Interpretacja 0115-KDIT3.4011.803.2025.2.JS

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania uzyskiwanych dochodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych w 2023 r., 2024 r. oraz w 2025 r. jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 15 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek uzupełnił Pan pismem z 18 listopada 2025 r. (wpływ) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 23 lutego 2017 r. wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG).

W momencie założenia działalności wybrał Pan formę opodatkowania zasady ogólne, następnie 17 lutego 2022 r. została dokonana zmiana formy opodatkowania przychodów z pozarolni­czej działalności gospodarczej na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

W zeznaniu rocznym składanym za rok 2022 zaznaczył Pan, że wybrał skuteczne opodatkowanie na zasadach określonych zgodnie z art. 27 ustawy dochodów osiągniętych w 2022 r. z pozarolniczej działalności gospodarczej, które przez cały 2022 r. opodatkowane były ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Był Pan przekonany, że ostatnia zmiana formy opodatkowania zaznaczona w złożonym za 2022 r. zeznaniu podatkowym PIT-36 jest skuteczna i wiążąca na przyszłość, dlatego nie składał więcej zmian formy opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej. Od 2023 roku faktycznie prowadzo­ne były księgi podatkowe, wyliczenia podatków i składek ZUS zgodnie z formą opodatkowania zasady ogólne.

Pierwszy przychód u Pana powstał w miesiącu 06/2023, natomiast zgodnie z zasadami dotyczącymi wyliczania zaliczki na podatek dochodowy nie było możliwości dokonania wpłaty zaliczki na PIT-5 do 20 dnia następnego miesiąca po osiągnięciu pierwszego przychodu w 2023 roku, gdyż występujący dochód nie przekraczał kwoty wolnej od podatku i zaliczka taka nie wystąpiła. W zeznaniu podatkowym za rok 2023 wystąpiła strata, natomiast podatek dochodowy za rok 2024 został opłacony z opisem, że wpłata dotyczy PIT-36.

Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawa o PIT.

Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego przedstawione w piśmie z 5 listopada 2025 r. (wpływ: 13 listopada 2025 r.):

W latach 2023-2025 forma opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej jako zasady ogólne (skala podatkowa) była konsekwentnie deklarowana w składanych co miesiąc do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych deklaracjach ZUS DRA, poprzez wybór właściwego sposobu ustalania podstawy wymiaru składki zdrowotnej, przewi­dzianej dla opodatkowania według skali podatkowej. Zarówno miesięczne deklaracje, jak i roczne rozliczenia składane do ZUS były oznaczane i wyliczane jako właściwe dla skali podatkowej.

Osiągnął Pan pierwszy przychód w czerwcu 2023 r., ale deklaracja DRA do ZUS została złożona np. 19 czerwca 2023 za miesiąc maj 2023 i w każdym kolejnym miesiącu do 20 go następnego miesiąca za miesiąc poprzedni. W deklaracji DRA są do wyboru różne formy opodatkowania:

·      zasady ogólne - podatek wg skali,

·      zasady ogólne - podatek liniowy,

·      ryczałt od przychodów ewidencjonowanych,

·      karta podatkowa

·      bez formy opodatkowania.

Przy każdej deklaracji jest zaznaczone „okienko” przy „zasady ogólne - podatek wg skali”. Również kwota ZUSu była naliczona zgodnie z opodatkowaniem wg skali i opłacone do ZUS było również zgodnie z tymi zasadami.

Wszystkie czynności były dokonane terminowo i do 20 lipca 2023 r., jako ostateczny termin złożenia oświadczenia woli doty­czącej zmiany formy opodatkowania.

Informacja ta stanowi stałe i nieprzerwane potwierdzenie woli podatnika stosowania opodatkowania na zasadach ogól­nych wg skali podatkowej, spójne z treścią złożonych zeznań podatkowych za lata 2022-2023 oraz sposobem oblicza­nia należnych zaliczek na podatek dochodowy.

Niniejsze pismo nie zmienia Pana stanowiska i nie rozszerza zakresu wniosku ani katalogu pytań, a jedynie doprecyzowuje stan faktyczny przedstawiony uprzednio.

