Interpretacja 0115-KDIT3.4011.773.2025.2.PS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

·      nieprawidłowe w zakresie możliwości uznania za koszty kwalifikowane składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych jak również w zakresie możliwości uznania za koszty kwalifikowane pełnej wartości odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz całości wydatków na nabycie niebędącego środkiem trwałym sprzętu specjalistycznego;

·      prawidłowe w pozostałym zakresie.

Wyjaśniam przy tym, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu, które objęte są częściowo Pani pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2. W tym zakresie Pani wniosek jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 października 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 19 listopada 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą pod numerem NIP: (...) pod firmą „X” i została wykreślona z rejestru CEIDG w dniu 5 września 2025 r. Powodem wykreślenia było przekształcenie w jednoosobową spółkę kapitałową. Obecnie prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą „Y”.

Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą zaklasyfikowaną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) w następujących obszarach:

·      20.42.Z Produkcja wyrobów kosmetycznych i toaletowych,

·      13.99.Z Produkcja pozostałych wyrobów tekstylnych, gdzie indziej niesklasyfikowana,

·      20.13.Z Produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów nieorganicznych,

·      20.14.Z Produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów organicznych,

·      20.41.Z Produkcja mydła i detergentów, środków myjących i czyszczących,

·      20.59.Z Produkcja pozostałych wyrobów chemicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana,

·      46.45.Z Sprzedaż hurtowa perfum i kosmetyków,

·      47.12.Z Pozostała sprzedaż detaliczna niewyspecjalizowana,

·      47.54.Z Sprzedaż detaliczna elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego,

·      47.61.Z Sprzedaż detaliczna książek,

·      47.75.Z Sprzedaż detaliczna kosmetyków i artykułów toaletowych,

·      47.76.B Sprzedaż detaliczna żywych zwierząt domowych, karmy dla zwierząt domowych,

·      58.11.Z Wydawanie książek,

·      63.92.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji.

Wniosek o wydanie interpretacji dotyczy okresu, w którym działalność gospodarcza była przez Wnioskodawczynię prowadzona w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

[Informacje dot. projektów realizowanych przez Wnioskodawczynię]

Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmowała się produkcją i sprzedażą (...), obejmujących asortyment z zakresu (...). Wnioskodawczyni tworzyła i oferowała (...) produkty (...), w tym m.in.:

·      (...)

dalej też jako: “Produkty”.

Wnioskodawczyni niektóre z tych przedmiotów wytwarzała w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej - wyłącznie one są przedmiotem niniejszego wniosku.

Ponadto, w 2024 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła nowy projekt dotyczący stworzenia produktów (...).

Czynności w ramach realizowanych przez Wnioskodawczynię projektów koncentrowały się, w porządku następczym, na właściwym zdiagnozowaniu uwarunkowań rynkowych, pracach projektowych oraz procesie wdrożenia założeń projektowych (produkcji). Efektem końcowym był produkt gotowy do sprzedaży.

Wnioskodawczyni realizowała wiele różnych projektów, przy czym Wnioskodawczyni jest w stanie wyodrębnić sześć etapów procesu wytworzenia produktu, wspólnych dla wszystkich zleceń:

I.    Weryfikacja potrzeb odbiorców – celem podejmowanych na początku działań przez Wnioskodawczynię było przede wszystkim zbadanie możliwości realizacji projektu dokonywane przez pryzmat dostępnych narzędzi i materiałów (w tym dostępnych surowców (...)), technologii wytwórczych oraz kompetencji i dyspozycyjności zespołu. Równolegle planowane były kluczowe cechy produktu oraz jego przeznaczenie.

II.  Przygotowanie dokumentacji projektowej – po podjęciu decyzji o realizacji projektu następował etap koncepcyjnego przygotowania go do wdrożenia przez Wnioskodawczynię. Na tym etapie powstawała koncepcja produktu, obejmująca wstępny skład, zakładane właściwości, planowaną technologię oraz wstępne oszacowanie wielkości niezbędnych nakładów.

III.    Wdrożenie zmian projektowych – wstępna koncepcja produktu podlegała analizie i wewnętrznym konsultacjom, co pozwalało na doprecyzowanie i stworzenie finalnego projektu wykonawczego.

IV.   Proces wytwarzania – na tym etapie opracowywane były (...), dobierane odpowiednie surowce oraz przygotowywane pierwsze partie próbne.

 V.  Testowanie produktu – elementem procesu było przeprowadzenie testów jakościowych i użytkowych, które pozwalały na weryfikację bezpieczeństwa, skuteczności i stabilności (...).

VI.   Kontrola jakości i ewaluacja – każdy etap procesu wytwarzania podlegał monitorowaniu i ocenie pod kątem zgodności z przyjętymi standardami jakości. Analizie podlegał zarówno skład, jak i właściwości produktu, aby zapewnić jego bezpieczeństwo, skuteczność oraz powtarzalność. Równolegle prowadzona była ewaluacja mająca na celu identyfikację potencjalnych obszarów doskonalenia receptury i procesu technologicznego, tak aby produkt finalny odpowiadał najwyższym standardom oraz oczekiwaniom rynku.

[Koszty ponoszone przez Wnioskodawczynię]

W związku z realizacją wyżej opisanych projektów Wnioskodawczyni ponosiła koszty, które obejmują:

1.  koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i umów cywilnoprawnych, realizujących zindywidualizowane i innowacyjne projekty,

2.  składki z tytułu należności wskazanych powyżej, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Wnioskodawczynię jako płatnika składek,

3.  koszty zakupu materiałów i surowców, np. (...),

4.  koszty zakupu niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej przyborów laboratoryjnych, urządzeń pomiarowych;

5.  koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,

6.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że:

·      prowadziła ewidencję kosztów w wyżej opisanych projektach;

·      prowadzona była ewidencja zaangażowania pracowników pozwalająca na określenie liczby godzin danego pracownika przeznaczonych na pracę nad konkretnym projektem. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni jest w stanie określić proporcję czasu pracy konkretnego pracownika, która pozwoli na wyodrębnienie z wynagrodzenia części odpowiadającej wykonywaniu ww. prac i zakwalifikowanie jej do kosztów kwalifikowanych;

·      opisane we wniosku środki trwałe i wartości niematerialne i prawne były wykorzystywane w projektach o charakterze badawczo-rozwojowym.

