Interpretacja 0115-KDWT.4011.139.2025.2.BK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 września 2025 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą X. Wnioskodawca posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, a osiągane dochody opodatkowuje na zasadach ogólnych, w myśl art. 27 ustawy o PIT.

Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy według Polskiej Klasyfikacji Działalności jest 62.01.Z – działalność związana z oprogramowaniem. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy, rozwija oraz ulepsza oprogramowanie na zlecenie innych podmiotów na zasadach umowy B2B (dalej jako: „Kontrahenci).

Każda współpraca Wnioskodawcy jest udokumentowana właściwą umową. Zgodnie z treścią zawieranych z Kontrahentami umów, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują szeroko rozumiane prace programistyczne. Szczegółowy zakres usług jest każdorazowo ustalany przez Wnioskodawcę oraz Kontrahenta i w zależności od potrzeb wynikających z aktualnie realizowanych projektów może obejmować różny zakres prac. Umowy regulują także warunki przeniesienia autorskich praw majątkowych.

Wnioskodawca nie świadczy usług na rzecz Kontrahentów pod kierownictwem, czy też w wyznaczonym miejscu i czasie przez danego Kontrahenta. Wnioskodawca ma swobodę w zakresie sposobu wykonania usług, przy czym otrzymuje od Kontrahentów jedynie ogólne wytyczne w zakresie przedmiotu zlecenia. Wnioskodawca wykonuje zlecone czynności w miejscu i czasie wyznaczonym przez niego samego. Wnioskodawca oraz Kontrahenci uzgadniają często harmonogram wykonania prac, nie można jednak mówić wówczas o jednostronnym wyznaczeniu czasu wykonania zlecenia przez Kontrahenta. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej ponosi wyłącznie Wnioskodawca. Wykonując czynności z zakresu tworzenia oprogramowania, ponosi ryzyko gospodarcze. Należy również podkreślić, że w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie tworzenia oprogramowania Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z efektami swojej pracy, w głównej mierze związane z jakością swoich usług.

Aktualnie Wnioskodawca współpracuje z innowacyjnym podmiotem, który opracowuje i wdraża zaawansowane systemy (...).

Efektem pracy Wnioskodawcy są w szczególności kody źródłowe, algorytmy w językach oprogramowania, części oprogramowania, czy całe programy komputerowe. Wnioskodawca wskazuje, że każde efekty jego pracy posiadają charakter twórczy, ponieważ są one nowe, wcześniej niewystępujące w praktyce działalności Wnioskodawcy oraz są one dostosowywane do potrzeb Kontrahenta. Efekty prac będące programami komputerowymi podlegają ochronie na podstawie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.; dalej jako: „ustawa o prawie autorskim”). Wszelkie prawa autorskie (majątkowe) do programów komputerowych wytworzonych przez Wnioskodawcę na podstawie umów są przenoszone na Kontrahentów.

Przeniesienie całości autorskich praw majątkowych, łącznie z wyłącznym prawem do udzielania zezwoleń na wykonywanie zależnego prawa autorskiego oraz do nieograniczonego w czasie korzystania i rozporządzania utworem, a w przypadku utworu o charakterze programu komputerowego, aplikacji lub utworu o zbliżonym charakterze, również prawa do kodu źródłowego następuje, w zależności od umowy, bądź z chwilą wydania utworu lub jego części lub z chwilą jego powstania.

Podczas tworzenia oprogramowania Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje oraz wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do stworzenia nowych oraz unikalnych rozwiązań informatycznych lub oprogramowania do stworzenia nowych oraz unikalnych rozwiązań informatycznych. Z uwagi na złożoność procesu tworzenia i rozwijania oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę z zakresu technologii informatycznych, obejmującą m.in. zaawansowaną znajomość języka (...), metody optymalizacji oprogramowania, algorytmy kodowania video, interfejsy komunikacyjne, algorytmy przetwarzania obrazu oraz wiedzy z zakresu działania i administrowania systemami (...), czy z zakresu tworzenia skalowalnej architektury oprogramowania, a także wiedzę z innych dziedzin np. matematyki, czy też nowych technologii.

Aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów badawczych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. Kluczowym problemem jest przełożenie potrzeby funkcjonalnej opisanej językiem zrozumiałym dla człowieka na algorytm możliwy do zaimplementowania językiem programowania, przy zachowaniu docelowego rezultatu.

Działalność mająca na celu stworzenie oprogramowania jest prowadzona przez Wnioskodawcę w sposób zaplanowany, metodyczny, według określonego harmonogramu.

Proces twórczy realizowany przez Wnioskodawcę rozpoczyna się od analizy i projektu implementacji. Pierwszym jego etapem, który nie jest stricte związany z programowaniem, jest zrozumienie biznesowego sensu oprogramowania. Wnioskodawca otrzymuje ogólny opis funkcjonalności oczekiwanych przez Kontrahenta oraz – jeżeli zachodzą nowe interakcje z systemami zewnętrznymi – dokumentację techniczną. W ramach tego etapu analizuje zagadnienie, nabywa i poszerza swoją wiedzę oraz przygotowuje projekt rozwiązania. Na podstawie własnej wiedzy oraz zgromadzonych w trakcie badań i analiz informacji dobiera odpowiednie narzędzia, w tym język programowania.

Następnie przechodzi do etapu implementacji zadanej funkcjonalności, w którym zgromadzoną wiedzę przekuwa w formę cyfrową. Równolegle dokonuje bieżącej analizy tworzonego oprogramowania i dokłada wszelkich starań, aby stworzyć konkurencyjne funkcjonalności względem istniejących standardów. Etap ten – podobnie jak cały proces – jest silnie powiązany z potrzebami Kontrahenta, a więc każdorazowo wymaga przeprowadzenia indywidualnych prac badawczo-analitycznych.

Po zakończeniu implementacji Wnioskodawca przeprowadza testy wstępne, a następnie przystępuje do przeglądu kodu, w ramach którego identyfikuje potencjalne błędy projektowe i implementacyjne. W kolejnym kroku realizuje poprawki znalezionych podczas przeglądu błędów projektowych/implementacyjnych, bazując na analizie dotychczasowych rezultatów.

Następnie przeprowadza testy w warunkach rzeczywistych na systemie testowym, mające na celu zweryfikowanie praktyczności wcześniejszych założeń oraz działania oprogramowania w (...). W przypadku wykrycia błędów lub defektów następuje ewentualna naprawa znalezionych defektów, co stanowi kontynuację prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Cały proces wieńczy zakończenie prac, które następuje po spełnieniu założeń projektowych, pozytywnej weryfikacji jakości rozwiązania i upewnieniu się, że oprogramowanie spełnia oczekiwania zamawiającego. Wnioskodawca dba również o systematyczne monitorowanie działania aplikacji oraz przygotowuje i wykonuje testy zautomatyzowane, co pozwala na utrzymanie wysokiej jakości oprogramowania także po jego wdrożeniu.

W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca współpracuje z zespołami danego Kontrahenta. Wówczas Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wyłącznie za dane stworzone bezpośrednio przez siebie oprogramowanie. Wnioskodawca wskazuje, że takie oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca od października 2023 r. pracuje nad oprogramowaniem stanowiącym kluczowy element innowacyjnego systemu (...), przeznaczonego do (...). System ten oparty jest na (...).

Celem realizowanego przez Wnioskodawcę projektu jest opracowanie kompleksowego rozwiązania, które umożliwia (...). Oprogramowanie generuje również (...). Projekt zakłada stworzenie (...). Rozwój systemu realizowany jest z wykorzystaniem języków programowania (...).

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe jest wyłącznie przykładowym zleceniem programistycznym, które jest aktualnie realizowane na rzecz swojego Kontrahenta, w przyszłości również nie wyklucza podpisania umów w tzw. modelu B2B z innymi podmiotami, gdzie również zakres usług będzie dotyczył tworzenia szeroko pojętego oprogramowania. W związku z tym, Wnioskodawca wskazuje, że zamierza objąć ulgą IP Box również przyszłą działalność gospodarczą w zakresie tworzenia oprogramowania.

