Interpretacja 0115-KDST2-2.4011.624.2025.2.PR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-     nieprawidłowe – w części dotyczącej opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za okres, w którym formą opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej był ryczałt od przychodów ewidencjonowanych,

-     prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 listopada 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 5 listopada i 9 grudnia 2025 r. (daty wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.  Opis działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A. Działalność jest prowadzona od 20 czerwca 2004 r., we B pod adresem: ul. C, 1/1, (...) i zarejestrowana w CEIDG pod kodem PKD: 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca posiada NIP: (...) i REGON: (...).

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128, dalej „ustawa o PIT”). Wnioskodawca rozlicza podatek, w tym również dochody osiągane z tytułu sprzedaży praw do programów komputerowych, w oparciu o zryczałtowany podatek dochodowy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 poz. 843). Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r., poz. 1402, ze zm.). Działalność Wnioskodawcy polega na natworzeniu, rozwijaniu oraz ulepszaniu programów komputerowych.

2.  Charakterystyka programów komputerowych tworzonych i rozwijanych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

(...)

Mimo, że działanie Wnioskodawcy polega na rozwijaniu kodów źródłowych programów należących do spółki efekty pracy Wnioskodawcy zawsze są programami komputerowymi podlegającymi ochronie na podstawie art. 74 prawa autorskiego. Wnioskodawca jest podmiotem, któremu przysługują pierwotnie autorskie prawa majątkowe i osobiste do tych efektów. Programy komputerowe Wnioskodawcy są rezultatami jego własnych prac twórczych o indywidualnym charakterze. W związku z tym należy uznać je za utwory zgodnie z art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. oprawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. 2021 r., poz. 1062, dalej zwana „pr. aut.”).

Działalność Wnioskodawcy w zakresie rozwijania programów komputerowych jest metodyczna, zaplanowana i uporządkowana. Wnioskodawca rozwija oprogramowanie (przez co należy rozumieć każdy z programów komputerowych opisywanych we wniosku) według z góry powziętych kierunków i harmonogramu rozwoju ustalonego wspólnie ze spółką, który jest na bieżąco weryfikowany i aktualizowany pod kątem istniejących potrzeb i zmieniającego się otoczenia rynkowego. Od momentu zawarcia umowy o świadczenie usług programistycznych między Wnioskodawcą a spółką wszystkie programy komputerowe są rozwijane w sposób ciągły, zaplanowany i uporządkowany.

Systematyczność prac dotyczy wszystkich elementów działalności, czyli:

1.  planowania rozwoju programów komputerowych,

2.  implementacji nowych funkcjonalności do programów,

3.  rozwijania, modyfikacji i dostosowywania istniejących funkcjonalności,

4.  aktualizacji kodu źródłowego programów komputerowych w celu zapewnienia ich kompatybilności.

Programy komputerowe Wnioskodawcy są na bieżąco rozwijane, zmieniane i ulepszane. Polega to przede wszystkim na modyfikacji istniejącego kodu źródłowego i pisaniu nowego kodu źródłowego oraz tworzeniu koncepcji technicznych nowych funkcjonalności tych programów, a następnie ich implementacji.

Rozwój programów komputerowych ma na celu:

1.  dodawanie nowych funkcjonalności do programów (zgodnie z oczekiwaniami i potrzebami rynku),

2.  modyfikację lub rozwijanie dotychczasowych funkcjonalności,

3.  zapewnienie ich kompatybilności ze sprzętem i oprogramowaniem, z którym ono współdziała (w tym z nowymi wersjami oprogramowania i nowymi rodzajami sprzętu).

Efektem prac Wnioskodawcy jest stworzenie nowego kodu źródłowego do programów komputerowych. Kod ten odznacza się oryginalnym, twórczym charakterem i stanowi kreację nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktu. Rozwój programów komputerowych przez Wnioskodawcę polega na implementacji jego oryginalnych koncepcji, a także funkcji mających optymalizować procesy wykonywania prac w (...) czy branżach pokrewnych. Elementami twórczymi są zarówno nowe lub zmienione (ulepszone) funkcjonalności, jak i przede wszystkim sposób ich implementacji do istniejących programów komputerowych. Nabywane przez spółkę efekty prac Wnioskodawcy mają zawsze twórczy i indywidualny charakter. Efekty prac Wnioskodawcy nie są więc jedynie efektem pracy o rutynowym dającym się z góry przewidzieć i powtarzalnym charakterze i nie są jedynie techniczną realizacją projektów zlecanych przez kontrahentów. Wnioskodawca jako osoba odpowiedzialna za rozwój programów komputerowych na podstawie umowy ze spółką na bieżąco identyfikuje i lokalizuje zasoby wiedzy zarówno w przedsiębiorstwie, jak i na rynku polskim oraz zagranicznym (...). Elementarnym zasobem wiedzy dla Wnioskodawcy jest kod źródłowy programów komputerowych. Wykonując prace programistyczne (tworząc nowy kod źródłowy) Wnioskodawca doprowadza do zwiększenia zasobów wiedzy przedsiębiorstwa, ale również stworzenia ulepszonych wersji programów komputerowych posiadających nowe lub ulepszone funkcjonalności. Od chwili zawarcia umowy o świadczenie usług programistycznych ze spółką do momentu składania wniosku Wnioskodawca wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę z zakresu oprogramowania, (...), sposobów funkcjonowania sprzętu (...) i innych programów komplementarnych dla programów komputerowych Wnioskodawcy do rozwoju wszystkich programów komputerowych wskazanych we wniosku.

Rezultatami prac Wnioskodawcy są:

1.  dodawanie nowych funkcjonalności do programów komputerowych (zgodnie z oczekiwaniami i potrzebami rynku),

2.  modyfikacja lub rozwijanie dotychczasowych funkcjonalności tych programów,

3.  zapewnienie kompatybilności programów ze sprzętem i oprogramowaniem, z którym ono współdziała (w tym z nowymi wersjami oprogramowania i nowymi rodzajami sprzętu).

Działalność Wnioskodawcy skutkuje powstaniem nowych wytworów intelektu pochodzących od Wnioskodawcy (będących wyrazem jego oryginalnej ekspresji), czyli nowego kodu źródłowego oraz graficznych elementów interfejsu.

Prowadzi to do ulepszenia dotychczasowo istniejących programów komputerowych. Działalność Wnioskodawcy opisywana we wniosku skutkuje powstaniem kodu źródłowego, który przy posiadaniu odpowiednich zasobów i wiedzy jest możliwy do odtworzenia. Z uwagi na oryginalny i nowatorski charakter rozwiązań Wnioskodawcy trudno jest mieć pewność co do wyniku końcowego działalności opisywanej we wniosku.

3.  Dochody Wnioskodawcy z praw autorskich do programów komputerowych.

Dnia 20 czerwca 2024 r. Wnioskodawca zawarł z X. („spółka”) umowę o współpracę (dalej „umowa”), zgodnie z którą zobowiązał się do świadczenia usług programistycznych na rzecz X. Zgodnie z § 1 ust. 1 umowy usługi programistyczne polegają „na tworzeniu, współtworzeniu, rozwijaniu i utrzymaniu programów komputerowych, do których prawa przysługują X („Programy Komputerowe”). Przez rozwijanie programów komputerowych, należy rozumieć dodawanie nowych funkcjonalności do programów, ulepszanie lub modyfikację dotychczasowych funkcjonalności programów, poprawę błędów i optymalizacje działania programów (dwie ostatnie czynności stanowią jednocześnie utrzymanie programów komputerowych, które to pojęcie zawiera się w pojęciu „rozwój”). Prace programistyczne Wnioskodawcy dotyczą wyłącznie programów, do których prawo przysługuje spółce (a więc wymienionych powyżej). Każdy z programów komputerowych wymaga ciągłego rozwoju. Kod źródłowy wszystkich programów jest więc modyfikowany; pojawiają się w nim nowe elementy lub stare ulegają zmianie. Modyfikacja kodu źródłowego powoduje powstanie nowego kodu źródłowego, który podlega ochronie przewidzianej w art. 74 pr. aut.