[Dostosowanie organizacyjno-prawne i rachunkowe]

1. Dokumentacja prac badawczo-rozwojowych

W ramach każdego realizowanego projektu Wnioskodawczyni prowadziła szczegółową dokumentację zarówno poprzedzającą rozpoczęcie prac projektowych, jak i dotyczącą realizacji prac oraz potwierdzającą ich zakończenie. Od strony merytorycznej, Wnioskodawczyni dysponuje odpowiednią dokumentacją prac badawczo-rozwojowych, na którą składa się karta projektu, określająca nazwę projektu, jego czas trwania, ponoszone koszty, harmonogram wraz z etapami, a także założenia projektu. Wnioskodawczyni posiada dokumentację potwierdzającą czas pracy pracowników poświęcony na prace badawczo-rozwojowe, w tym informacje dotyczące daty, okresu oraz liczby przepracowanych godzin przez poszczególne osoby. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawczyni jest w stanie dokładnie określić wymiar pracy poświęcany przez pracowników na prace badawczo-rozwojowe oraz inne zadania i w rezultacie Wnioskodawczyni jest w stanie określić wynagrodzenie pracowników i zleceniobiorców należne za prowadzone bezpośrednio prace B+R.

2. Dokumenty księgowe

Wnioskodawczyni dokumentowała fakt ponoszenia kosztów kwalifikowanych odpowiednimi dokumentami księgowymi, które były również podstawą do zapisów księgowych. Dokumenty księgowe były opisywane, a opis dowodów księgowych jest zgodny z zakresem informacji wynikającym z dokumentacji projektowej (identyfikacja procesu, rodzaj kosztu, klasyfikacja podatkowa, charakter prac, czas realizacji, źródło finansowania i sposób realizacji) oraz analityką na kontach księgowych.

Wnioskodawczyni podkreśla, że:

·      nie prowadziła działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,

·      podlega i podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i nie korzysta (ani nie korzystała) ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT,

·      zamierza odliczyć w ramach ulgi koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 26e ust. 2 i ust. 3 ustawy o PIT,

·      zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT,

·      wymienione w tym wniosku składniki wynagrodzenia pracowników biorących udział w projektach będących przedmiotem tego wniosku każdorazowo stanowiły i będą stanowić w przyszłości należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,

·      koszty te nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania,

·      Wnioskodawczyni zamierza odliczać w ramach ulgi koszty kwalifikowane poniesione w ramach projektów już zrealizowanych.

W uzupełnieniu wniosku z 19 listopada 2025 r. wskazano, że wniosek dotyczy projektów badawczo-rozwojowych zrealizowanych przede wszystkim w latach 2019–2025, prowadzonych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, polegających na wytworzeniu (...).

Zgodnie z wykreślonym wpisem do CEiDG, Wnioskodawczyni była przedsiębiorcą od 2015 r., natomiast zaprzestała wykonywanie działalności gospodarczej w dniu 30 czerwca 2025 r. Wykreślenie z rejestru nastąpiło z dniem 5 września 2025 r.

Przedmiotem uznania za działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawczyni ma być całość prac (innowacje produktowe) nad konkretnymi produktami. Działania podejmowane w ramach prac badawczo-rozwojowymi nie są działaniami odtwórczymi, powielającymi elementy bądź rozwiązania występujące wcześniej w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni.

Przedsiębiorczyni podkreśla, że każdy z wytworzonych samodzielnie produktów, będących rezultatem prowadzonych prac B+R, był dostosowywany do indywidualnych potrzeb klientów, zaś rozwiązania opracowane przez Wnioskodawczynię były niepowtarzalne, w znaczeniu takim, że nie występowały wcześniej w działalności Przedsiębiorczyni.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że przedmiotem wniosku nie są prace obejmujące produkcję próbną nowego produktu, innowacje procesowe i produkcja seryjna.

Przedmiotem uznania za działalność B+R oraz za koszty kwalifikowane nie są prace oraz wydatki w tej części, w której służą wyprodukowaniu jakichkolwiek powielonych rozwiązań/elementów.

Wnioskodawczyni wskazuje, że zakresem wniosku, oprócz projektu dot. wytworzenia produktów perfumeryjnych opisanego we wniosku, są objęte również prace nad takimi projektami jak:

·      Projekt A - (...).

·      Projekt B (...).

·      Projekt C - (...).

·      Projekt wprowadzenia (...) do produktów bazując na (...) przeprowadzonych przez (...).

Prowadzone prace w ramach każdego Projektu będącego przedmiotem wniosku Przedsiębiorczyni były zawsze wyrazem własnej twórczości intelektualnej (Wnioskodawczyni lub jej pracowników), posiadały charakter kreatywny a nie odtwórczy, nowatorski, oryginalny w pomyśle i były nastawione wyłącznie na stworzenie nowych oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym.

Każdorazowo prace w ramach poszczególnych Projektów będących przedmiotem wniosku podejmowane były w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Prace w zakresie projektów będących przedmiotem wniosku nie obejmowały:

·      badań podstawowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

·      badań aplikacyjnych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace w zakresie projektów będących przedmiotem wniosku stanowiły prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Przed rozpoczęciem poszczególnych projektów Wnioskodawczyni oraz pracownicy dysponowali wiedzą i doświadczeniem obejmującymi w szczególności:

·      ogólną wiedzę z zakresu (...),

·      znajomość (...),

·      podstawową wiedzę dotyczącą procesów (...),

·      znajomość norm bezpieczeństwa i wymogów dla (...).

·      ogólne informacje o dostępnych na rynku produktach tego typu oraz ich standardowych formułach.

Wnioskodawczyni oraz pracownicy wykorzystywali posiadaną wiedzę jako punkt wyjścia, a następnie rozwijali ją w toku prac badawczo-rozwojowych, ponieważ konieczne było opracowanie nowych receptur, zaś w ramach projektów dobierano nietypowe kombinacje składników oraz ich proporcje, a także testowano nowe techniki wytwarzania, stabilizacji i aplikacji produktów.

Proces ten prowadził do zaplanowanego i metodycznego poszerzania zasobów wiedzy z zakresu technologii oraz surowców w przedsiębiorstwie.

W wyniku prowadzonych prac Wnioskodawczyni oraz pracownicy uzyskali m.in.:

·      nową wiedzę dotyczącą (...),

·      wiedzę o (...),

·      umiejętność tworzenia (...),

·      wiedzę na temat optymalnych proporcji i warunków procesowych (temperatura, kolejność dodawania, czas mieszania).

Jednocześnie Wnioskodawczyni udoskonaliła proces tworzenia produktów będących przedmiotem niniejszego wniosku, dzięki czemu stał się on bardziej efektywny.

Zdobyta wiedza była nowa z perspektywy działalności Wnioskodawczyni, nie była wcześniej dostępna w przedsiębiorstwie, a jej pozyskanie wymagało systematycznych prac.

Wiedza pozyskiwana i rozwijana w ramach projektów dotyczyła w szczególności (...).

W ramach projektów Wnioskodawczyni każdorazowo łączyła i rozwijała istniejącą wiedzę dotyczącą:

·      właściwości surowców (...),

·      technologii wytwarzania (...),

·      zasad mieszania, stabilizacji i konserwacji,

·      norm bezpieczeństwa i jakości.