Wnioskodawca również wskazuje, że każde z efektów jego prac, z których powstał program komputerowy podlega ochronie na podstawie art. 1 ustawy o prawie autorskim. Samą definicję programu komputerowego nie należy rozumieć wąsko, ale szeroko. Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej, jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że:

‒ materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem, że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74);

‒ nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. SA w Łodzi z 4.02.2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyr. SA w Łodzi z 27.02.2013 r., I ACa 1157/12).

Wnioskodawca wskazuje, że tworzone przez niego oprogramowanie na podstawie ww. projektu jest nowatorskie – w skali działalności, jak i w skali rynku.

W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Umowy co do zasady przewidują wynagrodzenie w oparciu o stawkę godzinową, powiększone o należny podatek VAT za świadczenie usług (zwane dalej „Wynagrodzeniem”). Wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Płatność co do zasady jest dokonywana po wystawieniu przez Wnioskodawcę faktury zawierającej opis wykonanych czynności.

Wnioskodawca przy realizacji ww. projektów nie zatrudnia pracowników ani nie zleca wykonania prac wynikających z umów na rzecz podwykonawców. W praktyce Wnioskodawca świadcząc usługi na rzecz Kontrahentów w ramach ww. projektu samodzielnie tworzy oprogramowanie.

W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca ponosi m.in. następujące wydatki na:

a. zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego

Sprzęt komputerowy i elektroniczny stanowią podstawowe narzędzia do pracy każdej osoby działającej w branży IT. Akcesoria komputerowe służą natomiast Wnioskodawcy do zwiększenia wydajności, optymalizacji pracy nad tworzeniem oprogramowania oraz dają możliwość pracy w komfortowych warunkach;

b. koszty najmu laptopa

Dzięki najmowi laptopa Wnioskodawca jest w stanie stworzyć oprogramowanie, skontaktować się ze swoim Kontrahentem, czy też zapoznać się z materiałami szkoleniowymi.

c. usługi księgowe

Koszt prowadzenia księgowości przez Wnioskodawcę jest bezpośrednio związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Pod tym pojęciem należy również rozumieć usługi sporządzenia ewidencji IP Box, która jest niezbędna do rozliczenia ulgi. Warto zwrócić uwagę, że zlecanie profesjonalnemu podmiotowi prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, czy też ewidencji, pozwala Wnioskodawcy poświęcić więcej czasu na stworzenie oprogramowania, co przekłada się na ilość oraz jakość tworzonych programów komputerowych przez Wnioskodawcę.

d. koszty materiałów edukacyjnych i kursów

Powyższy koszt obejmuje wydatki związane z materiałami edukacyjnymi oraz możliwością uczestniczenia w kursach oraz szkoleniach. W tym miejscu należy zwrócić szczególną uwagę, iż IT jest jedną z najszybciej rozwijających się branż, w związku z czym Wnioskodawca w celu zapewnienia najwyższej jakości oferowanego przez siebie oprogramowania nieustannie musi rozwijać swoją wiedzę, w tym z zakresu języka angielskiego.

e. zakup akcesoriów biurowych

Wnioskodawca ponosząc koszty akcesoriów biurowych dba o swoje ergonomiczne stanowisko pracy. Jak powszechnie wiadomo odpowiednio przygotowane miejsce pracy pozwala zoptymalizować osiągane wyniki, stąd należy przyjąć, że wydatki na odpowiednie wyposażenie biura są dla Wnioskodawcy kosztami niezbędnymi w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

f. Koszty związane z samochodem (np. amortyzacja, paliwo)

Wydatki związane z samochodem osobowym są niezbędne do prawidłowego korzystania z pojazdu, a tym samym w procesie tworzenia oprogramowania. Samochód może być wykorzystywany jako podstawowy środek transportu Wnioskodawcy. Umożliwia mu to bezpośredni kontakt ze zleceniodawcami, w celu dokładniejszego omówienia tworzonego oprogramowania, czy skonsultowaniu projektu z innymi osobami współpracującymi.

