Interpretacja 0115-KDIT3.4011.571.2026.1.RS

Interpretacja indywidualna

  – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 czerwca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 24 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, będący obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej, posiadający rezydencję podatkową w Polsce (nieograniczony obowiązek podatkowy w Rzeczypospolitej Polskiej), w dniu 29 stycznia 2021 r. kupił prawo własności niezabudowanej nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów numerem geodezyjnym I, identyfikator działki: (...), o powierzchni 0,0840 ha, położonej w A, obrębie nr I A, powiat A, województwo B oraz udział wynoszący 1/3 część w niezabudowanej nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów numerem geodezyjnym II, identyfikator działki. (...), o powierzchni 0,0366 ha, położonej w A, obrębie nr I A, powiat A, województwo B.

Wnioskodawca powyższą nieruchomość oraz udział w nieruchomości kupił pozostając w związku małżeńskim o obowiązującym ustroju wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, przy czym nieruchomość nabył do swojego majątku osobistego, za środki pochodzące z majątku osobistego (darowizna środków pieniężnych od matki). Tym samym ww. nieruchomość wchodzi w skład majątku osobistego Wnioskodawcy.

Wnioskodawca poniósł nakłady na budowę i wykończenie budynku mieszkalnego położonego na wyżej opisanej działce gruntu położonej w A. Nakłady były poniesione częściowo z majątku osobistego Wnioskodawcy, a częściowo z majątku wspólnego małżonków Wnioskodawcy i jego żony.

Następnie, w dniu 7 lutego 2025 r., Wnioskodawca sprzedał za cenę w kwocie 985.000,00 zł odrębną własność lokalu mieszkalnego w budynku jednorodzinnym dwulokalowym (oddanym do użytkowania w 2023 r.), o powierzchni użytkowej wynoszącej 150,26 m², składającego się z pomieszczeń na pierwszej kondygnacji budynku: wiatrołapu, garderoby, korytarza, toalety, spiżarki, salonu z jadalnią, kuchni, kotłowni oraz garażu oraz z pomieszczeń na drugiej kondygnacji budynku: schodów, korytarza, łazienki, garderoby, schowku, czterech pokoi, do którego to lokalu przynależał udział obejmujący 1/2 części prawa własności działki oznaczonej numerem geodezyjnym I o powierzchni 0,0840 ha, na której ten budynek jest posadowiony i taki sam udział w częściach budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Sprzedana nieruchomość nie była w żadnym okresie związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a jej zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej.

Obecnie Wnioskodawca zamierza przeznaczyć przychód i środki uzyskane ze sprzedaży wskazanej powyżej nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego położonego w miejscowości C w Hiszpanii (dalej również jako „lokal”, „mieszkanie”). Nabycie prawa własności lokalu planowane jest po zakończeniu budowy, przewidywany termin zakończenia realizacji inwestycji przez dewelopera przypada na czwarty kwartał 2027 r. Prawo do lokalu w Hiszpanii będzie prawem odpowiadającym własności lokalu mieszkalnego, lokal będzie stanowił lokal mieszkalny w rozumieniu prawa hiszpańskiego.

Nabycie lokalu mieszkalnego w Hiszpanii nastąpi do majątku prywatnego Wnioskodawcy lub do majątku wspólnego małżonków w 2027 r. lub na początku 2028 r.

Po nabyciu lokal będzie wymagał jedynie wyposażenia w meble ruchome oraz elementy wyposażenia niezbędne do codziennego funkcjonowania. Rozpoczęcie korzystania z mieszkania planowane jest po około dwóch, trzech tygodniach od nabycia własności, tj. w czwartym kwartale 2027 r. albo w przypadku opóźnienia inwestycji w pierwszym kwartale 2028 r. W każdym przypadku nabycie prawa własności lokalu nastąpi przed 31 grudnia 2028 r.

Lokal będzie służył regularnemu zamieszkiwaniu, pracy, prowadzeniu spraw życiowych, przechowywaniu rzeczy osobistych i będzie pozostawał w stałej dostępności dla Wnioskodawcy.

Mieszkanie zostanie nabyte z zamiarem realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Własne potrzeby mieszkaniowe będą realizowane w nabytym lokalu w ten sposób, że Wnioskodawca planuje przebywać w nim przede wszystkim w miesiącach jesienno-zimowych, tj. w październiku, listopadzie, grudniu, styczniu oraz lutym. W tym okresie lokal będzie służył pracy oraz prowadzeniu spraw życiowych. Również w pozostałych okresach lokal będzie służył przechowywaniu rzeczy osobistych i będzie w stałej dostępności dla Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wyklucza dodatkowo korzystania z lokalu również w innych miesiącach roku niż wyżej wskazane.