Uzupełnienie wniosku z 18 listopada 2025 r. (wpływ):

Na pytanie, kiedy uzyskał Pan pierwszy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w 2024 r. oraz w 2025 r. odpowiedział Pan, że pierwszy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej został osiągnięty 2 stycznia 2024 r. oraz 31 stycznia 2025 r.

Na pytanie, w jakich datach wpłacał Pan zaliczki na podatek dochodowy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w 2024 r. oraz w 2025 r. odpowiedział Pan, że w 2024 r. nie było wpłat zaliczek oraz w 2025 r. nie było wpłat zaliczek.

Na pytanie, jaki opis zawierał każdy z przelewów, który dotyczył wpłaty zaliczki na podatek dochodowy w 2024 r. oraz w 2025 r. odpowiedział Pan, że dla 2024 r. nie było wpłat i dla 2025 r. nie było wpłat.

PIT-36 za 2022 r. został złożony 30 kwietnia 2023 r.

Formularz PIT-36 za 2022 rok złożony został jako zeznanie pierwotne. Żadne inne zeznanie, np. PIT-28 lub PIT-36L nie było złożone.

Pytanie

Czy w opisanej sytuacji mimo braku formalnego zgłoszenia zmiany formy opodatkowania na zasady ogólne od 2023 roku możliwe jest uznanie rozliczeń podatkowych na zasadach ogólnych za lata 2023-2025 za prawidłowe?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, brak ponownego zgłoszenia zmiany formy opodatkowania na zasady ogólne w 2023 roku nie skutkował powrotem do ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, lecz stanowił kontynuację formy opodatkowania wybranej w zeznaniu podatkowym PIT-36 za rok 2022, a więc opodatkowania na zasadach ogólnych według skali podat­kowej.

Wskazuje Pan, że w trakcie roku 2022 prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem od przy­chodów ewidencjonowanych, natomiast w zeznaniu rocznym PIT-36 za ten rok, złożonym w ustawowym terminie, wyka­zał dochody z działalności gospodarczej jako opodatkowane na zasadach ogólnych zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Był Pan przekonany, że złożenie zeznania PIT-36 za 2022 r., w którym rozliczono dochody według skali po­datkowej (a nie ryczałtem), jest równoznaczne z wyborem tej formy opodatkowania na kolejne lata i nie wymaga dodat­kowego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego do dnia 20 lutego 2023 r. wolą Pana było być opodatkowanym na zasadach ogólnych.

Działając w dobrej wierze i w zaufaniu do rozumienia przepisów podatkowych, Pan:

·   Nie złożył odrębnego oświadczenia o wyborze formy opodatkowania na 2023 rok, uznając, że forma ta wynika z wybranej formy opodatkowania w roku 2022 rozliczenia rocznego za 2022 rok;

·   Wyliczał i ewidencjonował przychody i koszty w 2023 roku zgodnie z zasadami ogólnymi;

·   Osiągnął pierwszy przychód w czerwcu 2023 roku, jednak nie wpłacał zaliczek na PIT, ponieważ dochód nie prze­kroczył kwoty wolnej;

·   Złożył zeznanie roczne PIT-36 za 2023 rok, wykazując stratę, co również było zgodne z zasadami ogólnymi;

·    W 2024 roku kontynuował opodatkowanie według skali podatkowej, opłacając podatek jako PIT-36, a w 2025 roku kontynuuje tę samą formę.

Wobec powyższego, stoi Pan na stanowisku, że:

1.  Nieopłacenie ryczałtu, który wystąpił w związku z przychodem oraz nieopłacenie po­datku 19% od dochodu, który wystąpiłby w związku z brakiem kwoty wolnej, a w miej­sce tego świadome niewpłacenie żadnego podatku jako wyraz wyboru zasad ogólnych;

2.  Złożenie PIT-36 za 2022 rok z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych skutkowało skuteczną rezy­gnacją z ryczałtu i wyborem skali podatkowej od 2023 roku.

3.  Brak ponownego oświadczenia o zmianie formy opodatkowania w 2023 roku nie stanowi błędu, lecz był wyrazem przekonania o kontynuacji wybranej już formy (zasady ogólne) i wyrazem zaufania do stabilności przepisów.