Jak zostało wskazane powyżej, usługi Wnioskodawcy polegają przede wszystkim na tworzeniu nowego i modyfikowaniu istniejącego kodu źródłowego do programów komputerowych wniesionych przez Wnioskodawcę do spółki, a także opracowywaniu koncepcji nowych funkcjonalności programów komputerowych i ich implementacji. Poprzez implementowanie należy rozumieć wprowadzanie nowej funkcjonalności do programu komputerowego, co odbywa się przez rozwój jego kodu źródłowego (czyli pisanie nowego lub modyfikację starego kodu źródłowego). Opracowanie nowych funkcjonalności stanowi pracę koncepcyjną polegającą na projektowaniu kształtu funkcjonalności, która ma być implementowana. Wnioskodawca jest osobą współodpowiedzialną za zaplanowanie, ustalenie kierunku i priorytetów oraz określenie harmonogramu czasowego rozwoju programów komputerowych. Czyni to w uzgodnieniu ze spółką, opierając się z jednej strony na swoim doświadczeniu i znajomości rynku (jego oczekiwań), z drugiej strony na zmieniającym się otoczeniu prawnym i technologicznym, w którym jest rozwijane oprogramowanie. To jakie funkcjonalności będą implementowane, rozwijane lub modyfikowane przez Wnioskodawcę i w jakim terminie będzie to miało miejsce jest ustalane w porozumieniu ze spółką. Wnioskodawca nie jest jednak związany instrukcjami spółki i nie podlega jej kierownictwu. Należy przez to rozumieć, że Wnioskodawca ma swobodę w zakresie decydowania o technicznych sposobach rozwoju programów komputerowych. Wspólnie ze spółką ustala jedynie podstawowe kierunki rozwoju programów (np. funkcjonalności, które mają pojawić się w programach lub które mają zostać rozwinięte). Wnioskodawca jest jednak (poza oczywistymi ograniczeniami technologicznymi i koniecznością konsultowania prac wewnątrz zespołu) niezależny w tym zakresie. Wnioskodawca świadczy usługi w miejscu i czasie przez siebie wybranym. Wnioskodawca utrwala i przechowuje rezultaty swoich prac (przede wszystkim kod źródłowy) w repozytorium kodu źródłowego, do którego ma dostęp spółka. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za efekty swoich prac programistycznych wobec podmiotu, z którym wiąże go umowa o świadczenie usług programistycznych, czyli wobec spółki. Ewentualna odpowiedzialność Wnioskodawcy wynikająca z wad programów komputerowych mogłaby być dochodzona przez spółkę na drodze regresu, w przypadku poniesienia przez nią szkody. Wnioskodawca przenosi na spółkę autorskie prawa majątkowe do rozwijanych programów komputerowych na wszelkich polach eksploatacji.

Zgodnie z (...) umowy „z chwilą zapłaty wynagrodzenia usługodawca, bez konieczności zawierania dodatkowej umowy, przenosi na X autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów powstałych w wykonaniu umowy w miesiącu, za który zapłacono wynagrodzenie”.

Jak stanowi (...) umowy „przeniesienie autorskich praw majątkowych przez usługodawcę na X następuje, w stosunku do każdego z utworów, na wszelkich możliwych polach eksploatacji, włączając w to:

a)  utrwalenie, wytwarzanie lub zwielokrotnianie utworu dowolną techniką;

b)  odpłatne lub nieodpłatne rozporządzenie całością lub częścią utworu (jego egzemplarza lub kopii), w szczególności jego sprzedaż, najem, dzierżawa, użyczenie, przeniesienie autorskich praw majątkowych, udzielenie licencji wyłącznej lub niewyłącznej, zrzekanie się wykonywania autorskich praw majątkowych;

c)  odpłatne lub nieodpłatne rozpowszechnianie całości lub części utworu w dowolny sposób, w tym w sposób umożliwiający zapoznanie się z nim nieograniczonej lub ograniczonej liczby osób;

d)  udzielanie odpłatnej i nieodpłatnej zgody na wykorzystywanie utworu przez inne podmioty;

e)  wszelkie czynności prawne i faktyczne związane z zabezpieczeniem utworu, w tym jego naprawę oraz ustalenie lub dochodzenie jakichkolwiek praw związanych z utworem;

f)   przenoszenie utworu w dowolny sposób oraz wprowadzenie utworu do pamięci komputera lub innego urządzenia, sieci telekomunikacyjnych i informatycznych;

g)  odpłatne lub bezpłatne obciążenie utworu lub jego egzemplarza prawami osób trzecich;

h)  dokonywanie osobiście lub za pomocą osób trzecich zmian, modyfikacji, scaleń, ulepszeń i dostosowań w utworze, a także zniszczenie lub usunięcie całości lub części utworu;

i)    wniesienie utworu jako wkładu niepieniężnego do spółki lub innego podmiotu prawa cywilnego”.

Jak stanowi (...) umowy „jeżeli przenoszonym utworem jest program komputerowy przeniesienie autorskich praw majątkowych obejmuje, niezależnie od pól eksploatacji wskazanych powyżej także:

(i)  trwałe lub czasowe zwielokrotnienie programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie,

(ii) tłumaczenie, przystosowywanie, zmianę układu lub jakiekolwiek inne zmiany w programie komputerowym,

(iii)     rozpowszechnianie (w tym użyczenie lub najem) kopii takiego utworu „z chwilą zapłaty Wynagrodzenia usługodawca, bez konieczności zawierania dodatkowej umowy ani składania oświadczenia w tym przedmiocie, przenosi na X autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów powstałych w wykonaniu umowy w miesiącu, za który zapłacono Wynagrodzenie”. Umowa posługuje się tutaj pewnym skrótem myślowym, wynikającym z konwencji tworzenia umów i uczynienia ich treści krótszą i bardziej zrozumiałą.

W konsekwencji poprzez „przeniesienie na spółkę praw własności intelektualnej do programów komputerowych stworzonych lub zmodyfikowanych w danym miesiącu” należy rozumieć przeniesienie na spółkę praw do nowego kodu źródłowego do istniejących programów komputerowych, który to kod został stworzony przez Wnioskodawcę w danym miesiącu.

