Interpretacja 0115-KDST2-2.4011.382.2025.2.PS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tytułu świadczonych usług w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Uzupełniła go Pani pismem z 6 sierpnia 2025 r. (data wpływu).

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 1 września 2018 r. (ze wznowieniem wykonywania działalności od dnia 1 grudnia 2024 r.) pod firmą: X, z siedzibą przy ul. (...).

Przedsiębiorstwo jest zarejestrowane w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG), posiada numer NIP: (...) oraz REGON: (...). Podstawowym przedmiotem działalności jest: PKD 86.22.Z Praktyka lekarska specjalistyczna.

Do końca stycznia 2025 roku była Pani zatrudniona w (...) w (...) na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, na stanowisku lekarz młodszy asystent. W ramach tego stosunku pracy wykonywała ograniczony zakres czynności medycznych, głównie świadczenia zdrowotne bez odpowiedzialności za nadzór nad rezydentami, czy realizację zadań administracyjno-organizacyjnych.

Równolegle pracuje Pani w ramach działalności gospodarczej w prywatnym gabinecie lekarskim w A, (...), gdzie zajmuje się leczeniem pacjentów w trybie ambulatoryjnym/szpitalnym. Dotychczas praca w szpitalu w A stanowiła ok. 70% całkowitych przychodów uzyskiwanych przez Panią.

Z początkiem lutego 2025 roku zakończyła Pani współpracę ze szpitalem w dotychczasowej formie etatowej i od dnia 3 lutego 2025 roku zawarła nową umowę cywilnoprawną jako przedsiębiorca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą, w związku z rozszerzonym zakresem obowiązków. W 2025 roku podjęła Pani decyzję o zmianie formy opodatkowania i od tego roku rozlicza przychody z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z ustawą z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zmiana formy współpracy wiąże się z istotnym rozszerzeniem zakresu obowiązków i Pani odpowiedzialności zawodowej. W ramach nowego modelu współpracy Pani obowiązki obejmują:

– Wykonywanie świadczeń zgodnie z posiadanymi kwalifikacjami i uprawnieniami zawodowymi.

– Badanie, diagnostyka, kwalifikacja i przyjęcia do Oddziału nowych pacjentów wymagających leczenia szpitalnego w trybie hospitalizacji.

– Wykonywanie czynności diagnostyczno-leczniczych przewidzianych dla specyfiki Oddziału.

– Wykonywanie innych procedur medycznych zgodnie z prawem wykonywania zawodu lekarza, wynikających z aktualnie obowiązujących przepisów i Kodeksu Etyki Lekarskiej.

– Prowadzenie dokumentacji medycznej oraz sprawozdawczości statystycznej zgodnie z przepisami prawa.

– Znajomość i prawidłowa obsługa sprzętu, aparatury medycznej i innych urządzeń Udzielającego Zamówienie oraz przygotowywanie ich do pracy i sprawdzanie sprawności działania przed przystąpieniem do udzielenia świadczenia zdrowotnego.

– Posiadanie w niezbędnym zakresie wiedzy do stosowania lub podawania leków, środków farmaceutycznych i wyrobów medycznych.

– Udzielanie świadczeń zdrowotnych, stosując zasady i przepisy prawa w zakresie zapobiegania zakażeniom szpitalnym, w tym sterylizacji i dezynfekcji oraz prowadzenie wymaganej dokumentacji w tym zakresie.

– Dokładne, staranne i systematyczne sporządzanie dokumentacji medycznej w wersji papierowej i elektronicznej zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa i uregulowaniami Udzielającego Zamówienie.

– Sporządzanie wskazanych przez Udzielającego Zamówienie dokumentów statystycznych, prowadzenie sprawozdań, zgłoszeń i innych niezbędnych dokumentów.

– Przebywanie i świadczenie usług w ustalonych godzinach i w miejscu objętym przedmiotem zamówienia oraz pełna gotowość do ich udzielania.

– Dbanie o mienie Udzielającego Zamówienie, racjonalne wykorzystywanie powierzonego sprzętu, aparatury medycznej, środków farmaceutycznych i innych stosowanych w trakcie realizacji świadczeń zdrowotnych.

