Interpretacja 0115-KDST2-2.4011.450.2025.2.PS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług opieki zdrowotnej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne z zastosowaniem stawki podatku w wysokości 14%. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca od 2 sierpnia 2025 roku będzie prowadził działalność gospodarczą z zakresu praktyki lekarskiej specjalistycznej (PKD 86.22.Z) wykonywanej na terytorium Polski i jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca przy rejestracji działalności gospodarczej dokonał wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Zamierza kontynuować opodatkowanie w tej formie także w latach kolejnych. Na potrzeby stanu faktycznego należy przyjąć, że Wnioskodawca spełnia wszystkie przewidziane przepisami wymogi opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, za wyjątkiem warunku wskazanego w art. 8 ust. 2 RyczU. Warunek ten jest przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku. Wnioskodawca do końca 2024 roku pracował w X na pełen etat w oparciu o umowę o pracę, na stanowisku rezydenta. Umowa ta była zawarta na czas określony. W ramach umowy o pracę Wnioskodawca odbywał szkolenia specjalizacyjne w zakresie (...) oraz pracował pod nadzorem kierownika specjalizacji. W grudniu 2024 roku Wnioskodawcy zakończył szkolenie specjalizacyjne, a powiązana z nim umowa o pracę wygasła.

Na przełomie marca i kwietnia 2025 roku Wnioskodawca zdał obie części Państwowego Egzaminu Specjalizacyjnego (PES), potwierdzającego jego specjalizację w zakresie (...). Obecnie oczekuje na przesłanie przez Centrum Egzaminów Medycznych (CEM) dyplomu potwierdzającego uzyskanie tytułu specjalisty (...). Otrzymanie tytułu specjalisty wiąże się z dodatkowymi możliwościami, których nie ma lekarz zatrudniony w ramach Podstawowej Opieki Zdrowotnej bez specjalizacji, takie jak np. zbieranie deklaracji wyboru, kwalifikowanie dzieci do szczepień, czy wystawienie zaświadczeń oraz zapotrzebowania na refundowane wyroby medyczne. Od dnia 1 stycznia 2025 roku Wnioskodawca zatrudniony jest w (...) w (...) na stanowisku lekarza (...). W ramach tego stanowiska Wnioskodawca jest w okresie przejściowym – nie jest już rezydentem, ale nie jest jeszcze lekarzem specjalistą (którym Wnioskodawca się stanie z chwilą uzyskania dyplomu z CEM).

W ramach etatu Wnioskodawca udziela świadczeń zdrowotnych pacjentom placówki, jako lekarz (...) (bez specjalizacji). Z uwagi na brak specjalizacji Wnioskodawca w ramach etatu podlega stałemu nadzorowi merytoryczno-organizacyjnemu lekarza specjalisty z zakresu (...). Z chwilą uzyskania dyplomu specjalizacji (...) z CEM, Wnioskodawca zamierza rozwiązać wskazaną powyżej umowę o pracę z (...) za porozumieniem stron oraz jednocześnie, w kolejnym dniu, zawrzeć z tą samą placówką kontrakt w ramach swojej działalności gospodarczej jako lekarz specjalista z zakresu (...). W ramach tego kontraktu Wnioskodawca będzie udzielał świadczeń (...) jako specjalista (...), zbierał deklaracje wyboru przychodni od pacjentów, kwalifikował do szczepień, wystawiał zlecenia na wyroby medyczne, świadczył opiekę koordynowaną, a także wykonywał badania USG na aparacie ultrasonograficznym. Wnioskodawca będzie świadczył te usługi jako specjalista (...), niepodlegający pod jakikolwiek nadzór merytoryczno-organizacyjny. Zakres obowiązków Wnioskodawcy w ramach etatu nie pokrywa się z obowiązkami w ramach kontraktu. Zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej jest znacznie szerszy niż jego obowiązki etatowe. Różny jest także sposób wykonywania tych obowiązków - w ramach umowy o pracę Wnioskodawca zawsze pracuje pod nadzorem merytoryczno-organizacyjnym lekarza specjalisty. Natomiast czynności Wnioskodawcy w ramach kontraktu są zawsze i w całości wykonywane samodzielnie.