Połączenie tej wiedzy z eksperymentalnymi pracami nad nowymi formułami prowadziło do wytworzenia innowacyjnych produktów, nieoferowanych wcześniej na rynku, takich jak: (...), czy też wprowadzenie (...).

Przez koszty wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych należy rozumieć wynagrodzenia osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło realizujących projekty, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez Wnioskodawczynię składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie projektów pozostawał w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Wnioskodawczyni ponosi wydatki na surowce, w szczególności na różnego rodzaju (...). Ponadto wniosek dotyczy kosztów takich materiałów jak: (...).

Wnioskodawczyni wyjaśnia, że wskazane we wniosku opakowania dotyczą wyłącznie takich opakowań, które są niezbędne w procesie opracowywania, testowania i wytwarzania prototypów produktów w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Stworzenie opakowania nie stanowi części procesu B+R ani odrębnego projektu.

Chodzi zatem o koszty opakowań wykorzystywanych w procesie B+R, w szczególności:

·      (...),

·      opakowania do prototypowych partii (...) lub produktów (...),

·      opakowania ochronne i testowe umożliwiające prawidłowe przechowywanie, transport i ocenę stabilności produktu podczas badań,

opakowania umożliwiające testy trwałości, migracji zapachu, reakcji produktu z materiałem opakowania.

Koszty opakowań nie dotyczą również zakupu zwykłych opakowań handlowych (np. papierowych toreb, kartoników czy standardowych opakowań służących jedynie sprzedaży towarów klientom końcowym w ramach działalności operacyjnej).

Koszty opakowań wskazanych we wniosku dotyczą wyłącznie takich elementów, które są bezpośrednio wykorzystywane w realizowanych przez Wnioskodawczynię pracach B+R, służą wykonaniu prototypów oraz przeprowadzeniu testów jakości, stabilności i bezpieczeństwa.

Wszystkie surowce i materiały będące przedmiotem wniosku wykorzystywane były wyłącznie w ramach prac dotyczących stworzenia danego produktu w ramach prowadzonego projektu B+R.

Wnioskodawczyni w trakcie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych wykorzystywała takie sprzęty i urządzenia jak:

·      (...)

Ww. sprzęt specjalistyczny wykorzystywany był w ramach prac dotyczących stworzenia danego produktu, a następnie był używany w celach kontynuacji produkcyjnej.

Wniosek dotyczy następujących środków trwałych:

·      Maszyna (...), wymagany do testów, projektów i formulacji.

·      Maszyna do profesjonalnego naklejania etykiet (Etykieciarka), do oznaczania prototypowych partii produktów będących rezultatem działalności badawczo-rozwojowej,

·      Maszyna do zakręcania produktów, niezbędna do właściwego przechowywania stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych produktów, w taki sposób, aby nie utraciły swoich właściwości.

Środki trwałe/wartości niematerialne i prawne wskazane powyżej wykorzystywane były nie tylko w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale także były używane w zakresie pozostałej działalności Wnioskodawczyni.

Koszty mające stanowić koszty kwalifikowane stanowiły koszty uzyskania przychodów w latach podatkowych, za które mają podlegać odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Koszty uzyskania utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy i prawa z rejestracji wzoru przemysłowego nie są przedmiotem wniosku.

W okresie, którego dotyczy wniosek, Wnioskodawczyni nie posiadała statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej

W okresie podanym we wniosku Wnioskodawczyni prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów. Stosownie do treści art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów Wnioskodawczyni wyodrębniła koszty działalności badawczo-rozwojowej. Stosownie do rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w kolumnie 16 Wnioskodawczyni wpisywała koszty uznane za koszty kwalifikowane.

Pytania (zakres doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku)

1.  Czy podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność w zakresie tworzenia Produktów (projektów będących przedmiotem wniosku) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.?

2.  Czy finansowane przez Wnioskodawczynię należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, wypłacane zatrudnionym pracownikom, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo rozwojowej, obejmujące w szczególności wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, oraz sfinansowane przez pracodawcę zarówno składki na ubezpieczenia społeczne, jak i wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Wnioskodawczyni była zobowiązana dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu?”

3.  Czy finansowane przez Wnioskodawczynię wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o dzieło, umów zlecenia), którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu?

4.  Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Wnioskodawczynię wydatki na materiały i surowce stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT?

5.  Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Wnioskodawczynię wydatki na niebędący środkami trwałymi sprzęt specjalistyczny wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o PIT?

6.  Czy opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o PIT?

Zastrzegam ponownie, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu, które objęte są częściowo Pani pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2. W tym zakresie Pani wniosek jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Pani stanowisko w sprawie

1.  Podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność w zakresie tworzenia Produktów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.

2.  Finansowane przez Wnioskodawczynię wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Wnioskodawczyni była zobowiązany dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części, w jakiej zostały one sfinansowane przez Wnioskodawczynię jako płatnika stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

3.  Finansowane przez Wnioskodawczynię wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o dzieło, umów zlecenia), którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

4.  Opisane w stanie faktycznym finansowane przez Wnioskodawczynię wydatki na materiały i surowce stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

5.  Opisane w stanie faktycznym finansowane przez Wnioskodawczynię wydatki na niebędący środkami trwałymi sprzęt specjalistyczny wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o PIT.

6.  Opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni

Ad 1.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

·      badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

·      badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl natomiast art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

·      badania podstawowe, rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

·      badania aplikacyjne, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywana nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie natomiast do treści art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ponadto, w myśl art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywane dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W zidentyfikowaniu działalności B+R pomocne jest odniesienie się do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https:// doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według niego, działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna oraz możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, zdaniem Wnioskodawczyni, przedsiębiorstwo te kryteria spełnia:

A.  nowatorskość i twórczość: charakter działalności prowadzonej przez Wnioskodawczynię wskazuje na jej twórczość - zarówno pod kątem przebiegu procesu wykonywania prac, jak i ich efektów. Tworzone receptury i Produkty odpowiadały na specyficzne potrzeby rynku, m.in. w zakresie jakości, skuteczności działania oraz bezpieczeństwa stosowania. W procesie projektowania szczególne znaczenie miał także aspekt wykorzystania naturalnych surowców oraz dbałość o ochronę środowiska. Każdorazowo zadaniem zespołu Wnioskodawczyni było opracowanie koncepcji i receptury produktu, który będzie ściśle dopasowany do potrzeb odbiorców i trendów rynkowych. Realizacja projektów wymagała podejścia indywidualnego i nowatorskiego, tak aby powstała wartość dodana w stosunku do dostępnych na rynku rozwiązań. W tym miejscu, w oparciu o objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, podkreślić należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań u podatnika już funkcjonujących.

