Interpretacja 0115-KDST2-2.4011.398.2026.3.PR

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 kwietnia 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy  podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej. Uzupełniła go Pani 27 maja oraz 26 czerwca 2026 r. (daty wpływu). Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego

Jest Pani wraz z mężem współwłaścicielką jednorodzinnego budynku mieszkalnego, położonego w A, przy ul. B 1. Decyzją Starosty A nr (...) z dnia 1 lipca 2020 r. został zatwierdzony projekt budowlany i zostało udzielone pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego o powierzchni użytkowej 166,37 mkw. na działce o numerze geodezyjnym 1/1 położonej w obrębie geodezyjnym A 2. Zgodnie z dziennikiem budowy prace budowlane rozpoczęły się 10 lipca 2020 r. Na dzień 30 maja 2021 r. budynek był w stanie surowym stałym.

Na dzień 30 marca 2022 r. (zgodnie z dziennikiem budowy) budynek był w stanie deweloperskim. Było wykonane pokrycie domu dachówką wraz z orynnowaniem i obróbkami blacharskimi, został wykonany montaż stolarki okiennej, wykonanie parapetów i montaż drzwi zewnętrznych i garażowych, wykonane zostało ocieplenie styropianem wraz z tynkiem i strukturą, ocieplone poddasze pianą, została położona kostka wokół budynku oraz zagospodarowane i ogrodzone podwórko, została wykonana instalacja fotowoltaiczna, elektryczna, wodno-kanalizacyjna oraz c.o. w technologii ogrzewania podłogowego, zostały wykonane przyłącza do domu od granicy działki wraz z wprowadzeniem do domu. W dniu 6 maja 2022 r. zakupiła Pani z mężem do budowanego budynku jak źródło ciepła, pompę ciepła za kwotę 35.000 zł.

Zastosowana w budynku pompa ciepła wykorzystuje energię odnawialną pochodzącą z otoczenia (powietrza). Urządzenie charakteryzuje się wysoką efektywnością energetyczną oraz brakiem lokalnej emisji zanieczyszczeń, co czyni ją ekonomicznym źródłem energii wykorzystywanym w procesie ogrzewania budynku. Faktura została wystawiona na Pani męża. Posiada Pani z mężem małżeńską wspólność majątkową (z podatku rozlicza się Pani wspólnie z mężem).

Złożyła Pani wniosek o dofinansowanie tego zakupu z programu „X” i dostała (z mężem) dotację w kwocie 7.000 zł. Fakt przyznania dotacji może świadczyć o tym, że spełniła Pani wszystkie wymagania odnośnie własności i istnienia tego budynku. Do wniosku dołącza Pani: fakturę za zakup/montaż, potwierdzenie płatności, protokół odbioru inwestycji oraz charakterystykę energetyczną budynku, a także oświadczenie o własności domu.

W momencie instalacji pompy ciepła dom nadawał się do zamieszkania. Były wykonane: gładzie, podłogi, w całości wykończona jedna łazienka oraz pomieszczenie gospodarcze, i garaż, zamontowane było oświetlenie. Ponieważ nie zależało Pani na szybkim wprowadzeniu się do tego domu, pozostałe prace wykończeniowe i meblowanie domu, toczyły się bez pośpiechu. Formalny odbiór budynku, tj., zaświadczenie o zakończeniu budowy jest z dnia 6 grudnia 2024 r.

Uzupełnienie wniosku

Budynek poddany termomodernizacji na dzień poniesienia wydatku spełniał wymogi wynikające z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, tj. był trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadał fundamenty i dach, był wolnostojący albo w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służył zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowił konstrukcyjnie samodzielną całość, miał wydzielone maksymalnie dwa lokalne mieszkalne albo jeden lokal mieszkalny i lokal użytkowy o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Wydatek na pompę ciepła i jej montaż zostały ujęte w wykazie materiałów budowlanych (urządzeń) usług stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r., tj. pod pozycją 11. Pompa ciepła wraz z osprzętem oraz pod poz. 10. montaż pompy ciepła.