Za przeniesienie na spółkę praw własności intelektualnej do programów komputerowych stworzonych lub zmodyfikowanych w pierwszych czterech miesiącach trwania umowy Wnioskodawca otrzymywał od spółki zryczałtowane wynagrodzenie w wysokości wskazanej w (...) umowy, a więc (...) zł w pierwszym miesiącu, (...) zł w drugim miesiącu i (...) zł w trzecim i czwartym miesiącu. Począwszy od piątego miesiąca wynagrodzenie było stałe i wynosiło (...) zł. Większa wysokość wynagrodzenia w pierwszych miesiącach wynikała z tego, że strony założyły, że nakład pracy w pierwszych miesiącach może być wyższy. Wnioskodawca musiał bowiem zapoznać się ze specyfiką pracy w spółce, jej dotychczasowym kodem źródłowym i kierunkami rozwoju oraz poszerzyć wiedzę na temat otoczenia technicznego i biznesowego, w którym funkcjonuje spółka. Wynagrodzenie Wnioskodawcy począwszy od piątego miesiąca (a więc po upływie czasu, przez który strony umowy zakładały potrzebę istotnie większego zaangażowania Wnioskodawcy) jest stałe i zryczałtowane. Wynika to z tego, że przewidywany nakład pracy w danym miesiącu jest trudny do przewidzenia, co odzwierciedla specyfikę prowadzonej działalności (mogą zajść nadzwyczajne sytuacje skutkujące koniecznością dokonania szybkich zmian kodu źródłowego, w czasie tworzenia kodu mogą pojawić się prace wymagające większego nakładu)oraz rolę jaką pełni Wnioskodawca, który jest samodzielnym programistą. Ustalenie zryczałtowanego wynagrodzenia było najkorzystniejszą formą rozliczania się dla obu stron umowy, z uwagi na przewidywalność otrzymywanych przychodów (dla Wnioskodawcy) i wydatków (dla spółki) oraz łatwość w obliczeniu wynagrodzenia. Wszystkie programy są rozwijane cyklicznie.

Zgodnie z (...) umowy: strony ustaliły, że wynagrodzenie za przeniesienie wszelkich praw własności intelektualnej do programu:

a)  I – wynosi 25% łącznego Wynagrodzenia,

b)  II – wynosi 25% łącznego Wynagrodzenia,

c)  III - wynosi 50% łącznego Wynagrodzenia”.

Proporcja wynagrodzenia została ustalona w oparciu o nakład pracy niezbędny do rozwijania każdego z tych programów komputerowych. Wnioskodawca rozwija siedem różnych programów komputerowych. Każdy z nich jest odrębnym programem, który wymaga dalszego rozwoju, czyli pisana (modyfikowania) kodu źródłowego. Rozwój programów komputerowych wymaga nakładu pracy. Nakład ten może różnić się w zależności od stopnia skomplikowania programu komputerowego i zakresu niezbędnych zmian. Oszacowanie nakładu pracy koniecznego do rozwijania każdego z programów było niezbędne do wskazania jaka proporcja wynagrodzenia powinna przypadać za przeniesienie praw do poszczególnych programów komputerowych.

Zgodnie z (...) umowy „jeżeli okaże się, że rozwój, któregoś z programów komputerowych wymaga większych nakładów pracy lub pojawi się konieczność stworzenia lub rozwinięcia nowego programu komputerowego strony ustalą odmienny podział proporcji wynagrodzenia”. Na ten moment nie zaszła żadna z sytuacji wskazana w zdaniu powyższym. Zgodnie z (...) umowy „wynagrodzenie będzie płatne w ciągu 14 dni od daty wystawienia faktury VAT lub rachunku. Faktura VAT lub rachunek za miesiąc świadczenia usług będą wystawiane w ostatnim dniu tego miesiąca”.

4.  Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca ponosi następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

1) koszty użytkowania samochodu;

2) opłata licencyjna za oprogramowanie (...),

3) składki na ubezpieczenie społeczne,

w zakresie w jakim nie są one odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT.

Wnioskodawca dokonał też zakupu następującego sprzętu:

1) telefonu komórkowego (smartfona) – (...),

2) laptopa (...),

3) klawiatury bezprzewodowej.

Ponoszenie kosztów użytkowania samochodu (w szczególności kosztów najmu i paliwa) umożliwia Wnioskodawcy transport w celu konsultacji dotyczących rozwijanego oprogramowania. Ponoszenie kosztów licencyjnych związanych z korzystaniem z oprogramowania (...) umożliwia Wnioskodawcy (...). Ponoszenie kosztów składek na ubezpieczenia społeczne jest niezbędne dla prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, bez której nie mógłby on rozwijać programów komputerowych.

Podsumowując, użytkowanie samochodu, korzystanie z oprogramowania oraz ponoszenie składek na ubezpieczenie społeczne jest wprost związane z rozwinięciem programów komputerowych opisanych we wniosku.

Poniesienie kosztów zakupu komputera, smartfona i klawiatury bezprzewodowej.

Zakup klawiatury i laptopa był niezbędny, aby tworzyć i rozwijać oprogramowanie, w szczególności pisać kod źródłowy do programów komputerowych, a także kompilować i testować programy oraz dokonywać analizy możliwości zastosowania określonych rozwiązań. Zakup smartfona był niezbędny, ponieważ jeden z programów tworzonych przez Wnioskodawcę (I) jest przeznaczony na system (...). Jego rozwój (w szczególności testowanie poszczególnych funkcji) wymaga więc posiadania urządzenia, na którym faktycznie będzie działać rozwijane oprogramowanie. Wszystkie koszty są kosztami faktycznie poniesionymi i mają bezpośrednie powiązanie z działalnością Wnioskodawcy skutkującą rozwojem programów komputerowych.

5.  Ewidencjonowanie przychodów i kosztów z działalności programistycznej Wnioskodawcy.

Począwszy od zawarcia umowy ze spółką (czyli od 20 czerwca 2024 r.) Wnioskodawca prowadzi ewidencję przychodów i kosztów uzyskanych ze sprzedaży każdego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja ta zawiera wyszczególnienie każdego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawcy, czyli autorskich praw do programów komputerowych:

1)           II,

2)           I,

3)           III.

Wynika to z tego, że Wnioskodawca wytwarza po jednym kwalifikowanym prawie autorskim do trzech programów komputerowych. Wnioskodawca osiąga przychody ze sprzedaży każdego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do wyżej wymienionych programów komputerowych wyłącznie na podstawie umowy ze spółką, która jest jedynym nabywcą praw autorskich do tych programów komputerowych. Przed zawarciem umowy ze spółką strony opierając się na swojej wiedzy programistycznej, dotychczasowym nakładzie prac wymaganych do rozwoju każdego z programów komputerowych oraz stopnia skomplikowania i zaawansowania każdego z programów, w tym zakładanej liczby potencjalnych zmian w danym programie komputerowym oszacowały łączny nakład pracy w zakresie rozwoju każdego programu komputerowego. W konsekwencji strony przyjęły, że:

a)  prace nad rozwojem programu I – wynoszą 25% łącznego wymiaru prac programistycznych;

b)  prace nad rozwojem programu II – wynoszą 25% łącznego wymiaru prac programistycznych;

c)  prace nad rozwojem programu III – wynoszą 50% łącznego wymiaru prac programistycznych.

Mając na uwadze powyższe założenia, co do nakładu pracy programistycznej Wnioskodawca i spółka ustalili w umowie, że wynagrodzenie za przeniesienie poszczególnych praw własności intelektualnej do programów komputerowych będzie wynosić analogiczną proporcję łącznego wynagrodzenia Wnioskodawcy. W konsekwencji, Wnioskodawca wyodrębnia przychody przypadające na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej zgodnie z proporcją wskazaną powyżej. Specyfika kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, zwłaszcza to, że są one związane z procesem tworzenia programów komputerowych jako całości, Wnioskodawca przy alokacji kosztów przypadających na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej zastosował metodę proporcji, czyli metodę alokacji wskazaną w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT. Odnosi się ona do udziału przychodów ze sprzedaży praw do poszczególnych programów komputerowych będących przedmiotem wniosku do przychodów ze sprzedaży wszystkich praw do programów komputerowych wskazanych we wniosku. Wyjątkiem w tym zakresie jest wydatek na telefon komórkowy, który został w całości przypisany do kosztów związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej do programu I.