Uzupełnienie wniosku

Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie „PKWiU 86.22.Z” Praktyka lekarska specjalistyczna. W oparciu o umowę o pracę Wnioskodawca udzielał świadczeń zdrowotnych pacjentom placówki, jako lekarz (...) (bez specjalizacji). Udzielanie świadczeń zdrowotnych obejmuje działania służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działanie medyczne wynikające z procesu leczenia. Zadania Wnioskodawcy polegały w szczególności na przyjmowaniu pacjentów, diagnozowaniu i zalecaniu leczenia. W ramach umowy o pracę Wnioskodawca w szczególności wykonywał takie czynności jak przyjmowanie pacjentów jako lekarz (...) (bez specjalizacji), gdzie każdy proces diagnostyczno-leczniczy był nadzorowany przez lekarza specjalistę. Pracując na etacie Wnioskodawca nie mógł samodzielnie dyżurować w (...) - każdorazowo w tym czasie pracę Wnioskodawcy nadzorował lekarz specjalista. Opieka nad pacjentami (...) była również ograniczona tylko do przyjmowania przypadków nagłych (doraźnych) w (...) - również tylko pod ścisłym nadzorem lekarza specjalisty z dziedziny (...). W trakcie pracy na etacie, jako lekarz bez specjalizacji Wnioskodawca w ogóle nie miał możliwości pracy w poradni (...). Nie mógł również kwalifikować dzieci do szczepień, ani przeprowadzać bilansów zdrowia dzieci. W trakcie pracy na etacie, jako lekarz bez specjalizacji, Wnioskodawca przyjmował pacjentów dorosłych również tylko doraźnie, kiedy Ci nie mogli otrzymać akurat w tym dniu porady od swojego lekarza rodzinnego. Wnioskodawca nie był ich lekarzem wybranym poprzez deklarację wyboru. Nie decydował o całym procesie leczniczym, gdyż byli to pacjenci innych lekarzy pracujących w (...) w (...) lekarzy specjalistów.

Zakres obowiązków Wnioskodawcy w ramach etatu w (...) w (...) nie pokrywa się z obowiązkami w ramach kontraktu z tą placówką.

Przede wszystkim zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej jest znacznie szerszy niż jego obowiązki etatowe. Opieka nad pacjentami (...) była ograniczona tylko do przyjmowania przypadków nagłych (doraźnych) w poradni (...) i tylko pod ścisłym nadzorem lekarza specjalisty z dziedziny (...). W trakcie pracy na etacie, jako lekarz bez specjalizacji Wnioskodawca w ogóle nie miał możliwości pracy w poradni dzieci zdrowych. Nie mógł również kwalifikować dzieci do szczepień, ani przeprowadzać bilansów zdrowia dzieci. W trakcie pracy na etacie, jako lekarz bez specjalizacji, Wnioskodawca przyjmował pacjentów dorosłych również tylko doraźnie, kiedy Ci nie mogli otrzymać akurat w tym dniu porady od swojego lekarza rodzinnego.

Wnioskodawca nie był ich lekarzem wybranym poprzez deklarację wyboru. Nie decydował o całym procesie leczniczym, gdyż byli to pacjenci innych lekarzy pracujących w (...) w (...) - lekarzy specjalistów. Natomiast obecnie, jako lekarz specjalista, Wnioskodawca przeprowadza wszystkie te czynności, a także wykonuje badania USG, do których nie był uprawniony jako pracownik etatowy.

Różny jest także sposób wykonywania tych obowiązków - w ramach umowy o pracę Wnioskodawca zawsze pracował pod nadzorem merytoryczno-organizacyjnym lekarza specjalisty. Natomiast czynności Wnioskodawcy w ramach kontraktu będą zawsze i w całości wykonywane samodzielnie. Na tym etapie Wnioskodawca sam będzie już lekarzem specjalistą (podczas pracy na etacie nie miał specjalizacji), który całkowicie samodzielnie prowadzi proces diagnostyczno-leczniczy. Wnioskodawca będzie wprawdzie nadal wykonywał czynności z zakresu (...), ale tym razem w ramach specjalizacji (...). Dzięki temu będzie wykonywał dodatkowe czynności, do których nie był wcześniej uprawniony, takie jak zbieranie deklaracji wyboru, kwalifikowanie dzieci do szczepień, czy wystawienie zaświadczeń oraz zapotrzebowania na refundowane wyroby medyczne. Co więcej, w ramach kontraktu to Wnioskodawca będzie nadzorował i szkolił lekarzy bez specjalizacji, przejmując rolę, którą wcześniej wobec niego pełnili lekarze specjaliści. Z nadzorowanego Wnioskodawca stanie się zatem nadzorującym.

