Interpretacja 0115-KDST2-2.4011.517.2025.3.MS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki:

-     5,5% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewidzianej dla działalności wytwórczej – jest nieprawidłowe,

-     8,5% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewidzianej dla działalności usługowej – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 września 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie stawki ryczałtu dla przychodów z tytułu sprzedaży autorskich praw do Aplikacji będących programami komputerowymi. Uzupełnił go Pan 6 października i 11 listopada 2025 r. (daty wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium kraju (jest polskim rezydentem podatkowym) oraz prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem (razem z dwoma innymi twórcami, będącymi przedsiębiorcami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą) majątkowych praw autorskich do oprogramowania komputerowego (jest to aplikacja na smartfon, dostępna online, do pobrania z (...)). Oprogramowanie zostało wytworzone w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca po zidentyfikowaniu luki na rynku, razem z dwoma innymi osobami opracował koncepcję stworzenia kilku aplikacji, które zaspokoją potrzeby konsumentów, które do tej pory nie zostały zaadresowane. Są to następujące aplikacje:

(...)

dalej: „Aplikacje”.

(...)

Jak była o tym mowa powyżej Wnioskodawca, działając na własne ryzyko oraz we współpracy z dwoma innymi twórcami, podjął się stworzenia i rozwoju Aplikacji, a także ich bieżącego utrzymania i aktualizacji. W związku z tym ponosi koszty, angażuje swój czas i podejmuje ryzyko gospodarcze związane z działalnością twórczą.

Wnioskodawca pozyskał dla Aplikacji tzw. Wydawcę, który pełni rolę dystrybutora Aplikacji na (...). W szczególności Wydawca zobowiązał się do tworzenia i prowadzenia programu subskrypcyjnego dla aplikacji mobilnych udostępnianych online za pośrednictwem (...) oraz do ich promocji i dystrybucji na tej platformie.

Tworząc i utrzymując Aplikacje, Wnioskodawca nie działa na zlecenie Wydawcy. W celu umożliwienia Wydawcy realizacji jego usług, a przede wszystkim czerpania dochodów z komercjalizacji (dystrybucji) Aplikacji, Wnioskodawca - wraz z pozostałymi współwłaścicielami - udzielił mu odpłatnej licencji na Aplikacje. Licencja ma charakter niewyłączny, nieprzenoszalny, podlegający dalszemu sublicencjonowaniu i wiąże się z obowiązkiem uiszczania opłat licencyjnych (tantiem).

W ramach usług wykonywanych przez Wydawcę jest on zobowiązany przede wszystkim do: tworzenia kreacji reklamowych w celu promowania Aplikacji za pośrednictwem kanałów marketingu cyfrowego; optymalizacji Aplikacji w sklepach z aplikacjami (ASO), czyli działania marketingowego mającego na celu poprawę widoczności Aplikacji w (...) oraz uruchamiania, prowadzenia i optymalizacji cyfrowych kampanii reklamowych w celu promowania Aplikacji.” Wnioskodawca otrzymuje należności licencyjne z tytułu komercjalizacji Aplikacji przez Wydawcę w wysokości 1/3 całkowitego dochodu generowanego przez Aplikacje (pozostałe 2/3 otrzymuje dwóch innych współwłaścicieli Aplikacji) po pomniejszeniu go o wynagrodzenie Wydawcy.

Wnioskodawca rozlicza się i dalej planuje rozliczać w oparciu o podatek ryczałtowy zgodnie z ustawą z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.). Wysokość przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie przekracza i nie przekroczy kwoty 2.000.000 euro. Wnioskodawca spełnia warunki określone w art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wobec Wnioskodawcy nie zachodzą również przesłanki negatywne wynikające z art. 8 ww. ustawy. Wnioskodawca złożył w odpowiednim czasie właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wnioskodawca jest współtwórcą i współproducentem Aplikacji komputerowych przeznaczonych na urządzenia mobilne, takie jak telefony typu smartfon, zwane dalej „Komputerami”. Aplikacje służą ułatwieniu życia jej użytkowników poprzez udogodnienie im wykonywania czynności życia codziennego. Aplikacje pobierane są na urządzenie mobilne za pośrednictwem platform dystrybucji na urządzeniach mobilnych takich, jak (...). Jest to internetowy „sklep” służący do zawierania umów licencyjnych z konsumentem oraz zarządzania biblioteką aplikacji. W każdym przypadku Aplikacje są pobierane przez użytkownika na swój telefon (nośnik danych) przez Internet ze wskazanej wyżej platformy. Umowa o pobranie Aplikacji, na podstawie której użytkownik może korzystać z niej na telefonie, zawierana jest pomiędzy użytkownikiem, a Wydawcą. Przykładowo (...) pełni rolę jedynie platformy umożliwiającej pobranie Aplikacji i nie jest stroną umowy, transakcji i rozliczeń między Wnioskodawcą a użytkownikiem.

Płatności za pobranie Aplikacji użytkownik dokonuje przed rozpoczęciem ich pobrania - czyni to z użyciem internetowych kanałów płatności. Użytkownik, zawierając umowę licencyjną i pobierając Aplikację za pośrednictwem różnych platform, nabywa jedynie prawo do używania tej jednej, konkretnej Aplikacji. Nie posiada praw do dalszej dystrybucji Aplikacji, najmu ani dzierżawy oraz nie posiada praw autorskich do żadnej jej części. Użytkownik nabywa jedynie prawo do korzystania z Aplikacji. Wnioskodawca każdorazowo udostępnia do pobrania pojedynczą Aplikację, nie wydaje Aplikacji w pakietach. Pobieranie Aplikacji może odbywać się tylko on-line, nie ma możliwości jej pobrania, czy zakupu w inny sposób. Konieczny jest zatem aktywny dostęp do Internetu. Prawidłowe i efektywne użytkowanie Aplikacji (tj. zgodnie z ich celem) wymaga każdorazowego połączenia z WI- FI lub Internetem (...) zawsze wymaga połączenia z Internetem). Istota funkcjonowania Aplikacji, ich cel, wymaga ciągłego przesyłania danych z jednego urządzenia na drugie, zatem mogą one funkcjonować wyłącznie online, żeby móc osiągnąć ten skutek, dla którego zostały stworzone. Aplikacje są przeznaczone tylko i wyłącznie dla jednego użytkownika. Nie ma możliwości wspólnego użytkowania Aplikacji przez Internet (brak trybu multiplayer). Użytkownicy nie wchodzą ze sobą w interakcję. Aplikacje nie są tworzone przez Wnioskodawcę dla konkretnego użytkownika, czy na ich zamówienie. Wnioskodawca najpierw ma pomysł na jakąś aplikację, który następnie realizuje. Aplikacja tworzona jest dla nieznanego i dużego grona odbiorców, według własnego pomysłu Wnioskodawcy.