6.  Zastosowanie stawki opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca zawarł umowę ze spółką 20 czerwca 2024 r. i od tego dnia prowadzi odrębną ewidencję przychodów i kosztów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wnioskodawca dokonał jednak zapłaty podatku za rok 2024 bez uwzględnienia stawki opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętego za ten rok. Wnioskodawca zamierza dokonać korekty deklaracji podatkowej za 2024 r. wykazując dochód z każdego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięty za rok 2024 i uwzględniając stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT osiągniętego odpowiednio w roku 2024.

Uzupełnienie wniosku

Opisane i wyeksponowane we wniosku informacje dane i warunki będą obowiązywać również w przyszłości. Wyjątkiem są poniesione przez Wnioskodawcę jednorazowe koszty, czyli zakup telefonu komórkowego, zakup laptopa, zakup klawiatury bezprzewodowej, które zostały poniesione jednorazowo. Począwszy od 2026 r. Wnioskodawca zamierza zmienić formę opodatkowania i rozliczać podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Program II i IV to to samo oprogramowanie. Zmieniła się jedynie jego nazwa handlowa.

W ramach tworzenia nakładek do programów (...) Wnioskodawca tworzy zarówno kody źródłowe, jak i algorytmy oraz koncepcję techniczną rozwoju funkcjonalności programów, a także graficzne interfejsy programów stanowiące funkcjonalną część programów komputerowych, umożliwiającą wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływania z elementami oprogramowania i sprzętu.

Przez oprogramowanie należy rozumieć każdy z programów komputerowych opisywanych we wniosku, a więc programy I, IV i III.

Każdy z programów komputerowych (oprogramowanie) tworzony przez Wnioskodawcę zawiera autorskie funkcjonalności, a więc takie, które powstały w wyniku prac twórczych Wnioskodawcy i innych osób zaangażowanych w rozwój programów komputerowych.

W odniesieniu do programu III takimi funkcjonalnościami są m.in (...).

W odniesieniu do programu IV są to m.in. (...).

Cechą wyróżniającą nakładki (...) tworzonej przez Wnioskodawcę spośród innych na rynku jest też ich kompatybilność ze wszystkimi większymi platformami (...).*

Aplikacja (program) I posiada wiele autorskich rozwiązań wyróżniających ją spośród innych podobnych aplikacji na rynku, (...)..

Efektem prac Wnioskodawcy jest stworzenie nowego kodu źródłowego, koncepcji rozwoju technicznego, interoperacyjnych graficznych interfejsów oraz algorytmów do programów komputerowych. Wszystkie te elementy powstają w wyniku twórczej działalności Wnioskodawcy, odznaczają się więc oryginalnym, twórczym charakterem i stanowią kreację nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej.

Wnioskodawca używa narzędzi sztucznej inteligencji w procesie rozwijania oprogramowania. Narzędzia te są wykorzystane do wstępnej weryfikacji pomysłów i rozwiązań Wnioskodawcy oraz do przeprowadzenia researchu i usprawnienia technicznego procesu pisania kodu. Nie zastępują one kreatywnej pracy Wnioskodawcy, a jedynie usprawniają proces jej wykonywania.

Elementami twórczymi są zarówno nowe lub zmienione (ulepszone) funkcjonalności, jak i przede wszystkim sposób ich implementacji do istniejących programów komputerowych.

Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktu. Rozwój programów komputerowych przez Wnioskodawcę polega na implementacji jego oryginalnych koncepcji, a także funkcji mających optymalizować procesy wykonywania prac w (...) czy branżach pokrewnych.

Działania Wnioskodawcy polegają na analizie i identyfikacji zasobów wiedzy (m.in. rozwoju technologii i nowych rozwiązań w IT, (...), budownictwie i projektowaniu, rozwoju oprogramowania konkurencyjnego lub komplementarnego, trendów oraz potrzeb w (...) i branżach pokrewnych) i tworzeniu nowego kodu źródłowego, sposobów technicznego rozwoju oprogramowań lub algorytmów, a także modyfikację istniejącego kodu źródłowego w oprogramowaniach. Działania te obejmują także spotkania i konsultacje ze spółką (przede wszystkim aby przeanalizować i zweryfikować potrzeby dotyczące rozwoju oprogramowania i kierunki jego rozwoju) oraz weryfikacja kodu źródłowego i rozwiązań istniejących w oprogramowaniu.

Wszystkie ww. działania dotyczą każdego z oprogramowań.

W zależności od rodzaju programu komputerowego kod źródłowy jest tworzony w językach (...). Jednym z istotnych narzędzi programistycznych jest też (...), który umożliwia Wnioskodawcy (...). Dokonując analiz Wnioskodawca korzysta też z komputera i klawiatury bezprzewodowej, aby móc pisać kod źródłowy do programów komputerowych, a także kompilować i testować programy oraz dokonywać analizy możliwości zastosowania określonych rozwiązań. Testując sposób działania programu komputerowego I Wnioskodawca korzysta także ze smartfona.

Rozwój programów komputerowych przez Wnioskodawcę polega na implementacji jego oryginalnych koncepcji, a także funkcji mających optymalizować procesy wykonywania prac w (...) czy branżach pokrewnych do poszczególnych programów komputerowych wykorzystując ww. języki programowania i ww. środowiska programistyczne.

Elementami twórczymi są zarówno nowe lub zmienione (ulepszone) funkcjonalności, jak i przede wszystkim sposób ich implementacji do istniejących programów komputerowych.

Przykładem oryginalnego rozwiązania usprawniającego program IV było (...). Wymagało to (...). Dzięki temu istniejący moduł został ulepszony o nowe funkcje.

Przykładem oryginalnego rozwiązania usprawniającego program III była integracja serwisów (...). Dzięki temu została dodana nowa funkcjonalność do programu.

Przykładem oryginalnych rozwiązań usprawniających funkcjonalność programu I jest stworzenie modułu do odzyskiwania usuniętych punktów oraz do obsług powiadomień push. Oba rozwiązania stanowią dodatkowe funkcje w programie I, i oba z nich wymagały zarówno analizy, stworzenia sposobu implementacji funkcjonalności oraz napisania algorytmów i kodu źródłowego i spowodowały wzbogacenie programu o nowe funkcjonalności.

Aby rozwijać oprogramowanie (dodawać, ulepszać lub modyfikować funkcjonalności) Wykonawca korzysta ze środowisk programistycznych (...) lub (...). Jednym z istotnych narzędzi programistycznych jest też (...), który umożliwia Wnioskodawcy (...). Dokonując analiz Wnioskodawca korzysta też z komputera i klawiatury bezprzewodowej, aby móc pisać kod źródłowy do programów komputerowych, a także kompilować i testować programy oraz dokonywać analizy możliwości zastosowania określonych rozwiązań. Testując sposób działania programu komputerowego I Wnioskodawca korzysta także ze smartfona.

W latach 2024-2025 podstawowymi celami było m.in. (...), nad którym prace nadal trwają.

Wnioskodawca nie korzystał z usług podwykonawców i poniósł nakłady opisane we wniosku.

Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać jakie zasoby zostały wykorzystane przez spółkę do realizacji ww. celów, ponieważ nie posiada takiej wiedzy. Tego rodzaju odpowiedź byłaby zresztą bez znaczenia dla wniosku, ponieważ odnosi się do spółki, a nie do Wnioskodawcy.