B.  nieprzewidywalność: z punktu widzenia rynkowego, rezultaty projektu stanowiły innowację produktową – tworzone Produkty były za każdym razem nowością na rynku, obejmowały nowe i ulepszone formuły. Wnioskodawczyni rozwijała specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które następnie wykorzystywała przy realizacji kolejnych projektów. Sam proces realizacji danych projektów, pomimo korzystania z istniejących metod, nierzadko powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację koncepcji już istniejących. Wobec tego w procesie kreowania i projektowania produktów nie było przewidywalności, bowiem wytwarzanie czegoś wcześniej niewystępującego w danym środowisku wiąże się z niepewnością efektu końcowego oraz ryzykiem wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności, mających wpływ na proces wytwórczy, które Wnioskodawczyni musiała przezwyciężać.

C. metodyczność: w ramach realizacji projektu opracowanie całej koncepcji składu, zastosowanie specyficznych i innowacyjnych formuł leżało po stronie pracowników Wnioskodawczyni. Pracownicy byli odpowiedzialni za przygotowanie założeń projektu, kontrolę, testy, montaż prototypu oraz docelowych urządzeń. Planowane przez pracowników rozwiązania były wdrażane w sposób metodyczny, przy wykorzystaniu odpowiedniej dokumentacji. Dodatkowo, każdy z pracowników zobowiązany był do wykonywania prac zgodnie z harmonogramem wynikającym z dziennika B+R. Każdy projekt miał harmonogram prac projektowych, a pracownicy mieli określone zadania do wykonania. Zatem, co do zasady, projekty Wnioskodawczyni były zaplanowane zarówno od strony organizacji pracy jak i od strony czasu i kosztów jej realizacji. Wobec powyższego można stwierdzić, że prace projektowe były prowadzone w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur.

D. możliwość przeniesienia lub odtworzenia: dokumentacja prowadzonych prac umożliwia odtworzenie i zwielokrotnienie nowych bądź ulepszonych rozwiązań. Jest to dla Wnioskodawczyni istotne nie tylko ze względu na chęć skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, ale również z powodu planowania dalszych inwestycji. Odpowiednia dokumentacja ułatwia prace organizacyjne przy podejmowaniu kolejnych prac, mających na celu rozwinięcie procesu produkcyjnego oraz oferty przedsiębiorstwa. Wnioskodawczyni dąży do tego, aby wytworzone rozwiązania mogły być przez nią odtwarzane i wykorzystywane również w późniejszym czasie. Jest to skutek nieustannej potrzeby udoskonalania rozwiązań stosowanych w przedsiębiorstwie, wynikającej z uwarunkowania rynku oraz konieczności pozostawania konkurencyjnym.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawczyni podejmowana działalność w zakresie tworzenia Produktów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz ust. 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.

Ad 2.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, obejmują „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”.

Wskazać należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Natomiast użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Wymienione w stanie faktycznym świadczenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Ponadto, z tytułu powyższych należności Wnioskodawczyni ponosi ciężar składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez Wnioskodawczynię jako płatnika.

W związku z powyższym, koszty uzyskania przychodu w postaci wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonywali czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Wnioskodawczyni będzie zobowiązana dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części, w jakiej zostały one sfinansowane przez Wnioskodawczynię jako płatnika, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danym miesiącu.

Koszty kwalifikowane w zakresie kosztów pracowniczych Wnioskodawczyni wyodrębniała na podstawie zaangażowania pracowników w pracach B+R w ramach dziennika prac B+R. W efekcie, Wnioskodawczyni jest w stanie ustalić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację projektów B+R, będących przedmiotem niniejszej interpretacji, pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, co z kolei pozwala określić, jaka część wynagrodzenia pracowników stanowi poniesione przez Wnioskodawczynię koszty kwalifikowane.

Koszty wszystkich pracowników wymienionych w stanie faktycznym, którzy byli angażowani do prac projektowych, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Każdorazowo ich wiedza i doświadczenie przyczyniały się do powstania nowego produktu. Zaprezentowane przez Wnioskodawczynię stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 23 kwietnia 2021 r. (znak: 0111- KDIB1-3.4010.594.2020.4.IM), w której organ nie kwestionował możliwości rozliczenia w ramach kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową oraz należnych w tym zakresie składek na ubezpieczenie społeczne. W szczególności organ uznał za koszty kwalifikowane koszty wynagrodzeń obejmujące:

·      wynagrodzenie zasadnicze,

·      wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,

·      premie, np. uznaniowe uzależnione od wyników danego pracownika,

·      bonusy i nagrody,

·      świadczenia „okołopłacowe”, np. pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe,

·      koszty szkoleń i innych świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez Wnioskodawczynię na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy o PIT,

·      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,

·      koszty składek z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Przedsiębiorcę jako płatnika składek.

W odniesieniu do przychodów pracownika związanych z usprawiedliwioną nieobecnością, jak np. wynagrodzenia chorobowe i urlopowe, Wnioskodawczyni wskazuje, że jej zdaniem one również powinny być one traktowane jako składniki kosztu wynagrodzenia kwalifikowanego do ulgi B+R, w takiej części, w jakiej do ich poniesienia, pracodawca jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów oraz przy zachowaniu wszystkich pozostałych wymogów nakładanych na podatnika.

Stanowisko takie potwierdza Interpretacja Ogólna Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. nr DD8.8203.1.2021 w sprawie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej wynagrodzeń pracowników oraz składek na ubezpieczenia społeczne w związku z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika, w której Minister wskazał: „Należy się zgodzić ze stwierdzeniem prezentowanym w orzecznictwie, że zarówno czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego, za które przysługuje wynagrodzenie chorobowe, nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy, ale są czasem zatrudnienia pracownika, za który to czas przysługują pracownikowi należności wynikające z zatrudnienia, a na pracodawcy ciążą obowiązki związane, czy to z wypłatą wynagrodzenia, czy z odprowadzaniem składek z tytułu zatrudnienia. W świetle powyższego nie ma zatem podstaw prawnych do wyłączenia z katalogu kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej należności poniesionych przez pracodawcę, stanowiących, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, przychód pracownika realizującego działalność badawczo-rozwojową, a uzyskanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu usprawiedliwionej nieobecności”.

Ad 3.

Zgodnie z w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o PIT, do kosztów kwalifikowanych zalicza się również wydatki na poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 226) oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Art. 13 pkt 8 lit. a i c. ustawy o PIT odnosi się do wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub o dzieło.

Tym samym do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R można zaliczyć koszty wynagrodzeń osób, które współpracowały z Wnioskodawczynią na podstawie umowy zlecenia bądź umowy o dzieło oraz koszty składek na ubezpieczenia społeczne od tych należności w części finansowanej przez Wnioskodawczynię jako płatnika w części. Koszty te mogą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Ad 4.

