Wspólnicy spółki jawnej X, specjalizującej się w produkcji (...), prowadzą działalność polegającą na opracowywaniu, testowaniu i walidacji nowych lub ulepszonych produktów przed ich produkcją seryjną. Proces obejmuje etapy od analizy technicznej i projektowania, przez tworzenie prototypów, testy technologiczne, po walidację i ewentualne wdrożenie. Spółka ponosi różne koszty związane z tymi pracami, w tym wynagrodzenia, amortyzację, zakup…
Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
12 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 22 grudnia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
1. Zainteresowany będący stroną postępowania:
A.A, ul. (...)
2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
B.A, ul. (...)
3. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:
C.A, ul. (...)
4. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:
D.D, ul. (...)
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawcami są wspólnicy spółki X (nr KRS: (...)) specjalizującej się w (...) (Spółka).
Produkty Spółki sprzedawane są zarówno w Polsce, jak i na rynkach zagranicznych. Spółka (...). Procesy produkcyjne i rozwojowe Spółki opierają się na wykorzystaniu nowoczesnych technologii przetwórstwa materiałów i inżynierii powierzchni, obejmujących m.in.:
· (...)
Spółka dysponuje własnym Działem B&R, wyposażonym w laboratoryjne stanowiska testowe, skanery 3D, drukarki 3D, urządzenia pomiarowe i aparaturę do (...).
Etapy procesu rozwojowego przed uruchomieniem produkcji seryjnej:
1. Analiza specyfikacji technicznej nowych (...)
Dział projektowy Spółki dokonuje pomiarów (...) przy użyciu (...). Na tej podstawie tworzone są (...), które służą do (...).
2. Projektowanie nowych produktów i dobór materiałów
W programach (...) tworzone są wielowariantowe projekty nowych (...). Równolegle prowadzone są badania nad doborem materiałów (...) oraz nad strukturą (...).
3. Tworzenie i testowanie prototypów
Zespół techniczny wykonuje prototypy z różnych materiałów, testując parametry obróbki, odporność na uszkodzenia mechaniczne, przyczepność (...) i zachowanie w różnych temperaturach. Wyniki pomiarów są dokumentowane, a na ich podstawie dokonywane są modyfikacje projektu i technologii.
4. Serie testowe i walidacja technologiczna
Po opracowaniu prototypu uruchamiane są serie testowe na linii produkcyjnej. Służą one ocenie powtarzalności procesu, zachowania materiałów oraz jakości powłoki. Na tym etapie prowadzone są także eksperymenty z (...).
5. Ocena rezultatów i wdrożenie do produkcji
Po pozytywnej walidacji technologicznej produkt zostaje przekazany do produkcji seryjnej lub — w przypadku niepowodzenia testów — projekt jest modyfikowany albo zawieszany do czasu usunięcia problemów technicznych.
Przykładowe projekty rozwojowe:
a) Opracowanie i wdrożenie (...);
b) Rozwój i optymalizacja procesu (...);
c) Testowanie i rozwój (...);
d) Optymalizacja (...).
Nie wszystkie rozpoczynane projekty kończą się jednak jakąś formą komercjalizacji. Część prowadzonych przez Spółkę projektów o charakterze innowacyjnym jest przerywana i dochodzi do zaniechania kolejnych działań w danym zakresie. Dzieje się tak w przypadku natrafienia na problemy natury naukowo-technicznej bądź związane z poziomem środków i kompetencji, którymi dysponuje Spółka, a których to problemów nie dało się przewidzieć w fazie rozpoczynania danego projektu. Ewentualnie projekt jest zawieszany w oczekiwaniu na zmianę uwarunkowań technologicznych, organizacyjnych, finansowych czy oczekiwań ze strony klientów. Większość projektów rozwojowych prowadzonych przez Spółkę kończy się jednak wynikiem pozytywnym, tj. komercjalizacją polegającą najczęściej na sprzedaży lub – w przypadku prac rozwojowych polegających na tworzeniu nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów – wdrożeniem określonych usprawnień wewnętrznych procesów w Spółce.
W związku z realizowanymi pracami rozwojowymi Spółka ponosi wydatki na:
· wynagrodzenia z tytułu stosunku pracy oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS osób zaangażowanych w prace rozwojowe,
· wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS (osób nieprowadzących działalności gospodarczej),
· koszty amortyzacji środków trwałych w postaci sprzętu, maszyn i urządzeń oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonych pracach rozwojowych,
· nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,
· surowce i materiały bezpośrednio wykorzystywane do prowadzonych działań rozwojowych,
· wydatki na opinie, ekspertyzy i usługi doradcze świadczone przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (planowane).
Wszystkie ww. wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją prac rozwojowych stanowią koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o PIT (wydatki uwzględnione w kosztach bezpośrednio lub poprzez odpisy amortyzacyjne). Spółka prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy zawierającą wykaz czasu spędzonego przez pracowników (oraz odpowiednio ewentualnie: zleceniobiorców i osób działających na podstawie umów o dzieło) nad konkretnymi pracami rozwojowymi. W konsekwencji, dla każdego miesiąca Spółka jest w stanie wykazać odpowiednią proporcję wynagrodzeń i składek, dotyczących działalności badawczo-rozwojowej w całości wynagrodzeń i składek poniesionych w danym miesiącu - w odniesieniu do każdego pracownika zaangażowanego w działalność badawczo-rozwojową. Podobnie wszelkie koszty działalności rozwojowej ujmowane są przez Spółkę na odpowiednich kontach rachunkowych (razem z analogicznymi kategoriami kosztów nie dotyczącymi działalności badawczo-rozwojowej).
Spółka nie posiadała ani nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego. W odniesieniu do kosztów, które stanowić mają podstawę do wykorzystania ulgi na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy wskazują, iż nie korzystają ze zwolnień od podatku, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy o PIT, a opisane we wniosku koszty stanowią koszty uzyskania przychodów w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej a wydatki nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie.
W uzupełnieniu wniosku z 22 grudnia 2025 r. Zainteresowani wskazują, że przedmiotem uznania za działalność badawczo-rozwojową są zarówno:
· prace nad konkretnymi prototypami (...) (innowacje produktowe), jak i
· prace polegające na rozwoju oraz optymalizacji procesów technologicznych bezpośrednio związanych z opracowaniem tych prototypów (innowacje procesowe).
