Interpretacja 0115-KDWT.4011.112.2026.1.MJ

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 kwietnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z ulgi na powrót. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani obywatelką Ukrainy. Po wybuchu wojny przyjechała Pani do Polski, gdzie obecnie Pani przebywa i pracuje. Przed wojną posiadała Pani komplet dokumentów wymaganych do uzyskania Karty Polaka, jednak z uwagi na działania wojenne nie było możliwe uzyskanie jej na terytorium Ukrainy.

Po przyjeździe do Polski złożyła Pani wniosek i uzyskała Kartę Polaka już na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przeniosła Pani swoje miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokładnie w dniu (…) marca 2022 r. Od tego dnia nieprzerwanie mieszka Pani w Polsce, pracuje w Polsce oraz podlega w Polsce opodatkowaniu i rozlicza tutaj swoje podatki.

W związku z powyższym od dnia (…) marca 2022 r. podlega Pani w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W momencie przyjazdu do Polski przeniosła Pani na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej swoje centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Kartę Polaka posiada Pani od dnia (…) listopada 2022 r.

Nie miała Pani miejsca zamieszkania w Polsce w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniła Pani miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz w okresie od początku roku, w którym zmieniła Pani miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmieniła Pani miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Nie posiada Pani obywatelstwa polskiego ani obywatelstwa innego państwa członkowskiego UE, EOG ani Konfederacji Szwajcarskiej.

Nie miała Pani miejsca zamieszkania w żadnym z wymienionych państw w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające rok zmiany miejsca zamieszkania oraz w roku zmiany miejsca zamieszkania.

Nie miała Pani miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych.

Nie posiada Pani certyfikatu rezydencji z Ukrainy ani z innego państwa potwierdzającego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza Polską.

Posiada Pani inne dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza Polską. Jest to wyciąg z książki pracowniczej, który potwierdza historię Pani zatrudnienia na Ukrainie.

Pani pytanie dotyczy roku podatkowego 2025, w którym zamierza Pani skorzystać z ulgi na powrót.

W tym roku uzyskuje Pani przychody ze stosunku pracy (umowa o pracę).

Nie uzyskuje Pani przychodów:

a)  z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

b)  z pozarolniczej działalności gospodarczej,

c)  z zasiłku macierzyńskiego.

Pytanie

W związku z powyższym prosi Pani o potwierdzenie, czy w opisanej sytuacji – mimo uzyskania Karty Polaka po przyjeździe do Polski – przysługuje Pani prawo do skorzystania z ulgi na powrót.

Pani stanowisko w sprawie

Uważa Pani, że w opisanej przez Panią sytuacji przysługuje Pani prawo do skorzystania z ulgi na powrót, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spełnia bowiem Pani wszystkie ustawowe warunki do zastosowania tej ulgi. W szczególności wskazuje Pani, że od dnia (…) marca 2022 r. przeniosła swoje miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz od tego momentu podlega Pani w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przed tym dniem nie posiadała Pani miejsca zamieszkania na terytorium Polski przez wymagany okres.

Dodatkowo przeniosła Pani do Polski centrum interesów życiowych i gospodarczych. Obecnie uzyskuje Pani przychody ze stosunku pracy, które mieszczą się w katalogu przychodów objętych ulgą.

Podkreśla Pani również, że przed przyjazdem do Polski posiadała Pani komplet dokumentów niezbędnych do uzyskania Karty Polaka, jednak z uwagi na wybuch wojny w Ukrainie nie miała Pani możliwości uzyskania tego dokumentu na terytorium Ukrainy. Kartę Polaka uzyskała Pani niezwłocznie po przyjeździe do Polski.

W Pani ocenie okoliczność uzyskania Karty Polaka już po przyjeździe do Polski – wynikająca z przyczyn niezależnych od Pani – nie powinna pozbawiać Pani prawa do skorzystania z ulgi na powrót, ponieważ faktycznie spełniała Pani warunki do jej uzyskania jeszcze przed zmianą miejsca zamieszkania.

W związku z powyższym uważa Pani, że ma prawo do skorzystania z ulgi na powrót w roku podatkowym 2025.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 592):

Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:

a)  ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b)  z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c)   z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d)  z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

-     w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Na podstawie art. 21 ust. 39 ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 43 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1)  w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2)  podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a)  trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b)  okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3) podatnik:

a)  posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b)  miał miejsce zamieszkania:

-     nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

-     na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4)  posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5)  nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ustawy:

Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.

Ponadto z art. 53 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) wynika, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Co istotne, aby skorzystać z ww. preferencji podatkowej, tj. tzw. „ulgi na powrót” spełnione muszą zostać również wszystkie dodatkowe warunki wskazane w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Mając na uwadze, że powyższe regulacje odnoszą się do terminu „dnia zmiany miejsca zamieszkania” to oceniając możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy, w pierwszej kolejności należy ustalić od kiedy – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – może Pani być uznana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, tj. kiedy nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania, o którym mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały uregulowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl natomiast art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W opisie zdarzenia wskazała Pani, że przeniosła swoje miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w dniu (…) marca 2022 r. Od tego dnia nieprzerwanie mieszka Pani w Polsce, pracuje w Polsce oraz podlega w Polsce opodatkowaniu i rozlicza tutaj swoje podatki. W związku z powyższym, stwierdziła Pani, że od dnia (…) marca 2022 r. podlega Pani w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W przedstawionych przez Panią we wniosku okolicznościach wątpliwości budzi spełnienie przez Panią jednego z warunków, wymienionych w art. 21 ust. 43 pkt 3 ww. ustawy, dotyczącego posiadania przez podatnika Karty Polaka.

Literalne brzmienie art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a i b ww. ustawy wskazuje, że z „ulgi na powrót” może korzystać podatnik, który:

-    posiada wymienione w lit. a przepisu: obywatelstwo polskie lub Kartę Polaka lub też obywatelstwo innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub,

-    we wcześniejszym okresie (wyznaczonym przepisami) miał określone w lit. b miejsce zamieszkania.

Z przedstawionego przez Panią opisu stanu faktycznego wynika, że przed przeniesieniem miejsca zamieszkania do Polski, miała Pani miejsce zamieszkania na Ukrainie.

Zatem nie spełnia Pani warunku wskazanego w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. nie miała Pani miejsca zamieszkania:

-    nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 2 ww. ustawy, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

-    na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 2 ww. ustawy.

Ponadto nie posiada Pani obywatelstwa polskiego ani obywatelstwa innego państwa członkowskiego UE, EOG ani Konfederacji Szwajcarskiej.

W Pani przypadku możliwość skorzystania z ulgi na powrót jest więc uwarunkowana posiadaniem Karty Polaka, przy czym Kartę tę powinna Pani posiadać na moment przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski.

Tymczasem z przedstawionych przez Panią okoliczności wynika, że swoje miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przeniosła Pani (…) marca 2022 r. i od tego dnia podlega Pani w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Kartę Polaka posiada Pani od (…) listopada 2022 r., zatem nie miała jej Pani na dzień przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski.

Analiza przepisów dotyczących omawianej preferencji (tj. tzw. „ulgi na powrót”) w sposób jednoznaczny wskazuje, że podatnik, który nie spełnia warunków dotyczących miejsca zamieszkania (określonych w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) musi posiadać Kartę Polaka, obywatelstwo polskie lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej na dzień przeniesienia zamieszkania do Polski, co nie ma miejsca w niniejszej sprawie.

Skoro ulga ma dotyczyć podatnika przenoszącego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oznacza to, że warunki konieczne do jej zastosowania (w tym posiadanie Karty Polaka) muszą być spełnione na moment przeniesienia miejsca zamieszkania.

Wskazać należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

W świetle przedstawionych przez Panią okoliczności nie spełniła Pani warunku wskazanego w art. 21 ust. 43 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ mimo że uzyskała Pani Kartę Polaka, to jednak warunek dotyczący jej posiadania na moment przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski nie został przez Panią spełniony. Przed przeniesieniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski miała Pani natomiast miejsce zamieszkania na terytorium Ukrainy.

W konsekwencji, niezależnie od pozostałych przesłanek wymienionych w art. 21 ust. 43 ww. ustawy (czy będą spełnione, czy też nie), nie przysługuje Pani prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·     w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.