4.  Opodatkowanie przychodów z działalności gospodarczej w latach 2023-2025 według skali podatkowej było zgodne z przepisami i Pana intencją.

5.  Skoro NSA wyraził zdanie, że wpłata podatku jest równorzędna ze złożeniem woli w zakresie wyboru formy opodatkowania, to wobec równości obywateli wobec prawa, świadome niezłożenie, powinno być traktowane na równi ze złożeniem.

Wnosi Pan o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

Uzasadnienie Pana stanowiska:

W Pana ocenie, prawidłowe jest stanowisko, że złożenie zeznania PIT-36 za rok 2022, w którym rozliczono dochody z działalności gospodarczej według skali podatkowej (art. 27 ustawy o PIT), należy uznać za skuteczny wybór tej formy opodatkowania na rok 2023 i lata kolejne.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o PIT, podatnik może wybrać formę opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej składając stosowne oświadczenie do dnia 20 lutego roku podatkowego. Natomiast w myśl art. 9a ust. 4 ustawy, jeżeli podatnik nie zgłosi zmiany formy opodatkowania, uważa się, że kontynuuje formę wybraną uprzednio.

Przepisy podatkowe (w tym art. 9 ust. 1c ustawy o PIT wprowadzony tzw. Polskim Ładem) umożliwiły podatnikom dokonanie wyboru formy opodatkowania za cały rok 2022 w zeznaniu rocznym składanym do 30 kwietnia 2023 r. Z tego prawa Pan skorzystał i rozliczył działalność gospodarczą na zasadach ogólnych, rezygnując tym samym z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Z uwagi na to, że w zeznaniu rocznym za 2022 r. wybrał Pan skalę podatkową, uzasadnione było przyjęcie, że ta forma obowiązuje również w latach kolejnych. Pogląd ten znajduje uzasadnienie w art. 9a ust. 4 ustawy o PIT, zgodnie z którym brak odrębnego oświadczenia nie skutkuje zmianą formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 2a Ordynacji podatkowej, niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów należy rozstrzygać na korzyść podatnika. W niniejszej sprawie wątpliwości co do skuteczności wyboru skali podatkowej w zeznaniu za 2022 r. powinny być rozstrzygnięte na Pana rzecz.

W konsekwencji, w Pana ocenie, rozliczenia podatkowe na zasadach ogólnych w latach 2023-2025 należy uznać za prawidłowe i zgodne z przepisami.

NSA wskazał, że o regułach składania oświadczeń woli decyduje prawo cywilne, a nie podatkowe. Zgodnie zatem z art. 60 kodeksu cywilnego oświadczenie woli można wyrazić w dowolnej formie, byle było jednoznaczne

Oświadczenie woli ma obowiązek podatnik udowodnić/uprawdopodobnić. Przyglądając się wszystkim wykonanym czynnościom przez Pana nie można mieć wątpliwości, że wybrał Pan opodatkowanie na zasadach ogólnych. Zostały złożone odpowiednie zeznania roczne, odpowiednia wpłata z tytułem PIT-36, odpowiednio do zasad ogólnych były naliczane składki do ZUS od początku 2023 r. i prowadzona księga przychodów-rozchodów oraz niedokonanie wpłaty w kolejnym miesiącu po miesiącu pierwszego przychodu (która to wpłata wskazywałaby na każdą inną formę opodatkowania niż wybrana przez Pana, jako zasady ogólne).

Pojawia się dylemat czy zaniechanie działania może być w określonych sytuacjach traktowane na równi z działaniem. Uważa Pan, że w Pana sytuacji tak. Uzasadnienie:

Wszyscy obywatele muszą być traktowani przez prawo na równi czyli to prawo musi być takie, które traktuje wszystkich równo. Skoro tak ryczałt, jak i podatek liniowy (poprzez brak kwoty wolnej od niego) powodują, że do 20-go, następnego miesiąca powstaje obowiązek uiszczenia opłaty, a co za tym idzie świadomego czy nie, wyboru formy opodatkowania. W przypadku zasad ogólnych niedokonanie żadnej wpłaty, pomimo otrzymania przychodu, jest tożsamą czynnością do wpłaty gdyż jest wymuszona przepisami. W przypadku ryczałtu i podatku liniowego obowiązkiem wpłaty, a w przypadku zasad ogólnych brakiem konieczności wpłaty. Aby obywatel był traktowany na równi, czynności wpłaty lub jej braku (przy zasadach ogólnych) muszą być traktowane na równi.