Do Aplikacji jest przygotowywana stosowna dokumentacja przez Wnioskodawcę niezbędna do wydawania Aplikacji. Działalność wykonywana przez Wnioskodawcę w jego ocenie mieści się w zakresie kodu PKWiU 58.29.32.0 (usługi związane z wydawaniem pozostałego oprogramowania - działalność w zakresie oprogramowania użytkowego pobieranego z Internetu).

Wnioskodawca nie uzyskuje przychodów ze świadczenia usług związanych z wydawaniem pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line, pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1), pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2), oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line - art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wnioskodawca nie uzyskuje przychodów ze świadczenia usług związanych z nabywaniem praw do korzystania z gier komputerowych (PKWiU 58.21.40.0), nabywaniem praw do korzystania z programów komputerowych (PKWiU 58.29.50.0) - wymienionych w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wnioskodawca (razem z dwoma innymi osobami) opracował Aplikacje, które jako oprogramowania komputerowe, stanowią utwory podlegające ochronie przez prawo autorskie. Wnioskodawca planuje (razem z innym współwłaścicielami) odpłatną sprzedaż majątkowych praw autorskich do Aplikacji na rzecz Wydawcy. To zdarzenie przyszłe jest objęte przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej (tj. Wnioskodawca jest zainteresowany uzyskaniem odpowiedzi co do prawidłowego sposobu opodatkowania tej transakcji właściwą stawką ryczałtu).

Uzupełnienie wniosku

Obecnie oprogramowanie (Aplikacje) są wydawane przez Wnioskodawcę. W ramach planowanej sprzedaży dojdzie do przeniesienia autorskich praw majątkowych do Aplikacji. Po dokonanej sprzedaży trudno jest mówić o wydawaniu Aplikacji, skoro Wydawca (Pośrednik) nabędzie gotowy produkt. Jest to inny rodzaj działalności, nie jest to z pewnością wydawanie Aplikacji.

Kwestia współpracy Wnioskodawcy z Wydawcą

Obecnie Aplikacje są wydawane przez Wnioskodawcę. Jak o tym była mowa w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca we własnym zakresie opracowuje Aplikacje, tworzy je od podstaw poprzez najpierw zidentyfikowanie potrzeby rynkowej, opracowanie planu działania, następnie stworzenie Aplikacji, oraz znalezienie podmiotu zainteresowanego jej bezpośrednią publikacją w (...) (tzw. Wydawca).

W ocenie Wnioskodawcy, tak prowadzona działalność powinna być klasyfikowana zgodnie z PKWiU 58.29.32.0 - „Usługi związane z wydawaniem pozostałego oprogramowania - działalność w zakresie oprogramowania użytkowego pobieranego z Internetu”. Klasyfikacja ta jest właściwa, gdyż:

-     przedmiotem działalności jest tworzenie i udostępnianie oprogramowania użytkowego, a nie realizacja usług informatycznych na indywidualne zlecenie,

-     aplikacje są udostępniane w Internecie poprzez sklep (...) i dystrybuowane online,

-     model działalności odpowiada zakresowi działu 58 PKWiU („wydawanie oprogramowania”), a nie działowi 62 („usługi związane z oprogramowaniem wykonywane na zlecenie”).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że prowadzona przez niego działalność nie mieści się w grupowaniach PKWiU dotyczących:

-     62.01.x - usługi w zakresie oprogramowania tworzonego na zamówienie,

-     58.21.x - działalność w zakresie gier komputerowych,

-     58.29.50.0 - nabywanie praw do korzystania z programów komputerowych.

Z powyższych względów, działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu i przekazywaniu do publikacji aplikacji mobilnych powinna być kwalifikowana do grupowania PKWiU 58.29.32.0.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu aplikacji mobilnych. Proces ten obejmuje opracowanie koncepcji, zaprojektowanie, napisanie kodu źródłowego, przygotowanie elementów graficznych oraz funkcjonalnych. Gotowe aplikacje są następnie przekazywane podmiotowi trzeciemu (tzw. Wydawcy), który zajmuje się ich publikacją w sklepie (...), a także prowadzeniem działań marketingowych i dystrybucyjnych.

Należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie świadczy usług programistycznych na zlecenie, ani nie tworzy oprogramowania dedykowanego dla konkretnego klienta zgodnie z jego specyfikacją. Tworzone aplikacje mają charakter niededykowany, użytkowy, przeznaczony do powszechnej dystrybucji wśród nieograniczonego kręgu odbiorców. Wydawca pełni jedynie funkcję pośrednika w zakresie publikacji i komercjalizacji aplikacji, natomiast zasadniczy proces twórczy odbywa się po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest rzeczywistym wydawcą aplikacji.

