Interpretacja 0115-KDIT3.4011.71.2026.3.PS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest :

·      nieprawidłowe w zakresie uznania za wydaki na cele mieszkaniowe kosztów dotyczących zakupu/montażu ogrodzenia działki, kostki brukowej do zagospodarowania przestrzeni wokół domu, tj. podjazdu do garażu i podejścia do domu, opaski wokół domu oraz wolnostojących mebli stworzonych na wymiar;

·      prawidłowe w pozostałym zakresie.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o możliwości zastosowania ulgi mieszkaniowej w odniesieniu do wydatków na zakup/montaż:

·      mebli kuchennych w zabudowie;

·      oświetlenia sufitowego wewnątrz budynku;

·      mebli pod wymiar, tj. szaf wnękowych, zabudowy garderoby, pawlacza;

·      pralki i kuchenki gazowej;

·      zlewozmywaka z szafką.

W tym zakresie Pana wniosek jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 stycznia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 19 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 4 marca 2026 r. (wpływ 9 marca 2026 r.) oraz z 23 marca 2026 r. (wpływ 7 kwietnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis doprecyzowanego zdarzenia przyszłego

W 1997 roku nabył Pan wraz żoną oraz bratem nieruchomość, która znajduje się w miejscowości A, gmina (...), powiat (...), województwo (...). Nieruchomość nabyto na współwłasność, tj. połowę nabył Pana brat, a drugą połowę nabył Pan wraz z żoną na współwłasność małżeńską.

W 2023 r. otrzymał Pan od brata w drodze darowizny jego udział we wspólnej nieruchomości. Pana brat zmarł (...) 2025 r. Brat miał prawo zamieszkania tam do śmierci.

Pana żona przekazała Panu aktem darowizny swój udział w nieruchomości w maju 2023 r.

W skład nieruchomości wchodzą:

·      działka o nr 1, zabudowana domem mieszkalnym (70m2), znajdują się na niej również 2 chlewiki jednospadowe z pustaka pokryte częściowo blachą i eternitem;

·      działka 2/1, na której znajduje się budynek gospodarczy z kamienia i cegły, pokryty eternitem;

·      działka 2/2 – niezabudowana.

Powierzchnia całej nieruchomości wynosi (...) ar.

Brat przekazał Panu w maju 2023 r. aktem darowizny swoją część, wobec czego stał się Pan jedynym właścicielem nieruchomości. Żona również przekazała Panu aktem darowizny swój udział w nieruchomości.

Po śmierci brata nie nabył Pan i inne osoby żadnego spadku, gdyż brat nie posiadał żadnego majątku.

Przygotowuje się Pan do sprzedaży nieruchomości. Planuje Pan sprzedaż w marcu 2026 r. Jest Pan na etapie załatwiania spraw.

Kwotę ze sprzedaży przeznaczy Pan na dokończenie budowy nowego domu mieszkalnego w tej samej nieruchomości, ze względu na kończące się fundusze. Dom jest w stanie budowy i znajduje się w majątku wspólnym małżonków. Duża część budowy nowego domu została wykonana. Środki ze sprzedaży nieruchomości zamierza Pan wydatkować w ciągu 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym dokona Pan odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednocześnie informuje Pan, że przez budowę nowego domu należy rozumieć budynek, którego są Pan wraz z żoną właścicielami.

Prosi Pan o udzielenie informacji, czy środki ze sprzedaży może Pan odliczyć [uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe], jeśli przeznaczy je Pan na dokończenie budowy domu, tj.:

1.  meble kuchenne w zabudowie, tj. pod wymiar;

2.  schody wejściowe do domu;

3.  wykończenie pergoli: wylewka, płytki tarasowe na niej, zadaszenie pergoli, boki pergoli (zgodnie z projektem budowlanym budynku);

4.  wykończenie garażu znajdującego się w bryle budynku (zgodnie z projektem), a w szczególności:

·      tynki na ścianie;

·      malowanie;

·      wylewka na podłodze;

·      płytki podłogowe;

5.  wykonanie schodów na poddasze budynku;