W związku z prowadzeniem badań oraz prac opisanych w stanie faktycznym, Wnioskodawczyni ponosiła koszty związane z koniecznością zakupu różnych sprzętów lub materiałów czy wyposażenia. Zdaniem Wnioskodawcy, ma ona prawo zaliczyć te wydatki do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców za koszty kwalifikowane jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W przepisach ustaw podatkowych nie znajdziemy definicji użytych w ww. przepisie wyrażeń „materiały” i „surowce”. Odnośnie zaś do pojęcia „materiałów” należy, zdaniem Wnioskodawczyni, oprzeć się na definicji zamieszczonej w ustawie z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (t.j. Dz.U. 2023 poz. 120). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, materiały to „składniki majątku zużywane na własne potrzeby”.

W piśmiennictwie wskazuje się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej”.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 stycznia 2023 r. (0115-KDIT3.4011.775.2022.2.PS): „Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie. Innymi słowy kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej”.

Tym samym, skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu (z uwagi na brak odpowiednich narzędzi, a także surowców i części) to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawczyni, opisane w stanie faktycznym sfinansowane przez Wnioskodawczynię wydatki na materiały i surowce, stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Ad 5.

W związku z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych opisanych w stanie faktycznym, Wnioskodawczyni ponosiła wydatki na zakup specjalistycznego sprzętu niezbędnego do prawidłowej realizacji tych działań. Sprzęt ten nie stanowi środków trwałych w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, a jego nabycie było podyktowane koniecznością zapewnienia odpowiedniego zaplecza technicznego i laboratoryjnego do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki te mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o PIT, gdyż dotyczą one nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej.

Do kategorii tej należą w szczególności naczynia i przybory laboratoryjne, które służą bezpośrednio do przeprowadzania doświadczeń, testów oraz eksperymentów prowadzonych w ramach projektów B+R.

W ocenie Wnioskodawczyni, tego rodzaju wydatki – jako ściśle powiązane z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi i poniesione w celu ich realizacji – spełniają przesłanki uznania ich za koszty kwalifikowane, które mogą być uwzględnione przy obliczaniu ulgi badawczo-rozwojowej.

Ad 6.

Zgodnie z art. 26e ust. 3 ustawy o PIT za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22f ust. 3 ustawy o PIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 26e ustawy o PIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 3 ustawy o PIT w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 26e ust. 3 ustawy o PIT wprost wskazuje, że za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. W ocenie Wnioskodawczyni nie powinno zatem budzić wątpliwości, że odpisy amortyzacyjne od wskazanych składników majątkowych stanowią (i będą

stanowić w przyszłości) koszty kwalifikowane.

Dlatego też, w ocenie Wnioskodawczyni, odpisy amortyzacyjne od opisanych w stanie faktycznym wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest:

·      nieprawidłowe w zakresie możliwości uznania za koszty kwalifikowane składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych jak również w zakresie możliwości uznania za koszty kwalifikowane pełnej wartości odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz całości wydatków na nabycie niebędącego środkiem trwałym sprzętu specjalistycznego;

·      prawidłowe w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie podkreślam, że zgodnie z Pani intencjami, Pani wniosek dotyczy możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za lata 2019 -2025, kiedy to realizowała Pani projekty opisane we wniosku.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w latach 2019 - 2025 (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.; t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; t.j. Dz. U. z 201 r., poz. 1128 ze zm, t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.; t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 226 ze zm.; t.j. Dz.U. z 202 r. poz. 163 ze zm.):

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach. W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych).

Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z ulgi badawczo-rozwojowej może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1)  uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2)  prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3)  ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Pojęcie działalności gospodarczej

W odniesieniu do pierwszej przesłanki należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to:

działalność zarobkowa:

a)  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b)  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

·      badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

·      badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

·      prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

·      podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Jak wynika z Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących co prawda innej ulgi podatkowej, tj. ulgi IP Box, na potrzeby definicji działalności badawczo-rozwojowej wskazuje się, że:

Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter (…) na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

·      prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

·      prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

·      opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

·      wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

·      produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

·      produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

·      nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

·      wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·      nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·      łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

·      kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·      wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·      planowaniu produkcji [innowacja procesowa] oraz

·      projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług [innowacja produktowa].

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

·      w sposób systematyczny,

·      w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Pomocnym dla spełnienia kryterium systematyczności może być ustalenie:

·      wstępnych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych;

·      źródeł finansowania zaplanowanych prac oraz

·      osiągniętych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych,

·      zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych służących ich osiągnięciu

·      harmonogramów związanych z prowadzonymi pracami.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Należy uwzględnić zatem, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. (zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

·      jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;

·      jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

Ocena charakteru Pani działalności

Jak wynika z Pani wniosku, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmowała się Pani produkcją i sprzedażą (...), obejmujących asortyment z zakresu (...). Niektóre z tych przedmiotów wytwarzała Pani w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i wyłącznie one są przedmiotem Pani wniosku.

Pani wniosek dotyczy projektów badawczo-rozwojowych zrealizowanych w latach 2019–2025, prowadzonych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, polegających na wytworzeniu wysokiej jakości produktów naturalnych.

Zakresem wniosku objęte są prace nad takimi projektami jak:

·      Projekt A - (...).

·      Projekt B (...).

·      Projekt C - (...).

·      Projekt wprowadzenia (...) do produktów bazując na (...) przeprowadzonych przez (...);

·      Projekt dotyczący stworzenia produktów (...).

Twórczość Projektów

Jak wskazała Pani we wniosku, prowadzone przez Panią prace w ramach każdego projektu będącego przedmiotem wniosku były zawsze wyrazem własnej twórczości intelektualnej (Pani lub Pani pracowników), posiadały charakter kreatywny a nie odtwórczy, nowatorski, oryginalny w pomyśle i były nastawione wyłącznie na stworzenie nowych oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym.

Jak wynika zatem z opisu sprawy działalność w zakresie opisanych we wniosku projektów miała charakter twórczy.

Systematyczność Projektów

We wniosku wskazała Pani wprost, że prace opisane we wniosku, podejmowane były w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Ponadto wyjaśniła Pani, że czynności w ramach realizowanych przez Panią projektów koncentrowały się, w porządku następczym, na właściwym zdiagnozowaniu uwarunkowań rynkowych, pracach projektowych oraz procesie wdrożenia założeń projektowych (produkcji). Jak wynika z Pani wniosku, prace w ramach projektów realizowane były w sposób metodyczny według następujących etapów:

·      Weryfikacja potrzeb odbiorców – celem podejmowanych na początku działań przez Wnioskodawczynię było przede wszystkim zbadanie możliwości realizacji projektu dokonywane przez pryzmat dostępnych narzędzi i materiałów (w tym dostępnych surowców (...)), technologii wytwórczych oraz kompetencji i dyspozycyjności zespołu. Równolegle planowane były kluczowe cechy produktu oraz jego przeznaczenie.