Wnioskodawca od około dziesięciu lat prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi zdalnie na rzecz klientów zlokalizowanych w różnych częściach Europy. Od okresu pandemii COVID-19 wykonywanie przez Wnioskodawcę działalności zawodowej ma charakter zdalny, co umożliwia wykonywanie pracy również z terytorium Hiszpanii. W związku z tym Wnioskodawca zakłada prowadzenie codziennego życia, zamieszkiwanie oraz wykonywanie pracy z nabywanego lokalu w szczególności w okresie jesienno-zimowym.

Lokal zostanie wyposażony w sposób umożliwiający jego wykorzystywanie jako miejsca zamieszkania, w szczególności będzie posiadał kuchnię, sprzęt gospodarstwa domowego, miejsce do pracy, przestrzeń do prowadzenia spraw prywatnych oraz miejsce do przechowywania odzieży, dokumentów, rzeczy osobistych, książek i innych przedmiotów codziennego użytku. Wnioskodawca będzie przechowywał w nim swoje rzeczy osobiste.

W związku z korzystaniem z mieszkania Wnioskodawca zamierza korzystać z lokalnych usług, w szczególności posiadać rachunek bankowy, korzystać z mediów oraz innych usług dostępnych na miejscu. Planuje również dokonanie rejestracji pobytu (meldunku) w tym lokalu oraz wykorzystywanie jego adresu do korespondencji w okresach przebywania w Hiszpanii.

Zakup lokalu wpisuje się w długoterminowe plany życiowe Wnioskodawcy, zakładające regularne zamieszkiwanie w Hiszpanii przez znaczną część roku, a w przyszłości potencjalnie także przez większą część roku lub na stałe. Zamierza on spędzać w Hiszpanii jeszcze większą część czasu po zakończeniu intensywnego okresu aktywności zawodowej oraz po usamodzielnieniu się dzieci. Wnioskodawca nie wyklucza, że po zdobyciu doświadczeń związanych z zamieszkiwaniem w tej lokalizacji będzie przebywał tam przez większą część roku lub nawet lokal zostanie jego wyłącznym miejscem zamieszkania. Wnioskodawca nie wyklucza również przeniesienia w przyszłości centrum życiowego do Hiszpanii.

Wnioskodawca zaznacza, że rozważa również możliwość czasowego wynajmowania mieszkania w Hiszpanii jednak wyłącznie w okresach, w których sam nie będzie z niego korzystał. Ewentualny najem nie jest celem nabycia mieszkania, ma charakter pomocniczy i ma na celu ograniczenie kosztów utrzymania lokalu oraz zabezpieczenie go przed pozostawaniem pustym przez część roku. Wnioskodawca wskazuje jednak, że najem nie jest przesądzony, a ewentualne czasowe udostępnianie lokalu osobom trzecim nie będzie miało charakteru działalności gospodarczej ani zorganizowanego wykorzystania lokalu jako apartamentu inwestycyjnego lub turystycznego.

Ewentualny najem będzie realizowany wyłącznie w miesiącach, w których Wnioskodawca nie będzie korzystał z lokalu, przede wszystkim poza okresem jesienno-zimowym. Harmonogram najmu będzie każdorazowo podporządkowany planowanym pobytom Wnioskodawcy, co oznacza, że w pierwszej kolejności mieszkanie będzie pozostawało do jego dyspozycji dla realizacji własnych celów mieszkaniowych, a dopiero w pozostałych okresach może zostać czasowo udostępnione osobom trzecim. Umowy najmu będą zawierane w sposób umożliwiający Wnioskodawcy regularne korzystanie z mieszkania i zaspokajanie celów mieszkaniowych w okresach, w których Wnioskodawca będzie przebywał w mieszkaniu (na chwilę obecną w szczególności w okresach jesienno-zimowych).

Celem ewentualnego najmu nie będzie czerpanie zysków z tego tytułu lecz pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem lokalu, takich jak podatki, opłaty administracyjne, media, ubezpieczenie oraz bieżące koszty eksploatacyjne, w szczególności w okresach, w których lokal nie będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę. Lokal nie będzie oferowany jako nieruchomość inwestycyjna przeznaczona na stały wynajem, lecz jako prywatne mieszkanie Wnioskodawcy, które może być czasowo udostępniane osobom trzecim jedynie w okresach jego niewykorzystywania przez Wnioskodawcę.