– Wykorzystanie udostępnionych środków i mienia może odbywać się wyłącznie do celów udzielania świadczeń zdrowotnych na rzecz pacjentów Udzielającego Zamówienie.

– Uszkodzenie, zniszczenie, utrata mienia Udzielającego Zamówienie będzie skutkować obciążeniem finansowym Przyjmującego Zamówienie zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego.

– Udzielenie świadczenia zdrowotnego niezgodne z zasadami i umową łączącymi Udzielającego Zamówienie i płatnika usługi (Narodowy Fundusz Zdrowia lub inny organ bądź podmiot właściwy w zakresie pełnienia funkcji płatnika świadczeń zdrowotnych wedle obowiązujących przepisów prawa) i nałożoną na Udzielającego Zamówienie karą pieniężną lub odszkodowaniem, jeśli były wynikiem niewłaściwego wykonania usługi przez Przyjmującego Zamówienie, będzie skutkować obciążeniem finansowym.

– Sprawowanie nadzoru merytorycznego i organizacyjnego, w tym uprawnienie do wydawania wiążących poleceń podległemu personelowi zgodnie z podległością funkcjonalną i fachową w związku z realizacją świadczeń zdrowotnych.

– W przypadku braku możliwości lub trudności w realizacji powierzonego zadania skonsultowanie się z inną kompetentną osobą, zależnie od sytuacji i rodzaju problemu.

– Poddanie się kontroli w związku z realizacją świadczeń zdrowotnych na rzecz Udzielającego Zamówienie przeprowadzonej przez Udzielającego Zamówienie, a w szczególności w zakresie:

– sposobu udzielania świadczeń zdrowotnych,

– gospodarowania użytkowanym sprzętem i innymi środkami niezbędnymi do udzielenia świadczeń zdrowotnych,

– gospodarowania lekami, środkami opatrunkowymi, dezynfekcyjnymi niezbędnymi do udzielenia świadczeń zdrowotnych, -prowadzenia dokumentacji medycznej i sprawozdawczości.

– Przestrzeganie tajemnicy określonej w obowiązujących przepisach prawa oraz zasad współżycia społecznego.

– Współpraca z innymi członkami zespołu terapeutycznego oraz pozostałymi osobami zatrudnionymi u Udzielającego Zamówienie.

– Wykonywanie konsultacji medycznych dla pacjentów leczonych w oddziałach szpitalnych i w SOR Szpitala.

– Branie udziału w komisjach oraz komitetach powołanych zarządzeniem wewnętrznym Dyrektora Szpitala.

– Udział w transporcie pacjenta karetką transportową do innego ośrodka w celu kontynuacji leczenia, w każdym przypadku, w którym obecność lekarza jest niezbędna ze względów medycznych.

– Noszenie ubrania ochronnego lub roboczego i obuwia zakupionego na własny koszt.

– Używanie środków ochrony osobistej (w tym maseczki, ubrania operacyjne, okulary ochronne, rękawiczki) oraz noszenie identyfikatorów dostarczonych przez Udzielającego Zamówienie.

– Przed przystąpieniem do realizacji zadań przygotowanie stanowiska udzielania świadczeń, dbanie o porządek, kompletność i ład w miejscu świadczenia usług.

– Stosunek pełen życzliwości, zrozumienia, kultury osobistej i zaangażowania do pacjentów i współpracowników w związku z realizacją świadczeń zdrowotnych.

– Prowadzenie na własną odpowiedzialność wszelkich sprawozdań i rozliczeń w związku z zawartą umową na realizację świadczeń zdrowotnych z instytucjami, w tym m.in. Urzędem Skarbowym i Zakładem Ubezpieczeń Społecznych, zgodnie z powszechnie obowiązującymi i aktualnymi przepisami prawa w tym zakresie.