6.  kominek w zabudowie;

7.  oświetlenie sufitowe wewnątrz budynku;

8.  oświetlenie na zewnątrz trwale przymocowane do budynku;

9.  meble pod wymiar, tj. szafy wnękowe, zabudowa garderoby, pawlacze;

10.  meble na wymiar wolnostojące;

11.  meble na wymiar wolnostojące trwale przytwierdzone do ściany;

12.  ocieplenie dachu;

13.  ogrodzenie działki, na której zlokalizowany jest budynek;

14.  zakup i usługa położenia kostki brukowej do zagospodarowania przestrzeni wokół domu, tj. podjazd do garażu i podejście do domu;

15.  pralka;

16.  kuchenka gazowa;

17.  zlewozmywak z szafką w kotłowni;

18.  opaska wokół domu (zakup materiału i jego montaż).

Meble na wymiar: meble kuchenne do zabudowy, szafy wnękowe, garderoba, będą na stałe przytwierdzone do ścian za pomocą uchwytów i stelaży.

Szafka i zlewozmywak do zabudowy będą kompletem na stałe w kotłowni.

Przez oświetlenie sufitowe i ścienne rozumieć należy zamontowane na stałe lampy sufitowe, lampy wiszące, karnisze i lampy na ścianach na stałe przymocowane.

Nie minęło 5 lat od darowizny, więc chce Pan skorzystać z ulgi mieszkaniowej i wydatkować środki ze sprzedaży [w części dotyczącej darowizny] na wskazane przez Pana własne cele mieszkaniowe, zwłaszcza że skończyły się Panu fundusze. Potrzebuje Pan tych funduszy, żeby zamieszkać wraz żoną na emeryturze w nowym domu. Nadmienia Pan, że obecnie mieszka Pan wraz z żoną u córki i zamierza Pan się przeprowadzić do nowego domu.

Pytanie (zakres doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku)

Czy może Pan skorzystać z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT i opisane we wniosku wydatki [w związku ze sprzedażą nieruchomości przed upływem 5 lat w części dotyczącej otrzymanej darowizny] uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem jest Pan uprawiony do skorzystania z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT i uznania opisanych we wniosku wydatków za wydatki na własne cele mieszkaniowe.

Dom nie będzie wykorzystywany do innych celów, tylko do zamieszkania wraz z żoną. Będzie to jedyny Państwa dom i nie będzie wykorzystywany, np. pod najem czy prowadzenie jakiejś działalności.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

·      nieprawidłowe w zakresie uznania za wydaki na cele mieszkaniowe kosztów dotyczących zakupu/montażu ogrodzenia działki, kostki brukowej do zagospodarowania przestrzeni wokół domu, tj. podjazdu do garażu i podejścia do domu, opaski wokół domu oraz wolnostojących mebli stworzonych na wymiar;

·      prawidłowe w pozostałym zakresie.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o możliwości zastosowania ulgi mieszkaniowej w odniesieniu do wydatków na zakup/montaż:

·      mebli kuchennych w zabudowie;

·      oświetlenia sufitowego wewnątrz budynku;

·      mebli pod wymiar, tj. szaf wnękowych, zabudowy garderoby, pawlacza;

·      pralki i kuchenki gazowej;

·      zlewozmywaka z szafką.

W tym zakresie Pana wniosek jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

(...)

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu.

Sprzedaż nieruchomości lub prawa majątkowego po upływie pięcioletniego okresu, o którym mowa w tym przepisie, skutkuje brakiem obowiązku zapłaty podatku dochodowego, dlatego kluczową kwestią jest ustalenie daty nabycia. Pojęcie „nabycie” nie zostało zdefiniowane w ustawie PIT.