Projekty wskazane w pkt a–d opisu zdarzenia przyszłego stanowią spójny zbiór prac rozwojowych, których wspólnym celem jest opracowanie nowych lub ulepszonych produktów oraz technologii ich wytwarzania przed uruchomieniem produkcji seryjnej.
Prace te nie obejmują etapu rutynowej produkcji masowej ani bieżącej działalności operacyjnej Spółki.
Prace realizowane w ramach poszczególnych Projektów są każdorazowo wyrazem własnej twórczości intelektualnej Zainteresowanych oraz ich pracowników, mają charakter kreatywny i nie są działaniami odtwórczymi.
Kwestia twórczości w działalności Spółki
Przykładowa konstrukcja (dla wszystkich projektów – analogicznie):
· Opracowanie nowych (...)
Twórczość polega na zaprojektowaniu nowej geometrii produktu, doborze materiałów, warstw konstrukcyjnych, parametrów estetycznych i użytkowych (odporność na ścieranie, dopasowanie do konkretnego (...)), które wcześniej nie były stosowane w działalności Spółki.
· Rozwój procesu (...)
Twórczość przejawia się w eksperymentalnym doborze parametrów (...), których efekt nie jest znany na etapie rozpoczęcia prac.
· Testowanie (...)
Prace polegają na opracowaniu nowej konfiguracji (...).
· Optymalizacja (...)
Obejmuje eksperymentalne ustalenie (...).
Nowe narzędzia / technologie
W ramach Projektów wykorzystywane i rozwijane są m.in.:
· autorskie projekty (...),
· testowe konfiguracje parametrów maszyn ((...)),
· niestandardowe kombinacje materiałów i warstw,
· własne procedury testowe.
Zastosowanie tych rozwiązań powoduje, że efekty Projektów różnią się od dotychczasowych produktów Spółki oraz od rozwiązań dostępnych wcześniej w jej działalności.
Systematyczność
Prace w ramach Projektów są podejmowane w sposób zaplanowany, metodyczny i uporządkowany. Dla każdego Projektu określane są:
· cele techniczne i funkcjonalne,
· etapy prac (projekt → prototyp → testy → walidacja),
· harmonogramy,
· zasoby ludzkie i rzeczowe,
· budżet prac rozwojowych.
Część harmonogramów została już zrealizowana, kolejne będą realizowane w przyszłości.
Badania podstawowe i aplikacyjne
Prace realizowane przez Zainteresowanych nie obejmują badań podstawowych ani badań aplikacyjnych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Działalność Zainteresowanych obejmuje wyłącznie prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy, polegające na nabywaniu, łączeniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy technicznej i inżynieryjnej do projektowania oraz tworzenia nowych lub ulepszonych produktów i procesów technologicznych.
Wiedza przed i po wdrożeniu Projektów
Przed rozpoczęciem Projektów Zainteresowani dysponowali wiedzą z zakresu:
· obróbki materiałów,
· projektowania (...),
· technologii (...).
W ramach Projektów wiedza ta jest rozwijana i łączona, a efektem jest pozyskanie nowych umiejętności w zakresie:
· projektowania nowych (...),
· parametrów technologicznych procesów,
· walidacji prototypów przed produkcją seryjną.
Wynagrodzenia
Przez koszty wynagrodzeń ze stosunku pracy rozumiane są należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, wraz ze składkami ZUS finansowanymi przez płatnika, w części odpowiadającej czasowi pracy poświęconemu działalności B+R. Analogicznie, w przypadku umów zlecenia i o dzieło – koszty te będą rozliczane proporcjonalnie do czasu poświęconego na realizację Projektów.
Środki trwałe i WNiP wykorzystywane w Projektach obejmują m.in.:
· maszyny do (...),
· urządzenia do (...),
· oprogramowanie projektowe (...).
Sprzęt ten wykorzystywany jest zarówno w Projektach, jak i w pozostałej działalności, dlatego Zainteresowani zamierzają zaliczać do kosztów kwalifikowanych wyłącznie tę część odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wykorzystaniu w działalności B+R.
Koszty materiałów obejmują m.in. (...). Materiały te są wykorzystywane przede wszystkim do wytwarzania prototypów oraz testów technologicznych, nie do produkcji seryjnej.
Odnośnie kosztów opinii i ekspertyz podmiotów zewnętrznych Zainteresowani wskazują, że zamierzają uwzględniać wyłącznie te usługi, które spełniają warunki określone w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT.
Pytanie
Czy opisana we wniosku i jego uzupełnieniu działalność, polegająca na opracowywaniu, testowaniu oraz walidacji nowych lub ulepszonych (...) przed uruchomieniem ich produkcji seryjnej, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38–40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji – czy wydatki ponoszone w ramach tej działalności mogą stanowić dla wspólników spółki koszty kwalifikowane uprawniające do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e tej ustawy?
Państwa stanowisko w sprawie
Opisana działalność spółki jawnej X polegająca na opracowywaniu, prototypowaniu, testowaniu i walidacji nowych produktów w postaci (...) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38–40 ustawy o PIT. Działania te mają charakter twórczy, są prowadzone w sposób systematyczny i zmierzają do tworzenia nowych oraz ulepszonych produktów i procesów technologicznych, co odpowiada definicji działalności rozwojowej określonej w przepisach. W konsekwencji, ponoszone przez spółkę wydatki na wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w prace B+R, zakup materiałów i surowców wykorzystywanych w tych projektach, amortyzację środków trwałych oraz inne wydatki spełniające przesłanki z art. 26e ustawy o PIT, stanowią koszty kwalifikowane uprawniające wspólników Spółki do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej.
Uzasadnienie:
Kwestia działalności badawczo-rozwojowej
W fazie przedprodukcyjnej Spółka nie wytwarza produktów z przeznaczeniem na sprzedaż, lecz prowadzi działania o charakterze eksperymentalnym i projektowym, których wyniki dopiero umożliwiają wdrożenie procesu produkcyjnego. Opisana aktywność Spółki prowadzi do powstania nowych lub istotnie zmienionych produktów lub procesów. Tym samym jej wspólnicy mogą skorzystać z dodatkowego odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT, w zakresie wskazanych we wniosku kosztów kwalifikowanych.
Artykuł 5a pkt 38 ustawy PIT stanowi, że działalność badawczo-rozwojowa jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Stosownie do art. 5a pkt 39 i 40 tej ustawy pojęcie badań naukowych oraz prac rozwojowych oznaczają badania naukowe oraz prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Na gruncie art. 5a pkt 40 ustawy o PIT prace rozwojowe, które w opinii Wnioskodawców stanowią istotę opisanej innowacyjnej działalności, oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.