Zanim przejdzie Pan do kolejnych argumentów, wyjaśni Pan krótko terminy. „Działanie” rozumie Pan tu jako świadomy czyn sprawczy — wybór lub ingerencja, która prowadzi do zmiany stanu rzeczy. „Niedziałanie” to świadome powstrzymanie się od takiej ingerencji — zaniechanie. Teza brzmi: w istotnych sensach (przy spełnieniu konkretnych warunków) zaniechanie może być równoważne z działaniem — zarówno przyczynowo, jak i normatywnie.

Niedziałanie wymuszone przepisami (kwotą wolną od podatku) jest świadomym działaniem z perspektywy skutku, jakim jest wybór formy opodatkowania.

Poniżej podaje Pan kilka niezależnych linii argumentacyjnych, które razem tworzą uzasadnienie.

1.  Argument przyczynowy: ten sam skutek ta sama sprawczość

Jeśli rezultat R występuje zarówno, gdy ktoś coś robi (czynna interwencja), jak i gdy ktoś nic nie robi (zaniechanie), trudno sensownie odróżnić ich sprawczość względem tego rezultatu. Przykład: osoba A ma władzę i możliwość podania leku, który uratuje B; osoba A świadomie powstrzymuje się i B umiera. Skutek (śmierć B) i łańcuch przyczynowy (A mogła i nie dopuściła) są w praktyce takie same, jak gdyby A podała truciznę. Z punktu widzenia skutków i odpowiedzialności przyczynowej obie sytuacje bywają równoważne.

2.  Argument normatywny (prawo i etyka): obowiązek tworzy równoważność

Systemy prawne i etyczne często traktują zaniechania jako moralnie i prawnie istotne wtedy, gdy istnieje duty of care (obowiązek działania). Nieudolne lub świadome zaniechanie tych obowiązków jest prawnie porównywane do działania wyrządzającego szkodę. To pokazuje, że praktyczne normy społeczne uznają — i muszą uznać — że niektóre formy „niedziałania” są de facto działaniem (bo skutki i zawinienie są porównywalne).

3.  Argument z teorii decyzji i gier: wybór „nie robić” jest strategią sprawczą

W modelach racjonalnego wyboru zaniechanie = wybór. W teorii gier „brak ruchu” jest po prostu jedną z dostępnych strategii; ma wartość oczekiwaną, może zmieniać równowagę i być optymalny. W tym sensie „nie działać” jest rodzajem działania już na etapie decyzji (którą tutaj jest wybór formy opodatkowania),

4.  Argument systemowy/sterowania: inercja i ustawienie warunków

W systemach dynamicznych (ekologia, ekonomia, technika) zaniechanie ingerencji jest równoważne podaniu określonych warunków początkowych. Nie zajęcie stanowiska wobec rozprzestrzeniania się pożaru (np. nie zamknięcie drzwi) pozwala ogniowi iść dalej — zaniechanie pełni więc funkcję „wejścia” do systemu, które skutkuje zmianą stanu. Z punktu widzenia sterowania, brak interwencji jest parametrem, który determinuje trajektorię systemu — a to jest jego „działanie”.

5.  Komunikacja i akt mowy: milczenie jako performatywność

Milczenie nie jest neutralne — może wyrażać zgodę, aprobatę, sprzeciw lub rezygnację. W prawie i zwyczaju cisza wobec wezwania do działania bywa uznawana za akceptację lub zobowiązanie. W ten sposób brak wypowiedzi działa jak komunikat i wywołuje skutki społeczne.

6.  Intencja i wolny zamiar: omissive action

Filozofia czynu rozróżnia działania „pozytywne” i „omisywne”. Jeżeli zaniechanie wynika z intencji (np. zamierzam przez to, że nic nie zrobię, doprowadzić do X, tutaj do zmiany formy opodatkowania), to mamy do czynienia z aktem — z tzw. omissive action. W takim przypadku psychologiczna i moralna tożsamość z działaniem jest oczywista.