Podzlecenie części czynności innemu podmiotowi (tzw. Wydawcy, można by go również nazwać Pośrednikiem) nie zmienia kwalifikacji prawnej działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca mógłby samodzielnie zajmować się dystrybucją Aplikacji, prowadzić działania marketingowe, przyjmować płatności od użytkowników Aplikacji za pomocą (...) ale nie posiada wystarczającego zaplecza organizacyjnego, ani know-how. W tym celu korzysta z usług Pośrednika. Należy w tym miejscu powtórzyć, że korzystanie z usług Pośrednika, nie oznacza zmiany kwalifikacji prawnej prowadzonej działalności. Pośrednik (Wydawca) na podstawie udzielonej mu przez Wnioskodawcę licencji na gotowy i opracowany przez niego produkt dystrybuuje go dalej, ale nie staje się przez to wydawcą w rozumieniu 58.29.32.0. W szczególności Pośrednik (Wydawca) nie wykonuje następujących czynności podanych w opisie kodu PKWiU 58.29.32.0: „Klasa ta obejmuje tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację standardowego oprogramowania, bez uwzględniania specyficznych wymagań klienta:

–    programów użytkowych i pozostałych,

–    systemów operacyjnych.”

Pośrednik dostaje od Wnioskodawcy gotowy produkt i zajmuje się jego reklamą i dystrybucją. Są to typowe czynności agencyjne, choć formalne wykonywane w jego imieniu i na jego rzecz. Taka jest treść ekonomiczna działalności Pośrednika.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza Dyrektor KIS w interpretacjach podatkowych wydawanych w identycznych stanach faktycznych. Mianowicie w interpretacji z dnia 5 maja 2023 r. 0112-KDIL2-2.4011.119.2023.2.AA Dyrektor KIS stwierdził, że:

W danej interpretacji podatkowej Dyrektor KIS zgodził się z Wnioskodawcą, że wydawanie gier komputerowych (pobieranych online) przez pośrednika nie wpływa na klasyfikację działalności do konkretnego kodu PKWiU. Uznano, że ta działalność nadal jest zaliczana do kodu PKWiU 58.21.20.0 - usługi związane z wydawaniem gier komputerowych pobieranych z Internetu i korzysta ze stawki 8,5%.

W innej interpretacji podatkowej (z dnia 30 października 2024 r. 0115-KDST2-1.4011.428.2024.3.RH), wydanej w podobnym stanie faktycznym Dyrektor KIS zgodził się z Wnioskodawcą, że wydawanie gier za pośrednictwem Wydawca nie wpływa na klasyfikację do konkretnego kodu PKWiU oraz umożliwia zastosowanie stawki podatku w wysokości 8,5%.

Kwestia sprzedaży praw majątkowych

Planowana przez Wnioskodawcę czynność polegająca na sprzedaży majątkowych praw autorskich do Aplikacji (sprzedaż Aplikacji) nie stanowi odrębnego przedmiotu działalności gospodarczej, któremu np. można byłoby przypisać oddzielny kod PKWiU. Czynność przeniesienia majątkowych praw autorskich do Aplikacji to incydentalny element obrotu w ramach tej samej usługi „wydawania/komercjalizacji oprogramowania” i nie tworzy nowego rodzaju usługi odrębnie klasyfikowanej w PKWiU.

Kwestia stosowania 8,5% stawki ryczałtu

W ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę ten fakt, że prowadzona przez niego działalność ma charakter usługowy, a art. 12 ustawy o podatku ryczałtowym nie przewiduje dla niego innej, szczególnej stawki podatku (niż 8,5% - zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a), to do planowanej przez niego sprzedaży autorskich praw majątkowych powinna znaleźć zastosowanie stawka 8,5%.

W szczególności do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nie znajdzie zastosowania stawka ryczałtu 12%.

Jak bowiem wynika z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. a) ustawy o ryczałcie, stawka ryczałtu wynosi 12% ze świadczenia usług związanych z wydawaniem:

-     pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line,

-     pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1),

-     pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2),

-     oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line.

Skoro usługi świadczone przez Wnioskodawcę winny być kwalifikowane do kodu PKWiU 58.29 (jako usługi związane z wydawaniem pozostałego oprogramowania) i są pobierane w trybie online (a oprogramowanie jest pobierane w trybie online, a z Aplikacji nie da się korzystać bez podłączenia do WI-FI lub Internetu), to korzystają one z opodatkowania ze stawką 8,5% ryczałtu.

Wynika to z tego, że stawkę 12% stosuje się dla „usług związanych z wydawaniem oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu” (PKWiU ex 58.29.3), ale z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line.

Zatem, usługi związane z wydawaniem oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu w trybie on-line podlegają opodatkowaniu 8,5%. Tymczasem, jak wskazano, pobieranie Aplikacji może odbywać się tylko on-line, nie ma możliwości ich pobrania, czy zakupu w inny sposób. Z kolei korzystanie z Aplikacji wymaga za każdym razem połączenia z WI-FI lub Internetem. Istota funkcjonowania Aplikacji, ich cel, wymaga ciągłego przesyłania danych z jednego urządzenia na drugie.

Opisane we wniosku usługi nie stanowią także „usług związanych z oprogramowaniem”, objętych 12% stawką ryczałtu (PKWiU 62.01.1). Różnica pomiędzy „usługami związanymi z oprogramowaniem” (PKWiU 62.01.1) a „usługami związanymi z wydawaniem gier komputerowych” (PKWiU 58.21) jest taka, że w PKWiU 58.21 mowa jest o oprogramowaniu pisanym nie na zlecenie konkretnego klienta, bez uwzględnienia jego specyficznych wymagań, przeznaczonych do sprzedaży masowej, niededykowanego.

Kolejność jest następująca: najpierw tworzone są Aplikacje (oprogramowanie), a dopiero potem umożliwia się zawarcie umowy licencyjnej z konsumentem, przy czym użytkownik nie ma wpływu na kształt, zawartość oraz wygląd Aplikacji.

Natomiast grupowanie PKWiU 62.01 obejmuje grupę usług pisania na zlecenie konkretnego klienta, dostosowane do jego wyspecyfikowanych potrzeb. Dla danego kodu działalności to klient wskazuje, jakiego oprogramowania potrzebuje, przedstawia specyfikacje, wytyczne, a tworzenie oprogramowania jest dalszym, następczym etapem.