– Przyjmujący Zamówienie udzielający świadczeń zdrowotnych w zakresie usług medycznych realizowanych przez lekarzy w Oddziałach Szpitala jest zobowiązany stosując się do obowiązujących przepisów prawa i uregulowań wewnętrznych Udzielającego Zamówienie, m.in. do:

a) udzielania porad;

b) ordynowania koniecznych leków;

c) nadzorowania procesu leczenia pacjentów przebywających w oddziale, w tym modyfikacji leczenia w uzasadnionych przypadkach;

d) monitorowania leczenia i ewentualnej jego modyfikacji;

e) badania, diagnostyki, kwalifikacji i przyjęcia do oddziału/komórki organizacyjnej nowych pacjentów wymagających leczenia szpitalnego w trybie hospitalizacji;

f) pilnych, uzasadnionych i innych konsultacji w innych oddziałach szpitalnych i komórkach organizacyjnych Udzielającego Zamówienie;

g) wykonywania innych procedur medycznych zgodnych z prawem wykonywania zawodu lekarza;

h) prawidłowego gospodarowania lekami, ze szczególnym uwzględnieniem nadzoru nad stosowaniem i właściwym zabezpieczeniem środków narkotycznych;

i) prowadzenia dokumentacji medycznej oraz sprawozdawczości statystycznej zgodnie z przepisami prawa;

j) uzyskania niezbędnych zgód na proponowane leczenie i badania diagnostyczne;

k) orzekania o stanie zdrowia w zakresie określonym w przepisach;

l) edukacji i promocji zachowań prozdrowotnych;

m)wykonywania badań profilaktycznych;

n) zebrania wywiadu lekarskiego;

o) przeprowadzenia badania przedmiotowego i podmiotowego;

p) udzielania albo zlecania niezbędnych świadczeń diagnostycznych i terapeutycznych,

q) postawienia rozpoznania wstępnego;

r) zaplanowania procesu terapeutycznego i leczniczego.

- Kreowanie pozytywnego wizerunku (...) w A.

- Organizowanie i zapewnianie współpracy z konsultantami.

- Wykonywanie badań USG brzucha i płuc wybranych pacjentów przebywających w oddziale we wcześniej ustalonych dniach.

- Sprawowanie opieki dydaktycznej nad rezydentami z zastrzeżeniem, że Przyjmujący Zamówienie nie jest zobowiązany do realizacji tej czynności w innych godzinach niż między 8:00, a 15:00.

- Organizowanie prezentacji i szkoleń dla kadry medycznej danego Oddziału.

- Koordynowanie prac i projektów realizowanych w placówce, odnoszących się do przedsięwzięć edukacyjnych i naukowych.

- Współpraca z innymi członkami zespołu terapeutycznego oraz pozostałymi osobami zatrudnionymi u Udzielającego Zamówienie.

Zgodnie z zawartą umową cywilnoprawną ponosi Pani również szereg dodatkowych obowiązków i ryzyk, w tym m.in.:

- odpowiedzialność za szkody powstałe w wyniku nienależytego wykonania umowy lub naruszenia zasad świadczenia usług zdrowotnych, w tym ewentualnych kar nałożonych przez NFZ;

- ryzyko finansowe prowadzenia działalności i obowiązek pokrywania kosztów niezgodnych z zawartymi umowami lub przepisami;

- odpowiedzialność za naruszenia w zakresie przetwarzania danych osobowych oraz niewłaściwego prowadzenia dokumentacji medycznej;

- kary umowne za dni niewykonywania świadczeń lub niewłaściwe ich dokumentowanie.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę znaczące poszerzenie zakresu obowiązków, przejście na samodzielną działalność gospodarczą, pełnienie funkcji nadzorczych i organizacyjnych oraz ponoszenie pełnej odpowiedzialności cywilnoprawnej obecny charakter współpracy ze szpitalem ma zupełnie odmienny, profesjonalny i niezależny status względem uprzedniego zatrudnienia etatowego.