Interpretacja definicji działalności badawczo-rozwojowej określona w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT została opublikowana przez Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (str. 9-19 przedmiotowych Objaśnień IP Box). Powołując się na wyżej wymienione Objaśnienia podatkowe przyjąć należy, że podejmowane przez podatnika prace powinny przede wszystkim:
· stanowić działalność twórczą,
· obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,
· podejmowane być w sposób systematyczny,
· w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Spółka w ramach działalności opisanej we wniosku nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność twórcza Spółki w analizowanym zakresie wyróżnia się na tle swojej codziennej rutynowej czynności współpracą różnych pracowników i Wspólników oraz faktem oparcia o szczególną metodykę działania i szczególne procedury. Pojęcie działalności B+R oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie natomiast z powołanym artykułem Prawa o SWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Jak zatem wynika z wskazanych wyżej definicji, działalnością B+R jest działalność mająca charakter działalności twórczej, podejmowana w sposób systematyczny i w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, przyjmuje formę badań naukowych lub prac rozwojowych zdefiniowanych również w ustawie o PIT. Z definicji zawartej w regulacjach ustawy o PIT wynika, że działalność badawczo- rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia („działalność - zespól działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś („twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś”). W tym zakresie Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na treść Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej, dotyczących również definicji działalności B+R dla celów ulgi na działalność B+R. Zgodnie z Objaśnieniami: „(...) twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u podatnika funkcjonujących.” Objaśnienia wskazują również, że: „wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.”
W ocenie Wnioskodawców, niewątpliwie prace rozwojowe wykonywane w obszarze produktowym oraz w obszarze optymalizacji procesów opisane w niniejszym wniosku mają charakter twórczy, nakierunkowane są one bowiem na stworzenie nowych lub w znacznym stopniu zmienionych produktów lub procesów, będących wytworem określonych procesów myślowych wymagających od ich twórców kreatywności, wiedzy i oryginalnych rozwiązań z perspektywy Wnioskodawcy. Ponadto, efekt prac realizowanych przez Spółkę w ramach projektów znajduje odpowiednie utrwalenie (nowe, ulepszone lub zmienione metody wytwarzania produktów oraz analizy, kalkulacje, opisy rozwiązań lub inne dokumenty odzwierciedlające wysiłek twórczy nad opracowaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów). W szczególności, opisana działalność, zarówno w obszarze produktowym, jak i w obszarze optymalizacji procesów ma charakter twórczy, bowiem jest nakierunkowana na stworzenie nowych lub w znacznym stopniu zmienionych produktów lub procesów, które są wytworem określonych procesów myślowych wymagających od ich twórców kreatywności, wiedzy i oryginalnych rozwiązań z perspektywy Wnioskodawcy. Ponadto, w wyniku realizowanych prac powstaje efekt, który zostaje następnie utrwalony w postaci nowych, ulepszonych lub zmienionych receptur produktów oraz analiz, kalkulacji, opisów rozwiązań lub innych dokumentów odzwierciedlających wysiłek twórczy nad opracowaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów.
Odnośnie prowadzenia działalności w sposób systematyczny Objaśnienia wskazują: „Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza: „robiący coś regularnie i starannie; o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu; o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.” W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.”
W ocenie Zainteresowanych, prowadzone przez Spółkę, opisane powyżej prace w ramach projektów mają charakter systematyczny, są bowiem metodyczne, zaplanowane i uporządkowane. Wnioskodawca posiada określoną metodykę (procedury) zarządzania pracami rozwojowymi która m.in.:
· określa sposób prowadzenia prac, wykorzystując w tym zakresie wiedzę z obszaru zarządzania projektami,
· wymaga prowadzenia prac zgodnie z określonym planem, budżetem i harmonogramem,
· wymaga stosowania różnego rodzaju sformalizowanej dokumentacji, na podstawie której prace są planowane, dokumentowane lub podsumowywane,
· definiuje zadania i kompetencje poszczególnych osób w projekcie.
Prowadzone w Spółce prace nie mają charakteru działalności incydentalnej, gdyż Zainteresowani w sposób regularny prowadzą projekty o charakterze innowacyjnym. W praktyce, projekty innowacyjne, które skutkują wytworzeniem nowego, zmienionego lub ulepszonego produktu bądź procesu, stanowią w zasadzie ciągły element działalności Spółki.
Odnośnie zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań Objaśnienia wskazują: „głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.”
Jak dalej wskazują Objaśnienia, zwiększenie lub wykorzystanie istniejących zasobów wiedzy dla nowych jej zastosowań dotyczyć może zarówno wiedzę ogólnodostępną, wiedzę danego przedsiębiorstwa czy też jej pracowników.
W ocenie Wnioskodawców, prowadzone przez Spółkę prace mają na celu nowe zastosowanie istniejącej wiedzy technicznej i inżynierskiej. W prowadzonych projektach Spółka wykorzystuje bowiem wiedzę z zakresu (...).
Wiedza ta jest łączona w ramach zespołów projektowych w celu opracowania nowych lub udoskonalonych rozwiązań produktowych i technologicznych - w szczególności w zakresie (...). Posiadana już przez Wnioskodawców i pracowników Spółki wiedza inżynierska jest identyfikowana na wstępnych etapach prowadzonych projektów, a następnie wzbogacana w wyniku działań o charakterze eksperymentalnym – takich jak testowanie różnych parametrów (...), opracowywanie receptur (...), analiza właściwości nowych materiałów czy walidacja prototypów.
W efekcie prowadzone prace prowadzą do zwiększenia zasobów wiedzy technicznej wykorzystywanej przez Spółkę oraz do opracowania nowych zastosowań tej wiedzy w procesach produkcji (...), co odpowiada definicji działalności rozwojowej.
W ocenie Wnioskodawców Spółka prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o PIT i Prawa o SWiN, gdyż realizowane przez nią projekty spełniają wszystkie elementy definicji prac rozwojowych, tj.:
· obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,
· do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów lub procesów, - nie dotyczą działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, celem prowadzenia projektów jest wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oferowanych przez Zainteresowanych, jak również zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów. Projekty realizowane przez Spółkę mają charakter kompleksowy, obejmując działania wymagające współpracy różnych pracowników, którzy przy standardowej działalności operacyjnej wykonują swoje zadania samodzielnie. Dodatkowo, projekty realizowane przez Zainteresowanych mają na celu wprowadzenie nowych lub istotnie zmienionych produktów, rozwiązań, koncepcji czy narzędzi, które wiążą się z istotnymi korzyściami dla Spółki lub klientów, a zatem wykraczają zdecydowanie poza charakter rutynowy lub okresowy.
