Interpretacja 0115-KDIT3.4011.995.2025.3.DP

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

·   prawidłowe w zakresie przeznaczenia równowartości środków ze sprzedaży (przychodu ze sprzedaży) lokalu mieszkalnego przy ul. A: w całości na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. D oraz w części na zakup domu jednorodzinnego przy ul. C,

·   nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 grudnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 10 lutego i 17 marca 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca, będący polskim rezydentem podatkowy, jest w związku małżeńskim w ustroju wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.

17 marca 2023 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył lokal mieszkalny przy ul. A w B za kwotę 990 000 zł. Mieszkanie to miało pierwotnie służyć rodzicom Wnioskodawców, a także być wynajmowane podczas ich nieobecności.

3 kwietnia 2025 r., przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego nabycia, Wnioskodawca wraz z małżonką dokonał odpłatnego zbycia lokalu przy ul. A za kwotę 1 180 000 zł.

Dochód z tej transakcji wyniósł 190 000 zł (1 180 000 zł przychodu - 990 000 zł kosztu nabycia). Przychód ze sprzedaży został zaksięgowany na osobistym koncie bankowym Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wraz z małżonką nabyli także dwie inne nieruchomości mieszkalne w B:

1)  Lokal mieszkalny przy ul. C (Zakup nr 1):

Nabyty 28 marca 2025 r. za kwotę 1 550 000 zł. Mieszkanie to jest przeznaczone dla rodziny Wnioskodawcy (Wnioskodawcy, jego żony i dwójki dzieci) i jest ich głównym miejscem zamieszkania. Faktycznie zamieszkują pod tym adresem. Lokal ten nie był i nie będzie przedmiotem najmu.

Z harmonogramu płatności wynika, że do 3 kwietnia 2025 r. (tj. do dnia sprzedaży lokalu przy ul. A) kwota zapłaty za lokal przy ul. C, bez podatków, opłat notarialnych i agencyjnych, wyniosła 1 209 000 zł i taką kwotę nabywcy zapłacili. Z kolei bezpośrednio po otrzymaniu pieniędzy za sprzedane mieszkanie przy ul. A, tj. 3 kwietnia 2025 r., dokonano płatności w kwotach 312 000 zł i 29 000 zł, co łącznie daje 341 000 zł.

Faktycznie sprzedano jedno mieszkanie, dołożono oszczędności i kupiono dwa mieszkania, w konsekwencji cały przychód ze sprzedaży został przeznaczony na zakup wyłącznie tych kolejnych nieruchomości.

2)  Lokal mieszkalny przy ul. D (Zakup nr 2):

Nabyty 25 kwietnia 2025 r. za kwotę 867 500 zł. Lokal ten został kupiony dla najstarszego syna. Obecnie jednak jest przeznaczony do zamieszkania przez rodziców Wnioskodawcy, a podczas ich nieobecności będzie wynajmowany.

Oba mieszanie zakupione zostały z rynku wtórnego od osób prywatnych.

Wnioskodawca planuje wykorzystywać mieszkanie w D do zamieszkania i pracy zdalnej w ciągu najbliższych trzech lat, zakładając, że nastąpi to nie później niż od września 2026 r., gdy jego najstarszy syn rozpocznie naukę w szkole. Jednocześnie Wnioskodawca dopuszcza możliwość, że może realnie wprowadzi się do tego mieszkania nieco później niż we wrześniu 2026 r. Jednak najpóźniejszym terminem jest początek 2027 roku.

Wraz z zamieszkaniem w tym lokalu Wnioskodawca planuje także zmienić meldunek oraz adres do korespondencji.

Mieszkanie w D zostało przekazane Wnioskodawcy i jego żonie przez poprzednich właścicieli w czerwcu 2025 r. Wnioskodawca przejął wszystkie rachunki za media (woda, prąd, Internet) na swoje nazwisko i regularnie je opłaca.

Wnioskodawca po przeprowadzce do mieszkania w D chce uczynić z niego swoje główne miejsce zamieszkania i realizować własne cele mieszkaniowe, podczas gdy żona i dzieci będą miały główne miejsce zamieszkania przy ul. C.

W związku z zakupem lokalu przy ul. D poniesiono opłaty notarialne i podatek PCC.

Zakupiono także meble, sprzęt AGD i klimatyzację.

Wnioskodawca wraz z małżonką posiadali już wcześniej mieszkanie w Polsce (B, ul. E, (...)), które kupili w 2023 r. jako pierwszą nieruchomość w Polsce i do niedawna w nim mieszkali.

