmiotu leasingu u jego właściciela, tj. leasingodawcy. Zmiany parametrów finansowych umowy leasingu wynikających z pierwotnego jej brzmienia, np. w następstwie wydłużenia okresu leasingowania samochodu nie wpłynie na zmianę jego wartości początkowej. Bez znaczenia pozostaje także fakt, że ubezpieczyciel do wyliczenia składki ubezpieczeniowej w 2025 r. wycenił samochód na wartość niższą niż wynika z pierwotnie zawartej przez Pana umowy leasingu.

Wobec tego, skoro wartość samochodu, który jest przedmiotem leasingu przekracza 150 000 zł, to opłaty leasingowe nie będą kosztem w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego, który jest przedmiotem leasingu. Limit ten nie dotyczy części odsetkowej tych opłat.

Wprawdzie, muszę się z Panem zgodzić, że „niewskazanie w aneksie z (...) 2025 r. nowej wartości samochodu nie ma znaczenia, w świetle zapisów z umowy, w szczególności wskazanej tam wartości samochodu do wykupu w 2025 r.” Jednakże stanowisko Pana muszę uznać za nieprawidłowe, ponieważ do kosztów uzyskania przychodów – pomimo spadku wartości leasingowanego samochodu (dla celów ubezpieczenia) poniżej 150.000 zł – ma Pan nadal obowiązek zaliczać wyłącznie w proporcji zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.