Podsumowując, prowadzone przez Spółkę prace rozwojowe, opisane w niniejszym wniosku, spełniają przesłanki działalności B+R w rozumieniu ustawy o PIT, to jest:
a) działalność ta ma charakter twórczy – wprowadzone na rynek wyroby są nowymi dla docelowego rynku. Produkowane są według własnych receptur, opracowanych w ramach samodzielnie przeprowadzonych prac;
b) działalność spełnia przesłanki uznania jej za działalność obejmującą prace rozwojowe – prowadzone prace mają na celu przede wszystkim wykorzystanie wiedzy przy opracowaniu m.in. nowych produktów, nowych technologii produkcji lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń, co szczegółowo zostało wskazane w opisie stanu faktycznego;
c) działalność jest podejmowana w sposób systematyczny – działalność jest zaplanowana, prowadzona regularnie i w sposób ciągły według ustalonego planu,
d) ma na celu wykorzystania zasobów do tworzenia nowych zastosowań – na podstawie istniejącej wiedzy zgromadzonej podczas prowadzonej działalności opracowywane są nowe produkty lub ulepszane/modyfikowane produkty już istniejące, przystępując do danego projektu Spółka nie jest w stanie przewidzieć wyniku, który zostanie osiągnięty.
Definicja działalności badawczo-rozwojowej w polskim prawie jest zgodna z definicją zawartą w Frascati Manual (OECD, 2015), będącym międzynarodowym standardem klasyfikowania działań B+R. Zgodnie z tym podręcznikiem, prace rozwojowe (experimental development) obejmują: „systematyczne prace oparte na istniejącej wiedzy uzyskanej w wyniku badań naukowych i doświadczeń praktycznych, ukierunkowane na wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, wdrożenie nowych procesów, systemów lub usług, bądź znaczące ulepszenie już istniejących” (OECD Frascati Manual 2015, pkt 2.63).
Analogicznie, Oslo Manual (OECD/Eurostat, 2018) wskazuje, że działalność innowacyjna obejmuje również „działania przygotowawcze do wdrożenia innowacji, w tym projektowanie, prototypowanie i testowanie w warunkach zbliżonych do rzeczywistych, jeżeli prowadzą do nowej lub ulepszonej funkcjonalności produktu lub procesu” (pkt 5.21–5.29).
W świetle powyższych standardów, działalność Spółki na etapie opracowywania nowych (...) – obejmująca projektowanie (...), tworzenie prototypów, testowanie materiałów ((...)), dobór parametrów technologicznych ((...)) oraz walidację przedprodukcyjną – stanowi klasyczny przykład działalności rozwojowej o charakterze eksperymentalnym. W branży (...) oraz produkcji (...) prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej jest powszechną i oczekiwaną praktyką. Z raportu (...).
Wszystkie te przedsiębiorstwa realizują procesy tożsame z tymi, które wykonuje X: opracowanie nowego produktu, prototypowanie, testy technologiczne i walidacja, czyli działania wpisujące się w (...). Zgodnie z (...).
Wymaganie to stanowi formalne potwierdzenie, że prowadzenie działalności rozwojowej jest integralnym elementem działalności przedsiębiorstw produkcyjnych w sektorze (...). W efekcie prac rozwojowych powstają m.in. dokumentacje projektowe (...), modele 3D, prototypy, wyniki testów (...) i raporty walidacyjne, które stanowią utrwalony rezultat działalności B+R.
Dla przejrzystości rozróżnienia pomiędzy działalnością rozwojową a działalnością rutynową (produkcyjną), Wnioskodawcy przedstawiają zestawienie przykładowych czynności realizowanych przez Spółkę na etapie przedprodukcyjnym wraz z ich celem, charakterem oraz klasyfikacją w kontekście przepisów o uldze badawczo-rozwojowej:
Projektowanie nowych form i szablonów (...) – ma na celu opracowanie rozwiązania (...); prace te mają charakter twórczy i eksperymentalny, gdyż wymagają opracowania nowych kształtów, parametrów i metod (...); klasyfikowane są jako prace rozwojowe.
Dobór i testowanie nowych materiałów ((...)) – ich celem jest opracowanie materiału o określonych właściwościach użytkowych (np. (...)); działania te mają charakter doświadczalny i badawczy i stanowią element prac rozwojowych.
Opracowanie i walidacja parametrów technologicznych ((...)) – celem jest uzyskanie stabilnych właściwości produktu przy minimalnym zużyciu materiałów; działania te są eksperymentalne i zaliczane do prac rozwojowych.
Wykonanie i testowanie prototypów (...) – ich celem jest praktyczna weryfikacja koncepcji projektowych i technologicznych; działania te mają charakter rozwojowy, gdyż prowadzą do powstania nowych lub ulepszonych produktów.
Produkcja próbna (serie testowe) – prowadzona jest w celu sprawdzenia powtarzalności procesu technologicznego i jakości produktu przed wdrożeniem do produkcji seryjnej; ma charakter eksperymentalny i stanowi element prac rozwojowych.
Produkcja seryjna (...) – jej celem jest wytwarzanie wyrobów przeznaczonych do sprzedaży zgodnie z ustalonym procesem; działania te mają charakter rutynowy, odtwórczy i nie stanowią prac rozwojowych w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.
Reasumując, działalność Spółki odpowiada klasyfikacji (...)
Kwestia kosztów działalności badawczo-rozwojowej:
W ocenie Zainteresowanych, wskazane we wniosku i zaliczone do kosztów uzyskania przychodu koszty odpisów amortyzacyjnych, nabycia materiałów i surowców, nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a także koszty poniesionych w danym miesiącu należności z tytułu wynagrodzeń z umów o pracę a także z tytułu umów zlecenia i o dzieło oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy lub czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w ustawie o PIT.
Za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Za koszty kwalifikowane uważa się również nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Podobnie, za koszty kwalifikowane uważa się również nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Pracownicy Spółki biorący udział w projektach rozwojowych faktycznie wykonują zadania będące realizacją prac rozwojowych. Spółka zamierza zatem traktować jako koszt kwalifikowane (w odpowiedniej proporcji) wynagrodzenie pracowników (lub osób na umowie zlecenie lub o dzieło, nieprowadzących działalności gospodarczej), którzy rzeczywiście uczestniczą w pracach badawczo-rozwojowych, w szczególności pracownicy dedykowanego, wyodrębnionego w strukturze Spółki działu B+R.