Powyższe wydatki są niezbędne do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania. W przypadku niemożliwości alokacji konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia autorskich praw majątkowych do oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkuje je do przychodów ze zbycia autorskich praw majątkowych do oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

Wnioskodawca na potrzeby obliczenia współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, uwzględnił/będzie uwzględniał w odrębnej ewidencji prowadzonej w arkuszu (...) informacje o:

a. kosztach faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania (lit. a we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT);

b. kosztach nabycia prac badawczo-rozwojowych związanych z oprogramowaniem od podmiotu niepowiązanego/powiązanego w rozumieniu ustawy o PIT (lit. b oraz c we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT);

c. kosztach nabycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lit. d we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Zważywszy na to, że prace nad stworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku są realizowane wyłącznie osobiście przez Wnioskodawcę, nie będzie on ponosił kosztów wskazanych w lit. b, c oraz d we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Koszty te wynoszą u Wnioskodawcy zero.

Do kosztów wskazanych pod lit. a we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tj. tzw. wskaźnika Nexus), jako wydatki na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Wnioskodawca będzie zaliczał opisane powyżej koszty. W odniesieniu do tych kosztów w przypadku niemożliwości alokacji konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkuje je do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, ww. wskaźnik Nexus wynosi u niego 1.

Wnioskodawca, prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, będzie prowadził odrębną ewidencję w programie (...), w której uwzględni informacje o:

a. zbywanym w danym miesiącu oprogramowaniu;

b. przychodach uzyskiwanych ze zbycia oprogramowania w danym miesiącu;

c. kosztach poniesionych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę na wytworzenie oprogramowania (Koszty);

d. kosztach uwzględnionych w tzw. wskaźniku Nexus, dalej zwaną: „Ewidencją”.

Ewidencja prowadzona jest na bieżąco, czyli od momentu, kiedy pierwsze koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, zostaną faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową zmierzającą do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia oprogramowania, że sprzedaży którego Wnioskodawca osiągnie dochód opodatkowany na zasadach IP Box.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chce skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego na podstawie art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Wnioskodawca planuje skorzystać z IP Box za 2023 r. i 2024 r. oraz za lata kolejne, przy założeniu, że właściwe przepisy nie ulegną zmianie i nie zmienią się okoliczności prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Zakresem niniejszego wniosku nie są prace na utrzymanie oprogramowania – w sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za takie czynności, nie będzie ono uwzględniane przez Wnioskodawcę przy kalkulacji dochodu do opodatkowania stawką 5%.

Uzupełnienie wniosku

15 września 2025 r. udzielił Pan odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu:

1. Czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan „oprogramowaniem”, „częścią oprogramowania”, a także „utworem”, „aplikacją”, zawsze były/będą programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Czy przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych?

Odpowiedź.

Efekty pracy Wnioskodawcy, określane „oprogramowaniem”, „częścią oprogramowania”, a także „utworem”, „aplikacją”, zawsze były/będą programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych, które wytworzył w ramach prowadzonej przez siebie działalności.

2. Czy również w przypadku rozwijania i ulepszania oprogramowania lub jego części efekty Pana pracy są zawsze odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Czy przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych?

Odpowiedź.

Również w przypadku rozwijania i ulepszania oprogramowania lub jego części efekty pracy Wnioskodawcy są zawsze odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych, które wytworzył w ramach prowadzonej przez siebie działalności.

3. Jakie konkretne programy komputerowe (prawa autorskie do tych programów komputerowych) są przedmiotem wniosku? Proszę podać ich nazwy, funkcje oraz wskazać na czym polega ich innowacyjność.

Odpowiedź.

Przedmiotem wniosku jest oprogramowanie warstwy sprzętowej i serwerowej systemu (...), które realizuje funkcjonalność (...). Realizowany przez Wnioskodawcę projekt zakłada opracowanie (...).

Klasyfikacja ta jest realizowana w oparciu o (...).

Kluczowym aspektem jest również optymalizacja kodu – zarówno na poziomie algorytmicznym, jak i systemowym – w celu zapewnienia maksymalnej wydajności, niskich opóźnień przetwarzania oraz niezawodności w (...).

