Interpretacja 0115-KDST2-2.4011.49.2026.2.PR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 stycznia 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów z działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wniosek został uzupełniony w dniu 21 lutego 2026 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Zwraca się Pani z prośbą o interpretację indywidualną związaną z wyborem formy opodatkowania indywidualnej, jednoosobowej działalności gospodarczej. W dniu 19 lutego 2019 r. założyła Pani jednoosobową działalność gospodarczą (A) w związku z podejmowaną pracą w przychodniach Podstawowej Opieki Zdrowotnej. Od tego czasu opodatkowanie działalności prowadzone jest na zasadach ogólnych (skala podatkowa).

W grudniu 2019 roku podjęła Pani szkolenie specjalizacyjne w dziedzinie Medycyny Rodzinnej w podmiocie X oraz placówkach współpracujących, w związku z odbywaniem staży zewnętrznych. W związku z umową rezydencką otrzymywała Pani wówczas wynagrodzenie z tytułu etatu w tej placówce, a Pani praca polegała na szkoleniu pod nadzorem lekarza specjalisty oraz odbywaniu szkoleń zewnętrznych i kursów. Jednoczasowo prowadziła Pani działalność gospodarczą, która była Pani głównym źródłem dochodu (praca w placówce Y).

W grudniu 2024 roku wygaśnięciu uległa umowa z tytułu rezydentury i po zakończeniu szkolenia rozpoczęła Pani pracę na umowie kontraktowej z X na odmiennym stanowisku: lekarz specjalista medycyny rodzinnej z możliwością samodzielnego prowadzenia pacjentów, szkolenia rezydentów oraz prowadzenia Opieki Koordynowanej.

Jednocześnie kontynuuje Pani pracę w placówce Y.

Uzupełnienie wniosku

W roku poprzedzającym rok podatkowy, w którym chce Pani skorzystać z opodatkowania w formie ryczałtu uzyskane przez Panią przychody z prowadzonej działalności nie przekroczyły 2 000 000 euro. Do wykonywanej przez Panią działalności nie mają zastosowanie pozostałe, niebędące przedmiotem interpretacji, wyłączenia zawarte w art. 8 ww. ustawy. Złożyła Pani oświadczenie o zamiarze opodatkowania działalności w formie ryczałtu od 1 stycznia 2026 r.

W trakcie umowy o pracę w ramach rezydentury do Pani głównych obowiązków należało odbywanie pracy pod nadzorem, w tym konsultacje pacjentów pod nadzorem lekarza specjalisty, kursy szkoleniowe w ramach oddziałów profilowanych oraz uczestnictwo w stażach zewnętrznych. W ramach działalności gospodarczej zajmuje się Pani konsultacjami pacjentów w ramach opieki kordonowej POZ oraz kształceniem stażystów i rezydentów.

Jednocześnie poinformowała Pani, że wniosek dotyczy jedynie wskazania, czy może wybrać zryczałtowaną formę opodatkowania bez wskazywania stawki ryczałtu, którą jednoznacznie określa klasyfikacja PKWiU.

Pytanie

Czy w tej sytuacji może Pani wybrać zryczałtowaną formę opodatkowania od 2026 roku?

Pani stanowisko w sprawie

Uważa Pani, że przychody osiągane od „1 października 2025 r.” z tytułu świadczenia specjalistycznych usług medycznych mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 14% określonej w „art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. l)” ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Uzasadnienie:

Różny charakter czynności: art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wyłącza możliwość opodatkowania ryczałtem tylko wtedy, gdy usługi świadczone w działalności gospodarczej odpowiadają czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy. W Pani przypadku zakres świadczeń jest odmienny.

Spełnienie warunków z art. 6 ust. 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą i nie zachodzą przesłanki wyłączenia z ryczałtu z art. 6 ust. 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Nie wykonuje Pani wolnego zawodu wyłączonego z ryczałtu, a planowane przychody nie przekroczą limitu określonego w art. 6 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Właściwa stawka ryczałtu: zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a) ww. ustawy, przychody z działalności polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych sklasyfikowanych w sekcji Q PKWiU (PKWiU 86) podlegają opodatkowaniu ryczałtem według stawki 14%. Planowane usługi kwalifikują się do tej kategorii.

Stanowisko to potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

-     z 18 czerwca 2025 r. Nr 0115-KDST2-2.4011.230.2025.3.PR;

-     z 5 października 2023 r. Nr 0115-KDST2-2.4011.327.2023.2.PR;

-     z 29 września 2023 r. Nr 0115-KDST2-2.4011.301.2023.4.MS;

-     z 28 lutego 2022 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.1240.2021.2.MR;

-     z 19 kwietnia 2017 r. Nr 0115-KDIT3.4011.9.2017.1.AW.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w tych interpretacjach uznaje, że po zakończeniu rezydentury można stosować ryczałt, jeśli zakres świadczonych usług jest inny niż obowiązki etatowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia o 20 listopada 1998 r. zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.):

ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–    prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, użyte w ustawie:

określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)  uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)  uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)  opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)  korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)  osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)  prowadzenia aptek,

b)  (uchylona)

c)  działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)  (uchylona)

e)  (uchylona)

f)   działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)  wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)  podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)  samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)  w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)  samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

–    jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)  wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–    w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z treści wniosku wynika, że 19 lutego 2019 r. założyła Pani jednoosobową działalność gospodarczą w związku z podjęciem pracy w przychodniach Podstawowej Opieki Zdrowotnej. W grudniu 2019 r. rozpoczęła Pani szkolenie specjalizacyjne w dziedzinie medycyny rodzinnej w podmiocie X oraz placówkach współpracujących, w ramach odbywanych staży zewnętrznych. W grudniu 2024 r. umowa rezydencka wygasła. Po zakończeniu szkolenia rozpoczęła Pani pracę na podstawie umowy kontraktowej z X. Uzyskane przez Panią przychody z działalności w 2025 r. nie przekroczyły 2 000 000 euro. Złożyła Pani oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych od 1 stycznia 2026 roku.

Należy zaznaczyć, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro w 2025 roku nie była Pani zatrudniona w X na podstawie umowy o pracę, to uzyskiwanie w 2026 r. przychodów z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla ww. podmiotu jako lekarz specjalista w ramach działalności gospodarczej nie wyłączy możliwości ich opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Dlatego też, skoro złożyła Pani naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych od 1 stycznia 2026 r., to od tej daty, a nie od „1 października 2025 r.” – jak Pani wskazała we własnym stanowisku – może stosować tę formę opodatkowania. Z tego względu Pani stanowisko o możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych od dnia 1 października 2025 r. należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

·      Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

·      Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

·      Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

·      W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).