Interpretacja 0115-KDST1-1.440.100.2025.3.AJ

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, po rozpatrzeniu wniosku (...) z dnia 25 lutego 2025 r. (data wpływu), uzupełnionego w dniu 31 marca 2025 r. (data wpływu) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: towar – (...)

Opis towaru: produkt tzw. „suplement diety” w postaci sprayu doustnego o (...) smaku (...), zawiera w swoim składzie m.in. (...); produkt przeznaczony do bezpośredniego spożycia; sposób użycia (...); produkt oferowany w opakowaniu jednostkowym – butelka (...)

Rozstrzygnięcie: CN 2202

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2025 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 31 marca 2025 r. w zakresie sklasyfikowania towaru: (...) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru.

(...)

Spółka zamierza wprowadzić na rynek środek spożywczy (...) (dalej „Produkt”). Jest to suplement diety w postaci płynu (spray) zapakowany w szklane butelki z dozownikiem. Produkt to preparat monoskładnikowy przeznaczony do bezpośredniego spożycia, w postaci spray’u, który jest przyjmowany w odmierzonych dawkach (…).

(...)

Skład jakościowo-ilościowy Produktu (zawartość składnika procentowa):

(...)

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zdaniem Spółki, Produkt, z uwagi na swoje właściwości i przeznaczenie powinien być klasyfikowany do pozycji CN 2106 (Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone). Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej do pozycji 2106 jednoznacznie wskazują, iż pod tą pozycją są zaklasyfikowane: „Przetwory przeznaczone do spożycia przez ludzi, zarówno bezpośrednio, jak i po obróbce (...).”

Dalej w tychże Notach wyjaśniających czytamy:

„Niniejsza pozycja obejmuje, między innymi:

(...)

(16) Preparaty często określane jako suplement diety (food supplements, dietary supplements), składające się z jednej lub więcej witamin, minerałów, aminokwasów, koncentratów, ekstraktów, izolatów lub podobnych substancji znajdujących się w żywności lub syntetycznych wersji takich substancji, pakowane jako uzupełnienie normalnej diety. Obejmuje takie produkty nawet zawierające substancje słodzące, barwniki, aromaty, substancje zapachowe, nośniki, wypełniacze, stabilizatory lub inne techniczne środki pomocnicze. Takie produkty są często pakowane w opakowania ze wskazaniem, że utrzymują ogólny stan zdrowia lub dobre samopoczucie, poprawiają wyniki sportowe, zapobiegają możliwym niedoborom żywieniowym lub korygują suboptymalne poziomy składników odżywczych.

Preparaty te nie zawierają wystarczającej ilości składników aktywnych, aby zapewnić działanie terapeutyczne lub profilaktyczne przeciwko chorobom lub dolegliwościom innym niż odpowiednie niedobory żywieniowe. Inne preparaty z wystarczającą ilością składnika aktywnego zapewniające działanie terapeutyczne lub profilaktyczne przeciwko konkretnej chorobie lub dolegliwości są wyłączone (pozycja 3003 lub 3004).

Ponadto, stosownie do 5 Uwagi dodatkowej do działu 21 „Pozostałe przetwory spożywcze przedstawiane w odmierzonych dawkach, takich jak kapsułki, tabletki, pastylki lub pigułki, i które są przeznaczone do stosowania jako suplementy diety należy klasyfikować do pozycji 2106, o ile nie są gdzie indziej wymienione lub włączone.”

Z kolei w uwagach ogólnych do działu 15 znajdziemy wyjaśnienie, jak należy interpretować pojęcie suplementu diety:

„O zasadniczym charakterze suplementu diety decydują nie tylko jego składniki, ale również szczególna forma jego przedstawiania, wskazująca na to, że ma on funkcję suplementu diety, ponieważ decyduje ona o dozowaniu, sposobie jego przyjmowania i miejscu, w którym ma zadziałać. Takie przetwory spożywcze należy klasyfikować do pozycji 2106, o ile nie są gdzie indziej wymienione lub włączone”.