W interpretacjach indywidualnych oraz wytycznych Ministerstwa Finansów potwierdzono, że w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową (B+R) można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia pracowników pracujących nad projektami B+R, również wtedy, gdy wykonują te prace w części etatu. Kluczowe jest właściwe dokumentowanie czasu pracy oraz wydzielenie części wynagrodzenia przypisanego bezpośrednio do działalności badawczo-rozwojowej. Przykładowe źródła:
· interpretacja z 16 października 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.340.2020.2.AN) – potwierdzono, że można uwzględnić część wynagrodzenia, jeśli pracownik poświęca tylko część etatu na prace B+R, pod warunkiem prowadzenia ewidencji wskazującej czas spędzony nad tymi zadaniami;
· interpretacja ogólna Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r. (nr DD8.8203.1.2021) – odnosi się do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych składników wynagrodzenia pracowników pracujących przy projektach B+R, nawet jeśli część wynagrodzenia dotyczy okresów nieobecności (np. urlopy) pod warunkiem, że są odpowiednio rozliczone z działalnością B+R;
· wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2021 r. (sygn. II FSK 436/21) – potwierdza możliwość odliczania kosztów kwalifikowanych poniesionych na wynagrodzenia również w ramach rozliczeń wewnątrzgrupowych, co może obejmować także częściowe etaty związane z pracami badawczo-rozwojowymi;
· interpretacja Indywidualna z 16 stycznia 2020 r. (0111-KDIB1-3.4010.444.2019.1.IZ) W tej interpretacji potwierdzono, że jeżeli pracownik wykonuje obowiązki związane z działalnością B+R w ramach części etatu, można uznać proporcjonalnie wyliczoną część jego wynagrodzenia za koszt kwalifikowany. Ważne jest prowadzenie odpowiedniej ewidencji czasu pracy poświęconego na projekty B+R;
· interpretacja z 27 sierpnia 2018 r. (0111-KDIB1-3.4010.308.2018.1.BM) Dotyczy możliwości rozliczania kosztów wynagrodzeń pracowników zajmujących się działalnością B+R, nawet jeśli prace te wykonywane są częściowo. Istotne jest precyzyjne określenie proporcji czasu poświęconego na działalność B+R i udokumentowanie tego w sposób zgodny z wymogami prawa.
Mając na uwadze powyższe, wspólnicy Spółki będą uprawnieni do odliczenia (przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji) od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych) poniesionych na wynagrodzenia i składki na ubezpieczenia społeczne – z uwzględnieniem postanowień interpretacji ogólnej Ministra Finansów, z 13 lutego 2024 r., nr DD2.8203.1.2021. Wydatki te podlegać będą odliczeniu wyłącznie do wysokości określonej proporcją i zgodnie z limitami wskazanymi w ustawie o PIT.
Odnosząc się do kosztów materiałów i surowców, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.
W ocenie Zainteresowanych, powyższe mieć będzie miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), bowiem materiały i surowce nabywane są zawsze na potrzeby konkretnej pracy rozwojowej (tworzenia lub ulepszania danego produktu) i są one ewidencjonowane w przypisaniu do danej pracy rozwojowej. O bezpośrednim powiązaniu ww. materiałów i surowców z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową świadczy również fakt, iż wydatki te Spółka traktuje jako koszty bezpośrednio związane z przychodem uzyskanym z komercjalizacji prac rozwojowych. Pomocniczo, można dodatkowo wskazać, iż zgodnie z podejściem rachunkowym, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości przez rzeczowe aktywa obrotowe rozumie się między innymi: „materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym”. Jak wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego nabywane przez Zainteresowanych bezpośrednio na cele prac rozwojowych materiały dla celów rachunkowych rozpoznaje księgowo na zasadach wskazanych we wskazanym przepisie jako materiały.
Podejście takie jednoznacznie potwierdzają organy podatkowe. W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.JKT, organ potwierdził możliwość uznania za koszty kwalifikowane (jako materiałów i surowców) bezpośredniego zakupu lub wykonania na zlecenie podatnika niezbędnych do realizacji prac badawczo-rozwojowych urządzeń, specjalistycznych części bądź elementów, które stanowić będą część prototypu lub urządzenia pilotażowego, niezależnie od opisu otrzymanej przez podatnika faktury. Zapytanie podatnika dotyczyło gotowych urządzeń, części bądź elementów posiadających określone funkcjonalności, które jednak w połączeniu z innymi elementami w ramach prototypu lub urządzenia pilotażowego pozwalają na powstanie zupełnie nowego lub istotnie zmienionego/ulepszonego produktu, posiadającego nowe funkcjonalności.
W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.207.2019.2.JKT, organ potwierdził, iż jako koszty kwalifikowane materiałów podatnik zaliczyć uwzględnić koszty z wiązane z wytworzeniem gotowych produktów przez podatnika lub nabycia takich produktów od konkurencji (produkty, które staną się częścią produktu tworzonego lub ulepszanego przez podatnika).
W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.11.2017.2.IZ, organ zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż: „Według rozporządzenia poprzez materiały podstawowe należy rozumieć materiały, które w procesie produkcji łub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi. Materiałami pomocniczymi są zaś materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości.”
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 14 grudnia 2018 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.415.2018.2.JS wskazał, że: „W rozpatrywanej sprawie, wskazać należy, że Wnioskodawca może uznać za koszt kwalifikowany: materiały i surowce zużyte do testów obróbki powierzchni nowych detali, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 PDOPrU, zakup narzędzi i urządzeń niebędących środkami trwałymi niezbędnych do przeprowadzania badań, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych, jeżeli stanowią one sprzęt specjalistyczny wykorzystywany w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 18d ust. 2pkt 2a PDOPrU, koszty delegacji służbowych pracowników zajmujących się badaniem potrzeb rynku, skoro związane one były/są wyłącznie z realizacja przez nich prac badawczo-rozwojowych, stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 1 PDOPrU, - koszty amortyzacji środków trwałych i WNiP używanych do prac badawczo-rozwojowych w całości lub w części, w jakiej wykorzystywane są w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, zgodnie z art. 18d ust. 3 PDOPrU poniesione w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 26-28 PDOPrU.