Pytanie

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dochody Wnioskodawcy z działalności gospodarczej za rok 2025 i lata następne mogą zostać opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w stawce 14%?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dochody Wnioskodawcy z działalności gospodarczej mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w stawce 14%. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a pkt 1 RyczU (w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.), stawka zryczałtowanego podatku od przychodu ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86) wynosi 14%. Tym samym stawka ryczałtu dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach kontraktu (jako lekarz specjalista (...)) wyniesie 14% przychodu.

Zgodnie jednak z art. 8 ust. 2 RyczU (stanowiącym de facto odpowiednik ww. art. 9a ust. 3 u.p.d.o.f.), jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Wnioskodawca będzie świadczył usługi dla byłego pracodawcy – (...) w (...). Zakres czynności wykonywanych w ramach etatu nie odpowiada jednak czynnościom wykonywanym w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Przede wszystkim, w ramach etatu Wnioskodawca zatrudniony jest jako lekarz (...) bez specjalizacji, pracując pod stałym nadzorem merytoryczno-organizacyjnym lekarza specjalisty. Z kolei w ramach kontraktu Wnioskodawca wszystkie czynności będzie wykonywał samodzielnie, nie będąc pod niczyim nadzorem. Ponadto w ramach kontraktu Wnioskodawca będzie wykonywał czynności niezwiązane z czynnościami wykonywanymi przez niego wcześniej w ramach umowy o pracę. Wnioskodawca będzie wprawdzie nadal wykonywał czynności z zakresu (...), ale tym razem w ramach specjalizacji (...). Dzięki temu będzie wykonywał dodatkowe czynności, do których nie był wcześniej uprawniony, takie jak zbieranie deklaracji wyboru, kwalifikowanie dzieci do szczepień, czy wystawienie zaświadczeń oraz zapotrzebowania na refundowane wyroby medyczne.

Jak słusznie wskazał NSA w wyroku z dnia 18 września 2018 r., sygn. II FSK 2416/16: „Użyty w art. 9a ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.f. zwrot „odpowiadający czynnościom” należy odnosić do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, które są takie same (tożsame) jak czynności, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.” W wyroku tym wskazano także, że „brak tożsamości wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy i działalności gospodarczej, wyklucza zastosowanie art. 9a ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.f. Taka sytuacja zachodzi w niniejszej sprawie, gdyż pomimo występowania wspólnych elementów w obu rodzajach działalności wykonywanej przez Skarżącą, ich zakres nie jest identyczny i nie pokrywa się w pełni. Sam organ interpretacyjny stwierdził, że zakres czynności wykonywanych przez Skarżącą w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest szerszy, niż zakres czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę. Z uwagi na to czynności tych nie można uznać za tożsame, tj. odpowiadające sobie.”

Co istotne, wskazane powyżej orzeczenie zapadło w sprawie, o stanie faktyczny bardzo zbliżonym do niniejszej sprawy. Nie sposób zatem uznać, że czynności Wnioskodawcy w ramach jego działalności gospodarczej „odpowiadają” jego czynnościom w ramach umowy o pracę. Są to bowiem czynności o znacznie szerszym zakresie niż praca etatowe Wnioskodawcy. W ramach umowy o pracę Wnioskodawca nie działa nigdy samodzielnie, pozostając pod stałym nadzorem. Podobnie wskazano także w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 28 lipca 2020 r., sygn. I SA/Bd 181/20, w którym Sąd stwierdził, że „leczenie szpitalne i dyżury kontraktowe polegające na udzielaniu świadczeń zdrowotnych mimo, że często wymagają podejmowania tych samych lub podobnych procedur, działań czy środków leczniczych zawierających się w czynności „leczenia” - nie są tożsame. Zauważyć trzeba, że specyfika wykonywania zawodu lekarza zawsze będzie się wiązała z powieleniem pewnych czynności (np. zbadanie pacjenta czy prowadzenie dokumentacji medycznej), co nie oznacza, że w pozostałym zakresie będą one identyczne (tożsame). Przenosząc te spostrzeżenia na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć okoliczność, że Skarżący na podstawie umowy o pracę nie wykonuje czynności charakterystycznych dla takich specyficznych jednostek jak np. karetka podstawowej opieki zdrowotnej czy Szpitalny Oddział Ratunkowy, a które realizuje w ramach działalności gospodarczej. Stwierdzenie, że lekarz udziela świadczeń zdrowotnych w postaci badania stanu zdrowia, leczenia lub porad lekarskich zarówno jako pracownik jak i prowadząc indywidualną praktykę lekarską na rzecz tego samego szpitala, samo w sobie nie przesądza o zaistnieniu przesłanki wyłączającej stosowanie opodatkowania z art. 30c u.p.d.o.f. Wykonywanie przez lekarza prowadzącego indywidualną praktykę lekarską działalności gospodarczej (zawodowej) na rzecz szpitala - pracodawcy, w postaci świadczenia usług polegających na udzielaniu określonych, w łączącej te strony umowie cywilnoprawnej (kontrakcie), świadczeń zdrowotnych na rzecz osób do nich uprawnionych, nie odpowiada czynnościom wykonywanym przez tego lekarza w ramach stosunku pracy na oddziale szpitalnym, o ile umowa o pracę (bądź zajmowane stanowisko) nie obejmuje tego samego rodzaju czynności.”