Aplikacje pobierane są do pamięci smartfona. Natomiast ich użytkowanie, korzystanie z ich funkcjonalności, bez połączenia z Internetem/WI-Fi jest w praktyce niemożliwe (można jedynie otworzyć Aplikacje, nie da się korzystać z ich funkcjonalności).

Wnioskodawca również wskazuje, że dla prawidłowej interpretacji art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o ryczałcie „z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line” istotna jest kwestia, czy pobieranie Aplikacji odbywa się online, czy w inny sposób (nie zależy to zatem od dalszego sposobu korzystania z pobranej aplikacji). Wnioskodawca wskazuje, że pobranie Aplikacji może odbywać się tylko on-line, nie ma możliwości jej pobrania, czy zakupu w inny sposób. Konieczny jest zatem aktywny dostęp do Internetu.

Potwierdza to Dyrektor KIS w wydawanych interpretacjach podatkowych, np. interpretacja z dnia 11 lipca 2025 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.416.2025.2.RK.

Aplikacje pobierane są przez użytkowników z (...) i są instalowane przy użyciu połączenia z Internetem. Ich użytkowanie, korzystanie z ich funkcjonalności, bez połączenia z Internetem/WI-Fi jest w praktyce niemożliwe (można jedynie otworzyć Aplikacje, nie da się korzystać z ich funkcjonalności).

Do poprawnego działania wszystkich Aplikacji wymagane jest połączenie Wi-Fi/Internetu. We wszystkich Aplikacjach płatne funkcje opłacane są wyłącznie poprzez połączenie internetowe. (...).

Używanie Aplikacji wiąże się z koniecznością stałego pobierania danych z Internetu/WiFi lub ich przesyłania odpowiednio - w zależności od ich konkretnej funkcji Aplikacji.

Ustosunkowując się kwestii właściwej kwalifikacji usług Wnioskodawca wskazał, że „wykonywana przez niego działalność powinna być zakwalifikowana do kodu PKWiU 74.90.20.0 Pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane”. Dla tej działalności w interpretacjach podatkowych wydawanych przez Dyrektora KIS powszechnie się przyjmuje, że powinna znaleźć zastosowanie stawka 8,5% (np. interpretacja podatkowa z dnia 4 kwietnia 2024 r. nr 0115-KDST2-1.4011.71.2024.2.MD wydana dla usługi pozycjonowania stron internetowych - PKWiU 74.90.20.0).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że odpowiednie grupowanie do właściwego PKWiU może być jedynie dodatkową wskazówką, lecz nie stanowi przez to elementu stanu faktycznego, do prezentacji którego zobowiązany jest zainteresowany ubiegający się o interpretację indywidualną.

Ponadto jak trafnie wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 października 2021 r., sygn. akt I FSK 748/18 (publ. CBOSA), gdyby symbol PKWiU był uznawany za element stanu faktycznego, to organ interpretacyjny, tym symbolem byłby związany, co w zasadzie przekreślałoby w niektórych przypadkach, gdzie tak jak w niniejszej sprawie od odpowiedniego grupowania zależy stawka podatku VAT, sens interpretacji, gdyż organ nie mogąc zmienić klasyfikacji statystycznej usługi, musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy, w tej kwestii, a co za tym idzie w kwestii stawki podatku. To zaś powodowałaby, że funkcja ochronna interpretacji indywidualnej byłaby iluzoryczna. Ewentualny błąd Skarżącej w tym zakresie mógłby w przyszłości skutkować utratą aktualności udzielonej odpowiedzi wyrażonej w interpretacji indywidualnej i wynikającej z niej funkcji ochronnej, gdyż organ podatkowy mógłby w przyszłości dokonać innej oceny grupowania PKWiU jako okoliczności faktycznej. Z tych powodów podanie przez zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 OrdPU symbolu klasyfikacji statystycznej usługi nie może być uznane za element stanu faktycznego wymagany we wniosku o wydanie interpretacji, gdyż może on stanowić jedynie element oceny prawnej, którą organ interpretacyjny nie jest związany.

Tym samym żądanie podania grupowania statystycznego usług stanowiłoby niedopuszczalną ingerencję w stan faktyczny przedstawiony we wniosku i prowadziło tym samym do odstąpienia od podatkowej oceny usług świadczonych przez Skarżącą, z naruszeniem wymogów z art. 14b § 3 OrdPU.

Stanowisko Wnioskodawcy co do możliwości podania kodu PKWiU wyłącznie w opisie stanowiska wnioskodawcy przyporządkowanego do pytania przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej znajduje powszechną aprobatę w jednolitym orzecznictwie sądowo-administracyjnym (por. wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2024 r., sygn. II FSK 487/23).

Kwestia zastosowania kodu 58.29.32.0

Obecnie Aplikacje są wydawane przez Wnioskodawcę. Jak o tym była mowa w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca we własnym zakresie opracowuje Aplikacje, tworzy je od podstaw poprzez najpierw zidentyfikowanie potrzeby rynkowej, opracowanie planu działania, następnie stworzenie Aplikacji, oraz znalezienie podmiotu zainteresowanego jej bezpośrednią publikacją w (...) (tzw. Wydawca).

W ocenie Wnioskodawcy, tak prowadzona działalność powinna być klasyfikowana zgodnie z PKWiU 58.29.32.0 - „Usługi związane z wydawaniem pozostałego oprogramowania - działalność w zakresie oprogramowania użytkowego pobieranego z Internetu”. Klasyfikacja ta jest właściwa, gdyż:

-     przedmiotem działalności jest tworzenie i udostępnianie oprogramowania użytkowego, a nie realizacja usług informatycznych na indywidualne zlecenie,

-     aplikacje są udostępniane w Internecie poprzez sklep (...) i dystrybuowane online,

-     model działalności odpowiada zakresowi działu 58 PKWiU („wydawanie oprogramowania”), a nie działowi 62 („usługi związane z oprogramowaniem wykonywane na zlecenie”).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że prowadzona przez niego działalność nie mieści się w grupowaniach PKWiU dotyczących:

-     62.01.x - usługi w zakresie oprogramowania tworzonego na zamówienie,

-     58.21.x - działalność w zakresie gier komputerowych,

-     58.29.50.0 - nabywanie praw do korzystania z programów komputerowych.