·      Przygotowanie dokumentacji projektowej – po podjęciu decyzji o realizacji projektu następował etap koncepcyjnego przygotowania go do wdrożenia przez Wnioskodawczynię. Na tym etapie powstawała koncepcja produktu, obejmująca wstępny skład, zakładane właściwości, planowaną technologię oraz wstępne oszacowanie wielkości niezbędnych nakładów.

·      Wdrożenie zmian projektowych – wstępna koncepcja produktu podlegała analizie i wewnętrznym konsultacjom, co pozwalało na doprecyzowanie i stworzenie finalnego projektu wykonawczego.

·      Proces wytwarzania – na tym etapie opracowywane były receptury, dobierane odpowiednie surowce oraz przygotowywane pierwsze partie próbne.

·      Testowanie produktu – elementem procesu było przeprowadzenie testów jakościowych i użytkowych, które pozwalały na weryfikację bezpieczeństwa, skuteczności i stabilności receptury.

·      Kontrola jakości i ewaluacja – każdy etap procesu wytwarzania podlegał monitorowaniu i ocenie pod kątem zgodności z przyjętymi standardami jakości. Analizie podlegał zarówno skład, jak i właściwości produktu, aby zapewnić jego bezpieczeństwo, skuteczność oraz powtarzalność. Równolegle prowadzona była ewaluacja mająca na celu identyfikację potencjalnych obszarów doskonalenia receptury i procesu technologicznego, tak aby produkt finalny odpowiadał najwyższym standardom oraz oczekiwaniom rynku.

Biorąc pod uwagę opis okoliczności faktycznych, uznać należy, że prowadzona działalność w zakresie opisanych we wniosku projektów miała charakter systematyczny.

Prace rozwojowe i badania naukowe w ramach Projektów oraz zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w ramach Projektów

Jak wskazała Pani wprost w opisie stanu faktycznego, prace w zakresie projektów będących przedmiotem wniosku:

·      nie obejmowały badań podstawowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

·      nie obejmowały badań aplikacyjnych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

·      obejmowały prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ponadto wskazała Pani, że przed rozpoczęciem poszczególnych projektów Pani oraz pracownicy dysponowali wiedzą i doświadczeniem obejmującymi w szczególności:

·      ogólną wiedzę z zakresu (...),

·      znajomość właściwości (...),

·      podstawową wiedzę dotyczącą procesów mieszania, stabilizacji oraz konserwacji produktów (...),

·      znajomość norm bezpieczeństwa i wymogów dla (...).

·      ogólne informacje o dostępnych na rynku produktach tego typu oraz ich standardowych formułach.

Zarówno Pani jak i pracownicy wykorzystywali posiadaną wiedzę jako punkt wyjścia, a następnie rozwijali ją w toku prac badawczo-rozwojowych, ponieważ konieczne było opracowanie nowych receptur, zaś w ramach projektów dobierano nietypowe kombinacje składników oraz ich proporcje, a także testowano nowe techniki wytwarzania, stabilizacji i aplikacji produktów.

Proces ten prowadził do zaplanowanego i metodycznego poszerzania zasobów wiedzy z zakresu technologii oraz surowców w przedsiębiorstwie.

W wyniku prowadzonych prac Pani oraz pracownicy uzyskali m.in.:

·      nową wiedzę dotyczącą z(...), oraz wiedzę z zakresu wyrobów (...),

·      wiedzę o (...),

·      umiejętność tworzenia stabilnych formuł (...),

·      wiedzę na temat optymalnych proporcji i warunków procesowych (temperatura, kolejność dodawania, czas mieszania).

Zdobyta wiedza była nowa z perspektywy Pani działalności, nie była wcześniej dostępna w przedsiębiorstwie, a jej pozyskanie wymagało systematycznych prac.

Wiedza pozyskiwana i rozwijana w ramach projektów dotyczyła w szczególności (...).

W ramach projektów każdorazowo łączyła i rozwijała Pani istniejącą wiedzę dotyczącą:

·      właściwości (...),

·      technologii wytwarzania (...),

·      zasad mieszania, stabilizacji i konserwacji,

·      norm bezpieczeństwa i jakości.

Połączenie tej wiedzy z eksperymentalnymi pracami nad nowymi formułami prowadziło do wytworzenia innowacyjnych produktów, nieoferowanych wcześniej na rynku, takich jak: (...), czy też wprowadzenie (...).

Z Pani wniosku wynika więc że prace w ramach projektów będących przedmiotem wniosku nosiły znamiona prac rozwojowych, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace prowadzone w ramach opisanych we wniosku projektów bez wątpienia prowadzono również w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując, na podstawie tak przedstawionych informacji można uznać, że prace w zakresie opisanych we wniosku projektów stanowiły działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z omawianej ulgi może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

·      uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

·      prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

·      ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się:

1)  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a)  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2)  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a)  nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3)  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4)  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a)  nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5)  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a)  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b)  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c)  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d)  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Na podstawie art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Art. 26e ust. 4 stanowi:

Koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Art. 26e ust. 6 ww. ustawy stanowi natomiast:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Na podstawie art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane (…).

Reasumując, ulga badawczo-rozwojowa polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”.

Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

Pamiętać trzeba jednak, że stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem dodatkowym warunkiem dla prawa odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym jest wyodrębnienie tych kosztów w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy.

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z omawianej preferencji podatkowej są więc zobowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie natomiast z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r. poz. 2544 ze zm.):

Osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej "ustawą o podatku dochodowym", są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 (wzór podatkowej księgi przychodów i rozchodów) kolumna 16 jest przeznaczona do wpisywania kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym. Po zakończeniu roku należy zsumować te koszty. W kolumnie tej należy wpisać wszystkie koszty działalności badawczo-rozwojowej, niezależnie od tego, jaka ich część będzie odliczona od podstawy opodatkowania.

O ile więc ustawa o podatku dochodowym wprost nie precyzuje, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane, to z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że kwestie ewidencyjne związane z kosztami kwalifikowanymi zależą od tego, czy podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów czy też księgi rachunkowe.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

W oparciu o wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  Podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

2.  Koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT;

3.  Koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

4.  Ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy podatkowej, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;

5.  Jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu;

6.  W ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił w sposób prawidłowy koszty działalności badawczo-rozwojowej;

7.  Podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

8.  Kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

9.  Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jak wynika z Pana wniosku:

·      W okresie, którego dotyczy Pani wniosek nie prowadziła Pani działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu i nie korzystała Pani ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

·      w związku z prowadzonymi w latach 2019 -2025 projektami poniosła Pani szereg wydatków, które chciałaby Pani uznać za koszty kwalifikowane i odliczyć je w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 26e ust. 2 i ust. 3 ustawy,

·      zamierza Pani dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 pkt 3 ww. ustawy,

·      koszty mające stanowić wydatki kwalifikowane ulgi B+R nie zostały Pani zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania,

·      koszty mające stanowić koszty kwalifikowane stanowiły koszty uzyskania przychodów w latach podatkowych, za które mają podlegać odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej,

·      stosownie do treści art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów wyodrębniła Pani koszty działalności badawczo-rozwojowej (wpisywała Pani koszty kwalifikowane w kolumnie 16).