Pompa ciepła została umieszona na zewnątrz budynku – jest to pompa powietrzna marki Y. Jednostka pobierająca energię została umieszona na zewnątrz budynku – przy ścianie, natomiast moduł wewnętrzny w budynku mieszkalnym w pomieszczeniu kotłowni. Zakupiona pompa ciepła jest częścią instalacji wykorzystywanej do ogrzewania pomieszczeń i przygotowania ciepłej wody użytkowej. Innym celom nie służy.

W momencie poniesienia wydatków związanych z zakupem i montażem pompy ciepła budynek był budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

W 2022 roku i obecnie Pani i mąż nie prowadzili działalności gospodarczej. Byli Państwo w 2022 roku (i nadal są) zatrudnieni na umowę o pracę. Posiada Pani z mężem małżeńską wspólność majątkową. Z podatku dochodowego rozlicza się wspólnie z mężem.

Kwota odliczenia w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych we wszystkich budynkach, których jest Pani właścicielem lub współwłaścicielem nie przekroczyła kwoty 53.000 zł, ponieważ pompa wraz z montażem kosztowała 35000 zł.

Wydatek na pompę ciepła wraz z montażem został częściowo dofinansowany ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Faktura za pompę ciepła i montaż w kwocie 35 000 zł została wystawiona na męża (A. A) i to on złożył wniosek do NFOŚiGW o dofinansowanie tego wydatku. Dofinansowanie w kwocie 7.000 zł otrzymał w dniu 28 września 2022 r.

Formalny odbiór budynku, tj. zaświadczenie o zakończeniu budowy jest z dnia 6 grudnia 2024 r. Faktura za pompę ciepła wraz z montażem jest z dnia 6 maja 2022 r.

Treść na fakturze dokładnie brzmi: „Zakup oraz kompleksowy montaż powietrznej pompy ciepła marki Y” – kwota brutto: 35.000 zł; netto: 32.407,41 zł; VAT: 2592,92 zł. Innych wyszczególnień na fakturze nie ma.

Przedsięwzięcie termomodernizacyjne, tj. zakup i montaż pompy ciepła zostało zrealizowane w okresie kolejnych 3 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym poniosła Pani pierwszy wydatek na ten cel. Wydatek na pompę ciepła wraz z montażem nie został i nie będzie zaliczony przez Panią do kosztów uzyskania przychodów.

Poniesiony wydatek na pompę ciepła wraz z montażem był ściśle powiązany z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej emisyjności budynków. Analiza powyższych przepisów, tj. katalogu wydatków podlegających odliczeniu znajdujących się w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. oraz art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w korelacji z art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków prowadzi do wniosku, że w wyniku podjętego przez Panią przedsięwzięcia ulepszeniu uległo zapotrzebowanie na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej i ulga dotyczy wydatku ściśle związanego z termomodernizacją budynku poprzez jego modernizację systemu grzewczego na odnawialne źródła energii.

Fakturę za pompę ciepła opłacił Pani mąż (A. A) w dniu 13 maja 2022 r. Faktura za pompę ciepła została wystawiona przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia z tego podatku.

Wspólnie z mężem dokonuje Pani roczne rozliczenie podatkowe, a właściwie w tym rozliczeniu to Pani występuje jako podatnik (I) i wykazuje dochody męża (II). Sprawami urzędowymi w gospodarstwie domowym zajmuje się Pani – dlatego pisze ten wniosek. Faktura za pompę ciepła została wystawiona na męża, to mąż składał wniosek o dofinasowanie z NFOŚiGW i na jego rachunek bankowy wpłynęła kwota 7.000 zł dofinansowania. Wyjaśniła Pani, że to Pani składa przedmiotowy wniosek.

Pytanie

W rozliczeniu podatkowym za 2022 rok nie skorzystała Pani z ulgi termomodernizacyjnej.