Tymczasem z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, w 1997 roku nabył Pan wraz żoną oraz bratem nieruchomość. Połowę nabył Pana brat, a drugą połowę nabył Pan wraz z żoną na współwłasność małżeńską. W 2023 r. otrzymał Pan od brata w drodze darowizny jego udziału we wspólnej nieruchomości. Natomiast Pana żona przekazała Panu aktem darowizny swój udział w nieruchomości w maju 2023 r. Planuje Pan sprzedaż nieruchomości w 2026 r.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r. sygn. akt II FPS 2/17 w której wskazano, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682, z późn. zm.), nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Uchwała dotyczy określenia momentu nabycia w przypadku odziedziczenia po zmarłym małżonku udziału w nieruchomości lub prawie majątkowym wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy PIT. Argumenty zawarte w uzasadnieniu tej uchwały zostały uznane za aktualne w orzecznictwie sądowo-administracyjnym także w przypadku darowizny nieruchomości z majątku wspólnego małżonków do majątku osobistego jednego z nich. W takiej sytuacji datą nabycia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dzień nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzam, że z uwagi na małżeńską wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które Pan i żona posiadali w chwili nabycia udziału w nieruchomości w 1977 roku. Zatem w momencie zawarcia umowy darowizny z żoną nie mógł Pan ponownie nabyć udziału w nieruchomości, skoro prawo to wchodziło wcześniej do majątku wspólnego małżonków i przysługiwało Panu.

Reasumując, sprzedaż nieruchomości w 2026 r. w części dotyczącej udziału nabytego w 1977 roku do majątku wspólnego małżonków nie będzie powodować powstania przychodu podatkowego w związku z upływem 5 letniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód powstanie jednak w związku z sprzedażą udziału w tej nieruchomości nabytego w 2023 r. darowizną od brata, bowiem w tej części zostanie dokonana przed upływem 5 letniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Jak wynika z Pana wniosku, przedmiotem Pana wątpliwości jest natomiast możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej, tj. czy w związku ze sprzedażą części nieruchomości otrzymanej w darowiźnie od brata przez upływem 5 lat od jej nabycia, dochód powstały z tego tytułu może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wydatkowania przychodu na dokończenie budowy własnego domu.

Wskazać trzeba więc, że w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1)  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2)  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Zwolnienie przedmiotowe

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Przepis ten stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P) gdzie: D - dochód ze sprzedaży, W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, P - przychód ze sprzedaży.

Przy czym warunkiem skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest wydatkowanie na cele mieszkaniowe konkretnych pieniędzy, lecz wartości przychodu (w całości lub w części) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub prawa majątkowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży przez Pana udziału w nieruchomości nabytego darowizną od brata był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód (jego równowartość) ze zbytego udziału w nieruchomości musi być wydatkowany na cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1)  wydatki poniesione na:

a)  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-     położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

2)  wydatki poniesione na:

a)  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b)  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c)   spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c , na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1)  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2)  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

b)  przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Nadmienić trzeba też, że zgodnie z art. 21 ust. 30 omawianej ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko poniesienie wydatków w określonym terminie i na cele mieszkaniowe opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Przy czym do skorzystania z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust 25-30a ustawy - wystarczające jest samo nabycie nieruchomości lub prawa określonych typów. Oznacza to, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe jest sam zakup określonego prawa (takiego jak samodzielny lokal mieszkalny, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie itd). Jednocześnie prawo do ulgi mieszkaniowej nie zostało uzależnione od zamieszkania w nim przez podatnika na stałe.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Jak wyjaśnił Pan, środki ze sprzedaży nieruchomości zamierza Pan wydatkować w ciągu 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym dokona Pan odpłatnego zbycia nieruchomości. Środki planuje Pan przeznaczyć na dokończenie budowy domu.

Odnosząc się do art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać trzeba, że przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują np. pojęcia „budowa”, nie określają jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.), przez budowę należy rozumieć:

(…) wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć:

(…) budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Natomiast stosownie do art. 3 pkt 7a tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego (…).

W świetle natomiast przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane, poprzez „remont” należy rozumieć:

(…) wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do ww. przepisów.

Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

W orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w szczególności, wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym budynku/lokalu mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego).

Stosownie do wyżej wskazanej definicji remontu, za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać prace dotyczące tego budynku jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych.

„Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie np. budynku mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego budynku.