Z powyższych względów działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu i przekazywaniu do publikacji aplikacji mobilnych powinna być kwalifikowana do grupowania PKWiU 58.29.32.0.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu aplikacji mobilnych. Proces ten obejmuje opracowanie koncepcji, zaprojektowanie, napisanie kodu źródłowego, przygotowanie elementów graficznych oraz funkcjonalnych. Gotowe aplikacje są następnie przekazywane podmiotowi trzeciemu (tzw. Wydawcy), który zajmuje się ich publikacją w sklepie (...), a także prowadzeniem działań marketingowych i dystrybucyjnych.

Należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie świadczy usług programistycznych na zlecenie ani nie tworzy oprogramowania dedykowanego dla konkretnego klienta zgodnie z jego specyfikacją. Tworzone aplikacje mają charakter niededykowany, użytkowy, przeznaczony do powszechnej dystrybucji wśród nieograniczonego kręgu odbiorców. Wydawca pełni jedynie funkcję pośrednika w zakresie publikacji i komercjalizacji aplikacji, natomiast zasadniczy proces twórczy odbywa się po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest rzeczywistym wydawcą aplikacji.

Podzlecenie części czynności innemu podmiotowi (tzw. Wydawcy, można by go również nazwać Pośrednikiem) nie zmienia kwalifikacji prawnej działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca mógłby samodzielnie zajmować się dystrybucją Aplikacji, prowadzić działania marketingowe, przyjmowaniem płatności od użytkowników Aplikacji za pomocą (...) ale nie posiada wystarczającego zaplecza organizacyjnego, ani know-how.

W tym celu korzysta z usług Pośrednika. Należy w tym miejscu powtórzyć, że korzystanie z usług Pośrednika, nie oznacza zmiany kwalifikacji prawnej prowadzonej działalności. Pośrednik (Wydawca) na podstawie udzielonej mu przez Wnioskodawcę licencji na gotowy i opracowany przez niego produkt dystrybuuje go dalej, ale nie staje się przez to wydawcą w rozumieniu 58.29.32.0. W szczególności Pośrednik (Wydawca) nie wykonuje następujących czynności podanych w opisie kodu PKWiU 58.29.32.0: „Klasa ta obejmuje tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację standardowego oprogramowania, bez uwzględniania specyficznych wymagań klienta:

–    programów użytkowych i pozostałych,

–    systemów operacyjnych.”

Pośrednik dostaje od Wnioskodawcy gotowy produkt i zajmuje się jego reklamą i dystrybucją. Są to typowe czynności agencyjne, choć formalne wykonywane w jego imieniu i na jego rzecz. Taka jest treść ekonomiczna działalności Pośrednika.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza Dyrektor KIS w interpretacjach podatkowych wydawanych w identycznych stanach faktycznych.

Mianowicie w interpretacji z dnia 5 maja 2023 r. 0112-KDIL2-2.4011.119.2023.2.AA Dyrektor KIS stwierdził, że:

W danej interpretacji podatkowej Dyrektor KIS zgodził się z Wnioskodawcą, że wydawanie gier komputerowych (pobieranych online) przez pośrednika nie wpływa na klasyfikację działalności do konkretnego kodu PKWiU. Uznano, że ta działalność nadal jest zaliczana do kodu PKWiU 58.21.20.0 - usługi związane z wydawaniem gier komputerowych pobieranych z Internetu i korzysta ze stawki 8,5%.

W innej interpretacji podatkowej (z dnia 30 października 2024 r. 0115-KDST2-1.4011.428.2024.3.RH), wydanej w podobnym stanie faktycznym Dyrektor KIS zgodził się z Wnioskodawcą, że wydawanie gier za pośrednictwem Wydawca nie wpływa na klasyfikację do konkretnego kodu PKWiU oraz umożliwia zastosowanie stawki podatku w wysokości 8,5%.

Kwestia sprzedaży praw majątkowych

Planowana przez Wnioskodawcę czynność polegająca na sprzedaży majątkowych praw autorskich do Aplikacji (sprzedaż Aplikacji) nie stanowi odrębnego przedmiotu działalności gospodarczej, któremu np. można byłoby przypisać oddzielny kod PKWiU. Czynność przeniesienia majątkowych praw autorskich do Aplikacji to incydentalny element obrotu w ramach tej samej usługi „wydawania/komercjalizacji oprogramowania” i nie tworzy nowego rodzaju usługi odrębnie klasyfikowanej w PKWiU.

Przedmiotem Wniosku jest opodatkowanie przychodu z planowanej sprzedaży autorskich praw majątkowych do Aplikacji przysługujących Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że sprzedaż autorskich praw majątkowych do Aplikacji nastąpi w formie zbycia posiadanych przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do Aplikacji na wszystkich znanych polach eksploatacji. Wnioskodawca w sposób definitywny pozbędzie się jakichkolwiek praw autorskich do Aplikacji. Aktualnie podmiot, na rzecz którego nastąpi zbycie praw nie został definitywny ustalony, natomiast niewykluczone, że będzie to Wydawca/Pośrednik, który obecnie jest licencjobiorcą praw autorskich do Aplikacji. Dla planowanej transakcji sprzedaży autorskich praw majątkowych do Aplikacji zostaną zachowane wszelkie wymogi przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawa pokrewnych, w szczególności art. 41 oraz 53 ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy, kwestia na czyją rzecz zostaną sprzedane autorskie prawa majątkowe pozostaje bez znaczenia, ponieważ jak o tym była mowa w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca opracowuje Aplikacje samodzielnie, a nie działając na zlecenie Wydawcy/Pośrednika.

