Interpretacja 0115-KDST2-2.4011.694.2025.2.KK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 grudnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tytułu świadczonych usług w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawek 5,5% i 14%. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 stycznia 2026 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Od dnia 2 czerwca 2022 r. Wnioskodawca prowadzi laboratorium protetyczne w ramach zarejestrowanej w CEiDG pozarolniczej działalności gospodarczej pod nazwą X. Działalność Wnioskodawcy polega na wykonywaniu zawodu technika dentystycznego i głównym przedmiotem jego działalności zgodnie z PKD jest produkcja urządzeń, instrumentów oraz wyrobów medycznych, włączając dentystyczne (PKD 32.50.Z).

W odniesieniu do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej nie mają zastosowania wyłączenia przewidziane w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. nie wystąpiła żadna z przesłanek z ust. 1 tego przepisu, dodatkowo Wnioskodawca nie osiąga przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej ze sprzedaży towarów handlowych, wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)  wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–    w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Ponadto nie występują inne przesłanki, które wyłączałyby możliwość opodatkowania osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów zryczałtowanym podatkiem dochodowym: nie osiągnął w poprzednim roku podatkowym ani w bieżącym roku podatkowym z pozarolniczej działalności gospodarczej przychodów w wysokości przekraczającej 2 mln euro/równowartości tej kwoty.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca podejmuje czynności protetyczne zmierzające do wyprodukowania wyrobów dentystycznych.

Zakres czynności, które wykonuje Wnioskodawca można podzielić na następujące segmenty:

1)  Czynności wykonywane na zlecenie lekarzy i klinik stomatologicznych

Współpraca Wnioskodawcy z lekarzami oraz klinikami stomatologicznymi polega na kompleksowym wykonaniu prac protetycznych - począwszy od otrzymania zlecenia lekarskiego, aż do przekazania gotowego wyrobu protetycznego. Zakres czynności obejmuje w szczególności wykonanie: protez akrylowych całkowitych i częściowych, protez szkieletowych, prac kombinowanych (połączenie koron i mostów z protezami ruchomymi), koron i mostów ceramicznych oraz metalowo-ceramicznych, a także prac protetycznych na implantach.

(...).

2)  Czynności wykonywane na zlecenie techników dentystycznych

Współpraca z technikami polega na wykonywaniu na ich zlecenie głównej części protezy szkieletowej, tj. metalowego szkieletu stanowiącego kluczowy element uzupełnienia protetycznego, odpowiedzialny za utrzymanie protezy, stabilizację oraz ochronę zębów pacjenta. (...).

3)  Czynności projektowe (usługi (...))

Niewielka część działalności Wnioskodawcy obejmuje świadczenie usług projektowania cyfrowego (…), w szczególności metalowych struktur protetycznych oraz okazjonalnie innych prac protetycznych. Wedle wiedzy Wnioskodawcy, czynności te należy zakwalifikować do działu PKWiU 74.1.

Wnioskodawca wykonuje projekty indywidualnie, każdorazowo dostosowując je do parametrów pacjenta, tak aby spełniały zarówno funkcje estetyczne, jak i funkcjonalne.

Po wykonaniu każde uzupełnienie protetyczne przekazywane jest do gabinetu stomatologicznego lub technika dentystycznego, który wydaje je pacjentowi. Wnioskodawca zawiera umowy cywilnoprawne z lekarzami stomatologami, gabinetami stomatologicznymi oraz technikami dentystycznymi, a nie bezpośrednio z pacjentami.

Każda z wykonanych prac opisanych powyżej jest indywidualna, do wykorzystania wyłącznie przez konkretnego pacjenta, wykonywana pracą rzemieślniczą, wymagającą wiedzy i zdolności manualnych.

Wnioskodawca zamierza dokonać zmiany formy opodatkowania na ryczałt ewidencjonowany od 2026 roku (tj. w terminie do 20 lutego 2026).