W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

Wydatki na prace wykończeniowe budynku mieszkalnego mieszczą się w zakresie wydatków na własne cele mieszkaniowe, jeśli stanowią stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki, np. na remont własnego lokalu/budynku mieszkalnego. Oczywiście prace wykończeniowe/remontowe mogą dotyczyć wszystkich części składowych nieruchomości (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie czy doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w ramach wydatków dotyczących dokończenia budowy domu planuje Pan wykonać między innymi:

·      schody wejściowe do domu i schody na poddasze budynku;

·      wykończenie pergoli (zgodnie z projektem budowlanym budynku);

·      wykończenie garażu znajdującego się w bryle budynku (zgodnie z projektem);

·      kominek w zabudowie;

·      oświetlenie na zewnątrz trwale przymocowane do budynku;

·      ocieplenie dachu.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, wydatki z ww. tytułów mieszczą się więc w kategorii wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatków poniesionych na remont/wykończenie własnego budynku mieszkalnego. Tym samym wydatki te uprawniają Pana do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 ww. ustawy.

Z Pana wniosku wynika, że w ramach wydatków dotyczących dokończenia budowy domu planuje Pan wykonać również:

·      ogrodzenie działki, na której zlokalizowany jest budynek;

·      położenie kostki brukowej do zagospodarowania przestrzeni wokół domu, tj. podjazdu do garażu i podejścia do domu;

·      opaskę wokół domu.

Zauważyć trzeba więc, że w myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach.

Wobec tego elementem budynku może być np. garaż, kotłownia czy też taras. Wszelkie elementy przynależne do budynku mieszkalnego, muszą stanowić część budynku, muszą być konstrukcyjnie związane z budynkiem i wyłącznie pod takim warunkiem można wydatek na wykończenie czy remont tych elementów zaliczyć do wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatkami niemieszczącymi się w definicji wydatków na cele mieszkaniowe będą zatem ww. wydatki na ogrodzenie działki, położenie kostki brukowej wokół domu czy opaskę wokół domu, ponieważ nie są związane z budową, rozbudową, nadbudową, przebudową czy remontem własnego budynku mieszkalnego, lecz zagospodarowaniem terenu wokół budynku. Wydatki z tego tytułu nie mieszczą się w katalogu wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie uprawniają do zastosowania zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu ze sprzedaży nieruchomości, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca nie przewidział zwolnienia dla całej inwestycji, ale dla budowy, wykończenia czy remontu budynku mieszkalnego, co oznacza, że wydatki na wykonanie np. ciągów komunikacyjnych (podjazdów) oraz na ogrodzenie posesji, czy opaski wokół domu nie są wydatkami korzystającymi ze zwolnienia.

Nie mają one charakteru mieszkalnego, a jak już wskazałem uprzednio, zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania.

Zauważyć trzeba w tym miejscu, że do kwestii kwalifikacji wydatków poniesionych na remont i wykończenie nieruchomości jako wydatków realizujących cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d odnosi się interpretacja ogólna Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 13 października 2021 r., nr DD2.8202.4.2020.

W interpretacji tej wskazano, że:

(…) podstawową funkcją zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego. Dlatego też, badając przesłanki wypełnienia „własnego celu mieszkaniowego”, należy mieć na uwadze wsparcie państwa w zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych obywateli. Przepisy art. 21 ust. 25 powołanej ustawy mają charakter nieostry, elastyczny, właśnie z uwagi na konieczność dostosowania regulacji podatkowych do dynamicznych zmian zachodzących na rynku obrotu nieruchomościami, w tym do zmian technologii stosowanych w budownictwie oraz pewnych współcześnie przyjętych standardów wykończeniowych. Wydatki będące podstawą do skorzystania z ulgi mieszkaniowej muszą zatem uwzględniać społeczny cel przedmiotowego zwolnienia, a tym samym nie mogą być kwalifikowane w oderwaniu od realiów społecznych.

Co istotne, z uwagi na nieostry charakter pojęcia „własnych celów mieszkaniowych” należy uznać, że sam „cel mieszkaniowy” w danym budynku (lokalu) realizowany jest pośrednio dzięki możliwości zabezpieczenia i realizacji w nim podstawowych potrzeb życiowych człowieka.