Czy może Pani skorygować roczne rozliczenie z podatku dochodowego za 2022 r. i skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej z tytułu zakupu pompy ciepła do istniejącego nowowybudowanego budynku mieszkalnego mimo braku formalnego odbioru budynku?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, może skorygować roczne rozliczenie z podatku dochodowego za 2022 rok uwzględniając ulgę termomodernizacyjną z tytułu zakupu pompy ciepła do nowowybudowanego budynku mieszkalnego jednorodzinnego, mimo braku formalnego zakończenia budowy.

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma prawo do odliczenia wydatków na przedsięwzięcie termomodernizacyjne jeżeli jest właściciele lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego, poniósł wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Przepis ten nie zawiera: wymogu zakończenia budowy, uzyskania pozwolenia na użytkowanie, wymogu faktycznego zamieszkiwania w budynku.

Wydatek na zakup i montaż popy ciepła został poniesiony w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Faktura za zakup i montaż pompy ciepła jest wystawiona przez podatnika podatku VAT. Termomodernizacja została zakończona w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiony został pierwszy wydatek na ten cel. Kwota odliczenia nie przekroczyła 53.000 zł, ponieważ pompa kosztowa 35.000 zł i wydatek ten został dofinansowany w kwocie 7.000 zł ze środków NFOŚ i GW w ramach programu „X”.

Oboje z mężem byli (i są) Państwo zatrudnieni na umowę o pracę. Pani budynek na dzień złożenia zeznania podatkowego za 2022 r. był trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadał fundamenty i dach. Pani zdaniem, może skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej ponieważ jest podatnikiem podatku dochodowego, jest współwłaścicielem jednorodzinnego budynku mieszkalnego, który był w stanie przygotowanym do zamieszkania, ale formalnie nie był jeszcze oddany do użytku.

Pani zdaniem, ulga termomodernizacyjna nie odnosi się tylko do budynków wybudowanych zakończonych. Obejmuje również podatników, którzy prace termomodernizacyjne przeprowadzają w budynku, który nie jest jeszcze formalnie oddany do użytkowania, ale spełnia kryteria budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 2a ustawy – Prawo budowlane. Prawo budowlane nie pozbawia bowiem takiego obiektu atrybutu „budynku”. Brak formalnej zgody na użytkowanie budynku nie wyklucza bowiem istnienia budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy – Prawo budowlane. Zatem wydatki poniesione na przedsięwzięcie termomodernizacyjne w jednorodzinnym budynku mieszkalnym, który nie jest jeszcze formalnie oddany do użytkowania, tj. w trakcie budowy mogą stanowić wydatki, o których mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik może zatem ponosić wydatki termomodernizacyjne jeszcze przed wybudowaniem budynku.

W katalogu wydatków podlegających odliczeniu znajdującym się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych wymieniono pompę ciepła i montaż pompy. Skoro pompa ciepła została wymieniona w załączniku do rozporządzenia w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i została wykorzystana na potrzeby budynku, który na moment odliczenia wydatków jest istniejącym i odpowiadającym definicji zawartej w ustawie – Prawo budowlane budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, to w odniesieniu wydatków poniesionych na jej zakup i montaż przysługuje Pani prawo do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Stanowisko takie, w analogicznej sytuacji, potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie 0112-KDIL2-1.4011.54.2026.3.JK z dnia 17 marca 2026 r., a także orzeczenie NSA II FSK 1187/22.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Prawo do odliczenia przedmiotowej ulgi przysługuje także podatnikom opłacającym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w myśl art. 11 ust. 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

budynku mieszkalnym jednorodzinnym - oznacza to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2021 r. poz. 2351, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2021 r. poz. 2351, ze zm.:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

budynku mieszkalnym jednorodzinnym – należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei stosownie do art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

przedsięwzięciu termomodernizacyjnym – oznacza to przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków;

W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2022 r. poz. 438):

Użyte w ustawie określenia oznaczają przedsięwzięcia termomodernizacyjne – przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c)  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d)  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się natomiast w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2489 ze zm.). Są to:

1. Materiały budowlane i urządzenia:

1) materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;

2) węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;

3) kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

4) kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

5) zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;