Wnioskodawca rozwija oprogramowanie (przez co należy rozumieć każdy z programów komputerowych opisywanych we wniosku) według z góry powziętych kierunków i

harmonogramu rozwoju ustalonego wspólnie ze spółką, który jest na bieżąco weryfikowany i aktualizowany pod kątem istniejących potrzeb i zmieniającego się otoczenia rynkowego. Tego typu metodyka cechuje się zwinnością, co znaczy, że nie zakłada z góry szczegółowego planu, a jedynie wyznacza pewne kierunki, a szczegółowe działania są planowane krótkoterminowo (w perspektywie kwartalnej lub na większym poziomie ogólności rocznej). Harmonogramy stworzone przez Wnioskodawcę wraz ze spółką obejmowały realizację celów opisanych powyżej.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca oferował usługi programistyczne na rzecz spółki.

Wnioskodawca jako osoba odpowiedzialna za rozwój programów komputerowych na podstawie umowy ze spółką na bieżąco identyfikuje i lokalizuje zasoby wiedzy zarówno w przedsiębiorstwie, jak i na rynku polskim oraz zagranicznym (...). Elementarnym zasobem wiedzy dla Wnioskodawcy jest kod źródłowy programów komputerowych. Wykonując prace programistyczne (tworząc nowy kod źródłowy) Wnioskodawca doprowadza do zwiększenia zasobów wiedzy przedsiębiorstwa, ale również stworzenia ulepszonych wersji programów komputerowych posiadających nowe lub ulepszone funkcjonalności.

W konsekwencji, działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia oprogramowania obejmuje: nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wykonując prace programistyczne (tworząc nowy kod źródłowy) Wnioskodawca doprowadza do zwiększenia zasobów wiedzy przedsiębiorstwa, ale również stworzenia ulepszonych wersji programów komputerowych posiadających nowe lub ulepszone funkcjonalności.

Efekty pracy Wnioskodawcy w każdym przypadku są programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Efektami pracy Wnioskodawcy są programy komputerowe w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a programy komputerowe są jednym z utworów w rozumieniu tej ustawy, efekty pracy Wnioskodawcy są utworami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca utrwala i przechowuje rezultaty swoich prac (przede wszystkim kod źródłowy) w repozytorium kodu źródłowego, do którego ma dostęp spółka. W taki sposób następuje przekazanie programu komputerowego spółce. Sam układ repozytoriów (czyli to, że zawiera ono wyodrębniony kod źródłowy przypisany do konkretnego oprogramowania) pozwala na wyodrębnienie pracy Wnioskodawcy i tym samym wyodrębnienie konkretnego oprogramowania.

Prawa do oprogramowania są nabywane na podstawie umowy (bez konieczności podpisywania dodatkowej umowy w tym zakresie). Jak wynika z (...) umowy „z chwilą zapłaty Wynagrodzenia Usługodawca, bez konieczności zawierania dodatkowej umowy, przenosi na X autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów powstałych w wykonaniu umowy w miesiącu, za który zapłacono Wynagrodzenie”.

Począwszy od zawarcia umowy ze spółką (czyli od 20 czerwca 2024 r.) Wnioskodawca prowadzi ewidencję przychodów i kosztów uzyskanych ze sprzedaży każdego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ewidencja zawiera wyszczególnienie każdego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawcy, czyli autorskich praw do programów komputerowych: (1) II, (2) I, (3) III.

W odrębnej ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Specyfika kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, zwłaszcza to, że są one związane z procesem tworzenia programów komputerowych jako całości spowodowała, że Wnioskodawca przy alokacji kosztów przypadających na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej zastosował metodę proporcji, czyli metodę alokacji wskazaną w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT. Odnosi się ona do udziału przychodów ze sprzedaży praw do poszczególnych programów komputerowych będących przedmiotem wniosku do przychodów ze sprzedaży wszystkich praw do programów komputerowych wskazanych we wniosku.

Wyjątkiem w tym zakresie jest wydatek na telefon komórkowy, który został w całości przypisany do kosztów związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej do programu I.

Oznacza to, że Wnioskodawca wyodrębnia koszty przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. To czy przyjęta metoda alokacji kosztów przypadających na poszczególne programy zapewnia określenie kwalifikowanego dochodu z każdego z tych praw jest przedmiotem pytania Wnioskodawcy.

Przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego

następowało i następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Koszty użytkowania samochodu dotyczą kosztów najmu oraz paliwa.

Zakupiona licencja nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej w prowadzonej działalności gospodarczej. Zakupiona licencja służy do tworzenia własnego kwalifikowanego IP, nie jest jednak nabyciem, o którym mowa w lit. b, c i d wskaźnika nexus.

Ponieważ w latach podatkowych 2024 i 2025 Wnioskodawca rozliczał podatek w oparciu o zryczałtowany podatek dochodowy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wydatki te nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od roku 2026 Wnioskodawca zamierza rozliczać podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i wtedy opisane wydatki będą stanowić dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 tej ustawy.

W latach podatkowych 2024 i 2025 Wnioskodawca rozliczał podatek w oparciu o zryczałtowany podatek dochodowy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Począwszy od roku 2026 Wnioskodawca zamierza rozliczać podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytania

1.  Czy opisana działalność Wnioskodawcy jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ustawy o PIT?

2.  Czy prawa autorskie do opisanych programów komputerowych są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3.  Czy wydatki na zakup telefonu komórkowego, zakup laptopa, zakup klawiatury bezprzewodowej, opłatę licencyjną za korzystanie z narzędzia (...), które ma wspomóc tworzenie oprogramowania, najem długoterminowy samochodu, koszty używania samochodu oraz składki na ubezpieczenie społeczne w zakresie, w jakim nie są odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przy zachowaniu metody alokacji wskazanej we wniosku, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

4.  Czy przyjęta przez Wnioskodawcę metoda alokacji kosztów przypadających na poszczególne prawa autorskie do programów komputerowych wskazanych we wniosku stanowi wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z każdego z tych praw, zgodnie z art. 30cb ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT?

5.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do programów komputerowych opisanych we wniosku, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

6.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może, po dokonaniu korekt w deklaracji podatkowej za rok 2024, zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej opisanych we wniosku, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT osiągniętego w roku 2024?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, na postawione pytania powinny zostać udzielone następujące odpowiedzi:

1.  Opisana działalność Wnioskodawcy jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ustawy o PIT.

2.  Prawa autorskie do opisanych programów komputerowych są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

3.  Wydatki na zakup telefonu komórkowego, zakup laptopa, zakup klawiatury bezprzewodowej, opłatę licencyjną za korzystanie z narzędzia (...), które ma wspomóc tworzenie oprogramowania, najem długoterminowy samochodu, koszty używania samochodu oraz składki na ubezpieczenie społeczne, w zakresie, w jakim nie są one odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przy zachowaniu metody alokacji wskazanej we wniosku, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

4.  Przyjęta przez Wnioskodawcę metoda alokacji kosztów przypadających na poszczególne prawa autorskie do programów komputerowych wskazanych we wniosku stanowi wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde ww. kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z każdego z tych praw, zgodnie z art. 30cb ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

5.  W przedstawionym stanie faktycznym jest możliwe zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do programów komputerowych opisanych we wniosku, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT.

6.  W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może, po dokonaniu korekt w deklaracji podatkowej za rok 2024 zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej opisanych we wniosku, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT osiągniętego w roku 2024.

Ad 1.

Działalność Wnioskodawcy jako działalność badawczo-rozwojowa.

