Interpretacja 0115-KDIT3.4011.924.2025.2.PS

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

·      nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania wydatków poniesionych na zakup ubezpieczenia OC i ubezpieczenia od utraty dochodu za koszty, o których mowa w literze a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

·      prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 grudnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 24 grudnia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarcza od 2 grudnia 2019 roku. Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia oprogramowania od samego początku prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z pózn. zm., dalej zwana ustawa o PIT) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez niego forma opodatkowania to podatek liniowy.

Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 5% na podstawie art. 30ca ustawy o PIT.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wytwarzanie programów komputerowych. Wnioskodawca realizuje projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb kontrahenta, poprzez projektowanie, implementacje, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone są usługi wsparcia w modernizacji wdrożonych systemów. Zlecenia programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są wykonywane pod kierownictwem kontrahenta. Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest on związany sztywnymi godzinami pracy. Jednakie ze względu na specyfikę świadczonych usług istnieje możliwość uzgodnienia miejsca i czasu realizacji zlecenia pomiędzy Wnioskodawcą, a kontrahentem. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca, na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich kontrahentów. Na potrzeby opisu stanu faktycznego Wnioskodawca podzielił swoja działalność na poszczególne etapy:

1.  Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania - szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb danego kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfika jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji;

2.  Praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja - tworzenie nowych funkcjonalności w oparciu o wyniki analizy potrzeb kontrahenta lub użytkownika programu komputerowego, przygotowywanie koncepcji rozwiązania z uwzględnieniem jeżyków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania. Przygotowywanie automatycznych testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia oraz zapewniające wsparcie przy wykonywaniu testów regresyjnych po wprowadzeniu koniecznych usprawnień, poprawek czy też optymalizacji w kodzie źródłowym zidentyfikowanych na etapie testów systemowych, wydajnościowych, obciążeniowych lub klienckich testów akceptacyjnych. Wsparcie kontrahenta podczas wdrażania oprogramowania oraz świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związanej z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawa tychże błędów;

3.  Integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu - Wnioskodawca pracuje również nad kompatybilnością wytworzonego programu z różnymi systemami zewnętrznego odbiorcy, a wraz z dalszym rozwojem funkcjonalności związanych z oprogramowaniem wymagane jest dostosowanie każdej aktualizacji do różnych systemów.

Wnioskodawca realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich kontrahentów, a w szczególności:

(...).

Wszystkie aplikacje zostały stworzone z wykorzystaniem języka (...). (...). W projektach zastosowano wzorce projektowe oraz dobre praktyki inżynierii oprogramowania.

W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe - utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509, dalej jako ustawa o PAIPP) będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia.

Przedmioty praw autorskich jakimi są programy komputerowe, podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX: pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje wiec jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs; a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że:

·      Materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem, że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście "zakodować" je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić te operacje za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74);

·      Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. SA w Łodzi z 4.2.2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyr. SA w Łodzi z 27.2.2013 r., I ACa 1157/12).

Wobec tego, mając na względzie szeroką definicje programu komputerowego Wnioskodawca twierdzi, że każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochrona w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom kontrahenta lub konkretnego użytkownika, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności, wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność wytworzonego programu.

Pracując nad wytworzeniem oprogramowania Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedze i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji. W ramach działalności Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez niego systemów i aplikacji. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikacje, modyfikacje i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Działania te prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jak i kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne. Wnioskodawca w ramach bezpośrednio prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje nowe programy komputerowe na rzecz danego kontrahenta, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie weryfikuje on tego w takiej skali.

Zasobami wiedzy, które Wnioskodawca wykorzystuje przy planowaniu projektu są technologie informatyczne, czyli jego wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez niego wytworzony.

Ustawodawca jednakże nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki Wnioskodawca uwzględnia w swojej działalności. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Oprogramowanie stworzone na rzecz danego kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona.

Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca jest twórcą swoich programów, z których osiąga przychód.

Nadto czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi - każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego.

Umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a danym kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem oprogramowania przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie - otrzymywane przez Wnioskodawcę należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do oprogramowania jest każdorazowo określana na koniec okresu rozliczeniowego na podstawie zaangażowania Wnioskodawcy w prace nad określonym programem komputerowym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu programów komputerowych, Wnioskodawca ponosi następujące wydatki w celu osiągniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

a)  koszty usługi księgowej i doradczej - koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej; koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis; ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego; należy również podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se; natomiast koszt poniesiony na usługi doradcze dotyczy możliwości skorzystania z ulgi IP Box (zasięgniecie porady prawnej); w tym kontekście Wnioskodawca będzie miał możliwość otrzymania odpowiedzi, czy jego działalność gospodarcza związana jest z działalnością badawczo-rozwojowa; Wnioskodawca traktuje te koszty jako stały element prowadzenia działalności gospodarczej;

b)  koszty amortyzacji/leasingu i użytkowania samochodu - koszty związane z amortyzacją oraz użytkowaniem motocykla umożliwiają Wnioskodawcy sprawny transport, czy to do klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedze w dziedzinie programowania; podkreślić należy, iż koszty te są wprost związane z wytworzeniem oprogramowania, Wnioskodawca planuje w przyszłości również wzięcie samochodu w leasing, który również będzie służył do celów związanych z prowadzeniem działalności;

c)  koszty zakupu wyposażenia biurowego i artykułów biurowych - Wnioskodawca dba o ergonomiczne stanowisko pracy, dlatego jest zmuszony ponosić koszty związane z wyposażeniem biura; jak powszechnie wiadomo, odpowiednio przygotowane miejsce pracy pozwala zoptymalizować osiągane wyniki, stad należy przyjąć, że wydatki na odpowiednie wyposażenie biura są dla Wnioskodawcy kosztami niezbędnymi w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej;

d)  koszty zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego - należy podkreślić, iż zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista; tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego; komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty; natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywana prace oraz uwydatnia jej efekty; z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Wnioskodawcę i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programów komputerowych;

e)  koszty zakupu licencji na oprogramowanie - Wnioskodawca zamierza ponosić wydatki związane z zakupem najnowszego oprogramowania, które jest niezbędne do realizacji zleceń na rzecz kontrahentów. Tego rodzaju inwestycja będzie konieczna z punktu widzenia efektywnego prowadzenia działalności. Pozwoli Wnioskodawcy wykonywać prace na wysokim poziomie technicznym i zachować konkurencyjność na rynku usług programistycznych;

f)   koszty związane z wyjazdami służbowymi - w przyszłości Wnioskodawca będzie odbywać podróże służbowe, co wiązać się będzie z kosztami noclegów oraz dojazdów do miejsc spotkań z kontrahentami. Takie wydatki mają charakter uzasadniony w działalności polegającej na tworzeniu oprogramowania, ponieważ w określonych przypadkach niezbędne będzie osobiste uczestnictwo w rozmowach i konsultacjach projektowych poza siedziba Wnioskodawcy;