7.  Empiryczny i praktyczny wymóg: odpowiedzialność i zapobieganie szkodzie

W praktyce politycznej, medycznej i zarządzania ryzykiem uznanie, że „niedziałanie równa się działaniu” jest konieczne do ochrony interesów. Gdyby zaniechanie nigdy nie było równoważne z działaniem, instytucje nie mogłyby wymuszać standardów opieki ani pociągać do odpowiedzialności — a to doprowadziłoby do patologii (np. „wolno mi nic nie robić” mimo realnej możliwości powstrzymania szkody).

Wnioski i implikacje

·   W wielu praktycznych wymiarach (prawo, etyka, teoria decyzji, zarządzanie ryzykiem) uznanie, że zaniechanie może być równoważne działaniu, jest konieczne — chroni przed nadużyciami i pozwala przypisywać odpowiedzialność tam, gdzie jest adekwatna.

·   Różnica między „zrobieniem” a „pozwoleniem” ma znaczenie psychologiczne i często prawne, ale nie jest absolutna: przy spełnieniu warunków kontroli, przewidywalności i obowiązku zaniechanie i działanie bywają tożsame pod względem skutków i odpowiedzialności.

·   Uznanie tej tożsamej natury pomaga projektować reguły społeczno-prawne: nakładać obowiązki, by minimalizować szkody wynikające z bierności, a tutaj ewidentną szkodą jest nieuznanie wyboru zasad ogólnych.

Interpretacja przez KIS powinna być zgodna z prawem. Ale nie jest takie oczywiste z jakim prawem. Na pierwszy plan idzie prawo podatkowe, ale z wyroku NSA widać, że nad nim góruje Prawo Cywilne Powyżej podał Pan inne prawa, które górują nad Prawem Cywilnym, tak jak Prawa Natury są nad prawem spisanym (np. ciężko ranna osoba w taksówce, nadaje prawo kierowcy łamać przepisy ruchu drogowego, bez żadnych skutków prawnych, ale jednocześnie ten sam taksówkarz musi zachować prawo innych do życia i nie ma prawa naruszać pieszych i innych kierowców tylko dla tego, że wiezie rannego).

Jest jeszcze, znana wśród prawników, Formuła Radbrucha.

Dla przypomnienia, tzw. formułę Radbrucha niekiedy przedstawia się przy pomocy zdania: lex iniustissima non est lex (prawo w najwyższym stopniu niesprawiedliwe nie jest prawem).

Radbruch pisze wprost: [...] czy prawu, które jest niesprawiedliwe, szkodliwe lub po prostu złe wolno przypisać moc obowiązywania, aby uczynić w ten sposób zadość wymaganiom bezpieczeństwa prawnego? Czy może trzeba mu tej mocy odmówić, jeśli pomogłoby to zapobiec niesprawiedliwości i szkodliwości społecznej? Prawnicy i obywatele muszą w swojej świadomości głęboko zakonotować, że możliwe są prawa przechodzące wszelką miarę niesprawiedliwości i szkodliwości społecznej, prawa, którym należy odmówić nie tylko mocy obowiązywania, lecz także wszelkiego charakteru prawnego”.

Fałszywy przyjaciel nie jest przyjacielem, fałszywy pieniądz nie jest pieniądzem, falsyfikat dzieła sztuki nie jest dziełem sztuki, itp. Podobnie rażąco niesprawiedliwa interpretacja prawa podatkowego.

Jest jeszcze kategoria wewnętrznej moralności prawa:

(a) prawo powinno być ogólne;

(b) prawo powinno być promulgowane;

(c) prawo powinno być prospektywne, nie retroaktywne (lex retro non agit);

(d) prawo powinno być jasne;

(e) prawo powinno być koherentne;

(f) prawo nie powinno wymagać rzeczy niemożliwych;

(g) prawo powinno być stabilne;

(h) działanie urzędowe nie powinno być sprzeczne z prawem.

Każda z tych zasad może być traktowana jako aksjologiczna, ale także jako reguła racjonalnej legislacji.

Organy podatkowe dysponują szerokim dostępem do informacji o podatniku (JPK, ZUS, informacje bankowe). Mimo to przez lata 2023-2025 nie kwestionowały ani nie sygnalizowały nieprawidłowości w rozliczeniach. To zaniechanie wytworzyło u Pana uzasadnione i usprawiedliwione przekonanie, że działa On zgodnie z prawem.