Pytania

1)  Czy sprzedaż praw autorskich do Aplikacji (będących oprogramowaniem komputerowym) będzie zakwalifikowana jako przychód z działalności wytwórczej i tym samym zostanie objęta stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 5,5% - zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

2)  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe - czy w ramach opisanego zdarzenia przyszłego przychody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych (przysługujących Wnioskodawcy) do Aplikacji podlegają opodatkowaniu ze stawką 8,5% ryczałtu ewidencjonowanego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - jako przychody z działalności usługowej?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż praw autorskich do Aplikacji (będących oprogramowaniem komputerowym) będzie zakwalifikowana jako przychód z działalności wytwórczej i tym samym zostanie objęta stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 5,5% - zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu aplikacji mobilnych. Proces ten obejmuje opracowanie koncepcji, zaprojektowanie, napisanie kodu źródłowego, przygotowanie elementów graficznych oraz funkcjonalnych. Gotowe aplikacje są następnie przekazywane podmiotowi trzeciemu (tzw. Wydawcy), który zajmuje się ich publikacją w sklepie (...), a także prowadzeniem działań marketingowych i dystrybucyjnych.

Należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie świadczy usług programistycznych na zlecenie, ani nie tworzy oprogramowania dedykowanego dla konkretnego klienta zgodnie z jego specyfikacją. Tworzone aplikacje mają charakter niededykowany, użytkowy, przeznaczony do powszechnej dystrybucji wśród nieograniczonego kręgu odbiorców. Wydawca pełni jedynie funkcję pośrednika w zakresie publikacji i komercjalizacji aplikacji, natomiast zasadniczy proces twórczy odbywa się po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest rzeczywistym wydawcą aplikacji. Wnioskodawca planuje w ramach zdarzenia przyszłego sprzedać w całości autorskie prawa majątkowe, które posiada do Aplikacji.

Przeniesienie majątkowych praw autorskich nastąpi bez ograniczeń czasowych i terytorialnych. Przeniesiona zostanie całość autorskich praw majątkowych na wszystkich znanych polach eksploatacji znaków towarowych, w szczególności wymienionych w art. 50 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Z chwilą przeniesienia majątkowych praw autorskich do znaków towarowych Wnioskodawca będzie przenosić na kontrahenta prawo do wykonywania oraz zezwalania na wykonywanie autorskich praw zależnych. Zostaną również zachowane warunki formalne przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż praw autorskich do oprogramowania powinna zostać zakwalifikowana jako przychód z działalności wytwórczej. Wnioskodawca jest typowym twórcą aplikacji będących oprogramowaniami komputerowymi.

W ocenie Wnioskodawcy wytwarzane przez niego Aplikacje powinny zostać zakwalifikowane jako wyroby, a sama jego działalność jako działalność wytwórcza w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o ryczałcie.

Odnosząc się do definicji działalności wytwórczej (art. 4 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy), opodatkowanej ryczałtem według stawki 5,5% od przychodu, stwierdzić trzeba, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”. Zatem należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to „produkować coś; tworząc wydzielać coś; powodować powstanie czegoś” (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002 r.).

Również w komentarzu do art. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, A. Bartosiewicz i R. Kubacki zaznaczają że: „W myśl słownika języka polskiego wyrób to przedmiot stanowiący końcowy produkt pracy rzemieślnika lub wynik procesu produkcyjnego zakładu” (http://sjp.pwn.pl). Natomiast określenie „wyrobić” (wyrabiać) znaczy m.in. tyle, co „produkować coś”. Można zatem uznać, że wyrobem jest coś, co zostało wytworzone bądź wyprodukowane”.

Zatem o zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie nowego wyrobu.

Jak o tym była mowa w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca jest współwłaścicielem (razem z dwoma innymi twórcami, będącymi przedsiębiorcami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą) majątkowych praw autorskich do programów komputerowych (są to aplikacje na smartfon, dostępne online, do pobrania z (...)).

Oprogramowania zostały wytworzone w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca stworzył te Aplikacje po zidentyfikowaniu luki na rynku, razem z dwoma innymi osobami opracował koncepcję stworzenia kilku aplikacji, które zaspokoją potrzeby konsumentów, które do tej pory nie zostały zaadresowane. W związku z tym, że Aplikacje zostały wytworzone przez trzy osoby, łącznie z Wnioskodawcą, każdej z nich przysługuje % autorskich praw majątkowych do Aplikacji. Te prawa, przysługujące Wnioskodawcy będą przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży. Wnioskodawca jest zatem współtwórcą, jednym z trzech, Aplikacji, które w jego ocenie powinny zostać uznane za wyroby będące utworami w rozumieniu prawa autorskiego. W wyniku sprzedaży majątkowych praw autorskich do Aplikacji Wnioskodawca pozbędzie się wszystkich praw do Aplikacji i nie będzie miał żadnego wpływu na to w jaki sposób nabywca wykorzysta te prawa.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w identycznych interpretacjach podatkowych, m.in. w najnowszej interpretacji podatkowej, która została opublikowana po złożeniu przez Wnioskodawcę wniosku o interpretację.

W szczególności Wnioskodawca zwraca uwagę organu na następującą interpretację podatkową. Dotyczy ona przypadku sprzedaży autorskich praw majątkowych do znaków towarów, które podatnik wytworzył samodzielnie.

W tej interpretacji z dnia 10 września 2025 r. nr 0115-KDST2-2.4011.414.2025.2.BM, Dyrektor KIS stwierdził, że:

Dla dochodów osiąganych z działalności wytwórczej przewidziano szczególną stawkę podatku w wysokości 5,5% zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o ryczałcie.

Zatem wobec powyższego, skoro Wnioskodawca jest twórcą (współtwórcą, bo tworzy razem z dwoma innymi osobami) przedmiotowych „znaków towarowych” to opisana działalność w tym zakresie wpisuje się w definicję działalności wytwórczej, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Tym samym dla przychodów uzyskiwanych z tego tytułu zastosowanie ma stawka ryczałtu w wysokości 5,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a tej ustawy.