g)  koszty usług telekomunikacyjnych - Wnioskodawca planuje także ponoszenie kosztów związanych z usługami telekomunikacyjnymi, w tym opłat za abonament telefoniczny oraz dostęp do Internetu. Telefoniczny kontakt z kontrahentami umożliwi bieżące konsultacje, pozwalające na personalizację tworzonego oprogramowania zgodnie z oczekiwaniami klienta. Internet zapewnia Wnioskodawcy stałe, szybkie i stabilne łącze, które jest nieodzowne w pracy programisty zarówno przy pisaniu kodu i algorytmów, jak i testowaniu, przesyłaniu rezultatów oraz prowadzeniu zdalnej komunikacji. Dostęp do sieci umożliwi również pozyskiwanie wiedzy branżowej, dokumentacji technicznej, publikacji oraz materiałów szkoleniowych. Internet stanowi podstawę zarówno dla produkcji oprogramowania, jak i jego późniejszego użytkowania, co sprawia, że zapewnienie infrastruktury sieciowej będzie niezbędnym elementem prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę;

h)  składki na ubezpieczenia społeczne - Wnioskodawca pod tym pojęciem rozumie takie wydatki jak składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe), wpłaty na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych; niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobowa działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych; również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które maja za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową;

i)    koszty dokształcenia zawodowego - Wnioskodawca aktualnie nie ponosi kosztów związanych z dokształceniem zawodowym, jednak w przyszłości planuje ich uwzględnienie w ramach prowadzonej działalności. Koszty te obejmować będą takie wydatki jak: literatura branżowa, udział w szkoleniach i konferencjach, uzyskiwanie certyfikatów. Należy podkreślić, że branża IT, w której działa Wnioskodawca, charakteryzuje się dużą dynamiką i częstymi zmianami technologicznymi. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie opiera się przede wszystkim na jego wiedzy oraz zdobytym doświadczeniu, a dla końcowego kształtu produktu decydujące znaczenie mają specjalistyczne informacje oraz kompetencje techniczne. Z tego względu Wnioskodawca zamierza prowadzić systematyczny rozwój zawodowy, pogłębiając zasób wiedzy oraz poznając nowe technologie, co bezpośrednio przełoży się na poszerzenie oferty oraz poprawę jakości usług świadczonych w ramach działalności;

j)    koszty zakupu ubezpieczenia OC i ubezpieczenia od utraty dochodu - Wnioskodawca nie ponosi obecnie również kosztów zakupu ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) ani ubezpieczenia od utraty dochodu, lecz planuje ich ponoszenie w przyszłości. Ubezpieczenie OC zapewni ochronę finansowa na wypadek popełnienia błędu, pominięcia, przeoczenia lub przekroczenia terminu realizacji projektu, co mogłoby skutkować powstaniem szkody po stronie kontrahenta lub osoby trzeciej. Z kolei ubezpieczenie od utraty dochodu zabezpieczy Wnioskodawcę przed ryzykiem braku płynności finansowej, na przykład w przypadku nagłej choroby. Oba rodzaje ubezpieczeń należy uznać za uzasadnione i niezbędne w kontekście prowadzenia działalności związanej z tworzeniem oprogramowania, gdyż stanowią one instrumenty ograniczające ryzyko finansowe i wspierające stabilność ekonomiczną Wnioskodawcy.

Od 2 grudnia 2019 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów. Na koniec każdego okresu rozliczeniowego kalendarzowego Wnioskodawca ustala dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle w tejże ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Przepis art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku z 24 grudnia 2025 r. wskazał Pan, że pod pojęciem „bezpośrednio podejmowanej przez Wnioskodawcę działalności polegającej na tworzeniu programów komputerowych” [użytym w sformułowanym pytaniu nr 1] należy rozumieć całość czynności, które Wnioskodawca wykonywał/wykonuje i będzie wykonywał osobiście w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, a które składały się/składają się i będą się składały na proces wytwarzania, rozwijania, ulepszania oraz integrowania programów komputerowych. Działalność ta obejmowała/obejmuje i będzie obejmowała wszystkie etapy prac programistycznych - od analizy potrzeb kontrahenta i projektowania rozwiązań, poprzez implementację kodu źródłowego, przygotowywanie testów, usuwanie błędów i optymalizację, aż po integrację oprogramowania z innymi systemami oraz dostosowywanie aktualizacji do różnych środowisk sprzętowych i programowych. Wszystkie te czynności były/są i będą wykonywane samodzielnie przez Wnioskodawcę i stanowiły/stanowią oraz będą stanowiły element procesu twórczego prowadzącego do powstania programu komputerowego. Wnioskodawca realizował/realizuję i będzie realizował zlecenia programistyczne na rzecz kontrahentów, wykorzystując posiadaną wiedzę z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenie w tworzeniu oprogramowania. Prace te obejmowały/obejmują i będą obejmowały m.in. (...). W wyniku tych prac powstawały/powstają i będą powstawały programy komputerowe będące utworami w rozumieniu art. 1 i art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność Wnioskodawcy miała/ma i będzie miała charakter twórczy. Ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego kluczowy był/jest i będzie element celowościowy - Wnioskodawca tworzył/tworzy i będzie tworzył nowe zastosowania oraz nowe funkcjonalności, które wcześniej nie istniały. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości jest spełniona, gdy powstaje nowy wytwór intelektu. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów powodowało/powoduje i będzie powodowało powstanie indywidualnych, niepowtarzalnych rozwiązań. Wnioskodawca nie świadczył/nie świadczy i nie będzie świadczył usług polegających na wprowadzaniu rutynowych, okresowych zmian, jego praca polegała/polega i będzie polegała na kreowaniu nowych funkcjonalności i nowych zastosowań. Każdy projekt wymagał/wymaga i będzie wymagał indywidualnego podejścia, odpowiedniego zasobu wiedzy, znajomości technologii oraz dostosowania do konkretnego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. Umowy zawierane przez Wnioskodawcę z kontrahentami przewidywały/przewidują i będą przewidywały przeniesienie na nich całości majątkowych praw autorskich do wytworzonych programów komputerowych, a wynagrodzenie z tego tytułu stanowiło/stanowi i będzie stanowiło przychód Wnioskodawcy ze sprzedaży praw autorskich. Wysokość wynagrodzenia była/jest i będzie ustalana na koniec okresu rozliczeniowego, proporcjonalnie do rzeczywistego zaangażowania Wnioskodawcy w prace nad danym programem. Podsumowując, pojęcie „bezpośrednio podejmowanej działalności polegającej na tworzeniu programów komputerowych” odnosiło się/odnosi i będzie odnosiło do całokształtu twórczych czynności wykonywanych osobiście przez Wnioskodawcę, które prowadziły/prowadzą i będą prowadziły do powstania, rozwinięcia lub ulepszenia programu komputerowego, zgodnie z opisanymi etapami prac, charakterem działalności oraz zakresem świadczonych usług. Nie obejmowało/obejmuje i nie będzie obejmowało czynności administracyjnych ani pobocznych, lecz wyłącznie te działania, które bezpośrednio prowadziły/prowadzą i będą prowadziły do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Prowadzone prace w ramach czynności objętych pytaniem pierwszym we wniosku były/są/będą zawsze wyrazem własnej twórczości intelektualnej, posiadały /posiadają i będą posiadać charakter kreatywny a nie odtwórczy, nowatorski, oryginalny w pomyśle i były/są/będą nastawione wyłącznie na stworzenie nowych oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym.