6) kocioł przeznaczony wyłącznie do spalania biomasy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4a lit. c ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz. U. z 2021 r. poz. 133, 694, 1093 i 1642), spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwo stałe (Dz. Urz. UE L 193 z 21.07.2015, str. 100, z późn. zm.) - jeżeli eksploatacji takiego kotła nie zakazuje uchwała przyjęta na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2021 r. poz. 1973 i 2127);;

7) przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;

8) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

9) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

10) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;

11) pompa ciepła wraz z osprzętem;

12) kolektor słoneczny wraz z osprzętem;

13) ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;

14) stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;

15) materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskiem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

2. Usługi:

1) wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;

2) wykonanie analizy termograficznej budynku;

3) wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;

4) wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;

5) docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;

6) wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;

7) wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

8) montaż kotła gazowego kondensacyjnego;

9) montaż kotła olejowego kondensacyjnego;

10) montaż pompy ciepła;

11) montaż kolektora słonecznego;

12) montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;

13) montaż instalacji fotowoltaicznej;

14) uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;

15) regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;

16) demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionych na jego docieplenie i modernizację systemu grzewczego.

W myśl art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ww. ustawy:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Na podstawie art. 26h ust. 4 komentowanej ustawy:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast, zgodnie z art. 26h ust. 5 cytowanej ustawy:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1)  sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2)  zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

Artykuł 26h ust. 6 ww. ustawy stanowi, że:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ww. ustawy:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

Stosownie zaś do art. 26h ust. 9 cytowanej ustawy:

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Z zacytowanych przepisów wynika zatem, że ulga termomodernizacyjna przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i wyłącznie w zakresie tych wydatków, podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna. Wydatki podlegające odliczeniu w ramach omawianej ulgi należy rozliczyć w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym poniesiono wydatki. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Podatnik może skorzystać z powyższego odliczenia wtedy, gdy w wyniku realizowanego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego nastąpi zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania budynku i efekt ten zostanie uzyskany za pomocą materiałów budowlanych, urządzeń oraz usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych.

Zatem, z ulgi termomodernizacyjnej może skorzystać podatnik:

-     będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego,

-     który poniósł wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne oraz

-     posiada dokument (fakturę) potwierdzający ich poniesienie

Pani wątpliwości dotyczą możliwości skorygowania zeznania podatkowego za 2022 r. i skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej z tytułu wydatków poniesionych na zakup i montaż pompy ciepła, pomimo że formalne zakończenie budowy budynku nastąpiło po poniesieniu tych wydatków.

Ulga termomodernizacyjna nie odnosi się tylko do budynków wybudowanych/inwestycji zakończonych. Obejmuje również podatników, którzy prace termomodernizacyjne przeprowadzają w budynku, który nie jest jeszcze formalnie oddany do użytkowania, ale spełnia kryteria budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Prawo budowlane nie pozbawia bowiem takiego obiektu atrybutu „budynku”.

Brak formalnej zgody na użytkowanie budynku nie wyklucza bowiem istnienia budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy - Prawo budowlane.

Zatem wydatki poniesione na przedsięwzięcie termomodernizacyjne w jednorodzinnym budynku mieszkalnym, który nie jest jeszcze formalnie oddany do użytkowania, tj. w trakcie budowy (w tym rozbudowy, nadbudowy, odbudowy), przebudowy, mogą stanowić wydatki, o których mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to nowo budowanych jednorodzinnych budynków mieszkalnych, jednorodzinnych budynków mieszkalnych już istniejących, jak również nowych ich części powstałych w wyniku rozbudowy, nadbudowy, odbudowy oraz przebudowy.

W każdym z tych przypadków będziemy mieć w pewnym sensie do czynienia z tożsamymi wydatkami, które po spełnieniu pozostałych warunków, należy uznać za wydatki określone w ww. art. 26h ustawy.