Również w odniesieniu do materiałów i surowców, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 grudnia 2018 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD wskazał, iż: „Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również ustalenie, czy za koszty kwalifikowane Prac BR, mogą być uznane koszty materiałów i surowców zużytych podczas Prac BR. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wynika, że Spółka w trakcie Prac BR zużywa materiały, komponenty elektroniczne, detale mechaniczne, kable i przewody elektryczne, złącza, obudowy, konektory, terminale, koszulki oraz taśmy PCV, tworzywa sztuczne, cynę lutowniczą, emulsje i roztwory do obróbki metali, gumy i mieszanki gumowe będące w użyciu jak i wykonywane na zamówienie, oleje silnikowe, przekładniowe i smarowe, rozpuszczalniki do mycia urządzeń, materiały filtracyjne, tkaniny do wycierania i ubrania ochronne, baterie i akumulatory, tonery i papier, inne materiały biurowe, opakowania, pojemniki i obudowy służące do przechowywania i magazynowania, narzędzia ręczne (zestawy kluczy, szczypiec, kombinerek, śrubokrętów, lutownic itp.) i osprzęt pomiarowy ręczny (mierniki itp.). Warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością rozwojową. Przepisy ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach w. działalności. Wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów i surowców niezbędnych do zrealizowania projektów polegających na tworzeniu innowacyjnych produktów, bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane. Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o PIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową. Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).
Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).
Jeżeli nabyte ww. materiały i surowce stanowią wydatki bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością rozwojową Spółki należy stwierdzić, że mogą one stanowić koszty kwalifikowane.
W sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
Konstrukcja cytowanego powyżej rozwiązania pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych. Z brzmienia wskazanego przepisu wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, można było uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki: 1) sprzęt nie stanowi środka trwałego, 2) zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” oraz 3) jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.
Jak wskazane zostało w opisie stanu faktycznego, przedmiotowe wydatki stanowią koszty dla celów podatkowych i nie zostały Zainteresowanym zwrócone w jakiejkolwiek formie. W konsekwencji, mogą stanowić one koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o PIT, które wspólnicy Spółki mogą odliczyć od podstawy opodatkowania. Wszystkie koszty związane z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej są wyodrębnione w stosownej ewidencji. Wnioskodawca w toku swojej działalności rozwojowej korzystał ze wsparcia zewnętrznego w ramach udziału w szeregu projektów, jednak koszty brane pod uwagę w zakresie możliwości wykorzystania ulgi B+R rozliczane są oddzielnie i działalność ta spełnia w pełni warunek, o którym mowa w art. 26e ust. 5 ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.
Podsumowanie
W świetle powyższego, Spółka spełnia wszystkie wyżej wskazane warunki, co umożliwia jej wspólnikom zastosowanie ulgi B+R i zaliczenie opisanych powyżej ponoszonych kosztów do kosztów kwalifikowanych. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Finalnie, stwierdzić można, że aby podatnikowi podatku PIT przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:
1) podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2) koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3) koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, 2a i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
4) podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
5) w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
6) podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
7) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
8) koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.
Z opisu sprawy wynika, że w odniesieniu do wskazanych kosztów:
1) Spółka prowadzi działalność rozwojową,
2) koszty kwalifikowane stanowiły dla Zainteresowanych koszty uzyskania przychodów,
3) koszty kwalifikowane nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku,
4) wspólnicy Spółki nie korzystali ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
5) Spółka wyodrębnia koszty kwalifikowane w prowadzonej ewidencji,
6) Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.
To oznacza, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową.
Reasumując:
Projekty Spółki mają charakter twórczy, gdyż prowadzą do powstania nowych produktów lub istotnie ulepszonych rozwiązań technologicznych, nie dostępnych dotychczas w ofercie spółki.
Działania mają charakter systematyczny — realizowane są w ramach ciągłego procesu doskonalenia technologii i rozwoju asortymentu dostosowanego do zmieniających się (...).
Procesy mają charakter eksperymentalny, ponieważ na etapie projektowym i prototypowym nie istnieją gotowe rozwiązania rynkowe, a zespół techniczny samodzielnie dobiera parametry i materiały.
Nie każdy projekt kończy się komercjalizacją - część zostaje zawieszona lub zaniechana z powodu barier technicznych lub ekonomicznych, co potwierdza eksperymentalny charakter działalności.
W ramach prac tworzona jest nowa wiedza techniczna i praktyczne know-how dotyczące (...), wykorzystywane następnie w kolejnych projektach.
Tym samym, biorąc pod uwagę:
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Z opisu sprawy wywnioskować można, że, Zainteresowani są jedynymi wspólnikami spółki jawnej.
Tymczasem, w myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy:
Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Stosownie do art. 8 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy:
Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.
Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach. W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.
Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych).
Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.
Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z ulgi badawczo-rozwojowej może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:
1) uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;
2) prowadzi działalność badawczo-rozwojową;
3) ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.
W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to:
działalność zarobkowa:
a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Definicje ustawowe
Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:
a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. poz. 1668 ze zm.), a więc:
prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:
prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:
działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:
· badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, lub
· badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń, lub
· prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,
· podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.
Jak wynika z Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących co prawda innej ulgi podatkowej, tj. ulgi IP Box, na potrzeby definicji działalności badawczo-rozwojowej wskazuje się, że:
Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter (…) na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:
· prace empiryczne – czyli prace doświadczalne, lub
· prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu
mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.
Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.
Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.
Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.
Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:
· opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub
· wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.
„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.
Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.
Nowym produktem, procesem lub usługą może być:
· produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych,
· produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.
Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.
Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.
Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.
Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:
· nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,
· łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,
· kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, i
· wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.
Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:
· nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
· łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych,
· kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych,
· wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.
Co istotne, całość ww. czynności służy:
· planowaniu produkcji (innowacja procesowa) oraz
· projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług [innowacja produktowa].
Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.
Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.
Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:
· w sposób systematyczny,
· w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.
Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.
Pomocnym dla spełnienia kryterium systematyczności może być ustalenie:
· wstępnych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych,
· źródeł finansowania zaplanowanych prac oraz
· osiągniętych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych,
· zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych służących ich osiągnięciu,
· harmonogramów związanych z prowadzonymi pracami.
Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.
Należy uwzględnić zatem, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. (zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).
Istotnym jest więc między innymi to:
· jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego,
· jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.