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, pomimo świadczenia usług na rzecz swojego byłego pracodawcy, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Takie stanowisko, w zakresie podatku liniowego, potwierdzają liczne interpretacje indywidulane wydane w podobnych sprawach. W szczególności warto wskazać, na stanowiska przedstawione w: interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2021 r. nr 0115- KDIT3.4011.107.2021.1.KR; interpretacji indywidualnej z 17 grudnia 2020 r. nr 0115-KDIT2-3.4011.507.2019.6.PS; interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2021 r. nr 0115-KDIT3.4011.108.2021.1.KR. Natomiast na gruncie ryczałtu warto wskazać na interpretację indywidualną z 16 marca 2022 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.23.2022.2.MG, czy interpretację indywidualną z 21 lutego 2023 r. nr 0115-KDIT1.4011.854.2022.1.MR.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia o 20 listopada 1998 r. zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843):

ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, użyte w ustawie:

określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1g, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)  uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)  uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)  opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)  korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)  osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)  prowadzenia aptek,

b)  (uchylona)

c)  działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)  (uchylona)

e)  (uchylona)

f)   działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)  wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)  podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)  samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)  w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)  samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

 – w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zauważyć należy, że wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Dla rozróżnienia rodzajów tych działalności, ustawodawca posłużył się m.in. grupowaniami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676). Wobec tego, dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

14 % przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że od 1 stycznia 2025 r. jest Pan zatrudniony w (...) w (...) na stanowisku lekarza (...) – nie jest Pan już rezydentem, ale nie jest jeszcze lekarzem specjalistą. Z uwagi na brak specjalizacji, w ramach etatu podlegał stałemu nadzorowi merytoryczno-organizacyjnemu lekarza specjalisty z zakresu (...). Z chwilą uzyskania dyplomu specjalizacji (...), zamierza Pan rozwiązać wskazaną powyżej umowę o pracę z (...) za porozumieniem stron oraz jednocześnie, w kolejnym dniu, zawrzeć z tą samą placówką kontrakt w ramach swojej działalności gospodarczej jako lekarz specjalista z zakresu (...). W ramach tego kontraktu będzie Pan udzielał świadczeń podstawowej opieki zdrowotnej jako specjalista (...), zbierał deklaracje wyboru przychodni od pacjentów, kwalifikował do szczepień, wystawiał zlecenia na wyroby medyczne, świadczył opiekę koordynowaną, a także wykonywał badania USG na aparacie ultrasonograficznym.

Należy zaznaczyć, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że jeśli faktycznie świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz podmiotu leczniczego nie będą tożsame z czynnościami, które wykonywał Pan w ramach wykonywanych obowiązków na podstawie umowy o pracę, to przy założeniu, że są spełnione wymogi formalne dla tej formy opodatkowania, uzyskiwane przychody z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla byłego pracodawcy może Pan opodatkować w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie osiągane przez Pana przychody z działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przewidzianą dla usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-     stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

-     zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych, należy zauważyć, że wydane zostały w indywidualnych sprawach, w związku z czym nie można nadać im waloru uniwersalnego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.