Analogiczne stanowisko zajął organ w innej interpretacji podatkowej, wydanej w 2023 r. co pokazuje, że dane stanowisko Dyrektora KIS nie jest nowe, a jest to ugruntowana linia interpretacyjna (interpretacja z dnia 8 listopada 2023 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.519.2023.5.DJD), porównaj:

Analogicznie do znaków towarowych, które nie są rzeczą materialną, prawa autorskie do Aplikacji nie stanowią rzeczy. Niemniej przepisy nie ograniczają zastosowania przepisu o 5,5% wyłącznie do działalności wytwórczej rzeczy materialnych, a skoro ustawa nie rozróżnia między rzeczami materialnymi a niematerialnymi, to również wytworzenie prawa autorskich do Aplikacji powinno być klasyfikowane jako działalność wytwórcza (w myśl powszechnie przyjętej zasady w prawie polskim, a wywodzącej się z prawa rzymskiego: Lege non distinguente nec nostrum est distinguere).

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego przychody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych (przysługujących Wnioskodawcy) do Aplikacji podlegają opodatkowaniu ze stawką 8,5% ryczałtu ewidencjonowanego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - jako przychody z działalności usługowej.

W ocenie Wnioskodawcy, podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia otrzymywanego ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do Aplikacji, które to są możliwe do pobrania dla użytkowników jedynie online powinien być rozliczony w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, według stawki 8,5 % uzyskiwanego przychodu, traktując to jako przychód z działalności usługowej - art. 4 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, tj. usługi związane z wydawaniem gier komputerowych pobieranych z Internetu (PKWiU 58.21.20.0).

Na początek należy wskazać, że sprzedaż praw autorskich do oprogramowania komputerowego (aplikacji) wytworzonej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, realizowanej w sposób zorganizowany, ciągły i na własne ryzyko (jak również we własnym imieniu) powinna być opodatkowana jako dochód z działalności gospodarczej zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5 pkt 6 ustawy o PIT przez działalność gospodarczą rozumie się m.in. działalność usługową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 ustawy o PIT.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność nie może być zaliczona do innego źródła przychodów, w szczególności przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT. Wnioskodawca opracował Aplikacje, które jako oprogramowania komputerowe, stanowią utwory podlegające ochronie przez prawo autorskie. Biorąc pod uwagę ten fakt, że Aplikacje zostały wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, przychody uzyskiwane z ich sprzedaży powinny podlegać opodatkowaniu jako przychody z działalności gospodarczej.

Wnioskodawca od lat prowadzi działalność w celu opracowania koncepcji stworzenia aplikacji, które mogą być dobrze skomercjalizowane, a następnie tworzy je i zarabia na ich licencjonowaniu lub sprzedaży praw autorskich do nich.

Przychody z tworzenia i sprzedaży utworów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowią przychodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 18, lecz przychód z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opisane w części poświęconej działalności gospodarczej (piśmiennictwo jest co do tego zgodne, por. Komentarz do art. 18 PDOFizU Marciniuk 2017, wyd. 18/Janusz Marciniuk). Potwierdza to stanowisko MF wyrażone w piśmie z 9 lutego 1998 r. (PO2/HD-7712/97/01135, Biul. Skarb. 1998, Nr 1, s. 7).

W konsekwencji sprzedaż majątkowych praw autorskich do aplikacji powinna być traktowana jako przychód z działalności gospodarczej. Zatem możliwe jest zastosowanie do tej sprzedaży zryczałtowanego podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie).

Kwestia stosowania 8,5% stawki ryczałtu

W ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę ten fakt, że prowadzona przez niego działalność ma charakter usługowy, a art. 12 ustawy o podatku ryczałtowym nie przewiduje dla niego innej, szczególnej stawki podatku (niż 8,5% - zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a), to do planowanej przez niego sprzedaży autorskich praw majątkowych powinna znaleźć zastosowanie stawka 8,5%.

W szczególności do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nie znajdzie zastosowania stawka ryczałtu 12%.

Jak bowiem wynika z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. a) ustawy o ryczałcie, stawka ryczałtu wynosi 12% ze świadczenia usług związanych z wydawaniem:

-     pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line,

-     pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1),

-     pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2),

-     oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line.

Skoro usługi świadczone przez Wnioskodawcę winny być kwalifikowane do kodu PKWiU 58.29 (jako usługi związane z wydawaniem pozostałego oprogramowania) i są pobierane w trybie online (a oprogramowanie jest pobierane w trybie online, a z Aplikacji nie da się korzystać bez podłączenia do WI-FI lub Internetu), to korzystają one z opodatkowania ze stawką 8,5% ryczałtu.

Wynika to z tego, że stawkę 12% stosuje się dla „usług związanych z wydawaniem oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu” (PKWiU ex 58.29.3), ale z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line.

Zatem, usługi związane z wydawaniem oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu w trybie on-line podlegają opodatkowaniu stawką ryczałtu 8,5%.

Tymczasem, jak wskazano, pobieranie Aplikacji może odbywać się tylko on-line, nie ma możliwości ich pobrania, czy zakupu w inny sposób. Korzystanie z Aplikacji wymaga za każdym razem połączenia z WI-FI lub Internetem. Istota funkcjonowania Aplikacji, ich cel, wymaga ciągłego przesyłania danych z jednego urządzenia na drugie.

Opisane we wniosku usługi nie stanowią także „usług związanych z oprogramowaniem”, objętych 12% stawką ryczałtu (PKWiU 62.01.1). Różnica pomiędzy „usługami związanymi z oprogramowaniem” (PKWiU 62.01.1) a „usługami związanymi z wydawaniem gier komputerowych” (PKWiU 58.21) jest taka, że w PKWiU 58.21 mowa jest o oprogramowaniu pisanym nie na zlecenie konkretnego klienta, bez uwzględnienia jego specyficznych wymagań, przeznaczonych do sprzedaży masowej, niededykowanego.

Kolejność jest następująca: najpierw tworzone są Aplikacje (oprogramowanie), a dopiero potem umożliwia się zawarcie umowy licencyjnej z konsumentem, przy czym użytkownik nie ma wpływu na kształt, zawartość oraz wygląd Aplikacji.