W prawie administracyjnym zaniechanie organu nie jest obojętne, skoro organ miał wiedzę, a nie podjął działań, współtworzył sytuację prawną podatnika. W praktyce milcząca akceptacja rozliczeń wzmacnia zasadę zaufania obywatela do państwa (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej).

·   Zasada państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) wymaga, by prawo było jasne i spójne. Oczekiwanie od podatnika wielokrotnego składania tego samego oświadczenia - przy braku jednoznacznej regulacji - prowadzi do niepewności prawnej.

·   Zasada in dubio pro tributario (art. 2a Ordynacji podatkowej) nakazuje rozstrzygać wątpliwości na korzyść podatnika. Tutaj istnieje co najmniej poważna wątpliwość, czy PIT-36 złożony za 2022 r. był skutecznym oświadczeniem.

·   Zasada zaufania do państwa i prawa nakazuje, by obywatel działający w dobrej wierze nie ponosił negatywnych konsekwencji niejasności legislacyjnych czy zaniechań urzędów.

Stoi Pan na stanowisku, że interpretacja prawa nie może abstrahować od elementarnych zasad sprawiedliwości:

·   Formuła Radbrucha wskazuje, że prawo traci charakter prawa, gdy jego stosowanie prowadzi do rażącej niesprawiedliwości. Uzależnianie prawidłowości rozliczeń od powtórzenia formalności, której sens został już spełniony (PIT-36 jako wyraz woli podatnika), byłoby przejawem nadmiernego formalizmu.

·   Lon Fuller pisał o moralności prawa i konieczności, by prawo było jasne, stabilne i niesprzeczne. W przeciwnym razie traci ono zdolność do kierowania zrachowaniami obywateli. W niniejszej sprawie niejednoznaczność przepisów i brak działań organu stworzyły sytuację, w której podatnik w dobrej wierze, zgodnie z logiką i intencją ustawodawcy, rozliczał się na zasadach ogólnych.

• Filozofia prawa przypomina, że państwo nie może stawiać obywatela w sytuacji „pułapki prawnej”, gdzie literalna interpretacja formalności podważa realnie złożone oświadczenie woli i lata konsekwentnych działań.

W świetle:

·      art. 9a ust. 2 i 4 ustawy o PIT,

·      art. 2a i 121 Ordynacji podatkowej,

·      zasady państwa prawnego (art. 2 Konstytucji),

·      zasady zaufania do organów,

·      oraz dorobku doktryny i orzecznictwa,

·      należy uznać, że wybór opodatkowania na zasadach ogólnych dokonany w PIT-36 za 2022 rok wywołał skutki prawne także w latach 2023-2025.

·      Ewentualne uznanie inaczej prowadziłoby do naruszenia elementarnych zasad pewności prawa i sprawiedliwości, a także oznaczałoby, że podatnik działający w dobrej wierze zostałby obarczony skutkami niejasności legislacyjnych i zaniechań organów podatkowych.

W obliczu tych elementów, którymi powinno się formułować prawo, podanie interpretacji na moje zapytanie staje się wcale nie takie oczywiste z punktu prawa podatkowego ale może stać się oczywiste z punktu innych praw, które nie można pomijać przy wydawaniu interpretacji.

Wnosi Pan o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy:

Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Podatnik może złożyć oświadczenie, na piśmie, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych lub złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym, przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 1b tej ustawy:

Dokonany wybór formy opodatkowania, o którym mowa w ust. 1, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 1 złoży oświadczenie na piśmie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania albo oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym, w terminie określonym w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że podstawową formą opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów z działalności gospodarczej jest opodatkowanie według skali podatkowej. Wymieniona forma opodatkowania przysługuje z mocy ustawy i podatnik nie musi składać oświadczenia o jej wyborze. Natomiast podatnik może dokonać wyboru szczególnej formy opodatkowania jaką jest opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i ta forma opodatkowania dotyczy również lat następnych.