Stosownie do przepisu art. 26h ust. 1 ww. ustawy, na moment odliczenia wydatków w ramach ulgi termomodernizacyjnej podatnik musi być właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego, którego dotyczą wydatki odliczane w ramach ulgi termomodernizacyjnej. Oznacza to, że w momencie odliczania wydatków na termomodernizację – chodzi o czynność dokonaną w ustawowym terminie – jednorodzinny budynek mieszkalny musi faktycznie istnieć i posiadać wymienione cechy z art. 3 pkt 2 i 2a ustawy – Prawo budowlane. Na tych samych zasadach odliczeniu podlegają wydatki termomodernizacyjne, które podatnicy ponieśli w trakcie rozbudowy, odbudowy, nadbudowy czy przebudowy swojego domu. Przepisy nie stanowią, że w trakcie ponoszenia wydatków termomodernizacyjnych musi zostać spełniony warunek istnienia budynku. Podatnik może zatem ponosić wydatki termomodernizacyjne jeszcze przed wybudowaniem budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 i 2a ustawy – Prawo budowlane.

Zatem, podatnik może odliczyć w zeznaniu podatkowym wydatki termomodernizacyjne, jeżeli na moment ich odliczenia jest właścicielem lub współwłaścicielem istniejącego i odpowiadającego definicji zawartej w ustawie – Prawo budowlane, budynku mieszkalnego jednorodzinnego (w tym nowo wybudowanego, a także jego nowych części powstałych w trakcie ww. procesów), którego te wydatki dotyczą. Jednocześnie na moment odliczenia ulgi nie musi posiadać dokumentów formalnie potwierdzających użytkowanie tego budynku (brak obowiązku udokumentowania użytkowania dotyczy jednorodzinnego budynku mieszkalnego, w tym także jego nowych części powstałych w trakcie odbudowy, rozbudowy, nadbudowy, przebudowy).

Z opisu sprawy wynika, że pozostaje Pani z mężem we wspólności majątkowej małżeńskiej. W dniu 6 maja 2022 r. zakupili Państwo do „budowanego” budynku mieszkalnego jednorodzinnego powietrzną pompę ciepła wraz z kompleksowym montażem za kwotę 35.000 zł. Faktura dokumentująca zakup i montaż została wystawiona na Pani męża, który dokonał jej zapłaty oraz otrzymał dofinansowanie w kwocie 7.000 zł ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Wskazała Pani, że w momencie poniesienia wydatku budynek stanowił budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane, był trwale związany z gruntem, posiadał wykonane wszystkie zasadnicze elementy konstrukcyjne oraz instalacje, w tym instalację centralnego ogrzewania w technologii ogrzewania podłogowego, a także nadawał się do zamieszkania. Formalne zakończenie budowy zostało potwierdzone zaświadczeniem z 6 grudnia 2024 r. Zakupiona pompa ciepła stanowi źródło ogrzewania budynku oraz przygotowania ciepłej wody użytkowej i nie jest wykorzystywana do innych celów.

W katalogu wydatków podlegających odliczeniu znajdującym się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych w części 1 w punkcie 11 wymieniono: pompę ciepła wraz z osprzętem, a w części 2 w punkcie 10 jako usługę wymieniono: montaż pompy ciepła.

Skoro pompa ciepła została wymieniona w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i została wykorzystana na potrzeby budynku, który na moment odliczenia wydatków jest istniejącym i odpowiadającym definicji zawartej w ustawie Prawo budowlane, budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, to w odniesieniu wydatków poniesionych na jej zakup i montaż przysługuje Pani prawo do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Zatem może Pani skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej za 2022 r. – w opisanym stanie faktycznym poprzez złożenie korekty zeznania podatkowego – na wydatki wymienione we wniosku udokumentowane posiadaną przez Panią fakturą do wysokości limitu wynoszącego 53.000 zł z wyłączeniem części sfinansowanej z programu „X”.

W świetle powyższego Pani stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja została wydana w oparciu o opis stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.

W odniesieniu do powołanej przez Panią interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

W toku postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej organ nie weryfikuje dołączonych do wniosku załączników, przedmiotem analizy merytorycznej jest wyłącznie treść zawarta w opisie stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.