Zdaniem Spółki, z uwagi na to, że Produkt jest specjalistycznym suplementem diety, dedykowanym osobom (...) i nie służy zaspokojeniu pragnienia, Produkt nie spełnia definicji preparatu wzmacniającego odpowiedniego do bezpośredniego spożycia jako napój, o których mowa w uwagach ogólnych do Działu 22, zatem nie może być klasyfikowany do Działu 22. Dzienna dawka Produktu to (...).

Spółka stoi na stanowisku, że o klasyfikacji produktu nie decyduje bowiem tylko płynny jego charakter, lecz także skład surowcowy, sposób jego przetworzenia, sposób jego przedstawienia i przyjmowania.

Swoje stanowisko Spółka oparła na:

a) tezie wyrażonej w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, sygn. I SA/Lu 606/21, w której sąd pokusił się o wyjaśnienie jak należy interpretować pojęcie suplementu diety, o którym mowa w Notach Wyjaśniających do kodu CN 2106 Nomenklatury Scalonej:

„Dla uzyskania zobiektywizowanego obrazu suplementu diety, funkcjonującego w takim charakterze w obrocie i nabywanego w takim charakterze przez konsumenta, pomocne jest nawiązanie do Dyrektywy 2002/46/WE Parlamentu Europejskiego i Rady Unii Europejskiej w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do suplementów żywnościowych (Dz.U.UE.L.2002.183.51 zpóźn. zm. - dyrektywa 46), która w art. 1 stanowi, że dotyczy ona suplementów żywnościowych sprzedawanych jako środki spożywcze i jako takie oferowane. Produkty te dostarczane są do konsumenta ostatecznego wyłącznie w postaci opakowanej przed sprzedażą. Według zaś art. 2 tej dyrektywy, do celów jej stosowania „suplementy żywnościowe” oznaczają środki spożywcze, których celem jest uzupełnienie normalnej diety i które są skoncentrowanym źródłem substancji odżywczych lub innych substancji wykazujących efekt odżywczy lub fizjologiczny, pojedynczych lub złożonych, sprzedawanych w postaci dawek, a mianowicie w postaci kapsułek, pastylek, tabletek, pigułek i w innych podobnych formach, jak również w postaci saszetek z proszkiem, ampułek z płynem, butelek z kroplomierzem i w tym podobnych postaciach płynów lub proszków przeznaczonych do przyjmowania w niewielkich odmierzanych ilościach jednostkowych. Z kolei „substancje odżywcze” oznaczają witaminy, minerały.

W art. 3 ust. 3 pkt 39 u.b.ż.ż. (ustawa z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia), suplement diety został określony jako środek spożywczy, którego celem jest uzupełnienie normalnej diety, będący skoncentrowanym źródłem witamin lub składników mineralnych lub innych substancji wykazujących efekt odżywczy lub inny fizjologiczny, pojedynczych lub złożonych, wprowadzany do obrotu w formie umożliwiającej dawkowanie, w postaci: kapsułek, tabletek, drażetek i w innych podobnych postaciach, saszetek z proszkiem, ampułek z płynem, butelek z kroplomierzem i w innych podobnych postaciach płynów i proszków przeznaczonych do spożywania w małych, odmierzonych ilościach jednostkowych, z wyłączeniem produktów posiadających właściwości produktu leczniczego w rozumieniu przepisów prawa farmaceutycznego.

Zatem każdorazowo suplement diety z pozycji CN 2106 - z punktu widzenia jego obiektywnych cech, właściwości i przeznaczenia - ma wykazywać zbieżność z suplementem diety w rozumieniu legalnego obrotu. Innymi słowy, pozycja CN 2106 stanowi o takim suplemencie diety, który właśnie w takim charakterze jest przedmiotem obrotu i finalnie konsumpcji.”

b) ROZPORZĄDZENIU KOMISJI (WE) NR 1989/2004 z dnia 19 listopada 2004 r., dotyczące m.in. dwóch produktów na bazie wody: produktu w opakowaniu do sprzedaży detalicznej, w małych buteleczkach z tworzywa sztucznego, z kroplomierzem oraz produktu w opakowaniu do sprzedaży detalicznej, typu spray, w małych buteleczkach z tworzywa sztucznego.

Produkty złożone głównie z wody, cukru, kwasów cytrynowego i jabłkowego (7-8%) przeznaczone do bezpośredniego spożycia bez rozcieńczania wodą zostały sklasyfikowane pod kodem CN 2106 Nomenklatury scalonej.

W uzasadnieniu czytamy:

„Nie mogą być również uważane za napoje bezalkoholowe objęte podpozycją 2202 10 00, ponieważ nie są bezpośrednio spożywane jako napoje, z uwagi na zawartość kwasu. (Uwaga dodatkowa 1 do działu 22)”.

Analogicznie, Produkt (...), nie może być uważany za napój bezalkoholowy objęty podpozycją 2202 10 00, ponieważ nie jest bezpośrednio spożywany jako napój.

c) ROZPORZĄDZENIU WYKONAWCZYM KOMISJI (UE) 2023/1131 z dnia 5 czerwca 2023 r. dotyczącym klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej.

W tymże Rozporządzeniu wykonawczym, w uzasadnieniu czytamy:

„Ze względu na wysoką zawartość witamin produkt utracił właściwości wyrobu cukierniczego objętego pozycją 1704 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do działu 17, uwagi ogólne (wyłączenie), pkt (b)). Skład produktu i etykietowanie, które zawiera między innymi informacje o ilości witamin na jednostkową dawkę, wskazują, że produkt jest preparatem spożywczym do utrzymania ogólnego stanu zdrowia lub dobrego samopoczucia (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 2106, pkt 16.”

Analogicznie, w przypadku Produktu (...), ze względu na wysoką zawartość (...), jego przeznaczenie, dawkowanie i sposób przyjmowania, produkt ten utracił właściwości napoju, a stał się preparatem spożywczym do utrzymania ogólnego stanu zdrowia lub dobrego samopoczucia, (...), Produkt należy klasyfikować zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 2106, pkt 16.

Ponadto, Stanowisko Spółki potwierdzają:

– decyzja WIS wydana dla Spółki przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia (...) r. o numerze (...), dotycząca podobnego produktu będącego suplementem diety w postaci płynu, przedstawionego w odmierzonych dawkach;

– ROZPORZĄDZENIE KOMISJI (WE) NR 1836/1999 z dnia 24 sierpnia 1999 r., w którym czytamy: „Nie będąc bezpośrednio spożywanym jako napój, produkt nie jest objęty pozycją 2202.”

(...).

Podsumowanie stanowiska Spółki w zakresie klasyfikacji Produktu:

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka podkreśla, że:

– dział CN 21 różne przetwory spożywcze;

– Produkt jest preparatem przeznaczonym do bezpośredniego spożycia przez ludzi;

– reguły interpretacyjne oraz Noty wyjaśniające do CN 2106 wskazują, że Produkt ten należy klasyfikować do pozycji CN 2106 i nie zawierają wykluczenia Produktu z tego działu;

– Produkt nie powinien być zakwalifikowany pod pozycją CN 2202, gdyż jako suplement diety niebędący napojem został objęty inną bardziej szczegółową pozycją w strukturze Nomenklatury scalonej (pozycją z działu CN 2106).

W związku z tym, Spółka uważa, że produkt (...) powinien zostać sklasyfikowany pod kodem CN 2106.

Stanowisko Spółki odnośnie stawki podatku VAT:

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361, 852, 1473, 1721, 1911), stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z art. 41 ust. 2 ustawy wynika, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%, w pozycji numer 5 wymieniono CN ex 2106 - Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone - z wyłączeniem tłuszczów złożonych z produktów roślinnych lub zwierzęcych (miksów), wyrobów seropodobnych (analogów serów), produktów o rzeczywistej masowej mocy alkoholu powyżej 1,2% oraz preparatów do początkowego żywienia niemowląt, w tym mleka początkowego, preparatów do dalszego żywienia niemowląt, w tym mleka następnego, mleka i mleka modyfikowanego dla dzieci, o których mowa w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz. U. z 2023 r. poz. 1448).

Jak stanowi natomiast art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%

Z powołanych przepisów wynika, że dla zastosowania w przedmiotowej sprawie obniżonej 8% stawki podatku VAT, niezbędne jest, w szczególności, by taki preparat przeznaczony do spożycia przez ludzi był:

1. przetworem spożywczym, gdzie indziej niewymienionym ani niewłączonym;

2. klasyfikowany w grupowaniu CN ex 2106

Mając na uwadze powyższe, Spółka zaznacza, iż Produkt spełnia powyższe wymagania. Należy bowiem wskazać, iż Produkt jest:

1. przetworem spożywczym, gdzie indziej niewymienionym ani niewłączonym;

2. klasyfikowany w grupowaniu CN ex 2106

W świetle powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że jest uprawniona do stosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 8% w odniesieniu do sprzedaży krajowej Produktu.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył:

(...)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, postanowieniem z dnia 11 kwietnia 2025 r. nr 0115-KDST1-1.440.100.2025.2.AJ tut. organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie skutecznie doręczono w dniu 24 kwietnia 2025 r. Strona nie skorzystała z ww. prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Uzasadnienie klasyfikacji towaru

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednego i tego samego działu, pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z tytułem działu 22 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje „Napoje bezalkoholowe, alkoholowe i ocet”.

Z kolei w uwadze 3 do niniejszego działu wskazano, że: „W pozycji 2202 określenie „napoje bezalkoholowe” oznacza napoje o objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 0,5% objętości. Napoje alkoholowe klasyfikowane są do pozycji od 2203 do 2206 lub do pozycji 2208, według właściwości”.

Noty wyjaśniające do HS do działu 22, uwagi ogólne podają: „Produkty objęte niniejszym działem tworzą grupę całkowicie odmienną od produktów spożywczych objętych poprzednimi działami nomenklatury.

Produkty niniejszego działu można podzielić na cztery główne grupy:

(A) Woda i pozostałe napoje bezalkoholowe oraz lód.

(…)”.

Natomiast Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej do tego działu, (zdanie drugie) wskazują: „Dział ten obejmuje — o ile nie są to leki — preparaty wzmacniające, które, pomimo że są przyjmowane w małych ilościach, na przykład łyżką, są odpowiednie do bezpośredniego spożycia jako napoje. Bezalkoholowe preparaty tonizujące, które wymagają rozcieńczenia przed spożyciem, nie są objęte działem 22 (zazwyczaj pozycja 2106)”.

Z brzmienia pozycji 2202 wynika, że obejmuje ona: „Wody, włącznie z wodami mineralnymi i wodami gazowanymi, zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, lub wody aromatyzowane i pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyłączeniem soków owocowych, z orzechów i warzywnych, objętych pozycją 2009”.

Z Not wyjaśniających do HS do pozycji 2202 wynika, że: „Niniejsza pozycja obejmuje napoje bezalkoholowe zdefiniowane w uwadze 3 do niniejszego działu, nie objęte innymi pozycjami, a w szczególności pozycją 2009 lub 2201.

(A) Wody, włączając wody mineralne i wody gazowane, zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego lub aromatyzowanego.

Niniejsza grupa obejmuje, między innymi:

(1) Słodzone lub aromatyzowane wody mineralne (naturalne lub sztuczne).

(2) Napoje, takie jak lemoniada, oranżada, cola, składające się ze zwykłej wody pitnej, nawet słodzonej, aromatyzowanej sokami owocowymi lub sokami z orzechów lub esencjami, lub złożonymi ekstraktami, do których czasami jest dodawany kwas cytrynowy lub winowy. Są one często gazowane ditlenkiem węgla i generalnie są w butelkach lub innych hermetycznych pojemnikach.

(…)

(C) Pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyjątkiem soków owocowych lub warzywnych objętych pozycją 2009.

(…)”.

Natomiast z Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej do pozycji 2202 wynika, że: „Wyrażenie „napoje bezalkoholowe” jest zdefiniowane w uwadze 3 do tego działu.

Napoje bezalkoholowe objęte tą pozycją to płyny bezpośrednio nadające się i przeznaczone do spożycia przez ludzi poprzez wypicie, niezależnie od ilości, w jakiej są one wchłaniane, lub od szczególnych celów, w jakich różne rodzaje płynów mogą być spożywane, o ile nie są one objęte inną bardziej szczegółową pozycją. Czysto subiektywne, zmienne czynniki, takie jak sposób, w jaki takie napoje są przyjmowane, lub cel, w jakim są one spożywane, np. w celu ugaszenia pragnienia lub poprawy zdrowia, nie mają znaczenia przy ich klasyfikacji (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie 114/80).

Pozycja ta obejmuje m.in. płynną, gotową do picia żywność dla niemowląt”.

Z kolei Noty wyjaśniające do CN do kodu CN 2202 9919 wskazują, że „Niniejsza podpozycja obejmuje preparaty wzmacniające opisane w Notach wyjaśniających dotyczących tego działu, w Uwagach ogólnych, akapicie drugim. Te napoje bezalkoholowe, określane często jako suplementy diety, mogą być oparte na ekstraktach roślinnych (w tym ziołowych) i zawierać dodane witaminy lub/i składniki mineralne. Generalnie preparaty te powinny utrzymywać dobry stan zdrowia i dobre samopoczucie, a zatem różnią się one od wód aromatyzowanych lub słodzonych i innych napojów bezalkoholowych objętych podpozycją 2202 10 00, o których mowa w Notach wyjaśniających do HS dotyczących pozycji 2202, pkt (A).”

Odnosząc się do zaproponowanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji, należy wskazać, że zgodnie z tytułem działu 21 Nomenklatury scalonej (CN), dział ten obejmuje „Różne przetwory spożywcze”.

Stosownie do 5 Uwagi dodatkowej do działu 21 „Pozostałe przetwory spożywcze przedstawiane w odmierzonych dawkach, takich jak kapsułki, tabletki, pastylki lub pigułki, i które są przeznaczone do stosowania jako suplementy diety należy klasyfikować do pozycji 2106, o ile nie są gdzie indziej wymienione lub włączone.”

Z brzmienia pozycji 2106 CN wynika, że obejmuje ona „Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”.

Noty wyjaśniające do HS do pozycji 2106 stanowią: „Niniejsza pozycja obejmuje, pod warunkiem że nie są objęte jakąkolwiek inną pozycją w nomenklaturze:

(A) Przetwory przeznaczone do spożycia przez ludzi, zarówno bezpośrednio, jak i po obróbce (takiej jak obróbka cieplna, rozpuszczanie lub zagotowanie w wodzie, mleku itd.).

(B) Przetwory składające się całkowicie lub częściowo ze środków spożywczych, stosowane do produkcji napojów lub przetworów przeznaczonych do spożycia przez ludzi. Niniejsza pozycja obejmuje przetwory składające się z mieszanin związków chemicznych (kwasów organicznych, soli wapniowych itd.) ze środkami spożywczymi (mąką, cukrem, mlekiem w proszku itd.), stosowane zarówno jako składniki produktów spożywczych, jak i dla polepszenia ich niektórych właściwości (wyglądu, trwałości itd.) (zobacz Uwagi ogólne Not wyjaśniających do działu 38.).

(…)

Niniejsza pozycja obejmuje między innymi:

(…)

(16) Preparaty często określane jako suplement diety (food supplements, dietary supplements), składające się z jednej lub więcej witamin, minerałów, aminokwasów, koncentratów, ekstraktów, izolatów lub podobnych substancji znajdujących się w żywności lub syntetycznych wersji takich substancji, pakowane jako uzupełnienie normalnej diety. Obejmuje takie produkty nawet zawierające substancje słodzące, barwniki, aromaty, substancje zapachowe, nośniki, wypełniacze, stabilizatory lub inne techniczne środki pomocnicze. Takie produkty są często pakowane w opakowania ze wskazaniem, że utrzymują ogólny stan zdrowia lub dobre samopoczucie, poprawiają wyniki sportowe, zapobiegają możliwym niedoborom żywieniowym lub korygują suboptymalne poziomy składników odżywczych.

Preparaty te nie zawierają wystarczającej ilości składników aktywnych, aby zapewnić działanie terapeutyczne lub profilaktyczne przeciwko chorobom lub dolegliwościom innym niż odpowiednie niedobory żywieniowe. Inne preparaty z wystarczającą ilością składnika aktywnego zapewniające działanie terapeutyczne lub profilaktyczne przeciwko konkretnej chorobie lub dolegliwości są wyłączone (pozycja 3003 lub 3004)”.

Z przedstawionego opisu i przedłożonych dokumentów wynika, że produkt będący przedmiotem wniosku, określany jako tzw. „suplement diety” zawierający m.in. (...), przedstawiony jest w postaci spray’u. Zgodnie z deklaracją „Produkt to preparat monoskładnikowy przeznaczony do bezpośredniego spożycia, w postaci spray’u, który jest przyjmowany w odmierzonych dawkach (…)”. Zgodnie ze wskazaniem w (...) dokumentach, w tym w ulotce, kartoniku: (...).

Mając powyższe na uwadze, jak również brzmienie przywołanych Not wyjaśniających należy wskazać, że wbrew przedstawionej ocenie Wnioskodawcy to, że produkt deklarowany jest jako tzw. „suplement diety” nie jest przesłanką do zaklasyfikowania go do pozycji CN 2106, gdyż jak wskazano w uwagach dodatkowych do działu 21: „Pozostałe przetwory spożywcze przedstawiane w odmierzonych dawkach, takich jak kapsułki, tabletki, pastylki lub pigułki, i które są przeznaczone do stosowania jako suplementy diety należy klasyfikować do pozycji 2106, o ile nie są gdzie indziej wymienione lub włączone”.

Produkt o nazwie (...) nie jest przedstawiony w formie kapsułek, tabletek, pastylek czy pigułek (wskazanych w uwadze dodatkowej do działu 21 CN), a w formie płynu.

O ile sposób pakowania produktu w butelki PET o pojemności (...) ml zawierającej (...) rozpyleń można uznać za „przedstawienie w odmierzonych dawkach”, to jednak towary takie jak opisany we wniosku zostały wymienione w dziale 22 CN. Jak wynika bowiem z opisu, produkt nadaje się do bezpośredniego spożycia (...), a więc bez konieczności rozcieńczania. Zatem nie może on zostać zaklasyfikowany do pozycji 2106 CN. Pozycja ta, jak wynika z powołanych Not wyjaśniających, klasyfikuje bowiem preparaty przeznaczone do konsumpcji jako napoje, ale wyłącznie po rozcieńczeniu m.in. wodą lub po dalszej obróbce, czy też dodawane do innych środków spożywczych. Produkt będący przedmiotem wniosku nie jest natomiast przeznaczony do spożycia po rozcieńczeniu, jak również nie stanowi preparatu do produkcji napojów.

Biorąc powyższe pod uwagę jak również to, że pomimo, że składnikiem aktywnym jest (...), to jednak cechą decydującą o klasyfikacji produktu jest jego stan ciekły, uzyskiwany przez dodanie wody (nadaje konsystencję płynną), a nie składniki podstawowe.

Ponadto w tym miejscu ponownie należy przywołać orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C 114/80, z którego wynika, że czynniki subiektywne takie jak przykładowo sposób podania czy cel spożycia produktów płynnych nie mają znaczenia przy ich klasyfikacji. Cechą wyróżniającą produkty z pozycji taryfowej 2202 jest fakt, że są one płynami i są przeznaczone do spożycia przez ludzi.

Należy również wskazać, że przywołane we wniosku Rozporządzenia wykonawcze Komisji Europejskiej dotyczą wyrobów odmiennych niż będący przedmiotem wniosku, tj.:

a) Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 2023/1131 z dnia 5 czerwca 2023 r. dotyczy towaru określonego jako żelki witaminowe w postaci misiów w kolorze pomarańczowym.

b) Rozporządzenie wykonawcze Komisji (WE) nr 1836/1999 z dnia 24 sierpnia 1999 r. dotyczy: Preparatu w postaci roztworu zawierającego wagowo około 84% wody, 15,6% cukru, 0,4% kwasu cytrynowego i 0,01% środków aromatyzujących.

Produkt, który posiada ograniczony termin przechowywania, występuje luzem.

Nie będąc bezpośrednio spożywanym jako napój, produkt nie jest objęty pozycją 2202. Ze względu na dodatek substancji aromatyzującej musi być uznany za aromatyzowany syrop.

Podobnie sytuacja ma się w przypadku powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/Lu 606/21, który dotyczył towaru w postaci proszku i nie był przeznaczony do bezpośrednio spożycia, tak jak w przypadku towaru będącego przedmiotem wniosku. Różnice w obu towarach są tak znaczące, że trudno jest uznać, że tezy wynikające z powołanego wyroku można zastosować w przypadku dokonywania klasyfikacji towaru objętego złożonym przez Wnioskodawcę wnioskiem.

Natomiast powołana przez Wnioskodawcę decyzja WIS z dnia (...) r. nr (...) dotyczy produktu w postaci kapsułki twist-off zawierającego w składzie m.in. (...). Dotyczy więc produktu o odmiennej postaci i sposobie przedstawienia na rynku. Nie jest to spray, a płyn (…), którego klasyfikacja według Nomenklatury scalonej do pozycji 2106 wynikała z braku możliwości jego przyporządkowania do działu 15 Nomenklatury scalonej, a nie działu 22 CN.

Uwzględniając powyższe, jak również mając na uwadze skład produktu oraz to, że występuje w płynnej postaci nadającej się do bezpośredniego spożycia (…), należy uznać, że przedmiotowy towar spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych pozycją CN 2202. Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami reguły 1. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Jak stanowi art. 146ef ust. 2 ustawy Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Jak stanowi art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.

W załączniku nr 10 do ustawy zawierającym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%”, w poz. 17 wskazano CN ex 2202 „Wody, włącznie z wodami mineralnymi i wodami gazowanymi, zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, lub wody aromatyzowane i pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyłączeniem soków owocowych, z orzechów i warzywnych, objętych pozycją CN 2009 – wyłącznie produkty:

1) jogurty, maślanki, kefiry, mleko nieobjęte działem CN 04 – z wyłączeniem produktów zawierających kawę oraz jej ekstrakty, esencje lub koncentraty,

2) napoje bezalkoholowe, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,

3) preparaty do początkowego żywienia niemowląt, w tym mleko początkowe, preparaty do dalszego żywienia niemowląt, w tym mleko następne, mleko i mleko modyfikowane dla dzieci, o których mowa w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia,

4) niezawierające produktów objętych pozycjami od CN 0401 do CN 0404 lub tłuszczu uzyskanego z produktów objętych pozycjami od CN 0401 do CN 0404:

a) napoje na bazie soi o zawartości białka 2,8% masy lub większej (CN 2202 99 11),

b) napoje na bazie soi o zawartości białka mniejszej niż 2,8% masy; napoje na bazie orzechów objętych działem CN 08, zbóż objętych działem CN 10 lub nasion objętych działem CN 12 (CN 2202 99 15)”.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez oznaczenie ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Zatem umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku tylko do towarów należących do wymienionego działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN), spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar: (...) klasyfikowany jest do pozycji 2202 Nomenklatury scalonej (CN) i nie spełnia warunków, o których mowa w poz. 17 załącznika nr 10 do ustawy, jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS nie rozstrzyga:

– czy produkt stanowi suplement diety w rozumieniu przepisów o bezpieczeństwie żywności i żywienia;

– czy produkt stanowi produkt leczniczy w rozumieniu przepisów Prawa farmaceutycznego oraz

– czy produkt może być przedmiotem legalnego obrotu – zgodnie z odrębnymi przepisami, w szczególności przepisami o bezpieczeństwie żywości i żywienia oraz przepisami Prawa farmaceutycznego.

Niniejsza WIS dotyczy ustalenia stawki podatku od towarów i usług dla planowanych czynności opodatkowanych, których przedmiotem będzie opisany w treści wniosku towar, co oznacza, że jakakolwiek zmiana, w szczególności dotycząca składu surowcowego produktu, sposobu powstawania produktu, lub innych jego parametrów, niezależnie od tego, kiedy zostanie dokonana, skutkować będzie utratą ważności WIS.

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Wszelkie zmiany dotyczące towaru objętego niniejszą WIS, w szczególności związane z utratą możliwości jego obrotu na terytorium kraju, powodują utratę ww. mocy wiążącej WIS.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

- klasyfikacja towaru, lub

- stawka podatku właściwa dla towaru, lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy – Ordynacja podatkowa.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).