W interpretacji wskazałem uprzednio, że prace w zakresie opisanych we wniosku projektów stanowiły działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, ma Pani prawo – co do zasady – do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej w ramach opisanych we wniosku projektów.

Przechodząc do możliwości objęcia wskazanych przez Panią kosztów ulgą na działalność badawczo-rozwojową wskazać trzeba, że katalog kosztów kwalifikowanych zawarty jest w ww. art. 26e ust. 2 i ust. 3 omawianej ustawy i jest katalogiem zamkniętym.

Za koszty kwalifikowane związane z zrealizowanymi projektami, chciałaby Pani uznać:

·      koszty wynagrodzeń pracowników, tj. należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, realizujących zindywidualizowane i innowacyjne projekty oraz składki z tytułu tych należności, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych – w części finansowanej przez Panią jako płatnika składek,

·      koszty wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. wynagrodzenia osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło realizujących projekty, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez Panią składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie projektów pozostawał w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

·      koszty zakupu materiałów i surowców, np. (...),

·      koszty zakupu niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, przyborów laboratoryjnych, urządzeń pomiarowych;

·      koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Koszty wynagrodzeń

Jak już uprzednio wskazałem, za koszty kwalifikowane zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić koszt kwalifikowany w całości.

Pamiętać trzeba jednak, że w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Do kosztów kwalifikowanych na potrzeby ulgi B+R mogą zostać zaliczone także wynagrodzenia pracowników, którzy uczestniczą w realizacji zadań z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, jednakże nie posiadają w umowach o pracę stwierdzenia, że zostali zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

To bowiem nie sama treść umowy o pracę, a okoliczności faktyczne danej sprawy decydują o tym czy warunek zatrudnienia w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest spełniony. W art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy ustawodawca wskazał tylko, że pracownicy muszą być zatrudnieni w takim celu – nie wprowadził dodatkowego warunku, że to treść umów o pracę musi zawierać zapisy o zatrudnienia przy pracach badawczo-rozwojowych.

Z Pani wniosku wynika, że ponosi Pan koszty wynagrodzeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które związane są z wykonywanymi czynnościami w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wskazała Pani we wniosku, jest Pan w stanie dokładnie określić wymiar pracy poświęcany przez pracowników na prace badawczo-rozwojowe oraz inne zadania i w rezultacie jest Pani w stanie określić wynagrodzenie pracowników i zleceniobiorców należne za prowadzone bezpośrednio prace B+R.

Co do zasady, ponoszone przez Panią wydatki z tytułu wskazanych wynagrodzeń wraz z sfinansowanymi wyłącznie przez Panią jako płatnika składkami z tytułu tych należności określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych mogą więc w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy stanowić koszty kwalifikowane w stosownej proporcji/części wskazanej w tej regulacji.

Jak wynika z Pani wniosku (ze sformułowanego pytania oznaczonego we wniosku nr 2), w ramach kosztów z tytułu należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy ponosiła Pani między innymi:

·      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop oraz

·      wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które była Pani zobowiązana dokonywać, a także

·      składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Tymczasem, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody czy ekwiwalenty zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się one również w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z wniosku wynika ponadto, że w ramach omawianej ulgi zamierza Pan odliczyć wpłaty na pracownicze plany kapitałowe.

Wskazuję więc, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz.U. z 2018 r., poz. 2215 ze zm., t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1342 ze zm.; t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 427 ze zm., dalej: „ustawa PPK”):

Ustawa określa zasady gromadzenia środków w pracowniczych planach kapitałowych, zwanych dalej „PPK”, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK, finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych, wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK.

Jak stanowi art. 25 ust. 1 ustawy o PPK:

Podmiot zatrudniający i uczestnik PPK finansują wpłaty podstawowe z własnych środków.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o PPK:

Wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

W tym miejscu warto wskazać, że system PPK zakłada powszechność oraz dobrowolność, a wpłaty finansowane są ze środków własnych uczestnika i podmiotu zatrudniającego. Wpłaty na PPK finansowane przez pracodawcę są obliczane jako ustalony procent od wynagrodzenia brutto. Pracodawca realizując obowiązek ustawowy, nie może sam zrezygnować z dokonywania tej wpłaty. Nie wolno mu też potrącać tej kwoty z wynagrodzenia pracownika. Dodatkowo zgodnie z treścią materiałów informacyjnych zamieszczonych na stronie https://www.gov.pl/web/finanse/ppk-pracownicze-plany-kapitalowe „Wpłaty, które w ramach PPK finansuje pracodawca, stanowią w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód pracownika podlegający opodatkowaniu. Pracodawca będzie zobowiązany potrącić stosowny podatek z wynagrodzenia pracownika”. Wpłaty dokonywane przez pracodawcę/zleceniodawcę stanowić będą przychód pracownika jako dodatkowy element wynagrodzenia.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że wpłata na PPK w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R, jako należność z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy, na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do części składki do PPK sfinansowanej przez pracownika, należy mieć na uwadze, że nie podlega ona odrębnemu (dodatkowemu) zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych, gdyż składka taka nie została wymieniona w zamkniętym katalogu wydatków kwalifikowanych działalności B+R zawartym w art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku pracownik finansuje część składki do PPK z własnych środków, pochodzących z wynagrodzenia. Obowiązek potrącenia z wynagrodzenia składek do PPK finansowanych przez tzw. uczestnika PPK, wynika wprost z art. 27 ust. 9 ustawy o PPK, który wskazuje, że wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

Reasumując, wpłaty dokonane przez Panią (pracodawcę) na Pracownicze Plany Kapitałowe, może Pani uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy.

Odnośnie natomiast opłacanych przez Panią składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych wskazuję, że obowiązek i zasady odprowadzania składek na Fundusz Świadczeń Gwarantowanych oraz Fundusz Pracy nie został uregulowany w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, a tylko takie mogą stanowić koszty kwalifikowane. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w niektórych artykułach są tylko wskazane sytuacje, w których do składek na Fundusz Świadczeń Gwarantowanych oraz Fundusz Pracy stosuje się tą ustawę, ale składki te nie są określone tą ustawą.

Z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje składek na Fundusz Pracy oraz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Tym samym, nie ma Pan prawa ich odliczyć.