Dodatkowo, aby w pełni wykorzystać potencjał dedykowanych modułów sprzętowych systemu, konieczne jest wprowadzanie modyfikacji w oprogramowaniu sprzętowym (…). Zmiany te pozwalają na (...). Takie podejście pozwala na stworzenie rozwiązania elastycznego, skalowalnego i wysoce wydajnego, które łączy w sobie zaawansowaną analitykę z niezawodnością działania w rzeczywistych warunkach operacyjnych. Jest to rozwiązanie wysoce innowacyjne w skali działalności gospodarczej Wnioskodawcy a także w skali rynku.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe jest wyłącznie przykładowym zleceniem programistycznym, które jest aktualnie realizowane na rzecz swojego Kontrahenta, w przyszłości również nie wyklucza podpisania umów w tzw. modelu B2B z innymi podmiotami, gdzie również zakres usług będzie dotyczył tworzenia szeroko pojętego oprogramowania. W związku z tym, Wnioskodawca wskazuje, że zamierza objąć ulgą IP Box również przyszłą działalność gospodarczą w zakresie tworzenia oprogramowania.

4. W czym przejawia się twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „oprogramowania”, którego dotyczy wniosek? Należy wyjaśnić, jakie konkretne działania podejmuje/będzie podejmował Pan w celu opracowania nowego/rozwijanego/ulepszonego „oprogramowania”, a w szczególności:

a) jakie konkretne działania zmierzające do usprawnienia wytworzonego już wcześniej w praktyce gospodarczej „oprogramowania” zostały podjęte w celu realizacji zlecanych zadań?

b) w oparciu o jakie technologie zostanie wytworzone/rozwinięte/ulepszone przez Pana „oprogramowanie”? Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Pana praktyce gospodarczej zastosuje Pan?

c) co powoduje, iż wytworzone nowe „oprogramowanie” różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana? Na czym polega oryginalność tego „oprogramowania”?

d) zastosowanie jakich technologii (rozwiązań, narzędzi) powoduje, iż „oprogramowanie” po jego wytworzeniu lub rozwinięciu różni się od rozwiązań już funkcjonujących?

Odpowiedź.

a) Działania Wnioskodawcy mieszące się w zakresie usprawnienia wytworzonego już wcześniej w praktyce gospodarczej oprogramowania polegają przede wszystkim na analizie działania istniejącego oprogramowania oraz na tworzeniu na tej podstawie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

b) System został wytworzony oraz jest rozwijany i ulepszany w oparciu o technologię programowania (...). Efektem realizacji zlecenia jest kod źródłowy. Sam w sobie jest on nowym narzędziem implementującym nowe koncepcje wynikające z architektury sprzętowej oraz założeń/wymagań dedykowanego systemu.

c) Jest to oprogramowanie przeznaczone dla autorskiego systemu, którego głównymi urządzeniami są autorskie moduły sprzętowe. Projekt wymaga spersonalizowanych algorytmów umożliwiających (...). Wymaga również optymalizacji oraz modyfikacji oprogramowania sprzętowego w celu osiągnięcia specyficznych dla projektu funkcjonalności.

d) Oprogramowanie jest dedykowane dla docelowego systemu. System jest autorskim projektem podmiotu, dla którego realizowane jest zlecenie. Kod źródłowy tworzy nowe, dedykowane narzędzie umożliwiające pracę systemu.

5. Czy efekty Pana pracy (dotyczy zarówno tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania), które nazywa Pan „oprogramowaniem” zawsze są/będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

a) zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

b) nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

c) nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę?

Odpowiedź.

Efekty pracy Wnioskodawcy (dotyczy zarówno tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania), określane „oprogramowaniem” zawsze są/będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

· zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej

· nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

· nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę.

6. W związku ze wskazaniem we wniosku, że:

Działalność mająca na celu stworzenie oprogramowania jest prowadzona przez Wnioskodawcę w sposób zaplanowany, metodyczny, według określonego harmonogramu.

– proszę wyjaśnić:

a) na czym polega systematyczność w odniesieniu do podejmowanych przez Pana działań w zakresie opisanych we wniosku czynności?

b) jakie harmonogramy zostały opracowane w poszczególnych latach, a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do jakiego „Oprogramowania”?

Odpowiedź.

a) Prace nad tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania są przez Wnioskodawcę prowadzone w sposób zaplanowany i systemowy – składają się z kilku etapów.