W opisie sprawy wskazał Pan, że:

·      prowadzi Pan działalność gospodarczą od 2017 r.;

·      początkowo rozliczał Pan uzyskiwane dochody w ramach prowadzonej działalności na zasadach ogólnych;

·      17 lutego 2022 r. dokonał Pan zmiany formy opodatkowania na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych;

·      za 2022 r. złożył Pan jednak zeznanie roczne na formularzu PIT-36.

Wątpliwości Pana sprowadzają się do ustalenia, czy na zasadzie kontynuacji może Pan opodatkować w 2023 r., w 2024 r. oraz 2025 r. uzyskiwane dochody na zasadach ogólnych.

Mając na uwadze Pana wątpliwości wyjaśniam, że w zakresie opodatkowania dochodów w 2022 r. obowiązywały regulacje szczególne, które zostały wprowadzone ustawą z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2022 poz. 1265).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy stosujący przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w ustawie zmienianej w art. 5 mogą wybrać opodatkowanie dochodów osiągniętych w 2022 r. z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 27 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, jeżeli zawiadomią o tym wyborze właściwego naczelnika urzędu skarbowego w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, złożonym w terminie określonym w tym przepisie.

Z cytowanego przepisu wynika, że ustawodawca przewidział dla podatników, którzy pierotnie wybrali za 2022 r. opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych możliwość zmiany formy opodatkowania na zasady ogólne poprzez złożenie zeznania rocznego na formularzu PIT-36.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 7 tej ustawy:

Wybór, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy lat następnych.

Opisana w art. 15 ust. 1 możliwość przejścia z opodatkowania w formie ryczałtowanej na zasady ogólne w ramach złożonego zeznania rocznego miała więc zastosowanie wyłącznie do dochodów w roku 2022 - wybór ten nie dotyczył lat następnych.

Dlatego też skoro złożył Pan w terminie zeznania roczne za 2022 r. na formularzu PIT-36 za ten rok podatkowy, to tym samym wybrał Pan opodatkowanie swoich dochodów w 2022 r. na zasadach ogólnych.

Nie mogę jednak zgodzić się z Panem, że złożenie zeznania podatkowego za 2022 r. na formularzu PIT-36 spowodowało zmianę formy opodatkowania na zasady ogólne na kolejne lata, tj. 2023 r., 2024 r. oraz 2025 r. Opisana możlwość przejścia z ryczałtowego opodatkowania na skalę podatkową w 2022 r. była szczególnym rozwiązaniem, a dokonany przez Pana wybór nie dotyczy lat następnych, co wynika wprost z cytowanego art. 15 ust. 7. Dlatego też jeśli od 2023 r. chciał się Pan rozliczać w ramach prowadzonej działalności na zasadach ogólnych, to należało w przewidzianym w przepisach terminie złożyć rezygnację z opodatkowania w zryczałtowanej formie, a Pan tego – jak sam przyznał – nie dokonał.

Zaznaczam, że ustawodawca na podstawie regulacji zawartych w ustawie z 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 2320) dokonał zmiany wyrażenia „pisemnego” dla określenia formy złożonego oświadczenia na „sporządzonego na piśmie” oraz - analogicznie - zastąpił wyrażenie „w formie pisemnej” na sformułowanie „na piśmie”.

Przepisy podatkowe nie określają urzędowego wzoru takiego oświadczenia ani innych wymogów co do jego formy, ma natomiast z niego jednoznacznie wynikać, jakiego wyboru dokonał podatnik. Dlatego też, w przypadku, gdy podatnik dokonał wpłaty pierwszej zaliczki w ustawowym terminie przewidzianym dla złożenia oświadczenia o wyborze formy opodatkowania i z opisu dokonanej wpłaty (np. tytułu przelewu) wynika, jakiego dokładnie rodzaju podatku dotyczy płatność, taki dowód wpłaty może zostać uznany za złożenie wskazanego oświadczenia.

Te same okoliczności mogą przesądzać o skuteczności złożenia oświadczenia o rezygnacji z ryczałtowanej formy opodatkowania, o którym mowa w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 9 ust. 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym osiąganym przez osoby fizyczne.

Pan natomiast w opisie sprawy wskazał, że zarówno w 2023 r. jaki w 2024 r. oraz w 2025 r. nie opłacał zaliczek na podatek.