Resumując, za koszty kwalifikowane może Pani uznać wydatki z tytułu wskazanych wynagrodzeń wraz z sfinansowanymi wyłącznie przez Panią jako płatnika składkami z tytułu tych należności określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w tym wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody czy ekwiwalenty oraz wpłaty dokonane przez Pana na Pracownicze Plany Kapitałowe. Kosztami kwalifikowanymi nie mogą być jednak składki na Fundusz Pracy oraz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Nawiązując do Pani stanowiska, w świetle którego sfinansowane przez Panią wynagrodzenia wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy mogą stanowić koszty kwalifikowane, wyjaśniam, że w odniesieniu do kosztów związanych z ubezpieczeniem społecznym sfinansowanych przez pracownika, należy mieć na uwadze, że nie podlegają one odrębnemu (dodatkowemu) zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych, gdyż składki takie nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu wydatków kwalifikowanych działalności B+R zawartym w art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku pracownik finansuje część składki ZUS z własnych środków, pochodzących z jego wynagrodzenia, które stanowić może dla Pana koszt kwalifikowany.

Za koszty kwalifikowane stosownie do powołanego uprzednio art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznaje się również poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

W konsekwencji, ponoszone przez Panią wydatki z tytułu wskazanych wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. wynagrodzeń, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z sfinansowanymi wyłącznie przez Panią jako płatnika składkami z tytułu tych należności określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, mogą w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 1a tej ustawy stanowić koszty kwalifikowane w stosownej proporcji/części wskazanej w tej regulacji.

Koszty materiałów i surowców

W odniesieniu do ww. kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy: materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania, itp.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie.

Innymi słowy, kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, poniesione przez Panią koszty zakupu wskazanych materiałów i surowców, w szczególności koszty zakupu różnego rodzaju (...), jak również (...), próbnych kartoników i etykiet mogą – w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowić koszty kwalifikowane ulgi badawczo-rozwojowej.

Zastrzegam przy tym, że koszty opakowań mogą stanowić koszty kwalifikowane pod warunkiem, że rzeczywiście są niezbędne w procesie opracowywania, testowania i wytwarzania prototypów produktów w ramach prowadzonych przez Panią prac badawczo-rozwojowych.

Środki trwałe i pozostały sprzęt specjalistyczny

Z uwagi na to, że środki trwałe/wartości niematerialne i prawne wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki na ich nabycie/wytworzenie - co do zasady - zalicza się do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

W myśl art. 22 ust. 8 omawianej ustawy:

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Wyjaśniam więc, że kosztami kwalifikowanymi mogą być – zgodnie z cytowanym już wyżej art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dokonywane w roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na podstawie powyższej regulacji – należy wskazać na przesłanki, które muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiły koszty kwalifikowane. Są to:

·      odpisy amortyzacyjne zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;

·      odpisy amortyzacyjne nie dotyczą środków trwałych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;

·      środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, których dotyczą odpisy amortyzacyjne, są wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl natomiast art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami kwalifikowanymi ulgi B+R mogą być również wydatki na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Z cytowanego powyżej przepisu wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

·      sprzęt nie stanowi środka trwałego,

·      zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” oraz

·      jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku, którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W związku z brakiem definicji pojęcia sprzętu specjalistycznego na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „sprzęt” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie sprzęt oznacza

„1. przedmiot użytkowy

2. przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach” (www.sjp.pwn.pl).

Pojęcie „specjalistyczny” wg Słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego oznacza „związany z pewną specjalnością; dotyczący specjalisty lub specjalizacji; specjalny”.

Jak wynika z Pani wniosku, w związku z realizacją opisanych we wniosku projektów poniosła Pani wydatki na nabycie środków trwałych jak:

·      maszyna do (...), wymagany do testów, projektów i formulacji;

·      maszyna do profesjonalnego naklejania etykiet (Etykieciarka), do oznaczania prototypowych partii produktów będących rezultatem działalności badawczo-rozwojowej,

·      maszyna do zakręcania produktów, niezbędna do właściwego przechowywania stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych produktów, w taki sposób, aby nie utraciły swoich właściwości.

Jak wynika z Pani wniosku, w okresie którego dotyczy Pani wniosek ponosiła Pani również koszty zakupu niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, przyborów laboratoryjnych, urządzeń pomiarowych. W trakcie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych wykorzystywała Pani takie sprzęty i urządzenia jak:

·      (...)

Co do zasady koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz koszty nabycia niestanowiącego środka trwałego sprzętu specjalistycznego, pod warunkiem wykorzystywania ich bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej, mogą stanowić koszty kwalifikowane ulgi B+R

Jak wyjaśniła Pani jednak we wniosku:

·      środki trwałe wykorzystywane były nie tylko w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale także były używane w zakresie Pani pozostałej działalności;

·      sprzęt specjalistyczny wykorzystywany był w ramach prac dotyczących stworzenia danego produktu, ale następnie był używany w celach kontynuacji produkcyjnej.

Wyjaśniam więc, że choć ustawodawca nie użył np. w treści art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Podobnie, jeśli nabycie niebędącego środkiem trwałym sprzętu specjalistycznego związane jest bezpośrednio z pracami badawczo-rozwojowymi, a więc istnieje możliwość przypisania takiego sprzętu do działalności badawczo-rozwojowej, wydatki na jego nabycie mogą stanowić koszty kwalifikowane ulg B+R.

Zatem odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl art. 26e ust. 3 ww. ustawy, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Podobnie, koszty nabycia niebędącego środkiem trwałym sprzętu specjalistycznego, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy mogą w całości stanowić koszt kwalifikowany, jeśli rzeczywiście są wykorzystywane jedynie w działalności B+R.

Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki majątku będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności (np. kontynuacji produkcji), to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych oraz koszty nabycia tego pozostałego sprzętu będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej służą prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc zatem pod uwagę opis okoliczności faktycznych ma Pani prawo do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wydatków na nabycie sprzętu specjalistycznego tylko w takiej części, w jakiej służyły prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji, Pani stanowisko, w świetle którego odpisy amortyzacyjne od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy nie można uznać w pełni za prawidłowe, bowiem mogą one stanowić koszt kwalifikowany jedynie w tej części, w której służą działalności badawczo-rozwojowej.

O ile zgodzić można się z Pani twierdzeniem, że wydatki na nabycie niebędącego środkiem trwałym sprzętu specjalistycznego – jako ściśle powiązanego z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi i poniesionymi w celu ich realizacji – spełniają przesłanki uznania ich za koszty kwalifikowane, które mogą być uwzględnione przy obliczaniu ulgi badawczo-rozwojowej, to Pani stanowisko, w świetle którego wydatki na nabycie niebędącego środkiem trwałym sprzętu specjalistycznego stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy nie można uznać również w pełni za prawidłowe, bowiem mogą one stanowić koszty kwalifikowane jedynie w tej części, w której służą działalności badawczo-rozwojowej, a nie kontynuacji produkcji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych informuję, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pani i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zaznaczam, że interpretację tę wydałem w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczam się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.

Zastrzegam również, że – stosowanie do istoty Pani wniosku – przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia odpowiedniego limitowania kosztów kwalifikowanych (art. 26e ust. 7 ustawy).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.