Wnioskodawca z rodziną (żoną i dziećmi) od dnia zakupu do chwili obecnej mieszkają przy ul. C.

Wnioskodawca nie planuje sprzedaży nowo nabytych nieruchomości w najbliższych latach.

Nie zawarto żadnych umów najmu (faktycznych lub planowanych) dla lokali, poza wyżej wymienionym planem wynajmu krótkoterminowego mieszkania w D (np. przez serwisy (...) czy (...)).

Żaden lokal nie został nabyty/zbyty w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Uzupełnienie wniosku z 10 lutego 2026 r.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał:

· Data zapłaty za lokal przy ul. C:

Płatność kwoty 29 000,00 zł za lokal mieszkalny przy ul. C została dokonana 3 kwietnia 2025 r., natomiast płatność kwoty 312 000,00 zł została dokonana 4 kwietnia 2025 r.

· Wyjaśnienie przeznaczenia środków ze sprzedaży:

Środki (równowartość środków) uzyskane ze sprzedaży lokalu przy ul. A w łącznej kwocie 1 180 000,00 zł zostały w całości przeznaczone na zakup dwóch nieruchomości: domu jednorodzinnego przy ul. C (cena nabycia: 1 550 000,00 zł) oraz lokalu mieszkalnego przy ul. D (cena nabycia: 867 500,00 zł). Ponieważ łączna suma obu zakupów (2 417 500,00 zł) znacznie przewyższa wartość przychodu ze sprzedaży mieszkania przy ul. A, Wnioskodawca sfinansował transakcje łącząc środki ze sprzedaży z własnymi oszczędnościami. Pozostała część środków została/zostanie przeznaczona na wydatki związane z wyposażeniem oraz modernizacją rzeczonych lokali, o których mowa w dalszej części pisma.

· Prace ulepszeniowe i modernizacyjne:

W lokalach przy ul. C oraz ul. D nie przeprowadzono dotychczas prac remontowych o charakterze budowlanym.

W związku z powyższym, do chwili obecnej nie poniesiono wydatków na materiały budowlane czy usługi remontowe.

W zakresie modernizacji lokalu przy ul. D: do dnia złożenia uzupełnienia wniosku nie przeprowadzono prac, jednakże planowany jest montaż instalacji klimatyzacji.

Nie poniesiono żadnych wydatków z tytułu prac remontowych.

· Wydatki na meble, sprzęt AGD i klimatyzację:

Środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania przy ul. A zostały wykorzystane na zakup mebli i sprzętu AGD do lokalu przy ul. D oraz do domu przy ul. C.

Wydatki te były ponoszone sukcesywnie w okresie od kwietnia 2025 r. do grudnia 2025 r.

Zakupiono następujące elementy wyposażenia: szafa (...) (wąska), szafa (...) (pokój dziecięcy), łóżko 180x200 wraz z materacem, lodówka (...) (2 sztuki), płyta grzewcza (...), piekarnik (...), sofa nierozkładana z fotelem, 3 szafy ubraniowe, stół jadalny z 4 krzesłami, sofa rozkładana, materac 160x200 oraz rekuperator do wentylacji.

Wydatki dotyczące domu przy ul. C wyniosły ok. 22 000,00 zł, natomiast wydatki dotyczące lokalu przy ul. D wyniosły ok. 3 000,00 zł.

Wszystkie zakupione meble są meblami wolnostojącymi. Nie zawierają one elementów konstrukcyjnych trwale zamocowanych do ścian w sposób, który uniemożliwiałby ich demontaż bez utraty funkcji mebla lub uszkodzenia struktury lokalu. Posiadają własne boki i tyły niezależne od ścian lokalu.

W zakresie sprzętu AGD: płyta grzewcza, piekarnik oraz rekuperator są urządzeniami w zabudowie (łączny koszt ich nabycia wyniósł 3 168,96 zł). Pozostały sprzęt (lodówki) jest wolnostojący. Żadne z urządzeń nie jest trwale połączone konstrukcyjnie z elementami budowlanymi w sposób uniemożliwiający odłączenie bez naruszenia konstrukcji lokalu.

· Termin poniesienia wydatków:

Wszystkie wydatki (w tym planowane) zostaną poniesione przed upływem 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zbycie (tj. do 31 grudnia 2028 r.). W 2026 r. planowane jest ocieplenie ścian domu przy ul. C, wymiana zabudowy kuchennej oraz zakup mebli do pokoju dziecięcego. Ponadto w 2026 r. planowany jest montaż klimatyzacji w lokalu przy ul. D.

Uzupełnienie wniosku z 17 marca 2026 r.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. A zostały przeznaczone w części na zakup domu jednorodzinnego przy ul. C oraz w całości na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. D.

Pytania doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku z 10 lutego 2026 r.

1)  Czy dochód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu przy ul. A (190 000,00 zł) podlega w całości zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT w sytuacji, gdy przychód ze zbycia tego lokalu (1 180 000,00 zł) został w całości wydatkowany w ustawowym terminie na nabycie dwóch nieruchomości mieszkalnych (ul. F i ul. D) oraz został lub zostanie wydatkowany na ich ulepszenie i modernizację (w tym ocieplenie budynku, montaż rekuperacji, klimatyzacji oraz sprzęt AGD w zabudowie)?

2)  Czy wydatki na nabycie oraz przyszłą modernizację lokalu przy ul. D mogą zostać uznane za poniesione na „własne cele mieszkaniowe” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 ustawy o PIT, w sytuacji gdy lokal ten jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę do pracy zdalnej i pobytu w dni robocze, a jego czasowy, incydentalny wynajem (do czasu pełnego zasiedlenia przez syna lub przeniesienia tam centrum interesów życiowych) ma charakter wyłącznie pomocniczy i nie niweczy zamiaru zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu przy ul. A w B podlega w całości zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Całość uzyskanego przychodu została przeznaczona na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy poprzez nabycie i ulepszenie dwóch lokali mieszkalnych w ustawowym terminie. W ocenie Wnioskodawcy, planowane działania w zakresie lokalu przy ul. D, w tym jego tymczasowy wynajem, nie niweczą realizacji własnych celów mieszkaniowych, gdy Wnioskodawca zamierza faktycznie przenieść do niego centrum swoich interesów życiowych i rzeczywiście to uczyni przed końcem 2028 r.

Uzasadnienie stanowiska:

Ogólne zasady ulgi mieszkaniowej i kwalifikowalność wydatków:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego jej nabycia stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu.

Dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu stawką 19%. Niemniej jednak, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, dochód ten może być zwolniony z opodatkowania, jeżeli przychód uzyskany ze sprzedaży zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe podatnika w terminie nie późniejszym niż 3 lata od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie. Katalog wydatków uznawanych za własne cele mieszkaniowe jest określony w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT i obejmuje m.in. nabycie budynku lub lokalu mieszkalnego oraz spłatę kredytu zaciągniętego na ten cel.

Ad 1. Kwalifikacja wydatku na nabycie Nieruchomości nr 1 (ul. F)

Wydatkowanie środków na nabycie Nieruchomości nr 1, która stanowi centrum życiowe Wnioskodawcy i jego najbliższej rodziny, w sposób bezsporny realizuje własny cel mieszkaniowy. Szczególnego podkreślenia wymaga kwestia chronologii płatności części ceny (341 000 zł). Wydatek ten (341 000 zł) został poniesiony 4 kwietnia 2025 r., a zatem po uzyskaniu przychodu ze zbycia Zbytej Nieruchomości (3 kwietnia 2025 r.) i co istotne, bezpośrednio z tych środków. W świetle liberalizującego się orzecznictwa, nawet poniesienie wydatku przed formalnym uzyskaniem przychodu nie wyklucza prawa do ulgi. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w przełomowym wyroku z 21 listopada 2023 r. (sygn. akt II FSK 1310/21), z wykładni językowej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć ścisła chronologia zdarzeń. Decydujący jest bowiem warunek wydatkowania dochodu (rozumianego jako wartość) z odpłatnego zbycia na cele mieszkaniowe w ustawowym terminie. Skoro w opisanej sprawie zachodzi bezpośrednia i udokumentowana sekwencja czasowa i finansowa (wpływ środków ze zbycia, a następnie ich zaliczenie na poczet ceny nabycia nowego lokum), wydatek ten w całości kwalifikuje się do objęcia zwolnieniem.

Ad 2. Kwalifikacja wydatku na nabycie Nieruchomości nr 2 (ul. D)

Niezależnie od faktu, że sam wydatek na Nieruchomość nr 1 (w części przypadającej na Wnioskodawcę) jest wystarczający do objęcia dochodu zwolnieniem, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że również wydatek na Nieruchomość nr 2 w pełni realizuje jego własne cele mieszkaniowe i powinien być uwzględniony w kalkulacji.

Po pierwsze, wbrew historycznie restrykcyjnemu podejściu, aktualna linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego jednoznacznie potwierdza, że ustawodawca nie limituje liczby nieruchomości, które podatnik może nabyć w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych. Teza ta została wprost wyartykułowana w wyroku NSA z 21 maja 2024 r. (sygn. akt II FSK 2181/23) oraz we wcześniejszym orzeczeniu z 4 kwietnia 2024 r. (sygn. akt II FSK 815/21).

W uzasadnieniu wyroku II FSK 2181/23 Sąd wskazał, że sytuacja, w której podatnik rzeczywiście realizuje własny cel mieszkaniowy w odniesieniu do kilku lokali, „wystąpiłaby wtedy, gdyby podatnik dokonał zakupu kilku lokali mieszkaniowych w różnych miejscowościach. Na przykład w jednej miejscowości by pracował, w drugiej koncentrowałoby się jego życie rodzinne”. Taka sytuacja ma mutatis mutandis zastosowanie w opisanej sprawie.

W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie „własnych celów mieszkaniowych” należy interpretować w sposób funkcjonalny, a nie wyłącznie formalno adresowy. Nie można go utożsamiać z posiadaniem tylko jednego miejsca zamieszkania, zwłaszcza w kontekście współczesnych modeli życia zawodowego. Realizacja celu mieszkaniowego polega na faktycznym zaspokojeniu potrzeby posiadania „dachu nad głową” tam, gdzie koncentrują się istotne interesy życiowe podatnika – w tym przypadku zarówno rodzinne (Nieruchomość nr 1), jak i zawodowe (Nieruchomość nr 2).

Po drugie, decydujące znaczenie ma rzeczywisty zamiar podatnika i faktyczne przeznaczenie nieruchomości w ustawowym terminie, a nie jej potencjalne, przejściowe wykorzystanie. Ewentualny, krótkoterminowy najem Nieruchomości nr 2, mający na celu jedynie racjonalizację kosztów jej utrzymania do czasu faktycznego jej zasiedlenia przez Wnioskodawcę, nie niweczy nadrzędnego celu mieszkaniowego.

Jak wskazał NSA w wyroku z 30 maja 2019 r. (sygn. akt II FSK 1887/17), zastosowaniu zwolnienia „nie stoi na przeszkodzie oddanie zakupionego lokalu w najem, zwłaszcza jeżeli tego typu aktywność podatnika nie nosi znamion działalności gospodarczej”. Podobnie w wyroku z 29 listopada 2016 r. (sygn. akt II FSK 3126/14) Sąd stwierdził, że „czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie w nich realizował (...) własnych celów mieszkaniowych”. Wnioskodawca zadeklarował wolę i konkretny, mieszczący się w ustawowym terminie, plan zamieszkania i pracy w Nieruchomości nr 2, co stanowi ostateczny cel jej nabycia. Podkreślenia także wymaga, że Wnioskodawcy planowane działania stanowią istotne dowody pośrednie, które uwiarygadniają deklarowany zamiar zamieszkania i koncentracji części interesów życiowych w tym miejscu a to:

·   Gotowość zameldowania się w lokalu przy ul. D.

·   Przejęcie i opłacanie rachunków za media (woda, prąd, Internet) na swoje nazwisko od 1 czerwca 2025 r.

·   Gotowość zgłoszenia adresu w D jako adresu do doręczeń korespondencji urzędowej, bankowej czy sądowej.

·   Faktyczne użytkowanie lokalu do celów mieszkalnych i pracy zdalnej.

W konsekwencji planowany tymczasowy wynajem lokalu przy ul. D do września 2026 r. (w tym najem krótkoterminowy przez (...) i (...)) nie powinien pozbawić prawa do ulgi. Dominująca linia interpretacyjna Dyrektora KIS i orzecznictwo sądowe wskazują, że przejściowy wynajem nie wyklucza automatycznie ulgi, pod warunkiem, że głównym i pierwotnym celem nabycia było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, a wynajem miał charakter poboczny, okazjonalny lub przejściowy, a nie dominujący cel inwestycyjny. Kluczowe jest, aby wynajem zakończył się przed upływem trzyletniego terminu na realizację celu mieszkaniowego, a Wnioskodawca faktycznie tam zamieszkał.

Po trzecie, kwestia źródła finansowania. Warunkiem zwolnienia jest wydatkowanie wartości przychodu, a nie fizycznie tych samych środków pieniężnych, co potwierdza ugruntowane orzecznictwo (por. wyrok NSA z 4 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3110/17). Oznacza to, że dopuszczalne jest posłużenie się w procesie nabycia nowej nieruchomości innymi środkami finansowymi (np. w ramach finansowania pomostowego), o ile w ostatecznym rozrachunku, w ustawowym terminie, wartość odpowiadająca całości przychodu ze zbycia zostanie przeznaczona na kwalifikowane cele mieszkaniowe. Krótki odstęp czasu pomiędzy zbyciem Zbytej Nieruchomości (3 kwietnia 2025 r.) a nabyciem Nieruchomości nr 2 (25 kwietnia 2025 r.) jednoznacznie wskazuje na istnienie ciągłości decyzyjnej i finansowej, gdzie celem było reinwestowanie całości kapitału w nowy majątek mieszkaniowy. Istotne jest, aby w ustawowym terminie wydatkować kwotę odpowiadającą przychodowi.

W opisanej sprawie sekwencja zdarzeń (zbycie Nieruchomości Zbytej, a następnie, w krótkim odstępie czasu, nabycie Nieruchomości nr 2) oraz deklarowany przez Wnioskodawcę cel przeznaczenia całości środków z transakcji na nowe cele mieszkaniowe, uzasadniają przyjęcie, iż wartość przychodu została reinwestowana w majątek mieszkaniowy, nawet jeśli posłużono się pomostowo innymi środkami finansowymi.

Reasumując, całokształt podjętych przez Wnioskodawcę działań, polegający na zbyciu jednej nieruchomości i nabyciu dwóch innych, z których jedna stanowi centrum życia rodzinnego, a druga ma służyć jako centrum życia zawodowego i miejsce zamieszkania w dni robocze, pozostaje w pełnej zgodzie z celem i treścią normy wyrażonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, interpretowanej w świetle aktualnego i prokonsumenckiego orzecznictwa sądów administracyjnych.

Pana stanowisko w sprawie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku z 10 lutego 2026 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przy ul. A w całości korzysta ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Poniżej Wnioskodawca prezentuje rozbudowaną argumentację prawną w podziale na sformułowane pytania:

Ad 1. Prawo do zwolnienia przy nabyciu i ulepszeniu dwóch nieruchomości

W ocenie Wnioskodawcy, wydatkowanie równowartości przychodu na nabycie dwóch nieruchomości mieszkalnych oraz ich doposażenie w elementy trwałej zabudowy w pełni wypełnia przesłanki ulgi mieszkaniowej, interpretowanej w duchu celowościowym i proobywatelskim.

Prawo do posiadania kilku nieruchomości w ramach własnego celu mieszkaniowego.

Wnioskodawca podnosi, że pojęcie „własnego celu mieszkaniowego: należy interpretować funkcjonalnie, uwzględniając dynamikę życia zawodowego i rodzinnego podatnika. Ustawodawca nie wprowadził wymogu, aby podatnik posiadał wyłącznie jedno miejsce zamieszkania. Teza ta znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z 21 maja 2024 r. (II FSK 2181/23), gdzie Sąd wskazał:

„Ustawodawca w żaden sposób nie limituje liczby nieruchomości, które podatnik może nabyć dla realizacji własnych celów mieszkaniowych. (...) Sytuacja, w której można byłoby uznać, iż podatnik rzeczywiście realizuje własny cel mieszkaniowy w odniesieniu do kilku lokali, wystąpiłaby wtedy, gdyby podatnik dokonał zakupu kilku lokali mieszkaniowych w różnych miejscowościach. Na przykład w jednej miejscowości by pracował, w drugiej koncentrowałoby się jego życie rodzinne”.

W przedmiotowej sprawie dom przy ul. C stanowi centrum życia rodzinnego Wnioskodawcy, natomiast lokal przy ul. D ma służyć jako centrum aktywności zawodowej (praca zdalna) oraz miejsce pobytu w dni robocze. Takie rozdzielenie funkcji życiowych jest prawnie dopuszczalne i nie wyklucza zastosowania ulgi.

Wydatkowanie równowartości przychodu i brak wymogu „tych samych pieniędzy”.

Wnioskodawca akcentuje, że warunkiem zwolnienia jest wydatkowanie wartości przychodu, a nie fizycznie tych samych środków pieniężnych, które wpłynęły ze sprzedaży.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 21 listopada 2023 r. (II FSK 1310/21):

„Z wykładni językowej art. 21 ust. 1 pkt 131 PDOFizU nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.".

Dokonanie płatności w kwotach 29 000 zł (3 kwietnia) oraz 312 000 zł (4 kwietnia) bezpośrednio po sfinalizowaniu sprzedaży lokalu przy ul. A (3 kwietnia) stanowi bezpośrednią i udokumentowaną sekwencję finansową. Fakt posłużenia się oszczędnościami przed formalnym wpłynięciem środków od kupującego pozostaje bez znaczenia dla skuteczności zwolnienia, o ile w ustawowym terminie wartość przychodu zostanie reinwestowana.

Nowoczesne ujęcie wydatków na zabudowę (AGD i rekuperacja).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki na płytę indukcyjną, piekarnik oraz rekuperator (łącznie 3 168,96 zł) stanowią wydatki na modernizację/remont lokalu, gdyż stają się one jego częścią składową.

Przełomowe znaczenie ma tu wyrok NSA z 2 lutego 2024 r. (II FSK 594/21), w którym Sąd stwierdził: „Rozwój inwestycji budownictwa mieszkaniowego doprowadził do szerokiego korzystania z projektów aranżacji wnętrz, w ramach których indywidualizuje się inwestycje w tym zakresie. Pogląd, że każdy fragment zabudowy może zostać zdemontowany i wykorzystany w innym miejscu, nie koresponduje z praktyką rynkową. Nawet pozornie dające się wykorzystać ponownie elementy wnętrza, takie jak np. zamontowane oświetlenie mogą mieć swój indywidualny charakter i stanowić element zabudowy ścian sufitu czy mebli. Powoduje to, że nawet tego rodzaju wydatki mogą zostać zakwalifikowane jako związane z remontem mieszkania, elementy zabudowy stają się bowiem trwałą częścią mieszkania".

Sprzęt AGD w zabudowie oraz system rekuperacji są projektowane i montowane pod wymiar konkretnego lokalu, tracąc swoją pierwotną autonomię funkcjonalną, poza tym lokalem. Zatem wydatki te są w pełni uprawnione w ramach ulgi.

Ad 2. Realizacja własnego celu mieszkaniowego a czasowy wynajem lokalu

W ocenie Wnioskodawcy, planowane wykorzystanie lokalu przy ul. D w pełni wpisuje się w definicję własnego celu mieszkaniowego, a czasowy wynajem ma charakter poboczny i techniczny.

Priorytet subiektywnego zamiaru zaspokojenia potrzeb

Kluczowym elementem ulgi jest zamiar podatnika i faktyczne dążenie do zaspokojenia potrzeb bytowych.

Jak wskazał NSA w wyroku z 4 kwietnia 2024 r. (II FSK 815/21):

„Fakt, że dochody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości (...) zostały przeznaczone na własne cele mieszkaniowe, z reguły oznacza zaistnienie następujących po sobie okoliczności poczynając od powzięcia ukierunkowanego na to zamiaru podatnika, poprzez fazę realizacyjną (wykonawczą), która w zwykłym toku spraw kończy się zwieńczeniem tego celu poprzez zamieszkanie w nabytym lokalu".

Wnioskodawca wykazał ten zamiar poprzez obiektywne działania: przejęcie liczników mediów (woda, prąd, Internet) na swoje nazwisko od 1 czerwca 2025 r. oraz regularne opłacanie rachunków. Są to „uzewnętrznione znamiona”, o których wspomina NSA, odróżniające zakup na cele mieszkaniowe od zakupu o charakterze czysto spekulacyjnym lub inwestycyjnym.

Czasowy wynajem jako racjonalizacja kosztów utrzymania

Planowany czasowy wynajem (incydentalny i krótkoterminowy) do czasu definitywnego zasiedlenia lokalu lub osiągnięcia przez syna wieku szkolnego nie niweczy celu mieszkaniowego.

NSA wielokrotnie podkreślał, że dopuszczalne jest czasowe wynajęcie lokalu, jeśli nie jest to działalność gospodarcza, a jedynie sposób na racjonalne zarządzanie majątkiem do momentu jego faktycznego zasiedlenia.

W opisanej sprawie lokal przy ul. D służy Wnioskodawcy już teraz jako miejsce pracy zdalnej, a docelowo ma stać się jego głównym miejscem zamieszkania w dni robocze. Wynajem jest jedynie sposobem na racjonalizację kosztów utrzymania nieruchomości w okresach jej niewykorzystywania.

Podsumowanie i wnioski końcowe

Łączna cena nabycia nieruchomości (2 417 500,00 zł) wielokrotnie przewyższa uzyskany przychód (1 180 000,00 zł). Nawet przy najbardziej restrykcyjnej interpretacji, wyłączenie mebli wolnostojących z kalkulacji nie zmienia faktu, że całość dochodu (190 000,00 zł) została w pełni skonsumowana przez wydatki na same nieruchomości oraz ich modernizację stałą (ocieplenie, rekuperacja, zabudowa kuchenna).

Działania Wnioskodawcy, polegające na reinwestowaniu kapitału w celu poprawy warunków bytowych i zawodowych całej rodziny, pozostają w pełnej zgodzie z celem normy prawnej wyrażonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, co potwierdza najnowsza i dominująca linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

·   prawidłowe w zakresie przeznaczenia równowartości środków ze sprzedaży (przychodu ze sprzedaży) lokalu mieszkalnego przy ul. A: w całości na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. D oraz w części na zakup domu jednorodzinnego przy ul. C,

·   nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Interpretację wydałem na podstawie informacji zawartych w uzupełnieniach wniosku, tj., że:

·   środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. A zostały przeznaczone w całości na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. D oraz w części na zakup domu jednorodzinnego przy ul. C.

·   ponieważ łączna suma obu zakupów (tj. domu jednorodzinnego przy ul. C oraz lokalu mieszkalnego przy ul. D) znacznie przewyższa wartość przychodu ze sprzedaży mieszkania przy ul. A, to sfinansował Pan transakcje łącząc środki ze sprzedaży z własnymi oszczędnościami.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c omawianej ustawy:

Źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–    jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cytowanej ustawy, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wobec tego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w 17 marca 2023 r. nabył Pan wraz z małżonką lokal mieszkalny, który sprzedał Pan 3 kwietnia 2025 r., tj. przed upływem pięciu lat.

Skoro sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, to będzie stanowiła dla Pana przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 tej ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) (nie należy mylić z kosztem uzyskania przychodów) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie. Należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Według art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1)  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2)  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8

lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy;

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku

 dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cała równowartość przychodu ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowana na cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w zamkniętym katalogu kosztów, tj. w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

 Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

a)  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

–    położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a omawianej ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego  w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

–  przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ustawodawca uzależnia prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, równowartości przychodu (w całości lub w części) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Zawarte w art. 21 ust. 25 tejże ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Z opisu zdarzenia wynika, że 17 marca 2023 r. Pan wraz z małżonką kupił lokal mieszkalny, który sprzedał Pan 3 kwietnia 2025 r. Równowartość środków uzyskanych ze sprzedaży tego lokalu, – tj. jak Pan wskazał: przychód ze sprzedaży – przeznaczył Pan w całości na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. D oraz częściowo na zakup domu jednorodzinnego przy ul. C. Ponieważ łączna suma obu zakupów (tj. domu jednorodzinnego przy ul. C oraz lokalu mieszkalnego przy ul. D) znacznie przewyższa wartość przychodu ze sprzedaży mieszkania przy ul. A, to sfinansował Pan transakcje łącząc środki ze sprzedaży z własnymi oszczędnościami. Nieruchomość przy u. C jest przeznaczona dla Pana rodziny, tj. dla Pana, Pana małżonki i Pana dzieci i jest głównym miejscem zamieszkania Pana rodziny. Nieruchomość ta nie była i nie będzie przedmiotem najmu. Natomiast lokal przy ul. D kupił Pan dla najstarszego syna. Obecnie jednak jest przeznaczony do zamieszkania przez Pana rodziców, a podczas ich nieobecności będzie wynajmowany. Planuje Pan wykorzystywać lokal przy ul. D do zamieszkania i pracy zdalnej w ciągu najbliższych trzech lat, zakładając, że nastąpi to nie później niż od września 2026 r., gdy Pana najstarszy syn rozpocznie naukę w szkole. Jednocześnie dopuszcza Pan możliwość, że może realnie wprowadzi się do tego mieszkania nieco później niż we wrześniu 2026 r. Jednak najpóźniejszym terminem jest początek 2027 r. Wraz z zamieszkaniem w tym lokalu planuje także zmienić meldunek oraz adres do korespondencji. Po przeprowadzce do mieszkania przy ul. D chce Pan uczynić z niego swoje główne miejsce zamieszkania i realizować własne cele mieszkaniowe, podczas Pana żona i dzieci będą miały główne miejsce zamieszkania przy ul. C. Nie zawarł Pan żadnych umów najmu (faktycznych lub planowanych) dla lokalu, poza planem wynajmu krótkoterminowego mieszkania przy ul. D (np. przez serwisy (...) czy (...)).

Ponadto w opisie zdarzenia wskazał Pan, że:

·      W lokalach przy ul. C oraz ul. D nie przeprowadzono dotychczas prac remontowych o charakterze budowlanym.

·      Do dnia uzupełnienia wniosku nie ponosił Pan wydatków na materiały budowlane oraz usługi remontowe.

·      W zakresie modernizacji lokalu przy ul. D: do dnia uzupełnienia wniosku nie przeprowadzono prac, jednakże planowany jest montaż instalacji klimatyzacji.

·      Nie poniesiono żadnych wydatków z tytułu prac remontowych.

·      Środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania przy ul. A zostały wykorzystane na zakup mebli i sprzętu AGD do lokalu przy ul. D oraz do domu przy ul. C.

W związku z tym pojawiły się u Pana wątpliwości:

·   czy dochód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu przy ul. A podlega w całości zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT w sytuacji, gdy przychód ze zbycia tego lokalu został w całości wydatkowany w ustawowym terminie na nabycie dwóch nieruchomości mieszkalnych (ul. F i ul. D) oraz został lub zostanie wydatkowany na ich ulepszenie i modernizację (w tym ocieplenie budynku, montaż rekuperacji, klimatyzacji oraz sprzęt AGD w zabudowie), oraz

·   czy wydatki na nabycie oraz przyszłą modernizację lokalu przy ul. D mogą zostać uznane za poniesione na „własne cele mieszkaniowe” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 ustawy o PIT, w sytuacji gdy lokal ten jest wykorzystywany przez Pana do pracy zdalnej i pobytu w dni robocze, a jego czasowy, incydentalny wynajem (do czasu pełnego zasiedlenia przez syna lub przeniesienia tam centrum interesów życiowych) ma charakter wyłącznie pomocniczy i nie niweczy zamiaru zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.

Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Takim calem – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest m.in.: nabycie budynku mieszkalnego, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Odnosząc się zatem do opisu zdarzenia oraz zacytowanych przepisów prawa podatkowego wskazuję, że dla skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędne jest m.in. wydatkowanie, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, równowartości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, na realizację w wymaganym terminie celu wymienionego w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a, a więc na zakup budynku mieszkalnego, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność.

Przy czym warunkiem skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest wydatkowanie na cele mieszkaniowe konkretnych pieniędzy, lecz równowartości przychodu (w całości lub w części) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub prawa majątkowego.

Zatem, przeznaczenie przez Pana równowartości środków ze sprzedaży (tj. całego przychodu ze sprzedaży) lokalu mieszkalnego przy ul. A: w całości na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. D oraz w części na zakup domu jednorodzinnego przy ul. C – począwszy od dnia odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przy ul. A nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tego lokalu – uprawnia Pana do zwolnienia, o którym mowa art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy.

Bez znaczenia pozostaje fakt, że mieszkanie przy ul. D zamierza Pan tymczasowo wynajmować. Samo oddanie lokalu w najem do momentu, w którym Pan w nim zamieszka, nie wyklucza możliwości skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego stanowisko Pana w tym zakresie jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej przeznaczenia równowartości środków ze sprzedaży (całego przychodu ze sprzedaży) lokalu mieszkalnego przy ul. A na ulepszenie i modernizację domu jednorodzinnego przy ul. C oraz lokalu mieszkalnego przy ul. D, tj.: na cieplenie budynku, montaż rekuperacji, klimatyzacji oraz sprzęt AGD w zabudowie podkreślić muszę, że nie może Pan skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ – jak Pan wskazał – środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. A zostały przeznaczone w całości na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. D oraz w części na zakup domu jednorodzinnego przy ul. C. Wskazał Pan także, że ponieważ łączna suma obu zakupów (tj. domu jednorodzinnego przy ul. C oraz lokalu mieszkalnego przy ul. D) znacznie przewyższa wartość przychodu ze sprzedaży mieszkania przy ul. A, to sfinansował Pan transakcje łącząc środki ze sprzedaży z własnymi oszczędnościami.

Zatem skoro całą równowartość przychodu ze zbytej nieruchomości wydatkował Pana już na cele mieszkaniowe, tj. zakup domu jednorodzinnego przy ul. C oraz zakup lokalu mieszkalnego przy ul. D, to oznacza, że cały dochód z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. A jest w całości zwolniony z podatku dochodowego.

Wobec tego wydatki które Pan poniósł lub poniesie na ulepszenie i modernizację domu jednorodzinnego przy ul. C oraz lokalu mieszkalnego przy ul. D, tj.: na cieplenie budynku, montaż rekuperacji, klimatyzacji oraz sprzęt AGD w zabudowie nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego stanowisko Pana w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym  i zdarzeniem podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto informuję, że w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego nie mogę potwierdzić prawidłowości jakichkolwiek kwot, np. przychodu, kosztu, etc. Zgodnie z obowiązującą w polskim systemie podatkowym zasadą samoopodatkowania, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji podatkowoprawnej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, ponieważ prawidłowość rozliczenia podatków podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Pana wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego zaznaczam, że jakkolwiek orzeczenia sądów administracyjnych kształtują linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.