Pytanie

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcy będzie przysługiwać możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o PIT, w związku ze sprzedażą nieruchomości w 2025 r. oraz przeznaczeniem przychodu na zakup mieszkania w Hiszpanii?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w 2025 r. może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego w związku z planowanym poniesieniem wydatków na zakup mieszkania w Hiszpanii, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika został wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT i ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Na mocy zaś art. 21 ust. 25a ustawy o PIT:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Treść art. 21 ust. 26 ustawy o PIT wskazuje, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zgodnie z art. 21 ust. 27 ustawy o PIT:

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

W przypadku nabycia lokalu mieszkalnego położonego na terytorium Hiszpanii warunek określony www. art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie spełniony, w myśl bowiem art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Madrycie dnia 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r. Nr 17, poz. 127):

„Właściwe władze Umawiających się Państw będą wymieniały informacje konieczne do wykonywania niniejszej umowy, a także informacje dotyczące prawa wewnętrznego Umawiających się Państw co do podatków objętych niniejszą umową w takim zakresie, w jakim opodatkowanie, które one przewidują, jest zgodne z umową.”

W związku ze wskazanymi przepisami wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na "własne cele mieszkaniowe".

W świetle powyższego, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne w sytuacji, gdy nabył lokal mieszkalny w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Pojęcie celu związane jest z wewnętrzną postawą człowieka, określaną najczęściej mianem chęci, woli, dążenia, zamiaru, postawy motywującej (powodującej) ludzkie działanie. Zatem, wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, to wydatek dokonany w zamiarze zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. Utwierdza to w przekonaniu, że istotny jest zamiar nabycia nieruchomości na cele mieszkaniowe, który powinien prowadzić do zamieszkania w nabytej nieruchomości.

Ustawodawca nie ograniczył także wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości niż nabyta. Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości, jednakże wyraźnie wskazuje, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości, które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Istotą regulacji jest więc to, aby środki ze zbycia zostały przeznaczone na rzeczywiste, własne cele mieszkaniowe, a nie na cele o innym charakterze. (Wyrok WSA w Warszawie z 15 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 650/16).

Ponadto, co zostało potwierdzone w interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Interpretacji Skarbowej z dnia 11.08.2023 r, nr 0113-KDIPT2-2.4011.447.2023.3.KR:

„wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym - z różnych powodów - zamieszka po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy lub w lokalu tym po nabyciu będzie mieszkał tylko przez pewien czas. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez kilka miesięcy lokal będzie wynajmowany. Prawa do zwolnienia nie traci również podatnik, który nabył lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe, mieszkał w nabytym lokalu mieszkalnym, np. przez kilka miesięcy, a następnie przedmiotowy lokal zbył w drodze darowizny lub sprzedaży. Co istotne, nie jest przeszkodę dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie nieruchomości mieszkalnej innemu podmiotowi - i to zarówno przed realizacją własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Innymi słowy, nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego - czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym.”

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zamierza nabyć lokal mieszkalny położony w Hiszpanii w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Lokal nie będzie miał charakteru rekreacyjnego ani inwestycyjnego, lecz będzie służył faktycznemu zamieszkiwaniu przez Wnioskodawcę podczas jego pobytów w Hiszpanii. Mieszkanie zostanie wyposażone i zorganizowane w sposób umożliwiający prowadzenie codziennego życia, przechowywanie rzeczy osobistych oraz wykonywanie pracy zdalnej.

Wnioskodawca planuje regularnie korzystać z lokalu, w szczególności w miesiącach jesienno-zimowych, przy czym nie wyklucza pobytów również w innych okresach roku. Zakup lokalu mieszkalnego w Hiszpanii stanowi element jego długoterminowych planów życiowych, a w przyszłości nie wyklucza on zamieszkiwania w Hiszpanii przez większą część roku lub na stałe.

W konsekwencji lokal będzie służył realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. Dodatkowo, jeżeli podatnik nabywa nieruchomość z zamiarem realizowania w niej własnego celu mieszkaniowego, to fakt, że nieruchomość ta będzie wynajmowana, nie stoi na przeszkodzie dla zastosowania zwolnienia podatkowego.

Należy podkreślić, że w orzeczeniu z 29 listopada 2016 r. (sygn. II FSK 3126/14) Naczelny Sąd Administracyjny wyraził stanowisko, zgodnie z którym:

„Czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował w tych mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia.”

Ponadto zastosowaniu tego zwolnienia nie stoi na przeszkodzie oddanie zakupionego lokalu w najem, zwłaszcza jeżeli tego typu aktywność podatnika nie nosi znamion działalności gospodarczej. (Wyrok NSA z 30 maja 2019 r, II FSK 1887/17).

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca zamierza nabyć lokal mieszkalny w Hiszpanii w celu zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, na zakup mieszkania w Hiszpanii, w którym Wnioskodawca zamierza faktycznie zamieszkać, uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Stanowisko Wnioskodawcy zostało podparte aktualnym orzecznictwem oraz obowiązującymi przepisami.