• Proces twórczy realizowany przez Wnioskodawcę rozpoczyna się od analizy i projektu implementacji. Pierwszym jego etapem, który nie jest stricte związany z programowaniem, jest zrozumienie biznesowego sensu oprogramowania.

Wnioskodawca otrzymuje ogólny opis funkcjonalności oczekiwanych przez Kontrahenta oraz – jeżeli zachodzą nowe interakcje z systemami zewnętrznymi – dokumentację techniczną. W ramach tego etapu analizuje zagadnienie, nabywa i poszerza swoją wiedzę oraz przygotowuje projekt rozwiązania. Na podstawie własnej wiedzy oraz zgromadzonych w trakcie badań i analiz informacji dobiera odpowiednie narzędzia, w tym język programowania.

• Następnie przechodzi do etapu implementacji zadanej funkcjonalności, w którym zgromadzoną wiedzę przekuwa w formę cyfrową. Równolegle dokonuje bieżącej analizy tworzonego oprogramowania i dokłada wszelkich starań, aby stworzyć konkurencyjne funkcjonalności względem istniejących standardów. Etap ten – podobnie jak cały proces – jest silnie powiązany z potrzebami Kontrahenta, a więc każdorazowo wymaga przeprowadzenia indywidualnych prac badawczo-analitycznych.

• Po zakończeniu implementacji Wnioskodawca przeprowadza testy wstępne, a następnie przystępuje do przeglądu kodu, w ramach którego identyfikuje potencjalne błędy projektowe i implementacyjne. W kolejnym kroku realizuje poprawki znalezionych podczas przeglądu błędów projektowych/implementacyjnych, bazując na analizie dotychczasowych rezultatów.

• Następnie przeprowadza testy w warunkach rzeczywistych na systemie testowym, mające na celu zweryfikowanie praktyczności wcześniejszych założeń oraz działania oprogramowania w symulowanych, ale realistycznych warunkach środowiskowych. W przypadku wykrycia błędów lub defektów następuje ewentualna naprawa znalezionych defektów, co stanowi kontynuację prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

• Cały proces wieńczy zakończenie prac, które następuje po spełnieniu założeń projektowych, pozytywnej weryfikacji jakości rozwiązania i upewnieniu się, że oprogramowanie spełnia oczekiwania zamawiającego. Wnioskodawca dba również o systematyczne monitorowanie działania aplikacji oraz przygotowuje i wykonuje testy zautomatyzowane, co pozwala na utrzymanie wysokiej jakości oprogramowania także po jego wdrożeniu.

b) jakie harmonogramy zostały opracowane w poszczególnych latach, a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do jakiego „Oprogramowania”?

Odpowiedź:

• Harmonogram na okres 10.2023 – 01.2024 obejmował:

§ opracowanie algorytmu (...)

§ minimalizację (...).

Harmonogram został zrealizowany w stopniu umożliwiającym działanie (...).

• Harmonogram na okres 01.2024-05.2025 obejmował stworzenie projektu oraz implementację narzędzi (...).

• Harmonogram na okres 05.2024 – 01.2025 obejmował optymalizację oprogramowania modułów (...).

• Harmonogram na okres 01.2025 – 12.2025 obejmuje opracowanie architektury oraz oprogramowania umożliwiającego (...).

7. W jaki sposób umowy ze Zleceniodawcą regulują kwestię Pana wynagrodzenia? Czy otrzymywał/otrzymuje Pan wynagrodzenie:

a) wyłącznie z tytułu przenoszenia na Zleceniodawcę praw do „oprogramowania” (jeśli tak, proszę wskazać, jakie to prawa);

b) także z tytułu innych czynności (jeśli tak, proszę wskazać jakich)?

Odpowiedź.