W szczególności, warto podkreślić, że zakres powierzonych Pani obowiązków rozszerzył się istotnie o kluczowe elementy działalności medycznej o charakterze eksperckim, takie jak:

- pełnienie samodzielnej opieki nad rezydentami oraz nadzór merytoryczny nad ich pracą;

- udział w transporcie medycznym pacjentów do ośrodków referencyjnych;

- udzielanie świadczeń zdrowotnych w Szpitalnym Oddziale Ratunkowym (SOR);

- a także koordynacja działań diagnostyczno-terapeutycznych wymagających wysokiego poziomu samodzielności i odpowiedzialności zawodowej;

- wykonywanie badań USG brzucha i płuc wybranych pacjentów przebywających w oddziale we wcześniej ustalonych dniach.

Z tych względów uznała Pani, że zastosowanie zryczałtowanej formy opodatkowania w 2025 roku jest zasadne i zgodne z przepisami.

Uzupełnienie wniosku

Do prowadzonej przez Panią działalności nie mają zastosowania inne wyłączenia przewidziane w art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. W szczególności, wskazała Pani, że:

· nie prowadzi apteki;

· nie prowadzi działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

· nie prowadzi działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych;

· nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego ani z karty podatkowej;

· nie prowadzi działalności w formie spółki z małżonkiem ani nie dokonywała przekształceń w zakresie formy prowadzenia działalności, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy.

W okresie zatrudnienia w (...) w A, wykonywała Pani obowiązki lekarza – młodszego asystenta na podstawie umowy o pracę. Zakres tych obowiązków był ograniczony i obejmował wyłącznie podstawowe czynności medyczne, w tym w szczególności:

• udzielanie świadczeń zdrowotnych pacjentom przebywającym w oddziale szpitalnym;

• prowadzenie dokumentacji medycznej zgodnie z bieżącymi zaleceniami;

• uczestniczenie w codziennych obchodach;

• realizację prostych czynności diagnostyczno-terapeutycznych zleconych przez przełożonych.

Nie pełniła Pani funkcji kierowniczych, ani nadzorczych, nie była zaangażowana w zadania organizacyjne, dydaktyczne, ani w działania koordynacyjne. Jej obowiązki były wykonywane w sposób podporządkowany – w określonym miejscu i czasie, pod nadzorem przełożonych – zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 22 § 1 Kodeksu pracy.

Zakres Pani obowiązków na rzecz byłego pracodawcy uległ istotnemu rozszerzeniu w związku ze zmianą formy współpracy ze szpitalem. W odróżnieniu od wcześniejszego zatrudnienia etatowego, w którym wykonywała wyłącznie podstawowe świadczenia zdrowotne bez funkcji nadzorczych, czy organizacyjnych, obecnie – jako przedsiębiorca – realizuje także zadania o charakterze koordynacyjnym, diagnostycznym, dydaktycznym i administracyjnym.

W szczególności, nowy zakres obowiązków obejmuje m.in.:

· sprawowanie nadzoru merytorycznego nad rezydentami oraz uprawnienie do wydawania poleceń służbowych personelowi medycznemu w ramach podległości funkcjonalnej;

· udział w transporcie medycznym pacjentów do innych ośrodków;

· wykonywanie konsultacji lekarskich również w Szpitalnym Oddziale Ratunkowym oraz innych jednostkach organizacyjnych szpitala;

· wykonywanie badań USG (brzucha, płuc) u pacjentów oddziałowych w wyznaczonych terminach,

· udział w komisjach i komitetach powołanych wewnętrznie przez dyrekcję szpitala;

· organizowanie i prowadzenie szkoleń oraz prezentacji dla personelu medycznego;

· współudział w realizacji projektów edukacyjnych i naukowych;

· prowadzenie rozliczeń i sprawozdań we własnym imieniu, z pełną odpowiedzialnością wobec NFZ, ZUS i urzędu skarbowego;

· ponoszenie ryzyka gospodarczego i odpowiedzialności za ewentualne szkody, błędy medyczne, kary umowne lub nieprawidłowości rozliczeniowe.

W efekcie, zakres powierzonych obowiązków uległ znacznemu poszerzeniu, a sposób realizacji świadczeń różni się nie tylko formalnie, lecz także merytorycznie i organizacyjnie od poprzedniego modelu współpracy etatowej.

Złożyła Pani stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego w ustawowym terminie.