Jak wskazano powyżej wydatki, których realizacja uprawnia do zwolnienia określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Jednym z takich celów jest nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W związku z powyższym, wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości, na nabycie lokalu mieszkalnego w Hiszpanii – jest wydatkiem na własny cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uprawnia do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytej nieruchomości lub lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.

Dodatkowo potencjalne czasowe wynajmowanie przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego nie wyklucza możliwości skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, w sytuacji, gdy lokal mieszkalny został nabyty w celu realizacji w nim własnych celów mieszkaniowych.

Za możliwością skorzystania z ulgi podatkowej w związku z nabyciem lokalu w Hiszpanii, przemawiają, w ocenie Wnioskodawcy, następujące okoliczności.

Po pierwsze, wskazuje na to regularność i długość pobytów. Wnioskodawca wskazuje, że pobyty Wnioskodawcy w nabytym lokalu nie będą miały charakteru okazjonalnych wyjazdów wakacyjnych, będzie to powtarzalne zamieszkiwanie w lokalu, corocznie minimum przez kilka miesięcy w okresie jesienno-zimowym. Charakter pobytów będzie mieszkaniowy a nie wypoczynkowy.

Po drugie, lokal zostanie urządzony jako miejsce zamieszkania dla Wnioskodawcy i jego żony. Lokal zostanie wyposażony w sposób pozwalający na normalne życie przez kilka miesięcy. W lokalu zostanie urządzona kuchnia, lokal zostanie wyposażony w odpowiednie sprzęty domowe i przedmioty codziennego użytku, zostanie przygotowane miejsce do pracy.

Po trzecie, lokal będzie utrzymywany w stałej dostępności dla Wnioskodawcy. Nawet jeżeli lokal będzie wynajmowany, to najem nie będzie ograniczał realizacji celu mieszkaniowego. Ewentualny najem będzie ograniczony do okresów, w których Wnioskodawca nie będzie korzystać z mieszkania, a harmonogram najmu będzie podporządkowany realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Najem będzie miał pomocniczy charakter. Należy podkreślić, że celem ewentualnego najmu nie jest inwestycyjne wykorzystanie lokalu ani maksymalizacja zysku, ale jedynie ograniczenie kosztów utrzymania w okresach nieobecności.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)  innych rzeczy,

̶          jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane  w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub wymienionych w lit. a-c przepisu praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia mieszkania decydujące znaczenie ma ustalenie daty jego nabycia.

Stosownie do art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z treścią przepisu art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1)  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2)  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Art. 30e ust. 7 ww. tej stanowi, że:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

Wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód  z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany  z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21  ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w sposób jednoznaczny i wyczerpujący wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wydatkami na cele mieszkaniowe są wydatki poniesione na:

a)  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Na mocy zaś art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Treść art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy wskazuje, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zgodnie z art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Na podstawie art. 26 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Madrycie dnia 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r. Nr 17, poz. 127), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Hiszpanię 7 czerwca 2017 r.:

Właściwe władze Umawiających się Państw będą wymieniały informacje konieczne do wykonywania niniejszej umowy, a także informacje dotyczące prawa wewnętrznego Umawiających się Państw co do podatków objętych niniejszą umową w takim zakresie, w jakim opodatkowanie, które one przewidują, jest zgodne z umową. Wymienione informacje będą stanowiły tajemnicę i będą mogły być udzielane tylko osobom lub władzom (w tym również sądom albo organom administracyjnym), zajmującym się ustaleniem lub poborem podatków wymienionych w niniejszej umowie albo postępowaniem, wnioskami i środkami odwoławczymi w sprawach podatkowych. Powołane osoby lub władze użyją informacji tylko w wymienionym celu. Mogą one ujawnić te informacje w trakcie przewodu sądowego lub na potrzeby decyzji sądowych.

Ponadto z art. 21 ust. 28 wskazanej ustawy wynika, że:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1)  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2)  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko wydatkowanie równowartości przychodu (w całości lub w części) uzyskanego z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie w wyznaczonym terminie równowartości przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

W opisie sprawy wskazał Pan, że po sprzedaży własności lokalu mieszkalnego w budynku jednorodzinnym dwulokalowym zamierza Pan kupić mieszkanie w Hiszpanii.

Ustawodawca nie ograniczył wydatkowania równowartości przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości niż nabyte. Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości, nie zastrzega także, że nabyte nieruchomości nie mogą być wynajmowane.

W konsekwencji, wydatkowanie przez Pana równowartości przychodu z odpłatnego zbycia odrębnej własności lokalu mieszkalnego w budynku jednorodzinnym dwulokalowym na nabycie mieszkania w Hiszpanii, uprawnia Pana do skorzystania ze zwolnienia uregulowanego w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.