Interpretacja 0115-KDST2-2.4011.307.2026.4.BM

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tytułu świadczonych usług w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 5,5%. Uzupełniła go Pani 26 kwietnia i 3 czerwca 2026 r. (daty wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą (...). Pani strona internetowa to (...). Zajmuje się Pani tworzeniem materiałów dydaktycznych dla nauczycieli wychowania przedszkolnego oraz edukacji wczesnoszkolnej. Są to m.in.: (...) oraz inne materiały wspierające pracę z dziećmi. Wszystkie materiały tworzy Pani samodzielnie – od podstaw. Projektuje je w programach komputerowych, a następnie zapisuje w formie plików cyfrowych, najczęściej w formacie (...). Dodatkowo, aby pokazać sposób wykorzystania materiałów, drukuje je, wycina, składa, przygotowuje gotowe przykładowe zestawy, wykonuje zdjęcia, a następnie publikuje je na stronie internetowej (...).

Klient (najczęściej nauczyciel) nabywa gotowy materiał dydaktyczny w formie pliku (...), który pobiera, drukuje, wycina, uzupełnia, składa lub koloruje razem z dziećmi. Materiały są w całości Pani autorstwa – nie polega Pani na zakupie i odsprzedaży gotowych treści. Na podstawie uzyskanej informacji z Urzędu Statystycznego w Łodzi Pani działalność mieści się w grupowaniach: PKWiU 58.19.29.0 – pozostałe publikacje on-line, PKWiU 58.11.30.0 – książki online (co wynika z otrzymanej odpowiedzi GUS).

Uzupełnienie wniosku

W odniesieniu do prowadzonej działalności nie mają zastosowania wyłączenia wskazane w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W szczególności:

–    nie prowadzi Pani działalności wymienionej w art. 8 ust. 1 pkt 3 (np. apteki, handel częściami samochodowymi, wartości dewizowe),

–    nie wytwarza wyrobów akcyzowych,

–    nie świadczy usług ani nie sprzedaje towarów na rzecz byłego ani obecnego pracodawcy odpowiadających czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy,

–    nie korzysta z karty podatkowej ani okresowego zwolnienia z podatku dochodowego.

W związku z powyższym nie zachodzą przesłanki wyłączające możliwość opodatkowania w formie ryczałtu.

W roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskała Pani przychody z działalności prowadzonej samodzielnie, które nie przekroczyły kwoty 2 000 000 euro. Nie prowadzi Pani działalności w formie spółki.

Prowadzi Pani ewidencję przychodów w formie elektronicznej (arkusz kalkulacyjny), w której ujmuje przychody w sposób zbiorczy (miesięczny) na podstawie danych z systemu operatora płatności.

Przychody uzyskiwane z tytułu sprzedaży materiałów dydaktycznych nie stanowią wynagrodzenia za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów. Zgodnie z regulaminem sprzedaży, nabywcy otrzymują jedynie niewyłączną, niezbywalną licencję na korzystanie z materiałów wyłącznie na własny użytek edukacyjny, bez prawa do ich dalszego rozpowszechniania, odsprzedaży lub modyfikacji. Przedmiotem sprzedaży są kompletne, autorskie materiały edukacyjne.

Na podstawie informacji uzyskanej z Urzędu Statystycznego przedstawione czynności są klasyfikowane w grupowaniach PKWiU 58.19.29.0 oraz 58.11.30.0.

W Pani ocenie, działalność polegająca na tworzeniu i sprzedaży autorskich materiałów edukacyjnych (specjalistycznych) w formie elektronicznej (plików (...)), obejmujących m.in. (...) edukacyjne mieści się w grupowaniu PKWiU 58.11.30.0, a materiały oraz dekoracje PKWiU 58.19.29.0.

OPIS SYTUACJI/PODJĘCIA DECYZJI O INDYWIDUALNEJ INTERPERATCJI

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą (...) od 2023 r. Od 2024 r. stosuje opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W związku z prowadzoną działalnością powstała potrzeba potwierdzenia prawidłowości stosowania stawki 5,5% do uzyskiwanych przychodów. Dotyczy to zarówno przychodów osiąganych od 2024 r. jak i przychodów, które będzie Pani osiągane w przyszłości.

