Interpretacja 0115-KDST2-2.4011.218.2026.2.KK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan 24 kwietnia 2026 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca od 3 stycznia 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest między innymi działalność związana z oprogramowaniem (PKD: 62.01.Z). Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca w okresie obejmującym niniejszy wniosek, tj. 2025 r. współpracował z jedną firmą z siedzibą w (...) (dalej: Zleceniodawca), na podstawie zawartej umowy ramowej. Przedmiotem wskazanej umowy jest świadczenie usług programistycznych na rzecz Zleceniodawcy oraz jego klientów. Usługi są świadczone na podstawie Zamówienia, przygotowanego przez Zleceniodawcę w formie dokumentowej, a następnie zaakceptowanego przez Wykonawcę. Przedmiotem wskazanej umowy jest świadczenie usług związanych z inżynierią oprogramowania, w tym tworzenia kodu źródłowego (oprogramowania), tworzenia specyfikacji oraz implementowania aplikacji dla określonych systemów, dostosowania i integracji oprogramowania. Wnioskodawca pracował nad swoją częścią projektów indywidualnie, natomiast całe projekty były realizowane przez grupę programistów. Wśród działań podejmowanych przez Wnioskodawcę związanych ze wskazaną współpracą, a tym samym w ramach realizacji przedmiotowej umowy ze Zleceniodawcą, wskazać należy: analizę kodu źródłowego będącą niezbędną czynnością do późniejszego wytworzenia unikalnego kodu źródłowego, projektowania i tworzenia architektury, wprowadzanie automatyzacji procesów, usprawnianie funkcjonalności kodu źródłowego, poprawę błędów, a także organizację prac nad tworzonym kodem źródłowym, wdrażanie rozwiązań oraz weryfikacją kodu źródłowego i pomoc przy korzystaniu z kodu źródłowego.

W kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej pod pojęciem „Oprogramowanie” należy rozumieć stworzony przez Wnioskodawcę w ramach działalności wskazanej we wniosku kod źródłowy oraz powiązane z nim efekty pracy Wnioskodawcy, w tym programy oraz ich części, funkcjonalności lub też moduły, a także dokumentację, przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego. Wnioskodawca oświadcza, iż mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego każdy ze wskazanych we wniosku efektów prac Wnioskodawcy stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca w ramach współpracy ze Zleceniodawcą podejmował prace nad systemem (...). Aplikacja służy do (...).

Bezpośrednim efektem działalności Wnioskodawcy wskazanej w niniejszym wniosku jest kod źródłowy programu komputerowego, natomiast z uwagi na specyfikę pracy programistycznej, wynikiem pracy są również efekty dodatkowe bezpośrednio związane z stworzonym kodem źródłowym, takie jak skompilowany kod źródłowy w postaci artefaktów, działająca aplikacja w środowiskach testowych i produkcyjnych, dokumentacja, np. dokumentacja architektury aplikacji (która też ma bardzo często formę kodu). Ponadto powstaje definicja procesów (skryptów) CI/CD tworzących artefakty skompilowanego kodu źródłowego oraz instalujących aplikacje na środowisku, a także definicja infrastruktury chmurowej w postaci kodu (Infrastructure as a Code) i działające usługi chmurowe uruchomione za pomocą tychże definicji. Należy podkreślić, że wskazane wyżej efekty dodatkowe będące również wynikami działalności Wnioskodawcy stanowią standard profesjonalnego działania w branży usług programistycznych.

Wnioskodawca do stworzenia oprogramowania, o którym mowa we wniosku, opierał się na technologii z branży informatycznej związanej z projektowaniem i wytwarzaniem oprogramowania, w tym między innymi: (...).

W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy, kody źródłowe stworzone w ramach działalności wskazanej we wniosku mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Wspomniany charakter nie jest wynikiem działalności rutynowych i okresowych zmian.

Wnioskodawca w ramach działalności wskazanej we wniosku prowadzi samodzielnie działalność twórczą obejmującą łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych i nowych kodów źródłowych. Działania wskazane we wniosku podejmowane są przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działania wskazane we wniosku nie obejmują rutynowych i okresowych zmian.

Wnioskodawca w okresie obejmującym złożony wniosek nie podejmował innej działalności niż ta wskazana we wniosku.