Działalność Wnioskodawcy, w ramach której tworzy on Oprogramowanie ma charakter twórczy o indywidualnym charakterze, jest wyrazem własnej twórczości indywidualnej, posiada charakter kreatywny, nowatorski, oryginalny w pomyśle, jest nastawiona na tworzenie nowych oryginalnych rozwiązań o charakterze unikatowym. Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w zależności od potrzeb Klientów, z którymi współpracuje, a dany Zleceniodawca ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb. Wnioskodawca jest w stanie stwierdzić, że tworzenie programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej, w ramach której prowadzi On prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX).

Wnioskodawca realizuje zlecenia informatyczne na rzecz swoich Kontrahentów, a w szczególności:

(...)

Za każdym razem cel jest ten sam - stworzenie oprogramowania, które będzie działało sprawnie, bezbłędnie i będzie zawierało wszelkie zaplanowane funkcjonalności. Przy każdym oprogramowaniu osiągnięto te same cele, czyli stworzenie oprogramowania spełniające ustalone wymagania. Wnioskodawca samodzielnie je stworzył, dysponując jedynie swoją wiedzą i doświadczeniem. Działalność, w ramach której Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami kontrahenta i przedstawionym przez nich planem. Każde oprogramowanie posiadało harmonogram prac, które zostały każdorazowo zrealizowane.

Czynności będące przedmiotem pytania nr 1 nie obejmowały, nie obejmują i nie będą obejmować badań podstawowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca nie prowadzi prac empirycznych ani teoretycznych, których celem byłoby zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Tego rodzaju działalność nie jest elementem wykonywanych przez Wnioskodawcę usług. Wnioskodawca podkreśla, że jego działalność nie wymaga zdobywania zupełnie nowej wiedzy naukowej, lecz polega na wykorzystywaniu posiadanych już umiejętności i dostępnej wiedzy technicznej do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów w postaci programów komputerowych. Działania Wnioskodawcy mogą natomiast stanowić prace rozwojowe, a tym samym mieścić się w definicji działalności badawczo‑rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ponieważ - zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministra Finansów dotyczącymi IP Box - „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy właśnie prac rozwojowych.

Wnioskodawca wykorzystuje posiadaną wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych funkcjonalności, nowych zastosowań i nowych rozwiązań programistycznych, które mają bezpośrednie zastosowanie komercyjne u jego kontrahentów. Działania te prowadzą do powstania nowych lub ulepszonych produktów (programów komputerowych), lecz nie mają charakteru badań podstawowych, ponieważ nie są ukierunkowane na rozwój wiedzy naukowej jako takiej, lecz na praktyczne zastosowanie wiedzy w procesie tworzenia oprogramowania.

Czynności będące przedmiotem pytania nr 1, dotyczące tworzenia programów komputerowych przez Wnioskodawcę, nie obejmowały, nie obejmują i nie będą obejmować badań aplikacyjnych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca nie prowadzi prac, których celem byłoby pozyskanie nowej wiedzy naukowej lub nowych umiejętności w znaczeniu akademickim, ukierunkowanych na opracowanie nowych produktów, procesów lub usług w sensie naukowym. Jego działalność nie polega na prowadzeniu badań empirycznych ani teoretycznych, lecz na praktycznym wykorzystaniu posiadanej wiedzy technicznej i doświadczenia programistycznego.

Natomiast czynności wykonywane przez Wnioskodawcę obejmowały, obejmują i będą obejmować prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca nabywał, nabywa i będzie nabywać, łączył, łączy i będzie łączyć oraz kształtował, kształtuje i będzie kształtować dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności programistyczne w celu projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów w postaci programów komputerowych. Jego działalność nie polegała, nie polega i nie będzie polegała na wprowadzaniu rutynowych lub okresowych zmian, lecz na tworzeniu oryginalnych, indywidualnych rozwiązań, które stanowią nowe zastosowania w działalności jego kontrahentów.

Programowanie wykonywane przez Wnioskodawcę polegało, polega i będzie polegało na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, przy czym jedynie efekt końcowy jest z góry określony, natomiast istnieje nieskończona liczba możliwych rozwiązań prowadzących do jego osiągnięcia. Wnioskodawca każdorazowo dobierał, dobiera i będzie dobierać najbardziej odpowiednie metody, technologie i narzędzia, wykorzystując swoje zasoby wiedzy, a w razie potrzeby je zwiększając. Przed przystąpieniem do realizacji każdego projektu Wnioskodawca analizował, analizuje i będzie analizować aktualny stan techniki, rozwiązania stosowane u kontrahenta oraz dostępne technologie, co pozwalało, pozwala i będzie pozwalało na tworzenie nowych funkcjonalności oraz znaczących ulepszeń istniejących systemów.

W wyniku prowadzonych prac Wnioskodawca nabywał, nabywa i będzie nabywać nową wiedzę praktyczną, dotyczącą m.in. nowych bibliotek, narzędzi, metod integracji, optymalizacji procesów oraz projektowania funkcjonalności. Wiedza ta była, jest i będzie następnie wykorzystywana w kolejnych projektach. Każdorazowo dochodziło, dochodzi i będzie dochodzić do łączenia i kształtowania posiadanej wiedzy programistycznej, architektonicznej i technologicznej, a efektem tego procesu było, jest i będzie powstanie nowego lub znacząco ulepszonego programu komputerowego.

Wnioskodawca tworzył, tworzy i będzie tworzyć programy komputerowe stanowiące utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, cechujące się oryginalnością i indywidualnością, co wyklucza możliwość uznania jej działalności za wprowadzanie rutynowych lub okresowych zmian. Wytworzone oprogramowanie stanowiło, stanowi i będzie stanowić nowość w działalności kontrahentów, a Wnioskodawca nie oferował, nie oferuje i nie będzie oferować identycznych rozwiązań innym podmiotom.

Wnioskodawca wykorzystywał, wykorzystuje i będzie wykorzystywać innowacyjne technologie, nowoczesne języki programowania, biblioteki, frameworki oraz narzędzia automatyzujące procesy, co pozwalało, pozwala i będzie pozwalało na tworzenie nowych zastosowań oraz usprawnień odróżniających jej oprogramowanie od rozwiązań już istniejących.

Selekcja wiedzy i technologii odbywała się, odbywa i będzie odbywać każdorazowo w oparciu o analizę potrzeb projektu, ocenę przydatności dostępnych narzędzi oraz wybór najbardziej efektywnych metod implementacji.

Podsumowując, czynności będące przedmiotem pytania nr 1 nie stanowiły, nie stanowią i nie będą stanowić badań aplikacyjnych, natomiast stanowiły, stanowią i będą stanowić prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w pełni mieszczące się w definicji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Wnioskodawca wskazuje, że w każdym przypadku - tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku rozwijania/ulepszania utworów - efekty Jego samodzielnej pracy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca wskazuje, że efekty Jego prac, które nazywa: „program komputerowy”, „projekty programistyczne”, „oprogramowanie”, zawsze są/będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczały się/odznaczają/będą odznaczały się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie były/nie są/nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny, nie były/nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez kontrahenta.

Wnioskodawca występuje jako podmiot profesjonalny, w związku z czym ponosi On odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie czynności w ramach realizacji zleceń.

W umowach pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami, strony ustaliły, iż Kontrahent nabywa autorskie prawa majątkowe do utworów będących przedmiotem prawa autorskiego stworzonych przez Wnioskodawcę w ramach świadczonych usług:

a)  z chwilą przyjęcia (przekazania) utworu podlegającego ochronie określonej w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 123, z późn. zm.). Potwierdzeniem przeniesienia praw jest wówczas przekazanie wytworzonego utworu Kontrahentowi przez Wnioskodawcę, co bezpośrednio regulują zapisy zawarte w umowie;

b)  z chwilą wytworzenia utworu, podlegającego ochronie określonej w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 123, z późn. zm.). Potwierdzeniem przeniesienia praw jest wówczas samo wytworzenie przez Wnioskodawcę ww. programu.

Wyodrębnienie konkretnego programu komputerowego i przeniesienie praw do tego efektu pracy na Kontrahenta jest każdorazowo możliwe dzięki prowadzonej na bieżąco ewidencji.

Wnioskodawca wskazuje, że okresy rozliczeniowe dotyczą okresów miesięcznych.

Wnioskodawca wskazuje, że sposób „przeniesienia” każdego z majątkowych praw autorskich do „programu komputerowego” / „oprogramowania”, następował/następuje/będzie następował zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Wnioskodawca w ramach umowy zobowiązał się do tworzenia oraz rozwijania oprogramowania, projektowania systemów informatycznych oraz interfejsów programistycznych aplikacji. Ulgą IP Box Wnioskodawca zamierza objąć tylko te dochody, które są bezpośrednio związane z wytwarzaniem programów komputerowych. Wnioskodawca jest w stanie ustalić wartość tego dochodu dzięki prowadzonej na bieżąco ewidencji.

Faktury nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przenoszenia praw autorskich, ponieważ przepisy nie przewidują obowiązku ich wyszczególniania. Wnioskodawca jest w stanie ustalić wartość tego wynagrodzenia na podstawie prowadzonej na bieżąco ewidencji.

Wnioskodawca zamierza objąć preferencyjną stawką podatkową jedynie tę część wynagrodzenia otrzymanego od Kontrahentów, która bezpośrednio dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Pozostałe czynności niezwiązane z wytworzeniem, rozwijaniem ani ulepszeniem kwalifikowanego IP będą opodatkowane według ogólnych zasad.

Koszty amortyzacji/leasingu i użytkowania samochodu - koszty związane z amortyzacją oraz użytkowaniem motocykla umożliwiają Wnioskodawcy sprawny transport, czy to do klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania; podkreślić należy, iż koszty te są wprost związane z wytworzeniem oprogramowania, Wnioskodawca planuje w przyszłości również wzięcie samochodu w leasing, który również będzie służył do celów związanych z prowadzeniem działalności.

Pod pojęciem „kosztów amortyzacji/leasingu i użytkowania” Wnioskodawca rozumie wydatki związane zarówno z samochodem, jak i motocyklem, ponieważ oba te pojazdy są /będą wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej i służą realizacji czynności bezpośrednio związanych z tworzeniem oprogramowania.

W przypadku motocykla, który jest obecnie wykorzystywany w działalności, koszty te obejmują w szczególności wydatki związane z jego bieżącym użytkowaniem. Motocykl umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport do klientów w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, do specjalistycznych sklepów w celu zakupu urządzeń programistycznych oraz na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Wydatki te pozostają w bezpośrednim związku z procesem wytwarzania oprogramowania.

W odniesieniu do samochodu, który Wnioskodawca planuje w przyszłości wziąć w leasing i wykorzystywać w działalności gospodarczej, koszty amortyzacji, leasingu i użytkowania obejmują: odpisy amortyzacyjne naliczane zgodnie z planem amortyzacji, jeżeli samochód zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych, czynsz inicjalny (opłatę wstępną) z tytułu zawarcia umowy leasingu operacyjnego, raty leasingowe obejmujące część kapitałową i odsetkową, opłatę końcową w przypadku wykupu pojazdu, koszty paliwa (benzyna, olej napędowy, gaz, energia elektryczna), koszty ubezpieczenia (OC, AC, NNW, assistance), koszty serwisu i napraw, w tym części zamienne i robociznę, koszty przeglądów technicznych, koszty wymiany i zakupu opon.

Wszystkie powyższe wydatki dotyczące zarówno motocykla, jak i samochodu są/będą związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy i służą realizacji czynności niezbędnych do tworzenia, rozwijania i ulepszania programów komputerowych. Wnioskodawca podkreśla, że koszty te mają charakter gospodarczo uzasadniony i pozostają w bezpośrednim związku z osiąganiem przychodów z działalności programistycznej.

Koszty zakupu wyposażenia biurowego i artykułów biurowych obejmują wydatki związane z niezbędnym wyposażeniem miejsca pracy. W ramach wyposażenia biurowego Wnioskodawca uwzględnia biurko, w tym biurko regulowane elektrycznie, fotel biurowy z ergonomicznym wyprofilowaniem.

Koszty zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego obejmują laptop, stację roboczą do zaawansowanych obliczeń lub projektowania, serwer dedykowany do prowadzenia środowisk testowych lub przechowywania danych, monitor komputerowy różnych typów, klawiaturę mechaniczną i programowalną, myszkę komputerową przewodową i bezprzewodową, tablet graficzny wykorzystywany w pracach projektowych, słuchawki z mikrofonem do komunikacji zespołowej, kamerkę internetową zewnętrzną do wideokonferencji, głośniki komputerowe oraz zasilacz awaryjny UPS do zabezpieczenia sprzętu i danych w przypadku przerwy w dostawie prądu. Urządzenia sieciowe i komunikacyjne obejmują (...) do komunikacji internetowej. Do kosztów Wnioskodawca zalicza także urządzenia wielofunkcyjne i drukujące, w tym drukarkę laserową i atramentową, skaner, urządzenie wielofunkcyjne oraz czytnik kodów kreskowych i QR, jeśli jest wykorzystywany w działalności projektowej lub magazynowaniu prototypów. Nośniki danych i pamięć masowa obejmują zewnętrzny dysk twardy HDD i SSD, pendrive, kartę pamięci SD i microSD oraz macierz dyskową i system NAS do przechowywania projektów i repozytoriów kodu źródłowego. Pozostałe urządzenia elektroniczne wykorzystywane w działalności badawczo rozwojowej obejmują telefon komórkowy do testowania oprogramowania lub komunikacji zespołowej, tablet do testów aplikacji mobilnych lub prezentacji rozwiązań klientom, smartwatch i inne urządzenia noszone, używane w testach oprogramowania oraz projektor multimedialny wykorzystywany do prezentacji wyników badań lub prototypów. Podzespoły komputerowe obejmują procesor CPU, kartę graficzną GPU, pamięć RAM, dysk wewnętrzny SSD, (...) i HDD, płytę główną, zasilacz komputerowy, obudowę komputerową, kartę rozszerzeń, system chłodzenia, napęd optyczny oraz kable zasilające, sygnałowe, adaptery i przejściówki niezbędne do podłączenia podzespołów.

Wnioskodawca wskazuje, że na moment złożenia wniosku posiada w środkach trwałych motocykl. W odniesieniu do zdarzeń przyszłych Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie określić, które z ponoszonych kosztów będą kwalifikowały się jako środki trwałe. W celu dokonania właściwej kwalifikacji, Wnioskodawca będzie każdorazowo kierował się definicją środka trwałego zawartą w obowiązujących przepisach podatkowych.

Wszystkie koszty wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku oraz jego uzupełnieniu pozostają w bezpośrednim lub pośrednim funkcjonalnym związku z działalnością polegającą na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych. Każdy z tych wydatków umożliwia Wnioskodawcy wykonywanie czynności składających się na proces wytwarzania oprogramowania, takich jak: analiza potrzeb kontrahenta, projektowanie architektury systemu, implementacja kodu, testowanie, integracja, optymalizacja oraz wdrażanie oprogramowania. Wszystkie te wydatki mają zatem bezpośredni związek funkcjonalny z działalnością obejmującą tworzenie programów komputerowych, ponieważ umożliwiają Wnioskodawcy wykonywanie czynności składających się na proces wytwórczy oprogramowania oraz zapewniają warunki do prowadzenia działalności programistycznej zgodnie z zasadami.

Metodyka alokacji kosztów stosowana przez Wnioskodawcę polega na przyporządkowaniu poszczególnych wydatków do przychodów, na które miały one bezpośredni wpływ. Jeżeli dany koszt można jednoznacznie powiązać z konkretnym programem komputerowym lub konkretnym projektem programistycznym, jest on alokowany bezpośrednio do tego projektu. W sytuacji, gdy alokacja bezpośrednia nie jest możliwa, Wnioskodawca stosuje proporcję przychodową, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT. Oznacza to, że koszty wspólne są rozliczane proporcjonalnie do udziału przychodów z poszczególnych źródeł w ogólnej kwocie przychodów osiągniętych w danym miesiącu. Przyjęta przez Wnioskodawcę metodyka alokacji kosztów jest stosowana wyłącznie w sytuacjach, w których z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe i bezpośrednie przypisanie danego kosztu do konkretnego przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie jest możliwe. Wnioskodawca w pierwszej kolejności zawsze dokonuje alokacji bezpośredniej, tj. przypisuje koszt do tego programu komputerowego (kwalifikowanego IP), na którego wytworzenie lub rozwój koszt ten miał bezpośredni wpływ. Jeżeli takie przypisanie jest możliwe - koszt jest ujmowany wyłącznie przy tym konkretnym kwalifikowanym IP. Wnioskodawca stosuje metodykę alokacji pośredniej, tj. klucz przychodowy, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT. Metodyka ta jest zatem stosowana wyłącznie w przypadkach, w których brak jest możliwości ustalenia adekwatnego i bezpośredniego powiązania kosztu z konkretnym kwalifikowanym IP, a koszt dotyczy wielu źródeł przychodów lub wielu kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie wymienione we wniosku wydatki zostały/zostaną faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytwarzaniem/rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania.

Wnioskodawca wskazuje, że kontrahent jest podmiotem zagranicznym. Jednak, nie wyklucza on, aby w przyszłości były to również podmioty polskie. Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej, wskazuje jednak, że jego działalność wykonywana jest w Polsce. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że będzie uzyskiwał w przyszłości dochody z kwalifikowanych IP w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym opisie sprawy, do momentu, aż stan faktyczny przedstawiony we wniosku nie ulegnie zmianie.

Pytania (zakres doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku)

1.  Czy bezpośrednio podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2.  Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, a tym samym Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ustawy o PIT?

Wnioskodawca potwierdza, że jego pytanie dotyczy ustalenia czy prawa autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Wnioskodawca wskazuje, że tworzone przez niego programy komputerowe - zgodnie z opisem stanu faktycznego - mają, miały i będą miały charakter twórczy, indywidualny oraz podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Każdy projekt wymagał, wymaga i będzie wymagał samodzielnej, twórczej pracy Wnioskodawcy, prowadząc do powstania nowych funkcjonalności i nowych zastosowań. Wnioskodawca przenosi, przenosił i będzie przenosił na kontrahentów majątkowe prawa autorskie do wytworzonych programów komputerowych. W związku z tym Wnioskodawca oczekuje potwierdzenia, że prawa te stanowią kwalifikowane IP.

Wnioskodawca potwierdza również, że jego pytanie dotyczy ustalenia czy dochód uzyskiwany z odpłatnego przeniesienia majątkowych praw autorskich do wytworzonych programów komputerowych stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę stanowiło, stanowi i będzie stanowiło zapłatę za przeniesienie praw autorskich do kwalifikowanego IP, ustalaną każdorazowo na koniec okresu rozliczeniowego w zależności od zaangażowania Wnioskodawcy w prace nad danym programem.

W konsekwencji zakres pytania nr 2 obejmuje zarówno kwalifikację praw autorskich jako kwalifikowanego IP, jak i kwalifikację dochodu z ich sprzedaży jako dochodu z kwalifikowanego IP.

3.  Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na koszty usługi księgowej i doradczej, koszty amortyzacji/leasingu i użytkowania samochodu, koszty zakupu wyposażenia biurowego i artykułów biurowych, koszty zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego, koszty zakupu licencji na oprogramowanie, koszty związane z wyjazdami służbowymi, koszt usług telekomunikacyjnych, składki na ubezpieczenia społeczne, koszty dokształcenia zawodowego, koszty zakupu ubezpieczenia OC i ubezpieczenia od utraty dochodu, w celu osiągniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Wnioskodawca potwierdza, że przedmiotem pytania nr 3 jest ustalenie, czy wszystkie wskazane wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wskaźnika nexus, zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie wymienione wydatki, w szczególności koszty usług księgowych i doradczych, amortyzacji i użytkowania pojazdów, wyposażenia biurowego, sprzętu komputerowego i elektronicznego, licencji na oprogramowanie oraz wyjazdów służbowych, były, są i będą ponoszone w bezpośrednim związku z działalnością polegającą na tworzeniu programów komputerowych. Wydatki te służyły, służą i będą służyły osiąganiu przychodów, zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów oraz umożliwiały, umożliwiają i będą umożliwiały Wnioskodawcy wykonywanie twórczych prac programistycznych zgodnie z zasadami sztuki.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie te koszty stanowią koszty działalności badawczo‑rozwojowej prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę i powinny być uwzględniane przy obliczaniu wskaźnika nexus.

4.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego dochodu z praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem tego pytania jest możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach.

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojowa, jego działalność spełnia cechy takowej:

a)  nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w zależności od potrzeb kontrahentów, z którymi współpracuje, a dany kontrahent ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb;

b)  nieprzewidywalność: kontrahenci, z którymi Wnioskodawca współpracuje, oczekują od niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod i narzędzi informatycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczna modyfikacje archaicznych rozwiązań;

c)  metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami kontrahenta i przedstawionym przez nich planem. Innymi słowy, jego działalność prowadzona jest w sposób systematyczny;

d)  możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej, jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na kontrahenta, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi on działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - wytwarza nowe, nieistniejące wcześniej funkcjonalności na podstawie posiadanej wiedzy, które wpływają na innowacyjność wytwarzanych rozwiązań programistycznych. Czyni to na podstawie nabywanej, łączonej, kształtowanej i wykorzystywanej dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany maja charakter ulepszeń.

Wnioskodawca podejmuje prace nad jakimś projektem posiadając nakreślony cel, którym jest wytworzenie oprogramowania rozwiązującego problemy nakreślone przez kontrahenta przy negocjowaniu współpracy. Wnioskodawca prowadzi prace według ścisłego harmonogramu - począwszy od wymagań umownych dotyczących poprawnej dokumentacji swojej działalności, oprogramowanie wymaga wielu składowych tworzonych w odpowiedniej kolejności i z należytą uwagą. Wnioskodawca zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności jego kontrahenta. Wnioskodawca, z wykorzystaniem wszystkich możliwych wiadomości naukowych jakie posiada, w swojej działalności planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w branży w postaci produktów, procesów lub usług programistycznych. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własna inwencję twórczą oraz korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Programy komputerowe stworzone przez niego na rzecz kontrahentów ulepszyły i rozwijały działanie starych programów lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej bądź na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Zdaniem Wnioskodawcy, stworzone programy stanowią przejaw jego twórczej działalności oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności, jak i jego kontrahenta. Jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX), twórcza działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Twórczość Wnioskodawcy odnosi się również do przejawu jego działalności - autorskich praw do programów komputerowych podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezalenie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ochrona ta obejmuje również fragmenty utworu i utwory w wersji nieukończonej. Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi on działalność twórcza obejmującą prace rozwojowe, a tym samym działalność badawczo-rozwojowa.

Ad 2

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o kwalifikowanym prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga, aby spełnione zostały dwa kryteria:

a.  przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b.  prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których strona jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których strona jest Unia Europejska.

Oprogramowanie stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a wiec instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22.12.2010 r., C-393/09, Bezpecnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Zdaniem Wnioskodawcy prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności opisanej we wniosku, która jego zdaniem stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Dochodem z kwalifikowanego IP, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

·      z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

·      ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

·      z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

·      z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postepowaniu spornym, w tym w postepowaniu sadowym albo arbitrażu.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

a)  przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,

b)  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;

c)  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których strona jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których strona jest Unia Europejska.

Zdaniem Wnioskodawcy wytwarzane przez niego prawa autorskie stanowią kwalifikowane IP, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1. Zgodnie z postanowieniami konkretnej umowy współpracy w ramach wykonywanych usług przenoszone są przez Wnioskodawcę na rzecz danego kontrahenta wytworzone oprogramowania oraz majątkowe prawa autorskie do tychże oprogramowań. W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie - należność ta obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego. Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania należy zakwalifikować jako kategorie sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Ad 3

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

------------------

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a.  prowadzona bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojowa związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c.   nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Jednocześnie w przypadku, gdy Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej wskaźnik ten będzie wynosić 1 w momencie, gdy Wnioskodawca osiągnie dochód.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przewalającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz określonego kontrahenta. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw makatkowych.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością, ponosi on wydatki na:

a)  koszty usługi księgowej i doradczej,

b)  koszty amortyzacji/leasingu i użytkowania samochodu,

c)  koszty zakupu wyposażenia biurowego i artykułów biurowych,

d)  koszty zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego,

e)  koszty zakupu licencji na oprogramowanie,

f)   koszty związane z wyjazdami służbowymi,

g)  koszt usług telekomunikacyjnych,

h)  składki na ubezpieczenia społeczne,

i)    koszty dokształcenia zawodowego,

j)    koszty zakupu ubezpieczenia OC i ubezpieczenia od utraty dochodu.

Powyższe wydatki ponoszone/które będą ponoszone przez Wnioskodawcę są/będą również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT i maja/będą miały na celu osiągniecie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy ponoszone wydatki/które będą ponoszone, w zakresie w jakim przeznaczane są/będą na wytworzenie danego oprogramowania, należy uznać za koszty faktycznie poniesione/które będą faktycznie poniesione na prowadzona bezpośrednio przez niego działalność, stanowiąca jego zdaniem działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Ad 4

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP. W związku z tym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

·      nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania wydatków poniesionych na zakup ubezpieczenia OC i ubezpieczenia od utraty dochodu za koszty, o których mowa w literze a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

·      prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych  (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

·      badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

·      badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

·      prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

·      podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Jak wynika z Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących co prawda innej ulgi podatkowej, tj. ulgi IP Box, na potrzeby definicji działalności badawczo-rozwojowej wskazuje się, że:

Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter (…) na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

·      prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

·      prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

·      opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

·      wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

·      produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

·      produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

·      nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

·      wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·      nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·      łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

·      kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·      wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·      planowaniu produkcji (innowacja procesowa) oraz

·      projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług [innowacja produktowa].

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

·      w sposób systematyczny,

·      w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Pomocnym dla spełnienia kryterium systematyczności może być ustalenie:

·      wstępnych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych;

·      źródeł finansowania zaplanowanych prac oraz

·      osiągniętych celów poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych,

·      zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych służących ich osiągnięciu

·      harmonogramów związanych z prowadzonymi pracami.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Należy uwzględnić zatem, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. (zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

·      jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;

·      jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

Ocena charakteru prowadzonej przez Pana działalności

Jak wynika z treści wniosku, głównym przedmiotem Pana działalności jest wytwarzanie programów komputerowych. Na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizuje Pan zlecenia programistyczne na rzecz swoich kontrahentów.

Przedmiotem uznania za działalność badawczo-rozwojową – zgodnie z Pana intencjami - jest całość czynności, które Pan wykonywał/wykonuje i będzie wykonywał osobiście w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, a które składały się/składają się i będą się składały wyłącznie na proces wytwarzania, rozwijania, ulepszania oraz integrowania programów komputerowych.

Twórczość Pana działalności

Jak wskazano w opisie okoliczności faktycznych:

·      w wyniku prowadzonych przez Pana prac powstają programy komputerowe, tj. utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze;

·      wytwarzane przez Pana oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikacje, modyfikacje i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych;

·      prowadzone prace w ramach czynności objętych pytaniem pierwszym we wniosku były/są/będą zawsze wyrazem własnej twórczości intelektualnej, posiadały /posiadają i będą posiadać charakter kreatywny a nie odtwórczy, nowatorski, oryginalny w pomyśle i były/są/będą nastawione wyłącznie na stworzenie nowych oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym.

Systematyczność Pana działalności

We wniosku wskazał Pan między innymi, że działalność, w ramach której tworzy Pan oprogramowanie podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia wskazanych we wniosku.

Jest Pan zobowiązany w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest Pan należycie udokumentować i wykonywać.

Każde oprogramowanie posiadało harmonogram prac, które zostały każdorazowo zrealizowane.

Prace rozwojowe i badania naukowe w ramach Pana działalności

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w ramach Pana działalności

Jak wskazał Pan we wniosku oraz jego uzupełnieniu:

·      w ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy;

·      pracując nad wytworzeniem oprogramowania nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedze i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji;

·      zdobywa Pan, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez Pana systemów i aplikacji;

·      zasobami wiedzy, które Pan wykorzystuje przy planowaniu projektu są technologie informatyczne, czyli Pana wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Pana wytworzony;

·      nie świadczy Pan usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego;

·      czynności będące przedmiotem pytania nr 1 nie obejmowały, nie obejmują i nie będą obejmować badań podstawowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, gdyż nie prowadzi Pan prac empirycznych ani teoretycznych, których celem byłoby zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

·      czynności będące przedmiotem pytania nr 1, dotyczące tworzenia programów komputerowych przez nie obejmowały, nie obejmują i nie będą obejmować badań aplikacyjnych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, gdyż nie prowadzi Pan prac, których celem byłoby pozyskanie nowej wiedzy naukowej lub nowych umiejętności w znaczeniu akademickim, ukierunkowanych na opracowanie nowych produktów, procesów lub usług w sensie naukowym;

·      czynności wykonywane przez Pana obejmowały, obejmują i będą obejmować prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

·      nabywał Pan, nabywa i będzie nabywać, łączył, łączy i będzie łączyć oraz kształtował, kształtuje i będzie kształtować dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności programistyczne w celu projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów w postaci programów komputerowych;

·      Pana działalność nie polegała, nie polega i nie będzie polegała na wprowadzaniu rutynowych lub okresowych zmian, lecz na tworzeniu oryginalnych, indywidualnych rozwiązań, które stanowią nowe zastosowania w działalności jego kontrahentów.

Jak wyjaśnił Pan dodatkowo:

·      programowanie wykonywane przez Pana polegało, polega i będzie polegało na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, przy czym jedynie efekt końcowy jest z góry określony, natomiast istnieje nieskończona liczba możliwych rozwiązań prowadzących do jego osiągnięcia. W związku z powyższym każdorazowo dobierał Pan, dobiera i będzie dobierać najbardziej odpowiednie metody, technologie i narzędzia, wykorzystując swoje zasoby wiedzy, a w razie potrzeby je zwiększając. Przed przystąpieniem do realizacji każdego projektu analizował, analizuje i będzie Pan analizować aktualny stan techniki, rozwiązania stosowane u kontrahenta oraz dostępne technologie, co pozwalało, pozwala i będzie pozwalało na tworzenie nowych funkcjonalności oraz znaczących ulepszeń istniejących systemów;

·      w wyniku prowadzonych prac nabywał Pan, nabywa i będzie nabywać nową wiedzę praktyczną, dotyczącą m.in. nowych bibliotek, narzędzi, metod integracji, optymalizacji procesów oraz projektowania funkcjonalności. Wiedza ta była, jest i będzie następnie wykorzystywana w kolejnych projektach. Każdorazowo dochodziło, dochodzi i będzie dochodzić do łączenia i kształtowania posiadanej wiedzy programistycznej, architektonicznej i technologicznej, a efektem tego procesu było, jest i będzie powstanie nowego lub znacząco ulepszonego programu komputerowego;

·      wykorzystywał, wykorzystuje i będzie wykorzystywać Pan innowacyjne technologie, nowoczesne języki programowania, biblioteki, frameworki oraz narzędzia automatyzujące procesy, co pozwalało, pozwala i będzie pozwalało na tworzenie nowych zastosowań oraz usprawnień odróżniających jej oprogramowanie od rozwiązań już istniejących;

·      selekcja wiedzy i technologii odbywała się, odbywa i będzie odbywać każdorazowo w oparciu o analizę potrzeb projektu, ocenę przydatności dostępnych narzędzi oraz wybór najbardziej efektywnych metod implementacji;

·      czynności będące przedmiotem pytania nr 1 nie stanowiły, nie stanowią i nie będą stanowić badań aplikacyjnych, natomiast stanowiły, stanowią i będą stanowić prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Reasumując, na podstawie tak przedstawionych informacji można uznać, że prace w zakresie opisanej we wniosku działalności:

·      stanowią działalność twórczą;

·      wykonywaną w sposób systematyczny;

·      obejmują prace rozwojowe,

·      prowadzone są w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji, zgodzić należy się z Pana stanowiskiem, w świetle którego opisana we wniosku i doprecyzowana w jego uzupełnieniu działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ulga IP Box

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)  patent,

2)  prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji  a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym  i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

 a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty)  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy,

w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy  z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24 dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee  i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

·      tworzy Pan wymienione w opisie sprawy programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie  o podatku dochodowym od osób fizycznych;

·      w każdym przypadku - tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku rozwijania/ ulepszania utworów - efekty Pana samodzielnej pracy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

·      faktury nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przenoszenia praw autorskich, ponieważ przepisy nie przewidują obowiązku ich wyszczególniania. Jest Pan w stanie ustalić wartość tego wynagrodzenia na podstawie prowadzonej na bieżąco ewidencji;

·      wyodrębnienie konkretnego programu komputerowego i przeniesienie praw do tego efektu pracy na Kontrahenta jest każdorazowo możliwe dzięki prowadzonej na bieżąco ewidencji;

·      sposób „przeniesienia” każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy;

·      prowadzi Pan na bieżąco (od początku prowadzenia działalności) odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (Oprogramowanie), wytwarzane samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowić będzie natomiast dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zastrzec należy jednak, że weryfikacja przyjętej metody ustalania części wynagrodzenia przypadającego na autorskie prawa do programu komputerowego możliwa jest wyłącznie w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania.

W konsekwencji, zgodzić należy się z Pana stanowiskiem, w świetle którego spełnia Pan wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego. Zatem kwalifikowane dochody (obliczane z uwzględnieniem wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz reguł wynikających z art. 30ca ust. 5-6 tejże ustawy) może Pan opodatkować preferencyjną stawką 5%, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii, uznania wskazanych w opisie sprawy kosztów, za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyjaśniam, co następuje.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

·      dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

·      wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia:

·      dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

·      wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Suma tak wyliczonych kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP stanowi podstawę opodatkowania 5% stawką podatkową w roku podatkowym.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez podatnika w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, można przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Zasadę tą można jednak stosować, gdy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztu z konkretnym przychodem z danego kwalifikowanego IP nie jest możliwe w danym stanie faktycznym (dany koszt dotyczy wielu źródeł oraz wielu kwalifikowanych IP i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne "powiazanie" odpowiedniej części danego kosztu służącego wyliczeniu wskaźnika nexus, z przychodami z konkretnego kwalifikowanego IP.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

·      wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

·      kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

·      dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z pytania trzeciego sformułowanego we wniosku wynika, że do kosztów poniesionych na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej potrzebnych do obliczenia wskaźnika nexus (do litery a wzoru) chciałby Pan zaliczyć następujące wydatki:

a)  koszty usługi księgowej i doradczej;

b)  koszty amortyzacji motocykla/leasingu i użytkowania samochodu;

c)  koszty zakupu wyposażenia biurowego i artykułów biurowych;

d)  koszty zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego;

e)  koszty zakupu licencji na oprogramowanie;

f)   koszty związane z wyjazdami służbowymi;

g)  koszty usług telekomunikacyjnych;

h)  składki na ubezpieczenia społeczne;

i)    koszty dokształcenia zawodowego;

j)    koszty zakupu ubezpieczenia OC i ubezpieczenia od utraty dochodu.

Ponadto wskazał Pan, że stosowana metodyka przypisywania kosztów do wskaźnika nexus, tj. proporcja przychodowa, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy stosowana jest wyłącznie w przypadkach, w których brak jest możliwości ustalenia adekwatnego i bezpośredniego powiązania kosztu z konkretnym kwalifikowanym IP, a koszt dotyczy wielu źródeł przychodów lub wielu kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

We wniosku wyjaśnił Pan przy tym w sposób szczegółowy związek poszczególnych ww. wydatków z prowadzoną działalnością.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, mając na uwadze Pana wyjaśnienia, wydatki wymienione przez Pana w opisie sprawy – z wyłączeniem wydatków poniesionych na zakup ubezpieczenia OC i ubezpieczenia od utraty dochodu – mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu prac rozwojowych, których efektem jest powstanie kwalifikowanego IP.

Odnosząc się natomiast do kwestii uznania za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wydatków poniesionych na zakup ubezpieczenia OC i ubezpieczenia od utraty dochodu należy mieć na uwadze treść przywołanego wyżej art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z cytowanym art. 30ca ust. 5 ww. ustawy, do kosztów uwzględnianych we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Ustawodawca nie wprowadził katalogu zamkniętego na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia „związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”, dlatego zasadne jest zastosowanie wykładni językowej dla właściwego zrozumienia tego pojęcia. Zgodnie z wykładnią językową „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś dotyczący tego kogoś lub czegoś”.

Z Pana wniosku wynikało, że o ile nie ponosi Pan obecnie kosztów zakupu ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) ani ubezpieczenia od utraty dochodu, to planuje Pan ich ponoszenie w przyszłości. Jak wskazał Pan we wniosku, ubezpieczenie OC zapewni ochronę finansową na wypadek popełnienia błędu, pominięcia, przeoczenia lub przekroczenia terminu realizacji projektu, co mogłoby skutkować powstaniem szkody po stronie kontrahenta lub osoby trzeciej. Z kolei ubezpieczenie od utraty dochodu zabezpieczy Pana przed ryzykiem braku płynności finansowej, na przykład w przypadku nagłej choroby. Oba rodzaje ubezpieczeń należy uznać za uzasadnione i niezbędne w kontekście prowadzenia działalności związanej z tworzeniem oprogramowania, gdyż stanowią one instrumenty ograniczające ryzyko finansowe i wspierające stabilność ekonomiczną.

W uzupełnieniu wniosku, odnośnie wyjaśnienia funkcjonalnego związku między innymi ww. wydatków na ubezpieczenie OC czy ubezpieczenie od utraty dochodu z poszczególnymi działaniami obejmującymi tworzenie programów komputerowych nie wskazał Pan innych okoliczności faktycznych, które wskazywałyby na bezpośredni związek tych wydatków z tworzeniem oprogramowania. Wskazał Pan jedynie, że wszystkie koszty pozostają w bezpośrednim lub pośrednim funkcjonalnym związku z działalnością polegającą na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych. Każdy z tych wydatków umożliwia Wnioskodawcy wykonywanie czynności składających się na proces wytwarzania oprogramowania, takich jak: analiza potrzeb kontrahenta, projektowanie architektury systemu, implementacja kodu, testowanie, integracja, optymalizacja oraz wdrażanie oprogramowania.

Wskazać należy więc, że wydatki typu ubezpieczenie OC i ubezpieczenie od utraty dochodu, kiedy to poniesienie tych kosztów nie jest niezbędne do wykonania umowy z kontrahentem, na rzecz którego wytwarza Pan oprogramowanie (tj. nie jest wymagane przez kontrahenta, nie wynika z zawartej umowy z kontrahentem, nie jest warunkiem zawarcia umowy) nie mogą być uznane za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zatem są to wydatki związane z Pana działalnością w ujęciu ogólnym, a nie z wytworzeniem, rozwinięciem, ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Koszty takie są kosztami pośrednio związanymi z prowadzoną przez Pana działalnością i dlatego nie mogą zawierać się we wskaźniku nexus.

Tym samym, w przedstawionych okolicznościach, kierując się treścią art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można uznać wydatków, które Pan planuje Pan ponieść na zakup ubezpieczenia OC i ubezpieczenia od utraty dochodu za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Powyższy przepis literalnie wskazuje, że do kosztów, o których mowa w ust. 4 ww. przepisu, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Trudno racjonalnie stwierdzić, że ww. wymienione wydatki są wprost związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem oprogramowania. Z opisanych w sprawie okoliczności nie wynika, aby koszty te pozostawały w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego IP.

Wobec powyższego, Pana stanowisko w części uznania wydatków poniesionych na zakup ubezpieczenia OC i ubezpieczenia od utraty dochodu za koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej należało uznać za nieprawidłowe.

Jednakże zauważyć należy również, że dokonując oceny Pana stanowiska w zakresie uznania poniesionych wydatków za koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu wskaźnika nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, organ związany jest przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym w kontekście zadanego pytania oraz zajętego stanowiska. To oznacza, że organ interpretacyjny ocenia możliwość uznania danego wydatku za koszt, o którym mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kontekście przedstawionych we wniosku okoliczności. Jednakże ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a ich bezpośrednim związkiem z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ciąży na Panu, a weryfikacja zasadności poczynionych ustaleń możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·      stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

·      zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wobec Pana i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie zaznaczam, że niniejszą interpretację wydałem w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczam się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.