W celu prawidłowego ustalenia klasyfikacji świadczonych czynności wystąpiła Pani do Urzędu Statystycznego w Łodzi o ich zaklasyfikowanie według PKWiU. Z uzyskanej informacji wynika, że czynności te mieszczą się w grupowaniach PKWiU 58.19.29.0 oraz 58.11.30.0.

Pomimo powyższego nie posiada Pani jednoznacznego potwierdzenia co do prawidłowości zastosowania stawki ryczałtu do przychodów z opisanej działalności. W tym zakresie uzyskała Pani również informację telefoniczną z Krajowej Informacji Skarbowej wskazującą na możliwość zastosowania stawki 5,5%, jednakże w celu uzyskania wiążącego stanowiska występuje Pani o wydanie interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zwraca się Pani o potwierdzenie prawidłowości stosowania stawki 5,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych do opisanej działalności, zarówno w odniesieniu do stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego.

OPIS DZIAŁALNOŚCI

Pani działalność polega na samodzielnym tworzeniu materiałów dydaktycznych dla nauczycieli wychowania przedszkolnego oraz edukacji wczesnoszkolnej. Są to m.in. scenariusze zajęć i uroczystości, karty pracy, wklejki, bajki i opowiadania edukacyjne, plansze edukacyjne, pomoce dydaktyczne, gazetki i dekoracje do sal, materiały tematyczne, kolorowanki oraz inne materiały wspierające pracę z dziećmi.

Wszystkie materiały tworzy Pani samodzielnie od podstaw. Opracowuje je zarówno pod względem merytorycznym, jak i graficznym. Materiały zapisuje w formie plików cyfrowych, najczęściej w formacie (...), a następnie udostępnia je do sprzedaży na stronie internetowej (...).

Wyjaśniła pani, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie tworzy książek online (ebooków) i błędnie zaklasyfikowała część tworzonych materiałów edukacyjnych w grupowaniu PKWiU 58.11.30.0 „Książki on-line”. Wskazanie to wynikało z niezrozumienia interpretacji informacji uzyskanej z Urzędu Statystycznego, jednakże po ponownej analizie zakresu prowadzonej działalności oraz przedmiotu wniosku nie obejmuje Pani niniejszym wnioskiem działalności sklasyfikowanej w grupowaniu PKWiU 58.11.30.0.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest wyłącznie tworzenie i sprzedaż autorskich materiałów edukacyjnych udostępnianych w formie elektronicznej (plików (...)), takich jak: (...) oraz inne materiały wspierające pracę nauczycieli wychowania przedszkolnego i edukacji wczesnoszkolnej.

W zakresie niniejszego wniosku czynności te przyporządkowuje Pani wyłącznie do grupowania PKWiU 58.19.29.0 „Pozostałe publikacje on-line, gdzie indziej niesklasyfikowane”. W związku z powyższym wyjaśnia:

1.  Materiały będące przedmiotem niniejszego wniosku nie stanowią książek on-line (ebooków), oraz że kod PKWiU 58.11.30.0 nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

2.  Przedmiotem oceny w niniejszej sprawie pozostają wyłącznie ww. czynności i materiały sklasyfikowane do PKWiU 58.19.29.0.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie organu)

Czy w świetle prawa podatkowego poprawnie klasyfikuje Pani działalność jako działalność wytwórczą i prawidłowe jest stosowanie stawki 5,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych do przychodów uzyskiwanych z opisanej działalności polegającej na tworzeniu autorskich materiałów dydaktycznych oraz ich sprzedaży w formie plików elektronicznych (...), zarówno w odniesieniu do przychodów osiąganych od 2024 r. (stan faktyczny), jak i przychodów osiąganych w przyszłości (zdarzenie przyszłe)?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, działalność polega na tworzeniu nowych produktów, które są efektem Pani pracy twórczej i nie są nabywane w celu dalszej odsprzedaży. Każdy materiał tworzy Pani samodzielnie od podstaw, opracowuje merytorycznie i graficznie, a następnie zapisuje jako gotowy plik (najczęściej (...)). Dodatkowo po stronie klienta dochodzi do jego fizycznego wykorzystania (druk, wycinanie, składanie), więc finalnie powstaje realny materiał dydaktyczny. Nie wykonuje Pani usług na zlecenie klientów. Nie przygotowuje materiałów pod konkretne zamówienie ani indywidualne potrzeby klienta. Tworzy gotowe materiały, które następnie udostępnia do sprzedaży na stronie. Klient nabywa gotowy, wytworzony przez Panią materiał dydaktyczny (publikację), którego forma przekazania w postaci pliku (...) ma charakter wyłącznie techniczny i nie stanowi świadczenia usługi.