Z tego względu nie posiada Pan również dowodów wpłaty podatku w 2023 r., 2024 r. oraz w 2025 r., które mogłyby zostać uznane za skutecznie złożone oświadczenie o rezygnacji z ryczałtowanej formy opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie podnosi Pan również, że za lata podatkowe od 2021 r. do 2024 r. składał Pan zeznania roczne na formularzu PIT-36. Nie ma to jednak znaczenia w przedmiotowej sprawie w kontekście rezygnacji z opodatkowania w zryczałtowanej formie. Samo bowiem złożenie zeznania podatkowego na formularzu PIT-36, który jest właściwy dla rozliczenia dochodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i opodatkowywanych na skali podatkowej nie stanowi o oświadczeniu do naczelnika urzędu skarbowego o wyborze/rezygnacji z zadeklarowanej formy opodatkowania. Wyjątkiem były – jak wyżej wyjaśniłem – rok 2022.

Na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie nie ma również wpływu fakt, że przy składaniu deklaracji do ZUS zaznaczał Pan, że wybrał Pan opodatkowanie na zasadach ogólnych. Oznaczenie wybranej formy opodatkowania na deklaracji do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nie jest skutecznym oświadczeniem woli dot. wyboru/rezygnacji z formy opodatkowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Informacje te bowiem o wybranej formie opodatkowania – jak sam Pan wskazał – przekazał Pan do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, a nie do Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Reasumując, rozliczenie za pomocą formularza PIT-36 za 2022 r. spowodowało wybór formy opodatkowania jedynie za 2022 r. według skali podatkowej. Nie dotyczy to jednak lat następnych.

Tym samym stanowisko Pana w zakresie możliwości opodatkowania uzyskiwanych dochodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych w 2023 r., 2024 r. oraz w 2025 r. uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Nawiązując do art. 2a Ordynacji podatkowej – na który się Pan powołuje – stwierdzam, że zawarta w tym przepisie zasada nie może być rozumiana w ten sposób, że w przypadku wątpliwości interpretacyjnych organy podatkowe powinny rozstrzygać w sposób korzystny dla podatnika. Ma ona bowiem zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy występują wątpliwości związane ze znaczeniem przepisu w konkretnej sytuacji faktycznej, a wątpliwości tych nie będzie można usunąć w trakcie prawidłowo prowadzonej wykładni przepisów prawa podatkowego. W analizowanej sprawie brzmienie przepisów nie budzi wątpliwości, dlatego też wskazana zasada – w tej sprawie – nie może znaleźć swojego zastosowania.

Jak wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 11 października 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 781/17, w którym Sąd wskazał, że:

(…) przepis art. 2a O.p. stanowi, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Wobec tego, po pierwsze, muszą istnieć wątpliwości dotyczące treści przepisów prawa podatkowego. Po drugie, istniejące wątpliwości powinny mieć taki charakter, że nie da się ich rozstrzygnąć. Jeśli więc wątpliwości istnieją, ale mogą zostać wyeliminowane w procesie wykładni, wspomniana zasada nie ma zastosowania.

Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 23 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1261/16 wyjaśnił:

Podatnik nie może oczekiwać, aby przepis ten był stosowany w każdej sytuacji, gdy wynik wykładni przedstawiony przez organ podatkowy oznacza dla podatnika konsekwencje mniej korzystne niż zakładał.

W opisie sprawy powołuje się Pan również na art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej który stanowi, że:

Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej.

Stosując zasadę demokratycznego państwa wyrażoną w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych byłem zobowiązany w opisanej sytuacji wydać takie (jak wydano), a nie inne rozstrzygnięcie. Odmienne postępowanie byłoby sprzeczne z powołaną przez Pana zasadą.

Końcowo zaznaczam, że:

·   zadane pytanie zakreśla granice w jakich mogę wydać interpretację indywidualną (określa zakres żądania Wnioskodawcy). Rozstrzygnięcie to dotyczy więc tylko wyznaczonego przez Pana przedmiotu wniosku - zakresu Pana pytania,

·   procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Wydając indywidualną w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym we wniosku - nie prowadzę postępowania dowodowego. Przy wydawaniu tej interpretacji dokonałem więc wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.