Umowa wskazuje, że w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje Wynagrodzenie zależne od czasu świadczenia usług, tj. ustalana jest stawka za każdą godzinę świadczenia usług która po przemnożeniu przez sumę godzin lub dni roboczych poświęconych na świadczeniu usług w danym miesiącu stanowi należne Wnioskodawcy Wynagrodzenie miesięczne. Wynagrodzenie obejmuje honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych – umowa wprost wskazuje, że przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje w ramach wynagrodzenia Wykonawcy z tytułu wykonania niniejszej umowy. Świadczone na rzecz Kontrahentów usługi sprowadzają się przede wszystkim do tworzenia nowych lub ulepszonych rozwiązań informatycznych (oprogramowania). W każdym miesiącu zdarzają się także prace utrzymaniowe – które są ewidencjonowane przez Wnioskodawcę. W przypadku, gdy Wnioskodawca wykonuje ww. prace rutynowe (w zakresie prac utrzymaniowych), również otrzymuje za nie wynagrodzenie, które nie dotyczy jednak przenoszenia na Zleceniodawcę praw do oprogramowania. Jednakże, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że do przychodu z tego tytułu nie zamierza stosować preferencyjnego opodatkowania według stawki 5%

8. Czy „przeniesienie” majątkowych praw autorskich do programu komputerowego lub jego części, każdorazowo (zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku rozwijania/ulepszania), następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy?

Odpowiedź.

Przeniesienie majątkowych praw autorskich do programu komputerowego lub jego części, każdorazowo (zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku rozwijania/ulepszania), następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

9. W związku ze wskazaniem:

Ewidencja prowadzona jest na bieżąco, czyli od momentu, kiedy pierwsze koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, zostaną faktycznie poniesione

– proszę wskazać:

a) Od kiedy poniósł/poniesie Pan pierwsze koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT? Od kiedy (proszę wskazać datę) prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

b) Czy wyodrębnia Pan w prowadzonej ewidencji każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, czy ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?

Odpowiedź.

a) Wnioskodawca poniósł pierwsze koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT od początku października 2023 r. Od tego momentu Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

b) w prowadzonej ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

10. Jakie konkretnie wydatki należy rozumieć pod pojęciem:

a) sprzęt komputerowy i elektroniczny, akcesoria komputerowe;

b) koszty materiałów edukacyjnych i kursów;

c) akcesoria biurowe;

d) koszty związane z samochodem.

Proszę o szczegółowe określenie jakich konkretnie wydatków dotyczy wskazana kategoria kosztów tak, aby stanowiły one katalog zamknięty (bez zwrotów „inne”, „np.” itp.).

Odpowiedź.

a) sprzęt komputerowy i elektroniczny, akcesoria komputerowe to: komputery (PC i laptop), wyświetlacze (monitory, TV), sprzęt audio wideo, konferencyjny, mikrofon, słuchawki, akcesoria drobne lub peryferyjne (mysz, klawiatura, okablowanie, ładowarki i akumulatory, akcesoria audio-wideo).

b) koszty materiałów edukacyjnych i kursów - kurs języka angielskiego, koszty książek

c) akcesoria biurowe - tusze, papier, materiały piśmiennicze.

d) koszty związane z samochodem - amortyzacja, paliwo, usługi serwisowe auta.

11. Czy wydatki na rozwijanie wiedzy z zakresu języka angielskiego mają bezpośredni związek z wytworzeniem i ulepszeniem/rozwijaniem oprogramowania komputerowego lub jego części? Jeśli tak, to proszę wskazać jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. wydatku z wytworzeniem (rozwijaniem) oprogramowania komputerowego lub jego części?

Odpowiedź.

Język angielski stanowi niezbędne narzędzie do wykonywania czynności programistycznych, projektowych czy wdrożeniowych. W praktyce IT znajomość angielskiego jest często warunkiem koniecznym do efektywnego prowadzenia prac rozwojowych. Zdecydowana większość dokumentacji narzędzi, bibliotek, frameworków, czy języków programowania dostępna jest wyłącznie w języku angielskim. Aby móc tworzyć i rozwijać oprogramowanie, Wnioskodawca musi być w stanie ją czytać i rozumieć. Ponadto, standardem branżowym jest pisanie komentarzy w kodzie, nazw funkcji czy klas, a także dokumentacji projektowej w języku angielskim. Programiści i inżynierowie oprogramowania korzystają z forów, grup dyskusyjnych, repozytoriów open-source (np. (...)), które funkcjonują w języku angielskim. Umiejętność komunikowania się w tym języku umożliwia pozyskiwanie wiedzy, rozwiązywanie problemów i wdrażanie nowoczesnych rozwiązań.