Natomiast grupowanie PKWiU 62.01, obejmuje grupę usług pisania na zlecenie konkretnego klienta, dostosowane do jego wyspecyfikowanych potrzeb. Dla danego kodu działalności to klient wskazuje, jakiego oprogramowania potrzebuje, przedstawia specyfikacje, wytyczne, a tworzenie oprogramowania jest dalszym, następczym etapem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843):

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. a, art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a oraz art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy:

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, że dla „usług związanych z wydawaniem oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu” (PKWiU ex 58.29.3) stosuje się stawkę podatku w wysokości 12%. Stawka ta nie ma jednak zastosowania w przypadku pobierania oprogramowania w trybie on-line. Oznacza to, że usługi związane z wydawaniem oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu w trybie on-line podlegają opodatkowaniu stawką ryczałtu 8,5%.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan współwłaścicielem (razem z dwoma innymi twórcami, będącymi przedsiębiorcami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą) majątkowych praw autorskich do oprogramowania komputerowego wytworzonego w ramach Pana działalności gospodarczej. Są to następujące Aplikacje:

(...)

Pobieranie Aplikacji może odbywać się tylko on-line, nie ma możliwości jej pobrania, czy zakupu w inny sposób. Konieczny jest zatem aktywny dostęp do Internetu. Prawidłowe i efektywne użytkowanie Aplikacji (tj. zgodnie z ich celem) wymaga każdorazowego połączenia z WI- FI lub Internetem. Istota funkcjonowania Aplikacji, ich cel, wymaga ciągłego przesyłania danych z jednego urządzenia na drugie, zatem mogą one funkcjonować wyłącznie online, żeby móc osiągnąć ten skutek, dla którego zostały stworzone.

Pozyskał Pan dla Aplikacji tzw. Wydawcę, który pełni rolę dystrybutora Aplikacji na (...). W celu umożliwienia Wydawcy realizacji jego usług, wraz z pozostałymi współwłaścicielami udzielił mu Pan odpłatnej licencji na Aplikacje. Licencja ma charakter niewyłączny, nieprzenoszalny, podlegający dalszemu sublicencjonowaniu i wiąże się z obowiązkiem uiszczania opłat licencyjnych (tantiem).

Dla wykonywanej działalności wskazał Pan grupowanie PKWiU 58.29.32.0 – Usługi związane z wydawaniem pozostałego oprogramowania – działalność w zakresie oprogramowania użytkowego pobieranego z Internetu.

Planuje Pan (razem z innymi współwłaścicielami) odpłatną sprzedaż majątkowych praw autorskich do ww. Aplikacji.

Odnosząc się do wątpliwości przedstawionych w pytaniu interpretacyjnym nr 1 , w pierwszej kolejności należy przesądzić, czy przedmiot Pana działalności gospodarczej stanowi działalność wytwórczą, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to „produkować coś; tworząc wydzielać coś; powodować powstanie czegoś” (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002 r.).

W komentarzu do art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne A. Bartosiewicz i R. Kubacki wskazują:

Natomiast, zgodnie z pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676), Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym, pod pojęciem produktów rozumie się wyroby i usługi:

‒    wyroby stanowią: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów – o ile występują w obrocie,

‒    usługi stanowią:

·      wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,

·      wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Pojęcie usług nie obejmuje czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa, na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności, z materiałów własnych wykonawcy.

Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, każdą usługę należy zaliczyć do odpowiedniego grupowania, zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu, pod którym został zakwalifikowany wykonujący usługę podmiot gospodarczy w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Sekcja J obejmuje – „Usługi w zakresie informacji i komunikacji”.

Sekcja ta obejmuje: usługi związane z działalnością wydawniczą, włącznie z publikowaniem oprogramowania, usługi związane z produkcją filmów i nagrań dźwiękowych, usługi związane z działalnością radiofoniczną i telewizyjną, usługi telekomunikacyjne, usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz usługi powiązane, usługi w zakresie informacji.

W sekcji tej zawarty jest dział 58 – „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ WYDAWNICZĄ”.

Natomiast w klasie 58.29 wskazano „USŁUGI ZWIĄZANE Z WYDAWANIEM POZOSTAŁEGO OPROGRAMOWANIA”.

Zauważyć należy, że grupowanie to obejmuje tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację standardowego oprogramowania, bez uwzględniania specyficznych wymagań klienta:

-     programów użytkowych i pozostałych,

-     systemów operacyjnych.

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności, przytoczone przepisy prawa oraz Zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem, że przychód, który Pan otrzyma z tytułu odpłatnego zbycia majątkowych praw autorskich do Aplikacji będzie można zakwalifikować do przychodu z działalności wytwórczej, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle bowiem zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wyroby stanowią: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów – o ile występują w obrocie. Trudno w opisanych okolicznościach uznać, że stworzone Aplikacje, do których przeniesie Pan autorskie prawa majątkowe to: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne, czy zespoły i części tych wyrobów, występujące w obrocie.

Tym samym nieprawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym przychód ze sprzedaży praw autorskich do Aplikacji (będących oprogramowaniem komputerowym) będzie mógł być zakwalifikowany jako przychód z działalności wytwórczej i tym samym zostanie objęty stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 5,5%, przewidzianą dla działalności wytwórczej, robót budowlanych lub przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W tym przypadku nie mamy bowiem do czynienia z działalnością wytwórczą, lecz z działalnością usługową, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jak wynika z opisu sprawy, świadczenie będące przedmiotem wniosku klasyfikuje Pan według PKWiU w grupowaniu 58.29.32.0 Oprogramowanie użytkowe pobierane z Internetu. Oprogramowanie jest pobierane w trybie online, a z Aplikacji nie da się korzystać bez podłączenia do WI-FI lub Internetu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że do przychodów ze sprzedaży majątkowych praw do Aplikacji będących oprogramowaniem pobieranym w trybie on-line zastosowanie znajdzie stawka ryczałtu w wysokości 8,5%, określona w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych zaznaczam, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie mają zastosowania w sprawie będącej przedmiotem Pana wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.