Interpretacja 0115-KDST2-2.4011.225.2025.2.KK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 kwietnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz stawki podatku dla świadczonych usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 86.22.1. Wniosek został uzupełniony w dniu 28 maja 2025 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni w okresie od 1 sierpnia 2022 r. do 15 lutego 2025 r. była zatrudniona w ramach stosunku pracy jako lekarz rezydent w jednostce akredytowanej do prowadzenia specjalizacji w dziedzinie Y - X w A (dalej: Szpital). Umowa o pracę (umowa rezydencka) została zawarta na czas określony, wyłącznie w ramach umowy o odbywanie specjalizacji, na zasadach określonych w ustawie z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty.

Rodzaj wykonywanej pracy w zawartej umowie o pracę to: asystent (lekarz bez specjalizacji) na Oddziale Y z Pododdziałem V.

W ramach stosunku pracy wszelkie czynności były wykonywane zgodnie z Programem specjalizacji w dziedzinie Y dla lekarzy nieposiadających odpowiedniej specjalizacji I lub II stopnia lub tytułu specjalisty w odpowiedniej dziedzinie medycyny. Celem szkolenia specjalizacyjnego, odbywanego w ramach umowy rezydenckiej było uzyskanie wiedzy i umiejętności praktycznych pozwalających na samodzielne prowadzenie leczenia (...) w pełnym zakresie.

Wszelkie zadania wykonywane w ramach stosunku pracy podlegały ścisłemu nadzorowi lekarza specjalisty - kierownikowi specjalizacji lub ordynatorowi. Do zakresu obowiązków wynikających z umowy rezydenckiej wchodziły w szczególności: stosowanie leczenia ustalonego przez kierownika/ordynatora, referowanie stanu zdrowia wskazanych pacjentów, uczestnictwo w obchodach kierownika/ordynatora, prowadzenie dokumentacji medycznej, przygotowywanie historii choroby do wypisu oraz ich przedstawianie do zatwierdzenia kierownikowi/ordynatorowi, a także wykonywanie innych zadań zleconych przez przełożonego.

W trakcie szkolenia specjalizacyjnego Wnioskodawczyni odbywała kursy specjalizacyjne, staże kierunkowe oraz szkolenia w zakresie wykonywania zabiegów i procedur medycznych (zgodnie z programem specjalizacji).

Ponadto od 24 listopada 2017 r. Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą: Indywidualna Praktyka Lekarska A. A. Przeważającym przedmiotem prowadzonej działalności jest praktyka lekarska ogólna (PKD 86.21 Z). Prowadzona działalność jest działalnością usługową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d. Do tej pory w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni świadczyła usługi medyczne dla innych podmiotów leczniczych niż Szpital, w którym odbywała umowę rezydencką.

Po zakończeniu umowy rezydenckiej (oraz jednocześnie szkolenia specjalizacyjnego) Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła ze Szpitalem umowę o świadczenie usług w zakresie opieki zdrowotnej jako lekarz specjalista - (...) w Oddziale Y z Pododdziałem V. Realizacja umowy polega w szczególności na wykonywaniu czynności służących zachowaniu lub przywróceniu zdrowia pacjentów Oddziału oraz udzielaniu konsultacji medycznych.

Zakres usług, które Wnioskodawczyni świadczy w ramach działalności gospodarczej na rzecz dotychczasowego pracodawcy (Szpitala), nie jest w pełni tożsamy z czynnościami, które wykonywała w ramach stosunku pracy (umowy rezydenckiej). Istotne różnice pomiędzy dotychczas wykonywaną pracą jako lekarz rezydent a nową jako kontraktowy lekarz specjalista przejawiają się w:

- braku nadzoru nad wykonywanymi świadczeniami przez kierownika specjalizacji lub innych lekarzy specjalistów,

- samodzielnym ustalaniu sposobu leczenia pacjentów,

- pełnej odpowiedzialności Wnioskodawczyni za proces diagnostyczny i leczniczy,

- samodzielnym prowadzeniu dokumentacji medycznej oraz możliwości zatwierdzania dokumentów,

- braku obowiązkowej realizacji kursów specjalizacyjnych oraz stażów kierunkowych,

- kompetencji do szkolenia i nadzorowania pracy młodszych lekarzy rezydentów oraz pełnienia funkcji kierownika specjalizacji rezydenta.

Prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza była zawieszona w okresach od 9 listopada 2021 r. do 2 stycznia 2022 r. oraz od 31 lipca 2024 r. do 4 lutego 2025 r.

W poprzednich latach podatkowych Wnioskodawczyni złożyła na piśmie ważne i skuteczne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Przychody uzyskane z działalności gospodarczej w 2024 r. były opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W roku 2025 Wnioskodawczyni uzyska przychody z działalności w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro. W stosunku do wykonywanej przez Wnioskodawczynię działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ust. 1 i 3 u.z.p.d.

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi będą klasyfikowane jako usługi w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86), w tym jako usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej (PKWiU 86.22.1).

Uzupełnienie wniosku

Dotychczas Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła dwie umowy o świadczenie usług z byłym pracodawcą, tj. Szpitalem (...) nr w :

– pierwszą z dnia 18 lutego 2025 r. na okres od 19 lutego 2025 r. do 28 lutego 2025 r.;

– drugą z dnia 28 lutego 2025 r. na okres od 1 marca 2025 do 31 sierpnia 2025 r.

Przychody Wnioskodawczyni uzyskane w roku podatkowym poprzedzającym rok podatkowy będący przedmiotem zapytania (tj. w 2024 r.) nie przekroczyły limitu, o którym mowa w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 z późn. zm.).

Pytanie

Czy Wnioskodawczyni ma prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskanych w 2025 r. według stawki 14%?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, ma ona prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskanych w 2025 r. Nie zmienia tego okoliczność świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy (Szpitala), a to z uwagi na fakt, iż wykonywane przez Wnioskodawczynię usługi nie będą w pełni tożsame z czynnościami, które wykonywała w ramach stosunku pracy.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 u.z.p.d., ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Według art. 2 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 u.z.p.d., użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z póżn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., użyte w ustawie określenie działalność usługowa oznacza - pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 u.z.p.d., opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1g, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a u.z.p.d., podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.z.p.d., opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka, jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 u.z.p.d. wskazano, że jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 3 u.z.p.d., jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o którym mowa w art. 9 ust. 1 u.z.p.d.

Na zasadzie art. 9 ust. 1b u.z.p.d., dokonany wybór formy opodatkowania, o którym mowa w ust. 1, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 1 złoży oświadczenie na piśmie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania albo oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym, w terminie określonym w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny podkreślić należy, że wobec Wnioskodawczyni nie zachodzą okoliczności opisane w art. 8 ust. 2 u.z.p.d. Zawarty w tym przepisie prawa zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy. Zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Zdecydowanie stwierdzić należy, iż zakres usług, które Wnioskodawczyni będzie świadczyć w ramach działalności gospodarczej na rzecz dotychczasowego pracodawcy, nie jest w pełni tożsamy z czynnościami, które wykonywała w ramach stosunku pracy. Zakres obowiązków lekarza rezydenta (w trakcie szkolenia specjalizacyjnego) w sposób istotny różni się od zakresu zadań i poziomu odpowiedzialności kontraktowego lekarza specjalisty. Istotą tej różnicy jest samodzielność w ustalaniu i doborze metod leczenia, brak nadzoru kierownika specjalizacji oraz innych lekarzy specjalistów nad wykonywanymi zadaniami oraz pełna odpowiedzialność za proces leczniczy. Uwagę należy zwrócić również na fakt, iż jako lekarz specjalista Wnioskodawczyni ma kompetencje do nadzorowania pracy lekarzy rezydentów oraz zatwierdzania ich czynności.

Dodatkowo zaznaczyć należy, iż stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. W wyroku z dnia 5 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2163/09 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „zwrot normatywny „odpowiadający czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, które są takie same (tożsame) jak czynności, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy”. Podobną wykładnię przepisów prawa przyjęto m.in. w wyroku NSA z dnia 18 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2416/16 oraz wyroku WSA w Gliwicach z dnia 5 maja 2016 r., sygn. akt I SA/GI 1056/15.