W Pani ocenie, przychody uzyskiwane z opisanej działalności polegającej na samodzielnym tworzeniu autorskich materiałów dydaktycznych oraz ich sprzedaży w formie plików elektronicznych ((...)) mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 5,5% jako przychody z działalności wytwórczej.

Pani działalność polega na tworzeniu od podstaw nowych, autorskich materiałów edukacyjnych, które stanowią efekt Pani pracy twórczej. Materiały te opracowuje Pani samodzielnie zarówno pod względem merytorycznym, jak i graficznym, a następnie zapisuje w formie plików (...) i udostępnia do sprzedaży jako kompletne publikacje edukacyjne. Nie polega na odsprzedaży cudzych treści oraz nie wykonuje usług na indywidualne zamówienie klientów ani nie dostosowuje ich do konkretnych potrzeb odbiorcy. Tworzy Pani produkty o charakterze uniwersalnym, które następnie udostępnia do sprzedaży.

Klient (najczęściej nauczyciel) nabywa kompletny, opracowany materiał dydaktyczny (publikacje) w formie pliku (...), który pobiera, a następnie wykorzystuje w pracy edukacyjnej (w szczególności poprzez korzystanie ze scenariuszy zajęć, kart pracy, materiałów tematycznych oraz innych elementów materiału, np. poprzez ich wydruk, wycięcie lub złożenie). Czynności te stanowią jedynie sposób wykorzystania materiału przez klienta, a produkt jest w całości wytworzony przez Panią.

Z chwilą zakupu klient uzyskuje niewyłączną licencję na korzystanie z materiału wyłącznie na własny użytek edukacyjny, bez prawa do jego dalszego udostępniania osobom trzecim. Forma udostępnienia w postaci pliku (...) stanowi jedynie sposób przekazania wytworzonego produktu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.)

Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–    prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

·      działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3;

·      działalność wytwórcza – działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)  uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)  uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)  opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)  korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)  osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)  prowadzenia aptek,

b)  (uchylona)

c)  działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)  (uchylona)

e)  (uchylona)

f)   działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)  wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)  podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)  samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)  w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)  samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

–    jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)  wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–    w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stawki ryczałtu zostały określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Dla rozróżnienia rodzajów tych działalności, ustawodawca posłużył się m.in. grupowaniami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676). Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a oraz art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

–    8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8,

–    5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Ponadto, zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy:

Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:

1)  ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;

2)  ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;

2a)        ust. 1 pkt 2a, ryczałt wynosi 14%;

2b)        ust. 1 pkt 2b, ryczałt wynosi 12%;

3)  ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;

4)  ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%.

W sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg różnych stawek, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.

Z treści wniosku wynika, że zajmuje się Pani tworzeniem materiałów dydaktycznych dla nauczycieli wychowania przedszkolnego oraz edukacji wczesnoszkolnej. Są to m.in.:(...) oraz inne materiały wspierające pracę z dziećmi. Wszystkie materiały tworzy Pani samodzielnie – od podstaw. Projektuje je w programach komputerowych, a następnie zapisuje w formie plików cyfrowych, najczęściej w formacie (...). Dodatkowo, aby pokazać sposób wykorzystania materiałów, drukuje je, wycina, składa, przygotowuje gotowe przykładowe zestawy, wykonuje zdjęcia, a następnie publikuje je na stronie internetowej (...).

Klient (najczęściej nauczyciel) nabywa gotowy materiał dydaktyczny w formie pliku (...), który pobiera, drukuje, wycina, uzupełnia, składa lub koloruje razem z dziećmi.

Czynności te przyporządkowuje Pani wyłącznie do grupowania PKWiU 58.19.29.0 „Pozostałe publikacje on-line, gdzie indziej niesklasyfikowane”, co potwierdza opinia Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Odnosząc się do Pani wątpliwości w zakresie stawki ryczałtu do przychodów uzyskiwanych z opisanej działalności polegającej na tworzeniu autorskich materiałów dydaktycznych oraz ich sprzedaży w formie plików elektronicznych ((...)), w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy przedmiot Pani działalności gospodarczej stanowi działalność wytwórczą, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to „produkować coś; tworząc wydzielać coś; powodować powstanie czegoś” (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002 r.).