W ocenie Wnioskodawcy, jego działalność jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Pojęcia „badania naukowe” i „prace rozwojowe” również posiadają swoje ustawowe definicje, przy czym użycie spójnika „lub” w definicji z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT przesądza o tym, że za działalność badawczo-rozwojową może uznać wyłącznie badania naukowe, jak i wyłącznie prace rozwojowe, por. pkt 25 s. 9 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej: „Objaśnienia”).

Artykuł 5a pkt 39 ustawy o PIT stanowi, że przez badania naukowe należy rozumieć badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619, dalej „Prawo o szkolnictwie wyższym”) oraz badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust.2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym przez badania podstawowe rozumie się prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym rozumiane są jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Artykuł 5a pkt 40 ustawy o PIT definiując pojęcie „prace rozwojowe” odsyła do art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym.

Zgodnie z tym przepisem przez prace rozwojowe należy rozumieć „działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń”. Poza ww. koniecznością kwalifikacji jako prace badawcze lub prace rozwojowe, wymagane jest także, aby działalność badawczo-rozwojowa spełniała kryteria „twórczości”, „systematyczności”, „zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” (pkt 27 Objaśnień). Działalność Wnioskodawcy (w odniesieniu do każdego z programów komputerowych wskazanych we wniosku) spełnia wszystkie z kryteriów wymienionych w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Przede wszystkim mieści się w zakresie pojęcia „prace rozwojowe”. Wnioskodawca wykorzystuje bowiem aktualnie dostępną wiedzę z zakresu oprogramowania, (...), funkcjonowania sprzętu (...) i innych programów komplementarnych dla programów komputerowych Wnioskodawcy do projektowania i tworzenia ulepszonych produktów. W wyniku prac Wnioskodawcy następuje:

1.  dodawanie nowych funkcjonalności do programów komputerowych (zgodnie z oczekiwaniami i potrzebami rynku),

2.  modyfikacja lub rozwijanie dotychczasowych funkcjonalności tych programów,

3.  zapewnienie kompatybilności programów ze sprzętem i oprogramowaniem, z którym ono współdziała (w tym z nowymi wersjami oprogramowania i nowymi rodzajami sprzętu).

Dodatkowo działalność Wnioskodawcy nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktu, nie zachodzi więc negatywna przesłanka określona w art. 4 ust. 3 in fine Prawa o szkolnictwie wyższym. To, że w wyniku prac Wnioskodawcy nie powstaje nowe oprogramowanie nie ma negatywnego wpływu na kwalifikację jego działalności jako „prace rozwojowe”. Wynika to z samej definicji prac rozwojowych, która dopuszcza projektowanie i tworzenie zmienionych lub ulepszonych produktów, usług lub procesów w jej wyniku. Działalność Wnioskodawcy ma charakter twórczy, skutkuje bowiem powstaniem nowego wytworu intelektu pochodzącego od Wnioskodawcy (wyrazu jego oryginalnej ekspresji). Działalność ta znacznie przewyższa próg twórczości niezbędny dla zrealizowania tej przesłanki. Ustawodawca zadecydował bowiem, że stopień twórczości nie ma znaczenia i wystarcza aby był on minimalny, czyli chociażby na skalę przedsiębiorstwa (pkt 32 i 33 Objaśnień). Programy komputerowe stworzone przez Wnioskodawcę są jednak zdecydowanie bardziej nowatorskie i stanowią implementację jego oryginalnych koncepcji oraz funkcji mających optymalizować procesy wykonywania prac w (...) czy branżach pokrewnych. Oryginalność przejawia się również w samym sposobie implementacji poszczególnych rozwiązań. Stopień twórczości, którym charakteryzują się programy komputerowe Wnioskodawcy wykracza zdecydowanie poza skalę przedsiębiorstwa i odnosi się do skali całego kraju, a w przypadku części rozwiązań również poza jego granicę.

Działalność Wnioskodawcy spełnia kryterium systematyczności, jest bowiem metodyczna, zaplanowana i uporządkowana. Wnioskodawca rozwija oprogramowanie według z góry powziętych kierunków i harmonogramu rozwoju ustalonego wspólnie ze spółką, na bieżąco weryfikowanego i aktualizowanego stosownie do potrzeb i zmian w otoczeniu rynkowym. Od zawarcia umowy ze spółką wszystkie programy komputerowe są rozwijane w sposób ciągły, zaplanowany i uporządkowany.

Dotyczy to wszystkich elementów działalności, czyli:

1.  planowania rozwoju oprogramowania,

2.  implementacji nowych funkcjonalności do programów,

3.  rozwijania, modyfikacji i dostosowywania istniejących funkcjonalności,

4.  aktualizacji kodu źródłowego programów komputerowych w celu zapewnienia ich kompatybilności.

Działalność Wnioskodawcy spełnia także kryterium „zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Kryterium to sprowadza się do lokalizacji i zidentyfikowania obecnych zasobów wiedzy (możliwych do zwiększenia i wykorzystania do nowych zastosowań), powiększenia tych zasobów oraz wykorzystania ich do tworzenia (rozwijania) nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Wskazuje się także, że „nie ma przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy” (Objaśnienia, pkt 45).

Działalność Wnioskodawcy spełnia wszystkie wskazane powyżej wymogi. Wnioskodawca jako samodzielny programista odpowiedzialny za rozwój programów komputerowych na bieżąco identyfikuje i lokalizuje zasoby wiedzy zarówno w przedsiębiorstwie, jak i na rynku polskim oraz zagranicznym (...). Elementarnym zasobem wiedzy dla Wnioskodawcy jest kod źródłowy programów komputerowych. Wykonując prace programistyczne (tworząc nowy kod źródłowy) Wnioskodawca nie tylko doprowadza do zwiększenia zasobów wiedzy przedsiębiorstwa, ale również stworzenia ulepszonych wersji programów komputerowych posiadających nowe funkcjonalności (czyli tworzy nowe zastosowania). Oznacza to, że opisywane tutaj kryterium również jest spełnione.

Ad 2.

Programy komputerowe rozwijane przez Wnioskodawcę jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

W ocenie Wnioskodawcy, programy komputerowe tworzone i rozwijane przez niego są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej. Uznanie prawa własności intelektualnej za kwalifikowane IP jest uzależnione od spełnienia trzech warunków:

1)  wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2)  przynależności do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2ustawy o PIT;

3)  podleganiu ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska

(por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia29 października 2020 r. I SA/Sz 619/20, Objaśnienia pkt 22 s. 8).

Każda z nich została spełniona w opisywanym stanie faktycznym. Programy komputerowe rozwijane przez Wnioskodawcę spełniają pierwszy z warunków, co zostało szczegółowo wykazane w stanowisku do pytania nr 1.

Programy komputerowe rozwijane przez Wnioskodawcę spełniają również drugi warunek.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, prawo autorskie do programu komputerowego stanowi z jedno z kwalifikowanych IP. Ani ustawa o PIT, ani ustawa oprawie autorskim nie zawierają co prawda legalnej definicji pojęcia „program komputerowy”, nie ulega jednak wątpliwości, że w jego skład wchodzi kod źródłowy (i w konsekwencji również kod wynikowy), którego rozwijanie jest przedmiotem prac Wnioskodawcy. Tylko na marginesie należy zauważyć, że pojęcie „program komputerowy” w ustawie o PIT ma szerszy zakres, niż w ustawie o prawie autorskim. Jak zostało zauważone w Objaśnieniach „pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu(funkcjonalnie) – jako oprogramowanie – w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego autorskiego prawa do programu komputerowego” (pkt 89 Objaśnień).