Projektując omawiane zwolnienie podatkowe, ustawodawca nie miał na celu zawężenia katalogu wydatków mieszkaniowych wyłącznie do tych wydatków, które wiążą się z przygotowaniem budynku (lokalu) do tzw. „stanu surowego zamkniętego”. Własny cel mieszkaniowy polegać ma bowiem na możliwości zamieszkiwania i funkcjonowania w budynku (lokalu), czyli normalnej ludzkiej egzystencji.

W praktyce zaspokojenie własnych celów (potrzeb) mieszkaniowych polega więc także na realizacji prac remontowych/wykończeniowych obejmujących swym zakresem zakup podstawowych sprzętów gospodarstwa domowego (sprzętu AGD), gdyż z realizacją potrzeb mieszkaniowych nierozerwalnie związane są pozostałe potrzeby egzystencjalne, m.in. możliwość przygotowywania posiłków.

Urządzenia, takie jak kuchenka gazowa, elektryczna lub gazowo-elektryczna, płyta indukcyjna lub ceramiczna, piekarnik, zmywarka, pralka, lodówka, czy okap kuchenny, można więc obecnie uznać za standardowe wyposażenie każdego budynku (lokalu) o funkcjach mieszkalnych, niezbędne do zabezpieczenia prawidłowej egzystencji człowieka. Urządzenia te w większości wymagają uwzględnienia w projekcie budowlanym ich planowanego rozmieszczenia oraz instalacji specjalnych przyłączy.

W interpretacji tej wskazano zatem, że aby w budynku (lokalu) możliwa była realizacja własnych celów mieszkaniowych, w pierwszej kolejności budynek (lokal) ten musi być przystosowany do realizacji i zabezpieczenia podstawowych potrzeb życiowych człowieka.

Ponadto, w interpretacji ogólnej wskazano, że:

(…) meble trwale związane z budynkiem (lokalem), wykonane na indywidualne zlecenie „pod wymiar” charakteryzują się funkcjonalnością przystosowaną wyłącznie do budynku (lokalu), w którym zostały pierwotnie zamontowane. W przypadku dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości wyposażonej w takie meble zwykle pozostają one w danym budynku (lokalu) i stanowią część składową osiągniętego przychodu, jak również – pod warunkiem posiadania stosownej dokumentacji – mogą stanowić koszty uzyskania przychodu jako nakłady zwiększające wartość nieruchomości. Pod względem funkcjonalności należy je zatem traktować jako elementy konstrukcyjne budynku (lokalu).

Z Pana wniosku wynika, że w ramach wydatków dotyczących dokończenia budowy domu planuje Pan wykonać również meble na wymiar wolnostojące oraz meble na wymiar wolnostojące trwale przytwierdzone do ściany.

Odnosząc się zatem do wydatków na zakup ww. wolnostojących mebli stworzonych na wymiar, uznać należy je za wydatki na wyposażenie budynku mieszkalnego, a te nie mieszczą się w katalogu wydatków uprawniających do zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zakup kilku mebli wolnostojących na wymiar „trwale przytwierdzonych do ścian” może być uznany za wydatek remontowy w ramach omawianej ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli są one rzeczywiście „trwale związanych ze ścianami”. W takim przypadku stanowią one część składową nieruchomości a nie jej wyposażenie. Skoro są one trwale związane ze ścianami, to pod względem funkcjonalności należy je zatem traktować jako elementy konstrukcyjny budynku (lokalu).

Zastrzegam jednak przy tym, że co do zasady konieczność przymocowania takiego większego mebla do ściany za pomocą odpowiednich uchwytów nie daje podstaw, aby uznać je za element konstrukcyjny budynku, czy też aby uznać, że charakteryzuje się funkcjonalnością przystosowaną wyłącznie do budynku (lokalu), w którym został pierwotnie zamontowany.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wobec Pana i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem stanu faktycznego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie zaznaczam, że niniejszą interpretację wydałem w oparciu o opis okoliczności przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczam się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.