W roku poprzedzającym, tj. w 2024 nie osiągnęła Pani przychodów z działalności gospodarczej w wysokości przekraczającej 2 000 000 euro. Tym samym limit określony w art. 6 ust. 4 ustawy o ryczałcie nie został przekroczony.

Pani pytanie

Czy przychody uzyskiwane przez Panią z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy, przy wskazanym zakresie czynności realizowanych w ramach współpracy B2B, mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 - dalej: ustawa o ryczałcie) ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o ryczałcie: Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o ryczałcie: Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Przy czym, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12, ustawy o ryczałcie: Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy o PIT: Ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 ustawy o PIT: Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące

warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ust. 1.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o ryczałcie: Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o ryczałcie: Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy o ryczałcie: Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

W Pani ocenie, przychody osiągane w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, również z tytułu współpracy z (...) w A, mogą być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zmiana formy współpracy ze szpitalem z etatu na kontrakt cywilnoprawny w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oznacza całkowitą reorganizację modelu zatrudnienia i związanych z tym obowiązków. Ponosi Pani pełną odpowiedzialność cywilnoprawną za świadczone usługi oraz ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności, co w sposób jednoznaczny odróżnia nowy model współpracy od wcześniejszego stosunku pracy.

Co istotne, zakres obowiązków i Pani odpowiedzialności uległ znacznemu rozszerzeniu i obejmuje obecnie m.in.:

- sprawowanie nadzoru nad pracą rezydentów i innym personelem medycznym;

- realizację zadań organizacyjnych, dydaktycznych i koordynacyjnych;

- udział w komisjach, transporcie medycznym oraz świadczeniach w SOR;

- prowadzenie działalności zgodnie z wymogami NFZ oraz pełną odpowiedzialnością za dokumentację, rozliczenia i potencjalne kary umowne.

Tym samym, obecna współpraca ma charakter profesjonalny, niezależny i ekspercki, a Pani nie podlega kierownictwu pracodawcy w rozumieniu art. 22 Kodeksu pracy.

W tym kontekście należy powołać się na utrwaloną linię orzeczniczą, zgodnie z którą dla oceny dopuszczalności opodatkowania ryczałtem decydujące znaczenie ma faktyczna odmienność relacji gospodarczej względem poprzedniego stosunku pracy.

Ponadto, w wyroku z dnia 5 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 2163/09) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „nie będą tożsame czynności, które pokrywają się tylko w części. Specyfika wykonywania zawodu lekarza zawsze będzie się wiązała z powieleniem pewnych czynności (np. zbadanie pacjenta, czy prowadzenie dokumentacji medycznej), co nie oznacza, że w pozostałym zakresie będą one identyczne (tożsame)”.

Wskazuje Pani, że choć pewne czynności (np. prowadzenie dokumentacji) mogą być wykonywane zarówno w ramach etatu, jak i działalności gospodarczej, nie przesądza to o tożsamości stosunku prawnego, czy charakteru pracy. Kluczowe znaczenie ma samodzielność, zakres obowiązków, ryzyko gospodarcze, a także brak podporządkowania pracodawcy, co wyraźnie odróżnia aktualny model współpracy od zatrudnienia etatowego.

Dodatkowo, w Pani ocenie, przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia usług na rzecz przedsiębiorcy (byłego pracodawcy) w 2025 roku., a więc w roku następującym bezpośrednio po roku, w którym doszło do zakończenia stosunku pracy, będą mogły być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o ryczałcie, możliwość opodatkowania ryczałtem jest wyłączona jedynie w sytuacji, gdy czynności wykonywane na rzecz byłego pracodawcy są tożsame z tymi, które były wykonywane w ramach stosunku pracy. Zwrot odpowiadające czynnościom oznacza identyczność zakresu obowiązków, a nie jedynie częściową zbieżność.