Uzupełnienie

Wnioskodawca nie dokonał ani nie posiada klasyfikacji PKWiU świadczonych usług z GUS. Wedle wiedzy Wnioskodawcy (Wnioskodawca już wskazał symbol PKWiU we wniosku) odpowiedni symbol PKWiU to:

·      w zakresie czynności wykonywanych na zlecenie lekarzy i klinik stomatologicznych: 32.50.22.0 „Sztuczne stawy; sprzęt i aparaty ortopedyczne; sztuczne zęby; wyroby protetyki dentystycznej; protezy pozostałych części ciała, gdzie indziej niesklasyfikowane”;

·      w zakresie czynności wykonywanych na zlecenie techników dentystycznych: 32.50.22.0 „Sztuczne stawy; sprzęt i aparaty ortopedyczne; sztuczne zęby; wyroby protetyki dentystycznej; protezy pozostałych części ciała, gdzie indziej niesklasyfikowane”;

·      w zakresie czynności projektowych (usługi (...)): 74.10.19.0 „Usługi w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania”.

Wnioskodawca wskazał, że przy pracach wykonywanych na zlecenie lekarzy i klinik stomatologicznych oraz na zlecenie techników dentystycznych materiały do wykonania opisanych czynności nabywane są przez Wnioskodawcę – tj. stanowią materiał własny.

Ponadto, Wnioskodawca wyjaśnia, że usługi w wersji digital i cyfrowego (...) to te same usługi.

Pytania

1.  Czy działalność Wnioskodawcy polegająca na świadczeniu usług protetycznych opisanych we wniosku spełnia definicję działalności wytwórczej i tym samym przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tej działalności mogą być opodatkowane zryczałtowaną stawką podatku 5,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

2.  Czy działalność Wnioskodawcy polegająca na świadczeniu usług projektowych opisanych we wniosku mogą być opodatkowane zryczałtowaną stawką podatku 14%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Pana stanowisko

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z prowadzonej działalności (z wyłączeniem działalności polegającej na projektowaniu w oprogramowaniu cyfrowym (...)) kwalifikuje się do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 843 z późn. zm., dalej podatek zryczałtowany), a więc w stawce 5,5%.

Podejmowanie programowania w (...) kwalifikuje się do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. c) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wedle stawki 14%.

Wywód prawny: Powyższe uzasadnia szereg okoliczności, które są istotne dla oceny stanu faktycznego. Po pierwsze, nie mają zastosowania wyłączenia przewidziane w art. 8 ustawy, a co za tym idzie dopuszczalne jest wybranie przez Wnioskodawcę ryczałtu jako formy opodatkowania przychodów.

Kwestią powodującą wątpliwości jest prawidłowa stawka ryczałtu dla czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę. Jako, że Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynności wykonywane przez niego z pkt 1) jak i pkt 2) opisanych w treści wniosku, kwalifikują się jako działalność wytwórcza, należy sięgnąć po definicję ustawową tego pojęcia.

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt 4 tej ustawy działalność wytwórcza to działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

W komentarzu do art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne A. Bartosiewicz i R. Kubacki wskazują: W myśl słownika języka polskiego „wyrób” to „przedmiot stanowiący końcowy produkt pracy rzemieślnika lub wynik procesu produkcyjnego zakładu” (http://sjp.pwn.pl). Natomiast określenie „wyrobić” (wyrabiać) znaczy m.in. tyle, co „produkować coś”. Można zatem uznać, że wyrobem jest coś, co zostało wytworzone bądź wyprodukowane.

Przepisy nie zawierają definicji wytwarzania (w wyniku czego mają powstawać nowe wyroby). Zgodnie z definicją słownikową „wytwarzać” to „produkować coś, tworząc wydzielać coś, powodować powstanie czegoś”. O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje więc przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu. Wyrób ten ma być nowy. Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik „nowy” m.in. jako „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”. Uznać zatem należy, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś). Niewątpliwie czynności Wnioskodawcy polegają właśnie na wytworzeniu nowego wyrobu, w wyniku jego pracy rzemieślniczej, wyrobu - który wcześniej nie istniał. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę zawsze są od samego początku, nie polegają zatem na poprawie już czegoś istniejącego - tylko wytworzeniu wyrobu do momentu jego użyteczności u danego pacjenta.

Należy również wziąć pod uwagę opis klasyfikacji PKWiU 32.50.22 zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU (PKWiU 2015) - sztuczne stawy; sprzęt i aparaty ortopedyczne; sztuczne zęby; wyroby protetyki dentystycznej; protezy pozostałych części ciała, gdzie indziej niesklasyfikowane. Grupowanie to obejmuje: przyrządy ortopedyczne, szyny, temblaki i inny sprzęt stosowany przy złamaniach, sztuczne zęby i pozostałe wyroby protetyki dentystycznej, włączając naprawę protez dentystycznych, sztuczne stawy do celów ortopedycznych, protezy oczne i pozostałe protezy, gdzie indziej niesklasyfikowane, obuwie ortopedyczne i specjalne wkładki, wykonywane na miarę, pasy podtrzymujące lub korekcyjne, będące urządzeniami ortopedycznymi.

Grupowanie to nie obejmuje: aparatów słuchowych, sklasyfikowanych w 26.60.14.0 Biorąc pod uwagę w szczególności przedmiot działalności (PKD 32.50.Z) oraz opis kwalifikacyjny grupowania PKWiU 32.50.22 prowadzona działalność Wnioskodawcy jest działalnością wytwórczą polegającą na wytwarzaniu wyrobów protetyki stomatologicznej i wpasowuje się w definicję działalności wytwórczej.

Podsumowując, czynności wykonywane zarówno na zlecenie lekarzy/gabinetów stomatologicznych z pkt 1) niniejszego wniosku oraz czynności na zlecenie innych techników dentystycznych z pkt 2) niniejszego wniosku stanowią czynności na indywidualne zlecenie, dopasowane do indywidulnych zapotrzebowań pacjentów, w oparciu o wysoce specjalistyczną, pracę, polegającą na wytworzeniu nowego wyrobu. Zatem, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 5,5%.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje poparcie w dotychczas wydanych interpretacjach indywidualnych o analogicznym stanie faktycznym. Przykładowo należy wskazać na treść interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 26 maja 2022 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.270.2022.2.SST, gdzie wskazano, że: „Zgodnie ze wskazanym kodem PKWiU pod symbolem 32.50.22 - sztuczne stawy; sprzęt i aparaty ortopedyczne; sztuczne zęby; wyroby protetyki dentystycznej; protezy pozostałych części ciała, gdzie indziej niesklasyfikowane, wytwarza Pani wyroby protetyki stomatologicznej na zamówienia dla innych podmiotów gospodarczych. Przyjmuje Pani zlecenia od tych podmiotów i wykonuje te wyroby zgodnie z parametrami zawartymi w poszczególnych zamówieniach co oznacza, że wytwarzane wyroby nie są wyrobami o standardowych parametrach, a wyrobami dostosowanymi do potrzeb podmiotu zamawiającego. Do wykonywania wyrobów wykorzystuje Pani własne materiały i własny specjalistyczny sprzęt. Jak wskazano wyżej przychody z działalności wytwórczej podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 5,5%, o ile dany rodzaj działalności nie jest objęty innymi stawkami przewidzianymi w art. 12 omawianej ustawy podatkowej. Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz treść wniosku należy stwierdzić, że przychody uzyskiwane przez Panią ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 32.50.22, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, należy opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 5,5% przychodów uzyskanych z działalności wytwórczej".

Analizując powyższe należy wskazać, że ww. interpretacja została wydana w aktualnym stanie prawnym i w tożsamym stanie faktycznym. Uwzględniając powyższe wskazanym jest stwierdzenie, że zakres oraz charakter prowadzonej działalności uzasadnia opodatkowanie przychodów z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności (z wyłączeniem działalności polegającej na projektowaniu w oprogramowaniu (...)) w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a więc w stawce 5,5%.

Wnioskodawca wspiera się interpretacjami indywidualnymi wydanymi przez tut. organ w podobnych stanach faktycznych np. interpretacja z dnia 6 czerwca 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0113-KDIPT2-1.4011.270.2023.2.ID - w której organ uznał za prawidłowe stanowisko Podatniczki dla zastosowania stawki 5,5% w zakresie działalności protetycznej, uznając, że jest to działalność wytwórcza. Podatniczka, jak Wnioskodawca działa w oparciu o podobny stan faktyczny: „Wskazała Pani w opisie sprawy, że wytwarza nowe wyroby protetyki stomatologicznej w oparciu o zakupione materiały. Przyjmuje Pani zlecenia od stomatologów gabinetów stomatologicznych/ortodontycznych i wykonuje te wyroby dla konkretnego pacjenta (klienta gabinetów), na podstawie zindywidualizowanych parametrów zawartych w poszczególnych zamówieniach. Powyższe oznacza, że wytwarzane wyroby nie są wyrobami o standardowych parametrach (wyrób nie jest już przetwarzany w żadnym stopniu przez lekarzy stomatologów, lekarze stomatolodzy wyłącznie cementują wyroby u pacjentów), a wyrobami dostosowanymi do potrzeb zamawiającego. Do wykonywania wyrobów wykorzystuje Pani własne materiały i własny specjalistyczny sprzęt. Wobec tak szeroko opisanego stanu faktycznego oczekuje Pani od organu wskazania, czy działalność, którą prowadzi stanowi działalność o charakterze wytwórczym, tak aby w rezultacie wywnioskować, czy do tych usług może Pani stosować stawkę zryczałtowanego podatku 5,5%”.

Analogicznie Wnioskodawca, działa na indywidualne zamówienie i w oparciu o indywidualne parametry pacjenta. Jego działalność wymaga specjalistycznej wiedzy i umiejętności rzemieślnika, albowiem cześć prac wykonywanych jest ręcznie. Materiały niezbędne do realizacji zamówienia, Wnioskodawca kupuje - czyli pracuje na własnym materiale (nie powierzonym). Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w zakresie wykonywania protez na zlecenie lekarzy, klinik stomatologicznych i innych techników dentystycznych jest działalnością wytwórczą a zatem czynności te polegają na wytworzeniu gotowego nowego produktu pod indywidualne zamówienie dla pacjenta z materiału własnego Wnioskodawcy.

Z kolei czynności polegające na projektowaniu w oprogramowaniu (...) winny być opodatkowane stawką ryczałtu w wysokości 14%.

Jest to bowiem działalność o charakterze usługowym, na potrzeby przyszłej produkcji protez, tj. jej bezpośrednim efektem nie jest wytworzenie wyrobu. Zatem, w tym przypadku nie mamy do czynienia z działalnością wytwórczą, lecz z działalnością usługową, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Za działalność usługową, zgodnie z treścią tej ustawy, uznaje się pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2a lit c ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ryczałt wynosi 14% przychodów ze świadczenia usług w zakresie specjalistycznego projektowania (PKWiU 74.1.). Znaczenie ma tu PKWiU wprowadzone rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oraz wyjaśnienia Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r.

Dział 74 to „Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna”. W świetle wyjaśnień GUS do PKWiU 2015 dział ten obejmuje:

-     usługi w zakresie specjalistycznego projektowania,

-     usługi fotograficzne,

-     usługi związane z tłumaczeniami,

-     pozostałe usługi profesjonalne, naukowe i techniczne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Dział ten nie obejmuje:

-     usług prawniczych i rachunkowo-księgowych, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 69,

-     usług doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, sklasyfikowanych w 70.22,

-     usług w zakresie architektury i inżynierii, sklasyfikowanych w 71.1,

-     badań i analiz technicznych, sklasyfikowanych w 71.20,

-     badań naukowych i prac rozwojowych, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 72,

-     reklamy i badania rynku, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 73.

Natomiast w klasie 74.10 wskazano „Usługi w zakresie specjalistycznego projektowania”.

Klasa ta obejmuje m.in. kategorię 74.10.1 „Usługi w zakresie specjalistycznego projektowania wnętrz, projektowania przemysłowego itp.”, która zawiera następujące grupowania:

-     74.10.11.0 - Usługi opracowywania projektów wystroju wnętrz i dekoracji.

-     74.10.12.0 - Usługi w zakresie projektowania przemysłowego.

-     74.10.19.0 - Usługi w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania.

Wyjaśnienia GUS do PKWiU 2015 wskazują, że:

•     Grupowanie PKWiU 74.10.11.0 - „Usługi opracowywania projektów wystroju wnętrz i dekoracji” obejmuje:

-     usługi opracowywania projektów wystroju wnętrz i dekoracji, takie jak: planowanie i projektowanie przestrzeni wnętrz celem zaspokojenia fizycznych, estetycznych i funkcjonalnych potrzeb ludzi,

-     rysowanie projektów dekoracji wnętrz,

-     dekorowanie wnętrz.

Grupowanie to nie obejmuje:

- usług projektowania architektonicznego, sklasyfikowanych w 71.11.

•     Grupowanie PKWiU 74.10.12.0 „Usługi w zakresie projektowania przemysłowego” obejmuje:

-     usługi w zakresie projektowania wyrobów przemysłowych, tj. tworzenie i rozwój projektów i specyfikacji, które optymalizują użytkowanie, wartość i wygląd wyrobów, włącznie z określeniem materiałów, mechanizmów, kształtu, koloru i wykończeniem powierzchni wyrobu, biorąc pod uwagę cechy i potrzeby użytkowników, bezpieczeństwo, popyt, sposób dystrybucji, użytkowanie i konserwację.

Grupowanie to nie obejmuje:

-     usług w zakresie projektowania inżynierskiego wyrobów przemysłowych, sklasyfikowanych w 71.12.17.0.

•     Grupowanie 74.10.19.0 „Usługi w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania” obejmuje:

-     usługi projektowania wzornictwa rozmaitych wyrobów poprzez harmonizację względów estetycznych z wymogami technicznymi i pozostałymi wymogami, takie jak:

-     projektowanie mebli,

-     projektowanie odzieży, obuwia i biżuterii,

-     projektowanie estetyczne rozmaitych pozostałych wyrobów konsumenckich,

-     usługi projektowania opakowań,

-     produkcję modeli trójwymiarowych,

-     usługi projektowania graficznego, w tym reklam, ilustracji, plakatów.

Analiza powołanych przepisów prawa, jak również wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU 2015, w kontekście przedstawionego opisu sprawy, w szczególności zakresu świadczonych przez Wnioskodawcę usług, prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku uzyskania przychodów ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług polegających na wykonaniu projektu w wersji digital dla konkretnego pacjenta zastosowanie znajdzie stawka ryczałtu w wysokości 14%, przewidziana dla usług w zakresie specjalistycznego projektowania (PKWiU 74.1), zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.) :

Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–    prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

„działalność usługowa” – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)  uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)  uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)  opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)  korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)  osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)  prowadzenia aptek,

b)  (uchylona)

c)  działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)  (uchylona)

e)  (uchylona)

f)   działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)  wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)  podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)  samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)  w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)  samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

–    jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)  wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–    w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Dla rozróżnienia rodzajów tych działalności, ustawodawca posłużył się m.in. grupowaniami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676). Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. c i art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. e oraz art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

·      14% przychodów ze świadczenia usług w zakresie specjalistycznego projektowania (PKWiU 74.1).;

·      8,5% przychodów z działalności polegającej na wytwarzaniu przedmiotów (wyrobów) z materiału powierzonego przez zamawiającego;

·      5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Ponadto, zaznaczyć należy, ze zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy:

Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:

1)  ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;

2)  ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;

2a)        ust. 1 pkt 2a, ryczałt wynosi 14%;

2b)        ust. 1 pkt 2b, ryczałt wynosi 12%;

3)  ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;

4)  ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%.

Definicja działalności wytwórczej została przez ustawodawcę zawarta w art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z treścią tego przepisu:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

•     działalność wytwórcza – działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, a także przytoczone wyżej przepisy, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy przedmiot Pana działalności gospodarczej stanowi działalność wytwórczą, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to „produkować coś; tworząc wydzielać coś; powodować powstanie czegoś” (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002 r.).

W komentarzu do art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne A. Bartosiewicz i R. Kubacki wskazują:

W myśl słownika języka polskiego „wyrób” to „przedmiot stanowiący końcowy produkt pracy rzemieślnika lub wynik procesu produkcyjnego zakładu” (http://sjp.pwn.pl). Natomiast określenie „wyrobić” (wyrabiać) znaczy m.in. tyle, co „produkować coś”. Można zatem uznać, że wyrobem jest coś, co zostało wytworzone bądź wyprodukowane.

Przepisy nie zawierają definicji wytwarzania (w wyniku czego mają powstawać nowe wyroby). Zgodnie z definicją słownikową „wytwarzać” to „produkować coś, tworząc wydzielać coś, powodować powstanie czegoś”. O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje więc przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu.

Wyrób ten ma być nowy. Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik „nowy” m.in. jako „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”. Uznać zatem należy, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś).

Z przedstawionego we wniosku opisu okoliczności faktycznych sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje Pan czynności protetyczne zmierzające do wyprodukowania wyrobów dentystycznych. Wykonuje Pan zamówienia na zlecenie:

-     lekarzy i klinik stomatologicznych oraz

-     techników dentystycznych.

Współpraca z lekarzami oraz klinikami stomatologicznymi polega na kompleksowym wykonaniu prac protetycznych - począwszy od otrzymania zlecenia lekarskiego, aż do przekazania gotowego wyrobu protetycznego. Zajmuje się Pan wykonaniem: protez akrylowych całkowitych i częściowych, protez szkieletowych, prac kombinowanych (połączenie koron i mostów z protezami ruchomymi), koron i mostów ceramicznych oraz metalowo-ceramicznych, a także prac protetycznych na implantach.

Współpraca z technikami polega na wykonywaniu głównej części protezy szkieletowej, tj. metalowego szkieletu stanowiącego kluczowy element uzupełnienia protetycznego, odpowiedzialnego za utrzymanie protezy, stabilizację oraz ochronę zębów pacjenta.

Wskazał Pan, że przy pracach wykonywanych na zlecenie lekarzy i klinik stomatologicznych oraz na zlecenie techników dentystycznych materiały do wykonania opisanych czynności nabywane są przez Pana, tj. stanowią jego materiał własny.

Dla wyżej wymienionej działalności wskazał Pan klasyfikację PKWiU 32.50.22.0 „Sztuczne stawy; sprzęt i aparaty ortopedyczne; sztuczne zęby; wyroby protetyki dentystycznej; protezy pozostałych części ciała, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Pana ze sprzedaży wyprodukowanych z własnych materiałów wyrobów dentystycznych, będą przychodami z działalności wytwórczej w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a zatem objęte będą 5,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określoną w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Kolejną grupę wykonywanych przez Pana czynności stanowią usługi projektowania cyfrowego (…), (w szczególności metalowych struktur protetycznych oraz okazjonalnie innych prac protetycznych). Wykonuje Pan indywidualne projekty, każdorazowo dostosowując je do parametrów pacjenta, tak aby spełniały zarówno funkcje estetyczne, jak i funkcjonalne.

Dla wymienionych usług wskazał Pan klasyfikację według PKWiU 74.10.19.0 „Usługi w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania”.

Uwzględniając powyższe, przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej opisanych usług, dla których wskazał Pan klasyfikację PKWiU 74.10.19.0, będą podlegały opodatkowaniu stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych 14% przewidzianą dla usług w zakresie specjalistycznego projektowania (PKWiU 74.1), określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Podkreślić należy, że warunkiem zastosowania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest spełnienie warunków do zastosowania tej formy opodatkowania, o których mowa w cytowanych przepisach o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja została wydana w oparciu o wskazaną przez Pana klasyfikację PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji. Przyporządkowanie do wskazanej klasyfikacji zostało podane jako element stanu faktycznego.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem stanu faktycznego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.