Programy komputerowe rozwijane przez Wnioskodawcę są utworami w rozumieniu prawa autorskiego. Spełniają one bowiem przesłanki zawarte w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, czyli są wynikiem jego działalności, działalność ta jest twórcza i ma indywidualny charakter, są one również ustalone. Dodatkowo jako program komputerowy podlegają ochronie prawa autorskiego tak jak utwór literacki z uwzględnieniem odmienności przewidzianych w ustawie o prawie autorskim (art. 74 ust. 1 pr. aut.).

Ad 3.

Wydatki Wnioskodawcy jako koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a + b) * 1,3 / a + b + c + d, w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, odpodmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT,

d – nabycie przezpodatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Podkreśla się, że „zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie 50 pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT. Wynika to w szczególności z tego, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

(1) wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

(2) kwalifikowanymi IP,

(3) dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP” (pkt 119 Objaśnień).

Zaznacza się też, że metoda ujmowania kosztów we wskaźniku nexus „ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik” (pkt 120 Objasnień).

Za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy zatem uznać takie koszty, które są funkcjonalnie związane z osiąganiem tych przychodów, czyli również koszty pośrednie. Znajduje to potwierdzenie w Objaśnieniach, w których wskazuje się, że „obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu” (pkt 136 Objaśnień).

Wydatki Wnioskodawcy poniesione na zakup laptopa, oprogramowania (...), telefonu komórkowego, klawiatury bezprzewodowej i używanie samochodu oraz składki na ubezpieczenie społeczne są kosztami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej do programów komputerowych, których dotyczy wniosek. Mieszczą się one zatem w lit. a wskaźnika nexus.

Ponoszenie kosztów użytkowania samochodu (w szczególności kosztów najmu i paliwa) umożliwia Wnioskodawcy transport w celu konsultacji dotyczących rozwijanego oprogramowania. Ponoszenie kosztów licencyjnych związanych z korzystaniem z oprogramowania (...) umożliwia Wnioskodawcy (...). Ponoszenie kosztów składek na ubezpieczenia społeczne jest niezbędne dla prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, bez której nie mógłby on rozwijać programów komputerowych.

Podsumowując, użytkowanie samochodu, korzystanie z oprogramowania oraz ponoszenie składek na ubezpieczenie społeczne jest wprost związane z rozwinięciem programów komputerowych opisanych we wniosku. Poniesienie kosztów zakupu komputera, smartfona i klawiatury bezprzewodowej. Zakup klawiatury i laptopa był niezbędny, aby tworzyć i rozwijać oprogramowanie, w szczególności pisać kod źródłowy do programów komputerowych, a także kompilować i testować programy oraz dokonywać analizy możliwości zastosowania określonych rozwiązań. Zakup smartfona był niezbędny, ponieważ jeden z programów tworzonych przez Wnioskodawcę (I) jest przeznaczony na system (...). Jego rozwój (w szczególności testowanie poszczególnych funkcji) wymaga więc posiadania urządzenia, na którym faktycznie będzie działać rozwijane oprogramowanie.

Podsumowując, wskazane powyżej koszty są wprost związane z rozwinięciem programów komputerowych opisanych we wniosku. Ponoszenie tego rodzaju kosztów jest zjawiskiem typowym dla tworzenia i rozwijania programów komputerowych i są one powszechnie uznawane za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do programów komputerowych, o czym świadczą liczne pozytywne interpretacje podatkowe w tym przedmiocie (przykładowo: interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 maja 2020 r., 0111-KDIB1-3.4011.55.2020.2.APO, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 września 2020 r., 0113-KDIPT2-3.4011.547.2020.2.SJ). Interpretacje podatkowe uznają również, że poniesione wydatki na składki na ubezpieczenie społeczne mogą stanowić koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, pod warunkiem, że nie zostały/nie zostaną przez Wnioskodawcę odliczone od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 grudnia 2020 r., 0113-KDIPT2-3.4011.741.2020.2.RR). Taka sytuacja ma miejsce wstanie faktycznym wskazanym we wniosku. Pośrednie przyczynienie się kosztów wskazanych w tym wniosku, nie dyskwalifikując ich z kategorii kosztów poniesionych faktycznie na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wymusza ich odpowiednią alokację. Specyfika kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę uniemożliwia bowiem ich przypisanie wyłącznie do określonego przychodu. Wiążą się one z całą działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Ani ustawa o PIT, ani Objaśnienia nie wskazują wprost w jaki sposób powinna być ona dokonywana w takich przypadkach. Wnioskodawca zastosował metodę proporcji przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do pozostałych przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, zasadne jest zatem zastosowanie sposobu alokacji przewidzianego w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT. Reguluje on bowiem analogiczną sytuację czyli sposób alokowania kosztów, gdy nie jest możliwe ich przypisanie do poszczególnych źródeł. Taka metoda alokacji jest ponadto aprobowana w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w sprawach dotyczących ulgi IP Box (por. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 maja 2021 r. 0115-KDIT3.4011.151.2021.2.JG, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 stycznia 2021 r. 0115-KDIT1.4011.770.2020.2.JG). Wyjątkiem w tym zakresie jest koszt zakupu telefonu komórkowego, który został w całości przypisany do kosztów związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej do programu I. Wynika to z tego, że telefon komórkowy służy wyłącznie testowaniu oraz pracom nad aplikacją I, która jest przeznaczona na system (...) (a więc system działający w szczególności na telefonach komórkowych).

Ad 4.

Poprawność przyjętej przez Wnioskodawcę metody alokacji kosztów przypadających na kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Podobnie jak w przypadku alokowania stosunku kosztów kwalifikowanych IP Box do pozostałych kosztów, taki przy alokacji kosztów przypadających na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej Wnioskodawca zastosował metodę proporcji udziału przychodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej do ogólnych przychodów Wnioskodawcy z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Również w tym wypadku specyfika kosztów uniemożliwia ich przypisanie wyłącznie dookreślonego przychodu. Wiążą się one z całą działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy zasadne jest zatem zastosowanie sposobu alokacji przewidzianego w art. 22 ust. 3 ustawy oPIT. Reguluje on bowiem analogiczną sytuację czyli sposób alokowania kosztów gdy nie jest możliwe ich przypisanie do poszczególnych źródeł przychodów. Taka metoda alokacji jest ponadto aprobowana w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w sprawach dotyczących ulgi IP Box (por. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 maja 2021 r. 0115-KDIT3.4011.151.2021.2.JG, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 stycznia 2021 r. 0115-KDIT1.4011.770.2020.2.JG). Wyjątkiem w tym zakresie jest koszt zakupu telefonu komórkowego, który został w całości przypisany do kosztów związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej do programu I. Wynika to z tego, że telefon komórkowy służy wyłącznie testowaniu oraz pracom nad aplikacją I, która jest przeznaczona na system (...) (a więc system działający w szczególności na telefonach komórkowych). W konsekwencji nie zachodziła tutaj podstawa do proporcjonalnej alokacji kosztów i Wnioskodawca prawidłowo przypisał koszt zakupu tego urządzenia w całości do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do oprogramowania I.

Ad 5.

Możliwość zastosowania stawki opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawcy.

W przedstawionym stanie faktycznym jest możliwe zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do programów komputerowych opisanych we wniosku, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT. Przede wszystkim, jak zostało wykazane w poprzedniej części tego wniosku, prawa do programów komputerowych tworzonych przez Wnioskodawcę stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca przenosząc te prawa na spółkę w zamian za wynagrodzenie uzyskuje kwalifikowane dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ponosi ponadto opisywane wyżej koszty na prowadzoną bezpośrednio przez siebie działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

W przedstawianym stanie faktycznym zostały więc spełnione wszystkie przesłanki niezbędne, aby można zastosować stawkę opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do programów komputerowych opisanych we wniosku.