W ramach umowy Wnioskodawca etapowo realizuje zadania i tworzy kod źródłowy (stanowiący część oprogramowania) lub moduły, natomiast wynagrodzenie otrzymuje na podstawie faktur częściowych za konkretny okres (miesiąc).

Celem pracy Wnioskodawcy było m in. stworzenie kodu źródłowego zgodnego z oczekiwaniami Zleceniodawcy. Do tworzenia, rozwijania i ulepszania omawianych kodów źródłowych Wnioskodawca wykorzystywał wiedzę oraz technologie związane z projektowaniem i wytwarzaniem oprogramowania, w tym różne języki programowania, czy też narzędzia.

Wnioskodawca, w okresie którego dotyczy wniosek nie prowadził badań naukowych.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 3 stycznia 2018 r. i od tego czasu prowadzi działalność polegającą na wytwarzaniu i rozwijaniu oprogramowania. Natomiast działalność wskazaną we wniosku prowadził przez cały 2025 rok.

Wnioskodawca jako przedsiębiorca, ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonywanie czynności w ramach tych umów. Wnioskodawca ponosi też ryzyko gospodarcze swojej działalności, ponieważ w razie niepowodzenia projektu, straci klienta, a kontrahenci mogą zaprzestać z nim współpracy. Czynności zlecone Wnioskodawcy w ramach świadczenia usług były realizowane w miejscu i czasie uzgodnionym przez strony umów.

Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do stworzonego kodu źródłowego w ramach działalności wskazanej we wniosku. Wskazane prawa autorskie, podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca nie nabywa w celu świadczenia usług ujętych w niniejszym wniosku wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów to znaczy, że Wnioskodawca nie pośredniczy w sprzedaży prac badawczo-rozwojowych innych podmiotów, a tworzy je sam w ramach własnego przedsiębiorstwa. Tym samym Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności tworzy kod źródłowy od początku do końca w sposób systematyczny. Programy lub moduły do programów są tworzone przy użyciu dostępnych języków programowania. Efektem podejmowanej działalności jest unikalny kod źródłowy.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 „Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box”. Ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla Wnioskodawcy.

Do kosztów poniesionych w związku z prowadzoną działalnością oraz realizacją przedmiotowej umowy zaliczyć można koszty usług księgowych, które umożliwiają właściwe rozliczenie. Wnioskodawca poniósł również koszty związane z transportem do biura. Koszty związane z transportem do biura dotyczą kosztów: paliwa, eksploatacji pojazdu, jego amortyzację oraz koszty biletów komunikacji miejskiej, które mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Usługi księgowe pozwalają w sposób właściwy i rzetelny rozliczyć dochody uzyskiwane z przedmiotowego IP-Boxa. Natomiast koszty dotyczące transportu do biura wiążą się z koniecznością dojazdu Wnioskodawcy do miejsca świadczenia usługi.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT) za okres od dnia 1 stycznia 2025 r. do dnia 31 grudnia 2025 r., tj. cały 2025 r. W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza złożyć zeznanie roczne za rok 2025 oraz rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programów komputerowych w ramach opisanej współpracy z Zleceniodawcą przy uwzględnieniu stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w 2025 roku. Przedmiotowa ewidencja obejmuje wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca w ujęciu miesięcznym.

Uzupełnienie wniosku

W kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej pod pojęciem „Oprogramowanie” należy rozumieć stworzony przez Wnioskodawcę w ramach działalności wskazanej we wniosku kod źródłowy oraz powiązane z nim efekty pracy Wnioskodawcy, w tym programy oraz ich części, funkcjonalności lub też moduły, a także dokumentację, przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego.

Poprzez „część oprogramowania” należy rozumieć linijkę/linijki kodu źródłowego, który nie jest ukończonym programem i jest na bieżąco tworzony przez Wnioskodawcę. Użyte pojęcie „części oprogramowania” należy rozumieć jako część (wyrywek) działającego później programu lub modułu. Dopiero kilka „części” stanowi „oprogramowanie”, czyli efekt pracy Wnioskodawcy, o którym mowa we wniosku i który jest przedmiotem przekazywanym Zleceniodawcy za wynagrodzenie.

Jak zostało to uprzednio wskazane, nie „części oprogramowania”, a składające się z nich „oprogramowanie” podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Pojęcie „przeniesienie” we wniosku odnosiło się do pojęcia „oprogramowania”, którego przeniesienie następowało zgodnie z obowiązującymi przepisami wskazanymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przedmiotem wniosku jest stworzony system (...)

(...) to aplikacja stworzona przez firmę (...), służąca do (...).

Innowacyjność rozwiązania polega na tym, że system (...).

Podstawową funkcją każdej (...).

Dodatkowo aby zapewnić stabilne środowisko działania dla rozwiązania jakim jest (...) należy spełnić szereg wymagań niefunkcjonalnych: monitoring działania, wysoka dostępność, niezawodne wdrażanie nowych wersji, analiza wydajności, cyber-bezpieczeństwo, infrastruktura.

W ramach stworzonego systemu (...) Wnioskodawca pracował m.in. nad funkjonalnościami:

1.  Monitoring aplikacji: uzupełnienie systemu (...).

2.  Dwustopniowe szyfrowanie danych dla (...).

3.  Wymiana (...).

4.  Mniejsze zmiany optymalizacyjne kodu źródłowego: m.in. (...).

Twórczy charakter działalności Wnioskodawcy opisanej we wniosku w odniesieniu do „programu komputerowego” przejawia się tym, że efektem wskazanej działalności jest kreacja nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Ponadto, nie są to efekty pracy, które wymagają do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i których rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. A także, nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę.

W ramach realizacji przedmiotowej umowy ze Zleceniodawcą, Wnioskodawca podjął następujące działania: analiza kodu źródłowego będąca niezbędną czynnością do późniejszego wytworzenia unikalnego kodu źródłowego, projektowanie i tworzenie architektury, wprowadzanie automatyzacji procesów, usprawnianie funkcjonalności kodu źródłowego, poprawa błędów, a także organizacja prac nad tworzonym kodem źródłowym, wdrażanie rozwiązań oraz weryfikacja kodu źródłowego i pomoc przy korzystaniu z kodu źródłowego. Wnioskodawca zajmował się także m.in. projektowaniem i implementowaniem (pisanie i wdrażanie kodu źródłowego).

Wnioskodawca przy wytwarzaniu oprogramowania, o którym mowa we wniosku zastosował różne koncepcję, narzędzia i rozwiązania niewystępujące w praktyce Wnioskodawcy lub niewykorzystywane w kontekście opisanego oprogramowania. Należy wskazać, że Wnioskodawca zastosował m.in.:

-     (...)

Wnioskodawca tworzył oprogramowanie przy wykorzystywaniu między innymi technologii z branży informatycznej związanej z projektowaniem i wytwarzaniem oprogramowania, w tym między innymi: (...).

W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy, kody źródłowe stworzone w ramach działalności wskazanej we wniosku mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Szereg czynników powoduje to, że końcowe rozwiązanie jest unikalne (różne od funkcjonujących rozwiązań), ponieważ wymagania różnią się od siebie i w każdym wypadku akcenty rozkładają się na inne aspekty. Wspomniany charakter nie jest wynikiem działalności rutynowych i okresowych zmian.

Mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego, w opinii Wnioskodawcy wszystkie efekty prac wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności wskazanej we wniosku stanowią każdorazowo odrębny program komputerowy.

Działalność Wnioskodawcy, w ramach której wytwarza oprogramowanie prowadzona była w sposób w sposób zaplanowany, uporządkowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu, z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Systematyczność w odniesieniu do działalności Wnioskodawcy opisanej we wniosku polega na wykonywaniu przez Wnioskodawcę prac w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku osiągnął cele w postaci stworzenia i rozwinięcia oprogramowania, które zostało opisanej powyżej oraz w treści wniosku. Realizacja celów, w tym opracowanie rozwiązań problemowych i innowacyjnych następowało z wykorzystaniem pracy własnej Wnioskodawcy oraz jego środków finansowych w ramach jego indywidualnej pracy kreatywnej w porozumieniu z konkretnym Zleceniodawcą.

Wnioskodawca przed rozpoczęciem realizacji poszczególnych projektów na podstawie ustaleń ze Zleceniodawcą tworzył wraz z nim harmonogram zadań, który zamieszczany jest w programach dedykowanym do organizacji pracy (np. (...)). W okresie obejmującym niniejszy wniosek, Wnioskodawca zrealizował cele i zdania ustalone ze Zleceniodawcą na rok 2025, tj. związane z projektami wskazanymi powyżej.

Przed rozpoczęciem działalności, o której mowa we wniosku, Wnioskodawca posiadał doświadczenie i wiedzę zdobytą w pracy zawodowej oraz wiedzę z odbytych kursów i szkoleń. Wnioskodawca prowadzi działalność od początku 2018 r., której przedmiotem jest miedzy innymi działalność związana z oprogramowaniem.

Wnioskodawca w ramach działalności wskazanej we wniosku prowadzi samodzielnie działalność twórczą obejmującą łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności programistycznych, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych i nowych kodów źródłowych. Wskazane we wniosku oprogramowania powstają przy użyciu przy między innymi technologii z branży informatycznej związanej z projektowaniem i wytwarzaniem oprogramowania, w tym między innymi:

·      (...)

Wnioskodawca w ramach swojej działalności oferował usługi z zakresu tworzenia oprogramowania.

Wnioskodawca zaplanował ustalenie harmonogramu prac, kolejności wykonywania poszczególnych czynności, a także dobór najbardziej wydajnych i odpowiednich metod, koncepcji oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnego oprogramowania.

Wnioskodawca realizował zaplanowany cel w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W wyniku działalności wskazanej we wniosku, Wnioskodawca na rzecz Zleceniodawcy rozwinął (...).

Wnioskodawca w ramach działalności zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonego przez siebie oprogramowania.

Zgodnie z umową zawartą ze Zleceniodawcą, Wnioskodawca przekazuje Zleceniodawcy majątkowe prawa autorskie do wykonanego dzieła, według Wnioskodawcy na wszystkich polach eksploatacji. Wynagrodzenie wyczerpuje wszelkie roszczenia majątkowe z tytułu przeniesienia praw autorskich. Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe w chwili oddania utworu Zleceniodawcy, przez co rozumie się przekazanie utworu Zleceniodawcy w dowolnej formie, w tym wprowadzenia do pamięci komputera lub nośnika pamięci Zleceniodawcy. W praktyce Wnioskodawca przekazuje bezpośrednio klientowi danego Zleceniodawcy kod źródłowy poprzez „Repozytorium Kodu Źródłowego".

W ramach wynagrodzenia, Wnioskodawca przekazuje Zleceniodawcom majątkowe prawa autorskie do wykonanego dzieła, według Wnioskodawcy na wszystkich polach eksploatacji. Wynagrodzenie wyczerpuje wszelkie roszczenia majątkowe z tytułu przeniesienia praw autorskich. Wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na podstawie podpisanej umowy, o której mowa we wniosku, zatem czynności związane z tworzeniem/rozwijaniem/ulepszeniem kodu źródłowego. Wynagrodzenie nie obejmuje innych czynność niezwiązanych z wytworzeniem/rozwijaniem/ulepszeniem kodu źródłowego.

Na pytanie organu: czy w każdym przypadku – tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku rozwinięcia, ulepszenia lub zmodyfikowani utworów – efekty prac są/były odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy?

Wnioskodawca wskazał: „Mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego, tak.”

W przypadku przeniesienia majątkowych praw autorskich do programu komputerowego każdorazowo następuje to zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Efekty pracy Wnioskodawcy, które nazywa „oprogramowaniem” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

·      zawsze odznaczały się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze były kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

·      nie były efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty dało się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

·      nie były jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów.

Wnioskodawca na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oblicza wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Wydatki na usługi księgowe nie obejmują opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej

Pytania

1.  Czy podejmowaną przez Wnioskodawcę działalność na rzecz Zleceniodawcy opisaną poprzez jej cechy w stanie faktycznym uznać można jako działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawy o PIT) jako prace rozwojowe, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT?

2.  Czy prawo autorskie do kodu źródłowego (oprogramowania) stworzonego przez Wnioskodawcę na zlecenie Zleceniodawcy jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

3.  Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do kodu źródłowego (oprogramowania) stworzonego przez Wnioskodawcę na zlecenie Zleceniodawcy jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

4.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowisku Wnioskodawcy do pytań 1-3 możliwe jest zastosowanie przez niego stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnych w związku z działalnością wskazaną w stanie faktycznym?

5.  Czy wydatki na:

-     usługi księgowe,

-     koszty transportu do biura,

w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia danego Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia danego Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Stanowiska względem pytań:

1.  Podejmowaną przez Wnioskodawcę działalność na rzecz Zleceniodawcy opisaną w stanie faktycznym poprzez jej cechy uznać można jako działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawy o PIT) jako prace rozwojowe, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT.

2.  Prawo autorskie do kodu źródłowego (oprogramowania) stworzonego przez Wnioskodawcę na zlecenie Zleceniodawcy jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

3.  Dochód ze zbycia prawa autorskiego do kodu źródłowego (oprogramowania) stworzonego przez Wnioskodawcę na zlecenie Zleceniodawcy jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

4.  W przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowisku Wnioskodawcy do pytań 1-3 możliwe jest zastosowanie przez niego stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnych w związku z działalnością wskazaną w stanie faktycznym.

5.  Wydatki na:

- usługi księgowe,

- koszty transportu do biura,

w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia danego Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia danego Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 1.

Zgodnie z artykułem 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojową wskazuje się jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe - oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Wnioskodawca w ramach współpracy ze Zleceniodawcą podejmował prace nad systemem (...). Aplikacja służy do (...).

Do tworzenia, rozwijania i ulepszania omawianych kodów źródłowych Wnioskodawca wykorzystywał wiedzę oraz technologie związane z projektowaniem i wytwarzaniem oprogramowania, w tym różne języki programowania, czy też narzędzia. Działalność Wnioskodawcy to wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania i ma charakter twórczy, podejmowany w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy, kody źródłowe stworzone w ramach działalności wskazanej we wniosku mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Wspomniany charakter nie jest wynikiem działalności rutynowych i okresowych zmian.

Mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego, w opinii Wnioskodawcy wszystkie efekty prac wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności wskazanej we wniosku stanowią każdorazowo odrębny program komputerowy.

Należy podkreślić, że w ramach działalności wskazanej we wniosku, Wnioskodawca prowadzi samodzielnie działalność obejmującą łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych i nowych kodów źródłowych. Działania wskazane we wniosku nie obejmują rutynowych i okresowych zmian.

Wnioskodawca w stanie faktycznym wskazał wyczerpująco cechy prowadzonej działalności będącej przedmiotem niniejszego wniosku. Wnioskodawca podkreśla również, że wskazane pytanie nr 1 odnosi się bezpośrednio do przepisów podatkowych, nie natomiast do ustawy odrębnej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2021 r. (sygn. akt: II FSK 1049/21) w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f. Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 grudnia 2021 r. (sygn. II FSK 1239/21) wskazał, że w pełni podziela wyżej wskazaną argumentację oraz wskazał, że „[...] ze względu na bezpośrednie odwołanie się do tej ostatniej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźne wskazanie, że definicję tę należy rozumieć w konkretny sposób, tj. przedstawiony w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zapisy te są elementem normy prawa podatkowego. Nie może ulegać wątpliwości, że powinny być rozpatrywane przez organ w kontekście oceny prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, skoro zakres wniosku do tego wprost nawiązuje.”

W wyroku z dnia 4 listopada 2021 r. (sygn. akt: I SA/GI 992/21) Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwach, sąd wskazał: „Warto w tym miejscu zauważyć, że omawiane zagadnienie stanowiło już przedmiot rozpoznania tut. Sąd, który wydał w tym przedmiocie m.in. wyroki w dniach 5 marca 2021 r. (sygn. akt I SA/GI 24/21), 18 marca 2021 r. (sygn. akt I SA/Kr 178/21) oraz 9 września 2021 r. (sygn. akt I SA/GI 544/21). Również inne sądy administracyjne zajmowały się analizowaną w toku niniejszego postępowania problematyką, finalnie orzekając o uchyleniu postanowień obu instancji w przypadkach pozostawienia bez rozpatrzenia wniosków o wydanie interpretacji z uwagi na nieprzesądzenie przez wnioskodawców kwalifikacji swojej działalności z perspektywy działalności badawczo-rozwojowej. Tytułem przykładu wymienić można w tym miejscu: wyroki WSA w Gdańsku z dnia 9 września 2021 r. (sygn. akt I SA/d 631/21) oraz z dnia 7 września 2021 r. (sygn akt I SA/Gd 876/21), wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 5 sierpnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Rz 425/21), wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 3 sierpnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Bd 348/21). Bogate orzecznictwo sądowoadministracyjne na bazie zbliżonych stanów faktycznych sformułowało argumentację krytyczną wobec takiego sposobu załatwienia sprawy przez organ interpretacyjny, którą tut. Sąd zaaprobował w realiach niniejszej sprawy. W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy organ interpretacyjny jest zobowiązany do dokonywania wykładni przepisów, które co prawda składają się na definicje zawarte w ustawach podatkowych, lecz zostały ulokowane poza ich obrębem - jak ma to miejsce w przypadku badań naukowych i prac rozwojowych, w przypadku których u.p.d.o.f. odsyła do odpowiednich przepisów p.s.w.n. - warto odwołać się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wydanym pod sygn. akt II FSK 345/18 wyroku z dnia 15 stycznia 2020 r. wskazał on, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 O.p. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych". Podobną argumentację podniósł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 17 listopada 2021 r. (sygn. akt: I SA/GI 1062/21): „Innymi słowy, okoliczność, że właściwe definicje działalności naukowej oraz prac rozwojowych zostały umieszczone w ustawie niemającej podatkowego charakteru, nie zwalnia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z obowiązku dokonania ich wykładni, ponieważ regulacje te są niezbędne do pełnego zdekodowania znaczenia pojęć zawartych w ustawie podatkowej. Stwierdzenie, czy w danych okolicznościach sprawy podejmowane czynności mieszczą się w pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, czy też nie, należy do organu, który przepis ten będzie stosował (interpretował), a nie do strony, zobowiązanej jedynie do wskazania własnego stanowiska i wątpliwości w tej sprawie. Organ nie może bowiem przerzucać ciężaru dokonania prawidłowej wykładni tego pojęcia na wnioskodawcę ani też domagać się od niego podania jako stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego kwestii należących w rzeczywistości do sfery prawnej, a więc takiej, w przypadku której aktualizują się obowiązki interpretacyjne organu."

Powyższą argumentację podziela również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 20 stycznia 2022 r. (sygn. akt: I SA/Rz 916/21): „Jeżeli chodzi o kwestię oceny realizowanych czynności, pod kątem działalności badawczo-rozwojowej, to w tym wypadku rację ma skarżący twierdząc, że tego rodzaju kwalifikacji winien dokonać organ interpretacyjny i nie może tego ciężaru przerzucać na wnioskodawcę. Art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., do którego rozumienia i zastosowania odnosi się wniosek skarżącego o wydanie indywidualnej interpretacji stanowi o autorskim prawie do programu komputerowego, jako kwalifikowanym prawie własności intelektualnej. Jest to więc pojęcie z zakresu prawa podatkowego, którego wykładni musi dokonać organ. Nawet jeżeli jego wyjaśnienia należy poszukiwać także na gruncie innych regulacji, chociażby Prawa o szkolnictwie wyższym, to nie zwalnia to organu z przeprowadzenia tego rodzaju procesu interpretacyjnego."

W podobny sposób wypowiada się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 15 września 2022 r. (sygn. akt: III SA/Wa 393/22), wskazał że: „Zasadnie także podkreślał Skarżący, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do działalności badawczo-rozwojowej, odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych. Zasadne było zatem żądanie przez Skarżącego wydania interpretacji, czy świadczone przez niego usługi w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej stanowią działalność badawczo-rozwojową, skoro ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. pojęciem działalności badawczo-rozwojowej, a w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktach 39 i 40 tego artykułu, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej. Wobec tego kluczowa z punktu widzenia skutków podatkowych była ocena charakteru prowadzonej działalności na kanwie właśnie tej ustawy. Ze względu na bezpośrednie odwołanie się do tej ostatniej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźne wskazanie, że definicję tę należy rozumieć w konkretny sposób, tj. przedstawiony w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przedmiotowe zapisy są elementem systemu prawa podatkowego.”

Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie kodu źródłowego (oprogramowania) miało zatem miejsce w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana działalność na rzecz Zleceniodawcy wskazana w stanie faktycznym mieści się w kategorii działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawy o PIT) jako prace rozwojowe, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,

2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,

3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6.  prawo z rejestrami produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8.  autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8. Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga również by spełnione zostały dwa kryteria:

a)  przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b)  prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności tworzy kod źródłowy od początku do końca w sposób systematyczny. Kod źródłowy (oprogramowanie) lub moduły do programów są tworzone przy użyciu dostępnych języków programowania. Efektem podejmowanej działalności jest stworzenie unikalnego kodu źródłowego, w konsekwencji kod źródłowy stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dany kod źródłowy jest wytworzony w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, jak to zostało wskazane powyżej (punkcie Ad 1.), więc prawo autorskie do kodu źródłowego (oprogramowania) lub jego części wytwarzanych przez Wnioskodawcę jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad 3.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. W ust. 7 powyższego artykułu ustawodawca wskazał, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

W ramach umowy Wnioskodawca tworzy etapowo kod źródłowy (oprogramowanie) lub moduły, natomiast wynagrodzenie otrzymuje na podstawie faktur. Najczęściej Wnioskodawca, po ukończeniu poszczególnych etapów, przekazuje Wnioskodawcy kod źródłowy poprzez „Repozytorium Kodu Źródłowego”.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody ze zbycia prawa autorskiego do kodu źródłowego (oprogramowania) stworzonego przez Wnioskodawcę na zlecenie Zleceniodawcy są kwalifikowanymi dochodami w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad 4.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Natomiast zgodnie z ust. 2 wyżej wskazanego artykułu ustawy o PIT, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w 2025 roku. Przedmiotowa ewidencja obejmuje wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca w ujęciu miesięcznym.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym do pytań 1-3 prowadzona przez niego działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową. Prawo autorskie do kodu źródłowego (oprogramowania) lub jego części wytwarzanych przez Wnioskodawcę w ramach zleceń Zleceniodawcy jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, natomiast dochód ze zbycia powyższego prawa autorskiego jest kwalifikowanym dochodem.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie przedstawionego powyżej stanu faktycznego oraz stanowiska Wnioskodawcy do pytań 1-3 możliwe jest zastosowanie przez niego stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ad 5.

Na podstawie art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika wskazanego w przedmiotowym ustępie, w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a)  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b)  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c)  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d)  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast zgodnie z ust. 5 wyżej wskazanego artykułu ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualne, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Wskazane przez Wnioskodawcę koszty:

-     usługi księgowe,

-     koszty transportu do biura,

są kosztami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę oraz jego zdaniem są związane z działalnością badawczo-rozwojową odnoszącą się do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Usługi księgowe umożliwiają właściwe rozliczenie w ramach skorzystania z ulgi IP-Box. Wśród kosztów ponoszonych w związku z prowadzeniem działalności, należy również wskazać koszty transportu do biura.

Usługi księgowe pozwalają w sposób właściwy i rzetelny rozliczyć dochody uzyskiwane z przedmiotowego IP-Boxa. Natomiast koszty dotyczące transportu do biura wiążą się z koniecznością dojazdu Wnioskodawcy do miejsca świadczenia usługi.

Koszty związane z transportu do biura dotyczą kosztów: paliwa, eksploatacji pojazdu, jego amortyzację oraz koszty biletów komunikacji miejskiej, które mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W sytuacji kiedy dany koszt poniesiony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest możliwy do przypisania do przychodów osiągniętych z zbycia kwalifikowane prawa własności intelektualnej, zdaniem Wnioskodawcy, można wykorzystać proporcję. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Wszystkie wskazane w piątym pytaniu koszty, stanowią wydatki poniesione w związku z prowadzoną działalnością wskazaną we wniosku i w celu jej prowadzenia.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w pytaniu nr. 5 koszty można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.),

b)  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z treści wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu i rozwijaniu oprogramowania. W ramach prac twórczych podejmował Pan prace nad systemem (...).

Podstawową funkcją każdej (...).

Dodatkowo aby zapewnić stabilne środowisko działania dla rozwiązania jakim jest (...).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena, czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Wskazał Pan, że twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „programu komputerowego” przejawia się tym, że efektem wskazanej działalności jest kreacja nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Ponadto, nie są to efekty pracy, które wymagają do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i których rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. A także, nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę.

Efektem podejmowanej przez Pana działalności jest unikalny kod źródłowy.

Innowacyjność rozwiązania polega na tym, że system (...), został zaprojektowany i stworzony wewnętrznie w odpowiedzi na specyficzne wymagania projektowe, bez korzystania z gotowych podobnych rozwiązań tego typu. W momencie powstawania systemu, na rynku nie istniał system (...) mogący sprostać postawionym wymaganiom.

Efekty Pana pracy, które nazywa „oprogramowaniem” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

·      zawsze odznaczały się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze były kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

·      nie były efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty dało się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

·      nie były jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów.

Zatem prowadzona przez Pana działalność ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Z treści wniosku wynika, że działania wskazane we wniosku podejmowane są w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działania wskazane we wniosku nie obejmują rutynowych i okresowych zmian.

Działalność, w ramach której wytwarza Pan oprogramowanie prowadzona była w sposób w sposób zaplanowany, uporządkowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu, z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Osiągnął Pan cele w postaci stworzenia i rozwinięcia oprogramowania. Realizacja celów, w tym opracowanie rozwiązań problemowych i innowacyjnych następowało z wykorzystaniem pracy własnej oraz jego środków finansowych w ramach jego indywidualnej pracy kreatywnej w porozumieniu z konkretnym Zleceniodawcą.

Przed rozpoczęciem realizacji poszczególnych projektów na podstawie ustaleń ze Zleceniodawcą tworzył Pan harmonogram zadań, który zamieszczany jest w programach dedykowanym do organizacji pracy (np. (...)).

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana prac jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan samodzielnie działalność twórczą obejmującą łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych i nowych kodów źródłowych.

Działania podejmowane są w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działania nie obejmują rutynowych i okresowych zmian.

Do tworzenia, rozwijania i ulepszania kodów źródłowych wykorzystywał Pan wiedzę oraz technologie związane z projektowaniem i wytwarzaniem oprogramowania, w tym różne języki programowania i narzędzia.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

‒    badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

‒    prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·      nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·      nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·      łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

·      kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·      wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·      planowaniu produkcji oraz

·      projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Z treści wniosku wynika, że prowadzi Pan samodzielnie działalność twórczą obejmującą łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych i nowych kodów źródłowych.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Jak wcześniej wskazano, tworzenie przez Pana oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działania wskazane we wniosku nie obejmują rutynowych i okresowych zmian.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pana działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana, ani też całość prowadzonej przez Pana działalności, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)  patent,

2)  prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213 ze zm.),

8)  autorskie prawo do programu komputerowego

-     podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, tworzenie przez Pana programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści wniosku wynika, że w każdym przypadku efekty Pana pracy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiąga Pan ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Przeniesienie majątkowych praw autorskich do programu komputerowego każdorazowo następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy. Ponadto z treści wniosku wynika, że dokonał Pan stosownych wyodrębnień w prowadzonej oddzielnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.; dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, o ile faktycznie – na co wskazuje opis okoliczności sprawy – w ramach opisanych czynności powstają utwory, które – jak Pan wskazał – stanowią odrębne programy komputerowe, autorskie prawa do nich wytwarzane przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych na kontrahenta mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy), które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za 2025 rok.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒    dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒    wskaźnika Nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika Nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik Nexus należy pamiętać, aby istniał związek pomiędzy:

‒    wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒    kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒    dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie na potrzeby kalkulacji tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik Nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym należy również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, wydatki ponoszone przez Pana – wskazane w opisie sprawy – mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu Nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest powstanie kwalifikowanego IP.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie zagadnienia objęte pytaniami, m.in. kwestię uznania przychodów z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych na kontrahenta za przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Inne kwestie poruszane we wniosku, nie były przedmiotem oceny przez tut. organ.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie zdarzenia przyszłego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.