Zarówno w interpretacjach indywidualnych, jak i orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowało się stanowisko, zgodnie z którym częściowa zbieżność obowiązków nie stanowi przesłanki wykluczającej możliwość opodatkowania przychodów w formie ryczałtu. Przykładowo:

- interpretacja KIS z 20 września 2024 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.5S4.2024.1.KD;

- interpretacja KIS z 30 stycznia 2023 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.862.2.2022.IM;

- interpretacje KIS z 16 stycznia 2024 r. (0115-KDIT3.4011.789.2023.1.DP) i 3 kwietnia 2024 r. (0113-KDIPT2-1.4011.117.2024.1.KD);

- wyrok NSA z 18 września 2018 r., sygn. II FSK 2416/16.

Zatem jedynie w przypadku, w którym zakres czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę jest tożsamy z usługami świadczonymi w ramach działalności gospodarczej, podatnik nie może skorzystać z opodatkowania ryczałtem. Tymczasem w niniejszej sprawie zakres czynności planowanych przez Panią w ramach działalności gospodarczej jest szerszy i obejmuje zadania, których wcześniej nie wykonywała, oraz odpowiedzialność, której wcześniej nie ponosiła, co zostało szczegółowo wykazane.

Ponadto, wykonywanie usług w ramach działalności gospodarczej odbywać się będzie w warunkach pełnej niezależności, bez podporządkowania i nadzoru ze strony byłego pracodawcy, co dodatkowo potwierdza brak tożsamości stosunku prawnego.

W świetle powyższego, przysługuje Pani prawo do opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych już w roku rozpoczęcia działalności gospodarczej, pomimo świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z treści wniosku wynika, że do końca stycznia 2025 r. była Pani zatrudniona w (...) w A na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, na stanowisku lekarz młodszy asystent. Z początkiem lutego 2025 r. zakończyła Pani współpracę ze szpitalem w dotychczasowej formie etatowej i zawarła nową umowę cywilnoprawną jako przedsiębiorca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą.

W okresie zatrudnienia w (...) w A, wykonywała Pani obowiązki lekarza – młodszego asystenta na podstawie umowy o pracę. Zakres tych obowiązków był ograniczony i obejmował wyłącznie podstawowe czynności medyczne, w tym w szczególności:

• udzielanie świadczeń zdrowotnych pacjentom przebywającym w oddziale szpitalnym,

• prowadzenie dokumentacji medycznej zgodnie z bieżącymi zaleceniami,

• uczestniczenie w codziennych obchodach,

• realizację prostych czynności diagnostyczno-terapeutycznych zleconych przez przełożonych.

Nie pełniła Pani funkcji kierowniczych, ani nadzorczych, nie była zaangażowana w zadania organizacyjne, dydaktyczne, ani w działania koordynacyjne. Jej obowiązki były wykonywane w sposób podporządkowany – w określonym miejscu i czasie, pod nadzorem przełożonych – zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 22 § 1 Kodeksu pracy.

W odróżnieniu od wcześniejszego zatrudnienia etatowego, w którym wykonywała wyłącznie podstawowe świadczenia zdrowotne bez funkcji nadzorczych, czy organizacyjnych, obecnie – jako przedsiębiorca – realizuje także zadania o charakterze koordynacyjnym, diagnostycznym, dydaktycznym i administracyjnym. Zakres powierzonych Pani obowiązków rozszerzył się o elementy działalności medycznej o charakterze eksperckim, takie jak:

- pełnienie samodzielnej opieki nad rezydentami oraz nadzór merytoryczny nad ich pracą;

- udział w transporcie medycznym pacjentów do ośrodków referencyjnych;

- udzielanie świadczeń zdrowotnych w Szpitalnym Oddziale Ratunkowym (SOR);

- a także koordynacja działań diagnostyczno-terapeutycznych wymagających wysokiego poziomu samodzielności i odpowiedzialności zawodowej;

- wykonywanie badań USG brzucha i płuc wybranych pacjentów przebywających w oddziale we wcześniej ustalonych dniach.

Należy zaznaczyć, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro, jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz szpitala nie są tożsame z czynnościami, które wykonywała Pani w tej jednostce w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, to uzyskiwanie przychodów z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla szpitala nie wyłącza możliwości ich opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.

Odnośnie powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych, należy zauważyć, że wydane zostały w indywidualnych sprawach, w związku z czym nie można nadać im waloru uniwersalnego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.