Również organy interpretacyjne w odniesieniu do podobnych lub tożsamych stanów faktycznych potwierdzały prawidłowość stanowiska Wnioskodawczyni, m.in.:

- interpretacja indywidualna z dnia 5 lutego 2025 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.881.2024.1.WS;

- interpretacja indywidualna z dnia 24 stycznia 2025 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.862.2024.2.MGR;

- interpretacja indywidualna z dnia 12 czerwca 2024 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.329.2024.2.MC;

- interpretacja indywidualna z dnia 19 kwietnia 2017 r., 0115-KDIT3.4011.9.2017.1.AW.

Odnosząc się do kwestii właściwej stawki ryczałtu, wskazać należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a u.z.p.d., ryczałt wynosi 14% dla przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.) :

ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, użyte w ustawie:

określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

14 % przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że do 15 lutego 2025 r. była Pani zatrudniona w ramach stosunku pracy jako lekarz rezydent w jednostce akredytowanej do prowadzenia specjalizacji w dziedzinie Y - X w A. Obowiązki wynikające z zawartej umowy o pracę obejmowały stosowanie leczenia ustalonego przez kierownika/ordynatora, referowanie stanu zdrowia wskazanych pacjentów, uczestnictwo w obchodach kierownika/ordynatora, prowadzenie dokumentacji medycznej, przygotowywanie historii choroby do wypisu oraz ich przedstawianie do zatwierdzenia kierownikowi/ordynatorowi, a także wykonywanie innych zadań zleconych przez przełożonego.

Po zakończeniu umowy rezydenckiej (oraz jednocześnie szkolenia specjalizacyjnego) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła Pani z ww. szpitalem umowę o świadczenie usług w zakresie opieki zdrowotnej jako lekarz specjalista - (...). Zawarty kontrakt obejmuje świadczenie usług na Oddziale Y z Pododdziałem V. Realizacja umowy polega w szczególności na wykonywaniu czynności służących zachowaniu lub przywróceniu zdrowia pacjentów oddziału oraz udzielaniu konsultacji medycznych. Zakres usług, które świadczy Pani w ramach działalności gospodarczej na rzecz dotychczasowego pracodawcy nie jest w pełni tożsamy z czynnościami, które wykonywała w ramach stosunku pracy (umowy rezydenckiej). Istotne różnice pomiędzy dotychczas wykonywaną pracą jako lekarz rezydent, a nową jako lekarz specjalista przejawiają się m.in. w braku nadzoru nad wykonywanymi świadczeniami przez kierownika specjalizacji lub innych lekarzy specjalistów, samodzielnym ustalaniu sposobu leczenia pacjentów, pełnej odpowiedzialności za proces diagnostyczny i leczniczy, samodzielnym prowadzeniu dokumentacji medycznej oraz możliwości zatwierdzania dokumentów, braku obowiązkowej realizacji kursów specjalizacyjnych oraz stażów kierunkowych oraz kompetencji do szkolenia i nadzorowania pracy młodszych lekarzy rezydentów i pełnienia funkcji kierownika specjalizacji rezydenta.

Świadczone przez Panią usługi sklasyfikowane są jako usługi w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86), w tym jako usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej (PKWiU 86.22.1).

Należy zaznaczyć, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro, jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz szpitala nie są w pełni tożsame z czynnościami, które wykonywała Pani w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, to uzyskiwanie przychodów z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla byłego pracodawcy nie wyłącza możliwości ich opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie przychody uzyskiwane ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 86.22.1 „Usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej", podlegają opodatkowaniu 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja została wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowała Pani świadczone usługi do odpowiedniego klasyfikowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

Ponadto należy podkreślić, że w przypadku wskazania przez Panią nieprawidłowego symbolu PKWiU udzielona odpowiedź w drodze interpretacji indywidualnej nie będzie dawała Pani waloru ochronnego, o którym mowa w art. 14k – 14n Ordynacji podatkowej. Konsekwentnie, organ podatkowy może zakwestionować Pani rozliczenia, jeżeli okaże się, że stosuje Pani nieprawidłową stawkę.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników, dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.