Ocena charakteru prowadzonej przez Zainteresowanych działalności
Jak wynika z treści wniosku, Zainteresowani są wspólnikami spółki jawnej specjalizującej się w projektowaniu i produkcji (...), w szczególności: (...). Procesy produkcyjne i rozwojowe opierają się na wykorzystaniu nowoczesnych technologii przetwórstwa materiałów i inżynierii powierzchni, obejmujących m.in.:
· (...).
Spółka dysponuje własnym działem badawczo-rozwojowym, wyposażonym w laboratoryjne stanowiska testowe, skanery 3D, drukarki 3D, urządzenia pomiarowe i aparaturę do (...).
Przykładowe projekty wskazane we wniosku to:
· Opracowanie i wdrożenie nowych (...),
· Rozwój i optymalizacja procesu (...),
· Testowanie i rozwój (...),
· Optymalizacja (...).
Twórczość projektów Zainteresowanych
Jak wskazano w opisie okoliczności faktycznych, prace realizowane w ramach poszczególnych Projektów są każdorazowo wyrazem własnej twórczości intelektualnej Zainteresowanych oraz ich pracowników, mają charakter kreatywny i nie są działaniami odtwórczymi.
W przypadku opracowania nowych (...) twórczość polega na (...), które wcześniej nie były stosowane w działalności Zainteresowanych.
W przypadku rozwoju procesu (...), których efekt nie jest znany na etapie rozpoczęcia prac.
W przypadku testowania (...).
Natomiast w przypadku (...).
Ponadto, Zainteresowali wyjaśnili, że w ramach projektów wykorzystywane i rozwijane są m.in.:
· autorskie projekty (...),
· testowe konfiguracje parametrów maszyn ((...)),
· niestandardowe kombinacje materiałów i (...),
· własne procedury testowe.
Zastosowanie tych rozwiązań powoduje, że efekty projektów różnią się od dotychczasowych produktów spółki oraz od rozwiązań dostępnych wcześniej w jej działalności.
Jak wynika zatem z opisu sprawy, działalność będąca przedmiotem wniosku ma charakter twórczy.
Systematyczność projektów Zainteresowanych
We wniosku wskazano, że prace w ramach projektów są podejmowane w sposób zaplanowany, metodyczny i uporządkowany. Dla każdego Projektu określane są:
· cele techniczne i funkcjonalne,
· etapy prac (projekt → prototyp → testy → walidacja),
· harmonogramy,
· zasoby ludzkie i rzeczowe,
· budżet prac rozwojowych.
Część harmonogramów została już zrealizowana, kolejne będą realizowane w przyszłości.
Biorąc pod uwagę opis okoliczności faktycznych, uznać należy, że prowadzona działalność będąca przedmiotem wniosku ma charakter systematyczny.
Prace rozwojowe i badania naukowe w ramach projektów Zainteresowanych
Jak wskazano we wniosku, prace realizowane przez Zainteresowanych nie obejmują badań podstawowych ani badań aplikacyjnych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Przed rozpoczęciem poszczególnych projektów Zainteresowani dysponowali wiedzą z zakresu:
• obróbki (...),
• projektowania (...),
• technologii (...).
W ramach projektów wiedza ta jest rozwijana i łączona, a efektem jest pozyskanie nowych umiejętności w zakresie:
• projektowania nowych konstrukcji produktów,
• parametrów technologicznych procesów,
• walidacji prototypów przed produkcją seryjną.
Z całokształtu wniosku wynika również, że Zainteresowani wykorzystują wiedzę z zakresu (...). Wiedza ta jest łączona w ramach zespołów projektowych w celu opracowania nowych lub udoskonalonych rozwiązań produktowych i technologicznych. Posiadana wiedza inżynierska jest identyfikowana na wstępnych etapach prowadzonych projektów, a następnie wzbogacana w wyniku działań o charakterze eksperymentalnym.
Z wniosku wynika zatem, że prace dotyczące projektów objętych wnioskiem noszą znamiona prac rozwojowych, o których mowa w art. art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Ponadto w opisie okoliczności faktycznych wskazano wprost, że działalność Zainteresowanych obejmuje prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, polegające na nabywaniu, łączeniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy technicznej i inżynieryjnej do projektowania oraz tworzenia nowych lub ulepszonych produktów i procesów technologicznych.
Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w ramach działalności Zainteresowanych
Jak już uprzednio wskazano, z wniosku wynika, że w ramach projektów Zainteresowani rozwijają specjalistyczną wiedzę, łączą ją, a efektem jest pozyskanie nowych umiejętności w zakresie projektowania nowych konstrukcji produktów, parametrów technologicznych procesów czy walidacji prototypów przed produkcją seryjną.
Reasumując, na podstawie tak przedstawionych informacji można uznać, że prace w zakresie opisanej we wniosku działalności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej
Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 26e ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty kwalifikowane uznaje się:
1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;
4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;
5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.
Art. 26e ust. 4 stanowi:
Koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.
Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.
Art. 26e ust. 6 ww. ustawy stanowi natomiast:
Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.
Na podstawie art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane (…).
Pamiętać trzeba też, że stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:
Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
Zatem dodatkowym warunkiem dla prawa odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym jest wyodrębnienie tych kosztów w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy.
Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z omawianej preferencji podatkowej są więc zobowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
O ile ustawa o podatku dochodowym wprost nie precyzuje, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane, to z ww. regulacji wynika jednoznacznie, że kwestie ewidencyjne związane z kosztami kwalifikowanymi zależą od tego, czy podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów czy też księgi rachunkowe.
Jak wynika z wniosku, wszelkie koszty działalności rozwojowej ujmowane są przez spółkę na odpowiednich kontach rachunkowych (razem z analogicznymi kategoriami kosztów nie dotyczącymi działalności badawczo-rozwojowej). Informacje te wskazują na prowadzenie ksiąg rachunkowych. Konta rachunkowe to bowiem podstawowe narzędzia w księgowości służące do grupowania i rejestrowania jednorodnych operacji gospodarczych (zdarzeń księgowych), odzwierciedlając stan aktywów, pasywów, kosztów i przychodów firmy.
Zauważyć należy więc, że w myśl art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.):
Księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:
1) dziennik;
2) księgę główną;
3) księgi pomocnicze;
4) zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych; wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).
W przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, w jaki sposób powinno zostać wykonane wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych.
Zatem, podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Należy podkreślić, że w przypadku ksiąg rachunkowych ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową.
W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.
Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:
· podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT;
· koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o PIT,
· ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o PIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
· jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
· w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
· podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
· kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów
· określonych w ustawie,
· koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
Z wniosku Zainteresowanych wynika, że:
· spółka nie posiadała ani nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,
· Zainteresowani nie korzystają ze zwolnień od podatku, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
· opisane we wniosku koszty mające stanowić koszty kwalifikowane stanowią koszty uzyskania przychodów w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,
· wydatki nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie.
Mając zatem na uwadze wskazane uprzednio przepisy, Zainteresowani są – co do zasady – uprawnieni do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przechodząc do możliwości objęcia wskazanych przez Zainteresowanych kosztów ulgą na działalność badawczo-rozwojową wskazać trzeba, że katalog kosztów kwalifikowanych zawarty jest w ww. art. 26e ust. 2 - ust. 3 omawianej ustawy i jest katalogiem zamkniętym.
Jak wskazano we wniosku, w związku z realizowanymi pracami rozwojowymi spółka ponosi wydatki na:
· wynagrodzenia z tytułu stosunku pracy oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS osób zaangażowanych w prace rozwojowe, tj. należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, wraz ze składkami ZUS finansowanymi przez płatnika, w części odpowiadającej czasowi pracy poświęconemu działalności B+R,
· wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS (osób nieprowadzących działalności gospodarczej) – koszty te będą rozliczane proporcjonalnie do czasu poświęconego na realizację Projektów,
· koszty amortyzacji środków trwałych w postaci sprzętu, maszyn i urządzeń oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonych pracach rozwojowych, tj. (...).
Sprzęt ten wykorzystywany jest zarówno w projektach, jak i w pozostałej działalności, dlatego Zainteresowani zamierzają zaliczać do kosztów kwalifikowanych wyłącznie tę część odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wykorzystaniu w działalności B+R,
· nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,
· nabycie surowców i materiałów bezpośrednio wykorzystywanych w prowadzonych projektach, między innymi m.in. (...). Materiały te są wykorzystywane przede wszystkim do wytwarzania prototypów oraz testów technologicznych, a nie do produkcji seryjnej,
· planowane wydatki na opinie, ekspertyzy i usługi doradcze świadczone wyłącznie przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Odnośnie ww. wydatków wskazać należy, że za koszty kwalifikowane zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu
Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić koszt kwalifikowany w całości.
Pamiętać trzeba jednak, że w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.
Do kosztów kwalifikowanych na potrzeby ulgi B+R mogą zostać zaliczone także wynagrodzenia pracowników, którzy uczestniczą w realizacji zadań z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, jednakże nie posiadają w umowach o pracę stwierdzenia, że zostali zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.
To bowiem nie sama treść umowy o pracę, a okoliczności faktyczne danej sprawy decydują o tym czy warunek zatrudnienia w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest spełniony. W art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy ustawodawca wskazał tylko, że pracownicy muszą być zatrudnieni w takim celu – nie wprowadził dodatkowego warunku, że to treść umów o pracę musi zawierać zapisy o zatrudnienia przy pracach badawczo-rozwojowych.
Wskazać również należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 26e ust. 2 pkt 1), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy).
Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowić mogą również wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia lub umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.
Odnośnie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zauważyć trzeba, że z uwagi na to, że wykorzystywane są one przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki na ich nabycie/wytworzenie - co do zasady - zalicza się do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.
W myśl art. 22 ust. 8 omawianej ustawy:
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.
Wyjaśniam więc, że kosztami kwalifikowanymi mogą być – zgodnie z cytowanym już wyżej art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dokonywane w roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
Na podstawie powyższej regulacji – należy wskazać na przesłanki, które muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiły koszty kwalifikowane. Są to:
· odpisy amortyzacyjne zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym,
· odpisy amortyzacyjne nie dotyczą środków trwałych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,
· środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, których dotyczą odpisy amortyzacyjne, są wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
W myśl natomiast art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami kwalifikowanymi ulgi B+R mogą być również wydatki na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.
Z cytowanego powyżej przepisu wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:
· sprzęt nie stanowi środka trwałego,
· zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” oraz
· jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
Przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku, którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.
W związku z brakiem definicji pojęcia sprzętu specjalistycznego na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „sprzęt” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie sprzęt oznacza
„1. przedmiot użytkowy
2. przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach” (www.sjp.pwn.pl).
Pojęcie „specjalistyczny” wg Słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego oznacza „związany z pewną specjalnością; dotyczący specjalisty lub specjalizacji; specjalny”.
Wyjaśniam przy tym, że choć ustawodawca nie użył np. w treści art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
Podobnie, jeśli nabycie niebędącego środkiem trwałym sprzętu specjalistycznego związane jest bezpośrednio z pracami badawczo-rozwojowymi, a więc istnieje możliwość przypisania takiego sprzętu do działalności badawczo-rozwojowej, wydatki na jego nabycie mogą stanowić koszty kwalifikowane ulg B+R.
Zatem odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl art. 26e ust. 3 ww. ustawy, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Podobnie, koszty nabycia niebędącego środkiem trwałym sprzętu specjalistycznego, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy mogą w całości stanowić koszt kwalifikowany, jeśli rzeczywiście są wykorzystywane jedynie w działalności B+R.
Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki majątku będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności (np. kontynuacji produkcji), to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych oraz koszty nabycia tego pozostałego sprzętu będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej służą prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.
Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).
Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy: materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.
Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.
Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania, itp.
Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie.
Innymi słowy, kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.
Tymczasem stosownie do art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane można również wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych od podmiotów, o których mowa wprost w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. od instytucji należących do systemu nauki i szkolnictwa wyższego.
Zestawiając więc przedstawiony opis zdarzenia przyszłego w zakresie wskazanych we wniosku wydatków, które Zainteresowani ponoszą (planują ponosić) z powołanymi powyżej przepisami, uznać należy, że wskazane we wniosku rodzaje wydatków mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych i będą mogły zostać odliczone w ramach ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 26e ust. 1 pkt 1 – 3 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zastrzegam przy tym, że koszty wynagrodzeń z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS mogą stanowić koszty kwalifikowane pod warunkiem, że stanową one należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując, stanowisko Zainteresowanych uznać należy za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.
Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wobec Państwa i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych oraz orzeczenia informuję, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.
Jednocześnie zaznaczam, że niniejszą interpretację wydałem w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczam się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pan A.A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo