Interpretacja 0115-KDIT3.4011.98.2026.2.JS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek uzupełnił Pan pismem z 2 marca 2026 r. (wpływ). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Od 2 grudnia 2020 r. prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą X, z siedzibą pod adresem: (...). Obecnie przeważającym przedmiotem działalności jest praktyka lekarska ogólna (PKD 86.21.Z), a dochody opodatkowane są podatkiem liniowym (19%).

Jednocześnie, od 22 marca 2021 r., pozostaje Pan w stosunku pracy ze Szpitalem (...), zajmując stanowisko lekarza rezydenta w celu odbycia szkolenia specjalizacyjnego z zakresu alergologii. Umowa o pracę zostanie rozwiązana z 5 kwietnia 2026 r.

Charakter obecnego zatrudnienia (Rezydentura): Jako lekarz rezydent, realizuje Pan proces kształcenia podyplomowego finansowany przez Ministerstwo Zdrowia. Praca polega na realizacji programu specjalizacji, co obejmuje m.in. obowiązkowe staże kierunkowe oraz kursy specjalistyczne pod ścisłym nadzorem merytorycznym Kierownika Specjalizacji. Obowiązki wykonywane są zarówno na oddziale szpitalnym, jak i w poradni (w ramach staży), obejmują pełnienie dyżurów medycznych oraz pracę w systemie ścisłego podporządkowania służbowego i merytorycznego. Odpowiedzialność Pana jest ograniczona przepisami Kodeksu Pracy (art. 120 kp).

Planowane zdarzenie przyszłe (Kontrakt B2B): Po zakończeniu umowy o pracę i uzyskaniu tytułu specjalisty, zamierza Pan świadczyć usługi na rzecz dotychczasowego pracodawcy (Szpitala) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nowa współpraca będzie cechować się następującymi atrybutami:

1.  Pełna samodzielność i brak nadzoru merytorycznego: będzie podejmował Pan autonomiczne decyzje kliniczne bez nadzoru Kierownika Specjalizacji, który w okresie rezydentury był niezbędny i narzucony przepisami o szkoleniu lekarzy. Nie będzie podlegał Pan poleceniom służbowym co do sposobu wykonywania świadczeń i będzie samodzielnie planował harmonogram pracy w porozumieniu ze Szpitalem.

2.  Zmiana profilu i PKD: dokona Pan zmiany przeważającego kodu PKD na 86.22.Z (Praktyka lekarska specjalistyczna).

3.  Miejsce i finansowanie: Świadczenia będą realizowane wyłącznie w Poradni Alergologicznej w ramach Ambulatoryjnej Opieki Specjalistycznej (AOS), finansowanej z odrębnego kontraktu Szpitala z NFZ. Całkowicie zaprzestaje pracy na oddziale oraz pełnienia dyżurów.

4.  Funkcja nadzorcza: Jako specjalista, będzie Pan deklarował gotowość do sprawowania nadzoru dydaktycznego i merytorycznego nad lekarzami rezydentami, co jest nową funkcją, niedostępną na etapie szkolenia.

5.  Pełna odpowiedzialność: jako odrębny przedsiębiorca przejmuje Pan pełną odpowiedzialność cywilną za wynik leczenia i ryzyko gospodarcze, co zostanie zabezpieczone własną polisą OC.

Zamierza Pan kontynuować opodatkowanie podatkiem liniowym w 2026 r., a od 1 stycznia 2027 r. planuje Pan wybór ryczałtu (stawka 14%).

Uzupełnienie okoliczności faktycznych sprawy:

Obecnie wykonywane przez Pana czynności w ramach stosunku pracy ze Szpitalem (...) wynikają z zatrudnienia na stanowisku lekarza w trakcie szkolenia specjalizacyjnego i są bezpośrednio związane z realizacją programu specjalizacji.

Zakres Pana obowiązków obejmuje w szczególności:

1.  Realizację programu specjalizacji.

Podstawowym celem zatrudnienia jest realizacja programu szkolenia specjalizacyjnego zgodnie z aktualnym programem specjalizacji (...). W ramach stosunku pracy uczestniczy Pan w kursach specjalizacyjnych, stażach kierunkowych, zalicza Pan kolokwia cząstkowe oraz bierze Pan udział w innych aktywnościach dydaktycznych przewidzianych programem specjalizacji, a wykonywane czynności medyczne stanowią element procesu szkoleniowego.

2.  Udzielanie świadczeń zdrowotnych w warunkach szkoleniowych.

W ramach pracy:

·      uczestniczy Pan w udzielaniu świadczeń zdrowotnych,

·      współuczestniczy Pan w procedurach diagnostycznych i terapeutycznych,

·      przyjmuje Pan pacjentów zgodnie z organizacją pracy oddziału lub poradni,

·      prowadzi Pan dokumentację medyczną indywidualną i zbiorczą zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Wykonywane czynności mają charakter szkoleniowy i odbywają się w ramach procesu kształcenia specjalizacyjnego, pod nadzorem lekarzy specjalistów oraz kierownika specjalizacji, w tym poprzez konsultacje z przełożonymi, bez pełnej samodzielności zawodowej właściwej lekarzowi specjaliście.

3.  Wykonywanie pracy w warunkach podporządkowania pracowniczego.

Praca wykonywana jest:

·      w miejscu i czasie określonym harmonogramem ustalanym przez pracodawcę,

·      pod bezpośrednim nadzorem Ordynatora/Kierownika Oddziału oraz Opiekuna specjalizacji,

·      zgodnie z bieżącymi poleceniami przełożonych oraz organizacją pracy oddziału.

Do Pana obowiązków należy również uczestnictwo w odprawach lekarskich, obsługa aparatury medycznej, zgłaszanie zdarzeń medycznych oraz wykonywanie innych zadań związanych z funkcjonowaniem oddziału zlecanych przez przełożonych.

4.  Obowiązki pracownicze wynikające ze stosunku pracy.

W ramach zatrudnienia zobowiązany jest Pan do przestrzegania regulaminów i procedur obowiązujących w szpitalu, zasad organizacji pracy, czasu pracy ustalanego przez pracodawcę, przepisów BHP oraz do podnoszenia kwalifikacji zawodowych w ramach realizowanej specjalizacji.

Zamierza Pan zawrzeć kontrakt B2B ze Szpitalem (...), tj. z tym samym podmiotem, z którym pozostaje Pan obecnie w stosunku pracy.

Ze Szpitalem (...) łączy Pana stosunek pracy w okresie od 2 grudnia 2020 r. do 5 kwietnia 2026 r., w ramach zatrudnienia jestem przypisany do Oddziału (...). Po zakończeniu umowy o pracę oraz uzyskaniu tytułu specjalisty planuje Pan zawrzeć umowę o współpracy w ramach działalności gospodarczej, przy czym świadczenia będą realizowane w innej komórce organizacyjnej Szpitala, tj. w Poradni Alergologicznej w ramach Ambulatoryjnej Opieki Specjalistycznej (AOS).

Podmiot pozostanie ten sam, natomiast zmianie ulegnie forma współpracy oraz jednostka organizacyjna, w której będą wykonywane świadczenia.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz obecnego pracodawcy zamierza Pan wykonywać świadczenia zdrowotne polegające na samodzielnym udzielaniu ambulatoryjnych świadczeń specjalistycznych w Poradni Alergologicznej w ramach Ambulatoryjnej Opieki Specjalistycznej (AOS). Zakres tych czynności będzie obejmował w szczególności:

·      samodzielne przyjmowanie pacjentów ambulatoryjnych,

·      prowadzenie procesu diagnostyczno-terapeutycznego w warunkach ambulatoryjnych,

·      kwalifikowanie pacjentów do diagnostyki alergologicznej oraz leczenia,

·      interpretację wyników specjalistycznych badań diagnostycznych,

·      prowadzenie dokumentacji medycznej związanej z leczeniem ambulatoryjnym,

·      podejmowanie decyzji medycznych dotyczących diagnostyki i terapii pacjentów w ramach udzielanych świadczeń.

Jeśli będzie takie zapotrzebowanie, do zakresu Pana obowiązków może również należeć sprawowanie nadzoru merytorycznego nad lekarzami będącymi w trakcie szkolenia specjalizacyjnego, którzy odbywają staże kierunkowe w poradni alergologicznej – jest to kompetencja ustawowo zarezerwowana dla lekarzy specjalistów w danej dziedzinie.

Usługi, które będzie Pan świadczył w ramach działalności gospodarczej na rzecz obecnego pracodawcy (Szpitala (...)), nie będą odpowiadać czynnościom wykonywanym przez Pana w ramach stosunku pracy, co – w Pana ocenie – oznacza brak tożsamości czynności, o której mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o ryczałcie oraz art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przywołane przepisy wykluczają prawo do wyboru ryczałtu lub podatku liniowego wyłącznie w przypadku świadczenia usług odpowiadających czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy, co w Pana przypadku nie występuje.

Wyjaśnia Pan, że choć w obu formach współpracy występuje częściowa zbieżność branżowa (polegająca na udzielaniu świadczeń medycznych), to nie można mówić o ich tożsamości. Zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną (np. 0114-KDIP3-2.4011.383.2025.2.MJ), sam fakt wykonywania tego samego zawodu nie przesądza o tożsamości czynności, jeśli różnią się one celem, stopniem samodzielności i organizacją. W Pana przypadku tożsamość ta nie zachodzi z następujących przyczyn:

1.  Charakter pracy.

W ramach stosunku pracy jako lekarz rezydent alergologii Pana obowiązki mają przede wszystkim charakter szkoleniowy, wynikający z realizacji programu specjalizacji (...). Wszystkie czynności medyczne, w tym procedury diagnostyczne i terapeutyczne, odbywają się pod nadzorem lekarzy specjalistów i kierownika specjalizacji. W ramach działalności gospodarczej będzie Pan świadczył specjalistyczne świadczenia medyczne w pełni samodzielnie, bez nadzoru merytorycznego właściwego dla procesu kształcenia.

2.  Miejsce i organizacja pracy.

Umowa o pracę obejmuje m.in. pracę stacjonarną w oddziale szpitalnym, obsługę aparatury oddziału, zadania administracyjne oraz dyżury medyczne. W ramach stosunku pracy wykonuje Pan zadania w warunkach pełnego podporządkowania pracowniczego, realizując bieżące polecenia przełożonych. W ramach działalności gospodarczej nie będzie Pan wykonywał pracy oddziałowej ani dyżurów, a Pana aktywność będzie ograniczona do ambulatoryjnych porad specjalistycznych w poradni. Będzie Pan samodzielnie organizował swoją pracę i decydował o sposobie wykonywania świadczeń. Relacja podporządkowania pracowniczego zostanie zastąpiona relacją cywilnoprawną między równorzędnymi podmiotami. Wykluczenie elementów stacjonarnych i porządkowych powoduje brak tożsamości organizacyjnej i merytorycznej.

3.  Szerszy zakres obowiązków oraz kompetencji.

Po uzyskaniu tytułu specjalisty, w ramach działalności gospodarczej charakter wykonywanych czynności jest inny i znacznie szerszy niż w toku specjalizacji, podczas której jako lekarz rezydent ma Pan nabyć określoną wiedzę i umiejętności. Prowadząc działalność gospodarczą, uzyska Pan pełną ustawową samodzielność specjalisty alergologa, a nowymi uprawnieniami po otrzymaniu tytułu specjalisty są: możliwość sprawowania nadzoru nad lekarzami w trakcie specjalizacji (ustawowo zarezerwowane dla specjalistów) oraz prowadzenie leczenia w postaci programów lekowych (zarezerwowane dla specjalistów zgodnie z wymogami Narodowego Funduszu Zdrowia).

Dodatkowo wskazuje Pan, że planowane usługi świadczone w ramach działalności gospodarczej będą odpowiadały usługom specjalistycznej praktyki lekarskiej klasyfikowanym według PKWiU 86.22, podczas gdy czynności wykonywane przez Pana w ramach stosunku pracy jako lekarza w trakcie szkolenia specjalizacyjnego odpowiadają usługom praktyki lekarskiej klasyfikowanym według PKWiU 86.21.

4.  Odpowiedzialność zawodowa.

Odpowiedzialność lekarza rezydenta realizowana jest w warunkach nadzoru specjalisty i ograniczonej samodzielności decyzyjnej wynikającej z charakteru szkoleniowego zatrudnienia. W ramach działalności gospodarczej jako lekarz specjalista alergolog będzie Pan ponosił pełną odpowiedzialność cywilną i zawodową za swoje decyzje diagnostyczne i terapeutyczne. Różnica w zakresie odpowiedzialności wyraźnie odróżnia zakres obowiązków na etacie od zakresu usług świadczonych w ramach działalności gospodarczej.

W konsekwencji zakres czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej nie będzie tożsamy z zakresem czynności wykonywanych przez Pana w ramach stosunku pracy, zarówno w rozumieniu faktycznym, jak i organizacyjnym.

Oświadcza Pan, że w 2027 r. złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie zryczałtowanej do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostanie osiągnięty pierwszy przychód w ramach prowadzonej działalności z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód zostanie osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Pytania

1.  Czy w roku podatkowym 2026, w związku ze zdarzeniem przyszłym opisanym we wniosku, będzie Pan uprawniony do kontynuowania opodatkowania dochodów podatkiem liniowym (19%), a świadczenie usług na rzecz byłego pracodawcy po zakończeniu rezydentury nie wyklucza tej formy opodatkowania w rozumieniu art. 9a ust. 3 ustawy o PIT?

2.  Czy od 1 stycznia 2027 r., w związku ze zdarzeniem przyszłym opisanym we wniosku, będzie Pan uprawniony do wyboru opodatkowania przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych (stawka 14%), przy czym usługi te nie będą uznane za tożsame z czynnościami wykonywanymi w ramach umowy o pracę, w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o ryczałcie?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie zachodzą przesłanki wyłączające możliwość opodatkowania dochodów podatkiem liniowym w 2026 r. (art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) ani ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w 2027 r. (art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym).

Zgodnie z przywoływanymi przepisami, podatnik traci prawo do preferencyjnych form opodatkowania, jeżeli świadczy usługi na rzecz byłego pracodawcy, które odpowiadają czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy w tym samym roku podatkowym (dla podatku liniowego) lub w roku podatkowym poprzedzającym (dla ryczałtu). W niniejszej sprawie planowane usługi świadczone przez Pana w ramach działalności gospodarczej nie będą odpowiadały czynnościom wykonywanym uprzednio w ramach stosunku pracy jako lekarz rezydent, co wynika z następujących różnic.

Po pierwsze, istotna różnica merytoryczna, statusowa i formalna. Rezydentura stanowiła proces kształcenia podyplomowego finansowany ze środków publicznych przez Ministerstwo Zdrowia, obejmujący program szkolenia specjalizacyjnego, obowiązkowe staże oraz obowiązkowe kursy kierunkowe, realizowany pod nadzorem merytorycznym kierownika specjalizacji. W ramach współpracy B2B będzie Pan funkcjonował jako samodzielny lekarz specjalista, co potwierdza zmiana przeważającego kodu PKD z 86.21.Z (Praktyka lekarska ogólna) na 86.22.Z (Praktyka lekarska specjalistyczna). Zmiana ta nie jest jedynie formalnością, lecz odzwierciedla uzyskanie przez Pana nowych, ustawowych uprawnień do samodzielnego wykonywania zawodu specjalisty, których nie posiadał on w okresie rezydentury. W ramach B2B nie będzie pełnił Pan dyżurów ani wykonywał obowiązków oddziałowych, koncentrując się na samodzielnych świadczeniach w poradni alergologicznej w ramach Ambulatoryjnej Opieki Specjalistycznej (AOS), finansowanej z odrębnego kontraktu Szpitala z NFZ. Podejmowane decyzje diagnostyczno-terapeutyczne będą miały charakter pełnej autonomii klinicznej, co wyklucza ich tożsamość z czynnościami szkoleniowymi.

Po drugie, nowe kompetencje dydaktyczne i nadzorcze. Uzyskanie tytułu specjalisty kończy etap szkolenia i umożliwia Panu sprawowanie merytorycznego oraz dydaktycznego nadzoru nad lekarzami odbywającymi szkolenie specjalizacyjne. Deklaruje Pan gotowość do sprawowania takiego nadzoru, co stanowi funkcję jakościowo nową i ustawowo niedostępną na etapie rezydentury. Okoliczność ta jest kluczowa w praktyce interpretacyjnej KIS (np. sygn. 0114-KDIP3-2.4011.383.2025.2.MJ), gdzie organ wskazał, że kompetencje lekarza specjalisty są znacznie szersze i rodzajowo odmienne od kompetencji rezydenta.

Po trzecie, zmiana zakresu odpowiedzialności i ryzyka gospodarczego. W ramach stosunku pracy odpowiedzialność Pana była ograniczona przepisami Kodeksu pracy (art. 120 kp). Jako przedsiębiorca na kontrakcie B2B, przejmuje Pan na siebie pełne ryzyko gospodarcze oraz nieograniczoną odpowiedzialność cywilnoprawną za wynik i proces leczenia wobec osób trzecich (pacjentów), co zostanie zabezpieczone własną polisą OC. Rozróżnienie między odpowiedzialnością pracownika-ucznia a samodzielnego przedsiębiorcy jest fundamentem braku tożsamości czynności (np. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.236.2025.1.MM).

Po czwarte, organizacja pracy i brak kierownictwa. Relacja B2B opiera się na partnerstwie podmiotów gospodarczych. Harmonogram świadczeń będzie planowany samodzielnie przez Pana w porozumieniu ze Szpitalem. Nie będzie podlegał Pan poleceniom służbowym co do sposobu wykonywania poszczególnych czynności medycznych, co jest cechą konstytutywną stosunku pracy i co występowało w okresie rezydentury. W praktyce interpretacyjnej KIS (np. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.881.2024.1.WS) wskazuje się, że nawet częściowa zbieżność miejsca wykonywania usług nie oznacza tożsamości czynności, jeśli zmianie ulega reżim ich wykonywania.

W literaturze i praktyce podkreśla się, że warunkiem wyłączenia preferencji podatkowych jest faktyczna tożsamość czynności, a nie ich ogólna podobność wynikająca z wykonywania tego samego zawodu (lekarza). W opisanym zdarzeniu przyszłym tożsamość ta nie występuje.

Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że planowane usługi nie będą odpowiadające czynnościom wykonywanym uprzednio na umowie o pracę, co potwierdzają przywołane interpretacje:

0115-KDST2-2.4011.23.2025.2.KK;

0114-KDIP3-2.4011.383.2025.2.MJ;

0112-KDIL2-2.4011.236.2025.1.MM;

0112-KDIL2-2.4011.881.2024.1.WS.

W konsekwencji będzie Pan uprawniony do kontynuowania opodatkowania dochodów podatkiem liniowym w 2026 r. oraz do wyboru opodatkowania ryczałtem od 1 stycznia 2027 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

·      pkt 1 – stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

·      pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–    prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)  (uchylony)

2)  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–    w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Na podstawie art. 30c ust. 1 tej ustawy:

Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy:

·      uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i

·      usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy. Wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

W opisie sprawy wskazał Pan, że:

–    jest Pan zatrudniony w ramach umowy o pracę od 22 marca 2021 r. w Szpitalu (...);

–    ww. umowa o pracę zostanie rozwiązana 5 kwietnia 2026 r.;

–    po zakończeniu umowy o pracę i uzyskaniu tytułu specjalisty zamierza Pan świadczyć usługi na rzecz dotychczasowego pracodawcy (szpitala) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podkreślił Pan, że świadczone przez Pana usługi w ramach działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy nie będą tożsame z tymi, które wykonywane były na podstawie umowy o pracę jako lekarza rezydenta.

W konsekwencji, nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy, a zatem możliwe jest opodatkowanie Pana dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, które Pan uzyska w 2026 r. w związku z ww. działalnością, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Pana w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Wątpliwości Pana sprowadzają się również do ustalenia, czy po zawarciu umowy w ramach działalności gospodarczej z Pana byłym pracodawcą mógłby Pan w 2027r. dokonać wyboru zryczałtowanej formy opodatkowania uzyskiwanych przychodów.

W celu wyjaśnienia Pana wątpliwości konieczne jest odwołanie się do postanowień ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jak stanowi art. 4 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają pozarolnicza działalność gospodarcza - pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Przy czym w myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1) w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)  uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)  uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Z art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, że:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)  wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–    - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 cytowanej ustawy:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 14% przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).

Przepis art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi analogicznie jak wcześniej powołany art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o „odpowiadających uczynnościach”.

Skoro jak sam Pan wskazał w opisie sprawy, że świadczone przez Pana usługi w ramach działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy nie będą tożsame z tymi, które wykonywane były na podstawie umowy o pracę jako lekarza rezydenta to nie zajdą przesłanki, o których mowa cyt. powyżej art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zatem może Pan opodatkować uzyskane przychody w 2027 r. po złożeniu w terminie oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 14%.

W konsekwencji stanowisko Pana w zakresie pytania nr 2 również uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.