W komentarzu do art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne A. Bartosiewicz i R. Kubacki wskazują:

W myśl słownika języka polskiego „wyrób” to „przedmiot stanowiący końcowy produkt pracy rzemieślnika lub wynik procesu produkcyjnego zakładu” (http://sjp.pwn.pl). Natomiast określenie „wyrobić” (wyrabiać) znaczy m.in. tyle, co „produkować coś”. Można zatem uznać, że wyrobem jest coś, co zostało wytworzone bądź wyprodukowane.

W opisanej we wniosku sytuacji, głównym przedmiotem działalności jest tworzenie treści edukacyjnych, wymagające wiedzy specjalistycznej oraz doświadczenia pedagogicznego. Nie sposób pominąć faktu, że tworzenie wskazanych treści jest częściowo również elementem pracy twórczej, jednak wartość oferowanego produktu wynika przede wszystkim z opracowania merytorycznego materiału, a nie z procesu wytworzenia rzeczy lub dobra materialnego (wyrobu).

Jak już wskazano, działalność wytwórcza co do zasady polega na produkcji nowych wyrobów, czyli rzeczy materialnych lub dóbr, które można uznać za rezultat procesu produkcyjnego. W przypadku materiałów dydaktycznych sprzedawanych w formie elektronicznej nie powstaje wyrób materialny. Klient otrzymuje dostęp do treści zapisanej w postaci cyfrowej, a nie fizyczny produkt. Nabywca kupuje prawo do korzystania z opracowanego materiału edukacyjnego. Istotą transakcji jest przekazanie niewyłącznej, niezbywalnej licencji na korzystanie z materiałów wyłącznie na własny użytek edukacyjny. Sam plik (...) stanowi jedynie nośnik cyfrowy dla treści i nie ma samodzielnego znaczenia gospodarczego.

Zauważyć należy, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676 z późn. zm.) Sekcja J obejmuje – „Usługi w zakresie informacji i komunikacji”.

Sekcja ta obejmuje: usługi związane z działalnością wydawniczą, włącznie z publikowaniem oprogramowania, usługi związane z produkcją filmów i nagrań dźwiękowych, usługi związane z działalnością radiofoniczną i telewizyjną, usługi telekomunikacyjne, usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz usługi powiązane, usługi w zakresie informacji.

W sekcji tej zawarty jest dział 58 – „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ WYDAWNICZĄ”.

Natomiast w pozycji 58.19.29.0 wskazano „Pozostałe publikacje on-line, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Zauważyć należy, że grupowanie to obejmuje:

-     pozostałe publikacje udostępniane w trybie on-line, takie jak: karty z pozdrowieniami, kalendarze, reprodukcje prac artystycznych,

-     wydawanie (udostępnianie) danych statystycznych i innych informacji w trybie on-line.

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności prowadzonej przez Panią działalności oraz przytoczone przepisy i zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wskazać należy, że Pani działalność, z tytułu której uzyskuje wynagrodzenie od nabywców, w zamian za niewyłączną, niezbywalną licencję na korzystanie z materiałów wyłącznie na własny użytek edukacyjny, bez prawa do ich dalszego rozpowszechniania, odsprzedaży lub modyfikacji, nie stanowi działalności wytwórczej. W świetle bowiem zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wyroby stanowią: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów - o ile występują w obrocie. Trudno w opisanych okolicznościach uznać, że autorskie materiały edukacyjne występują w obrocie, skoro udziela Pani do nich licencji niewyłącznej, a zatem nabywca jedynie z nich korzysta. Pani działalność ma zatem niewątpliwie charakter działalności usługowej, a nie wytwórczej.

Konkludując, w tym przypadku nie mamy do czynienia z działalnością wytwórczą, lecz z działalnością usługową, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, a także przytoczone wyżej przepisy, stwierdzić należy, że przychody z tytułu świadczonych usług mieszczących się w grupowaniu PKWiU 58.19.29.0 „Pozostałe publikacje on-line, gdzie indziej niesklasyfikowane” podlegają opodatkowaniu stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne.

W rezultacie Pani stanowisko w zakresie stawki ryczałtu należało uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

–    stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

–    zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja została wydana w oparciu o wskazane przez Panią grupowanie PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji. Przyporządkowanie do wskazanej klasyfikacji zostało podane jako element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.