Ad 6.

Możliwość zastosowania stawki opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawcy osiągniętego w roku 2024.

W ocenie Wnioskodawcy, ma możliwość zastosowania stawki opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawcy do programów komputerowych opisanych we wniosku osiągniętego w roku 2024. Wnioskodawca wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej do programów komputerowych opisanych we wniosku i osiąga przychody z ich sprzedaży od 20 czerwca 2024 r. Również od tego czasu prowadzi odrębną ewidencję, o której stanowi art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT, w której wykazuje informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT w odniesieniu do programów komputerowych opisanych we wniosku.

Artykuł 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa daje podatnikowi możliwość skorygowania uprzednio złożonej deklaracji, co następuje przez złożenie nowej deklaracji (art. 81 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa). Nie istnieje żaden przepis, który wyłączałby możliwość skorygowania deklaracji podatkowej w związku z zastosowaniem preferencyjnej stawki podatkowej IP Box, w związku z tym nie zachodzi negatywna przesłanka wskazana wart. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa in principio. W stanie faktycznym wskazanym we wniosku (dotyczącym dochodów osiąganych najwcześniej w roku) nie upłynął ponadto 5-letnitermin przedawnienia zobowiązań podatkowych (art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa). Oznacza to, że Wnioskodawca może dokonać korekty deklaracji podatkowej za 2024 r. stosując stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do programów komputerowych opisanych we wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.)

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

d)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–    prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2024 r. poz. 1571, 1871 i 1897),

b)  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG pod kodem PKD 62.01.Z „Działalność związana z oprogramowaniem”. W latach 2024 i 2025 rozliczał Pan podatek dochodowy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Począwszy od 2026 r. zamierza Pan rozliczać podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tworzone i rozwijane przez Pana programy (...).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena, czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Wskazał Pan, że efektem jego prac jest stworzenie nowego kodu źródłowego do programów komputerowych. Kod ten odznacza się oryginalnym, twórczym charakterem i stanowi kreację nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Pana działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktu. Rozwój programów komputerowych polega na implementacji jego oryginalnych koncepcji, a także funkcji mających optymalizować procesy wykonywania prac w (...) czy branżach pokrewnych. Elementami twórczymi są zarówno nowe lub zmienione (ulepszone) funkcjonalności, jak i przede wszystkim sposób ich implementacji do istniejących programów komputerowych. Nabywane przez spółkę efekty Pana prac mają zawsze twórczy i indywidualny charakter, nie są jedynie efektem pracy o rutynowym dającym się z góry przewidzieć i powtarzalnym charakterze i nie są jedynie techniczną realizacją projektów zlecanych przez kontrahentów.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Z treści wniosku wynika, że Pana działalność w zakresie rozwijania programów komputerowych jest metodyczna, zaplanowana i uporządkowana. Rozwija Pan oprogramowanie według z góry powziętych kierunków i harmonogramu rozwoju ustalonego wspólnie ze spółką, który jest na bieżąco weryfikowany i aktualizowany pod kątem istniejących potrzeb i zmieniającego się otoczenia rynkowego. Tego typu metodyka cechuje się zwinnością, co znaczy, że nie zakłada z góry szczegółowego planu, a jedynie wyznacza pewne kierunki, a szczegółowe działania są planowane krótkoterminowo (w perspektywie kwartalnej lub na większym poziomie ogólności rocznej).

Systematyczność prac dotyczy wszystkich elementów działalności, czyli:

-     planowania rozwoju programów komputerowych,

-     implementacji nowych funkcjonalności do programów,

-     rozwijania, modyfikacji i dostosowywania istniejących funkcjonalności,

-     aktualizacji kodu źródłowego programów komputerowych w celu zapewnienia ich kompatybilności.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana prac jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że Pana działalność w zakresie tworzenia oprogramowania obejmuje: nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Na bieżąco identyfikuje i lokalizuje Pan zasoby wiedzy zarówno w przedsiębiorstwie, jak i na rynku polskim oraz zagranicznym (...). Elementarnym zasobem wiedzy dla jest dla Pana kod źródłowy programów komputerowych. Wykonując prace programistyczne (tworząc nowy kod źródłowy) doprowadza Pan do zwiększenia zasobów wiedzy przedsiębiorstwa, ale również stworzenia ulepszonych wersji programów komputerowych posiadających nowe lub ulepszone funkcjonalności.

W zależności od rodzaju programu komputerowego kod źródłowy jest tworzony w językach (...). Jednym z istotnych narzędzi programistycznych jest też (...), który umożliwia Panu (...). Dokonując analiz korzysta Pan też z komputera i klawiatury bezprzewodowej, aby móc pisać kod źródłowy do programów komputerowych, a także kompilować i testować programy oraz dokonywać analizy możliwości zastosowania określonych rozwiązań. Testując sposób działania programu komputerowego I korzysta Pan także ze smartfona.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

‒    badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

‒    prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·      nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·      nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·      łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

·      kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·      wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·      planowaniu produkcji oraz

·      projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Z treści wniosku wynika, że podejmuje Pan działalność twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie oprogramowania oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Jak wcześniej wskazano, tworzenie przez Pana oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pana działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana, ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)  patent,

2)  prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)  autorskie prawo do programu komputerowego

–    podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, tworzenie przez Pana programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści wniosku wynika, że w każdym przypadku efekty Pana pracy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiąga Pan ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ponadto z treści wniosku wynika, że dokonał Pan stosownych wyodrębnień w prowadzonej oddzielnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. Ewidencja taka prowadzona jest od 20 czerwca 2024 r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm., dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (oprogramowanie), wytwarzane przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskiwane przez Pana przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych na kontrahenta mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy), które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że w latach 2024 i 2025 rozliczał podatek dochodowy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Począwszy od 2026 r. zamierza rozliczać podatek dochodowy na podstawie art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić należy, że preferencja opodatkowania stawką 5% dochodu z kwalifikowanego IP jest ustanowiona w ustawie o podatku dochodowym os osób fizycznych. Nie ma jej natomiast w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.). Oznacza to, że z opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX nie mogą skorzystać podatnicy opodatkowani ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W konsekwencji, w latach 2024-2025, w których opodatkowywał Pan przychody zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie ma Pan możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5%. Tym samym nie przysługuje Panu prawo do skorygowania z tego tytułu zeznania podatkowego za rok 2024.

Z tego względu stanowisko Pana w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Natomiast może Pan – na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy – zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za lata, w których formą Pana opodatkowania będą zasady, które nie wykluczają stosowania ulgi IPBox, przy założeniu, że nie ulegną zmianie okoliczności faktyczne sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒    dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒    wskaźnika Nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika Nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik Nexus należy pamiętać, aby istniał związek pomiędzy:

‒    wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒    kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒    dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie na potrzeby kalkulacji tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik Nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym należy również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX wynika, że:

Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

-     pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

-     nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-     być właściwie udokumentowany.

Z powyższego wynika zatem, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty – które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy.

Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia, nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Z kolei na podstawie art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów.

Przy czym, to Pan zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu.

Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Należy dodać, że mimo uznania przez organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy metodę alokacji kosztów zaproponowaną przez Pana, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Zatem, koszty, co do których wykazał Pan bezpośredni związek z wytwarzaniem oprogramowania, w części w jakiej będą proporcjonalnie każdorazowo przypisane do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-     stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

-     zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.