Pytania

1) Czy prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

2) Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

3) Czy wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę w ramach sprzedaży autorskich praw majątkowych należy uznać za sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a tym samym za kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

4) Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

5) Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku)?

Pana stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

3. Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę w ramach sprzedaży autorskich praw majątkowych należy uznać za sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a tym samym za kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

4. Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

5. Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

Ad 1

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Artykuł 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule (zob. art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga by spełnione zostały dwa kryteria:

a. przedmiot ochrony powinien być wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b. prawo własności intelektualnej powinno podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgodnie z ustawą o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w ustawie o prawie autorskim, należy uznać, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich i to już z momentem jego wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Warto w tym miejscu odnieść się do objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej zwanymi „Objaśnieniami MF”), które podkreślają, że w ustawie o PIT nie znajdziemy definicji pojęcia „programu komputerowego” a także brak w świetle polskiego prawa wyczerpującego zdefiniowania „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Jednocześnie, zgodnie z Objaśnieniami MF praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych (Objaśnienia MF, akapit 74).

W Objaśnieniach MF wskazuje się także, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Zatem należy przyjąć, że obejmuje jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, efektem pracy Wnioskodawcy są w szczególności kody źródłowe, algorytmy w językach oprogramowania, części oprogramowania, czy całe programy komputerowe. Wnioskodawca wskazał, że każdy efekt jego prac posiada charakter twórczy, ponieważ są to nowe, wcześniej niewystępujące w praktyce działalności Wnioskodawcy rozwiązania, dostosowywane do indywidualnych potrzeb Kontrahenta. Powstające oprogramowanie jest nowym wytworem intelektu Wnioskodawcy, dzięki któremu Wnioskodawca przyczynia się do wzbogacenia dotychczasowego stanu rzeczy o nowe treści. W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, tworzone przez niego oprogramowanie jest programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim – a zatem mieści się w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad 2

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, badaniami naukowymi są:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.; dalej zwana „PSWiN”) – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PSWiN, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przytoczone wyżej przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Przy czym, kryteria te powinny być spełnione łącznie. Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

a. obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe;

b. mieć twórczy charakter;

c. być podejmowana w sposób systematyczny;

d. być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Warto w tym miejscu odwołać się również do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w tzw. Podręczniku Frascati (GUS (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, Paryż: OECD Publishing).

Podręcznik Frascati wyjaśnia, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności, co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku.

Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być:

a. nowatorska;

b. twórcza;

c. nieprzewidywalna;

d. metodyczna;

e. możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, wskazać należy, że działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego oprogramowania oraz rozwijaniu oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przywołanych ustaw, gdyż polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, matematyki, zarządzania do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących odpowiedzią na zapotrzebowanie klientów.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę spełnia opisane szczegółowo poniżej cechy działalności badawczo-rozwojowej.

a. nowatorskość i twórczość

Zdaniem Wnioskodawcy, tworzone i rozwijane przez niego oprogramowanie jest autorskim rozwiązaniem. Posiada indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na specyficzne zapotrzebowania Kontrahentów i dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT).

Podczas tworzenia oprogramowania Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje oraz wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do tworzenia nowych oraz unikalnych rozwiązań informatycznych. Z uwagi na złożoność procesu tworzenia i rozwijania oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę z zakresu technologii informatycznych, obejmującą m.in. zawansowana znajomość języka (...), metody optymalizacji oprogramowania, algorytmy kodowania video, interfejsy komunikacyjne, algorytmy przetwarzania obrazu oraz wiedzy z zakresu działania i administrowania systemami (...), czy z zakresu tworzenia skalowalnej architektury oprogramowania, a także wiedzę z innych dziedzin np. matematyki, czy też nowych technologii. Dzięki temu, tworzone przez niego oprogramowania mają nowatorski charakter (niewystępujący w dotychczasowej w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej).

Podejmowane czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionego, ulepszonego lub nowego oprogramowania. W szczególności, na nierutynowy charakter podejmowanych działań wskazuje fakt, że aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np.: analitycznych, matematycznych, programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. Kluczowym problemem jest przełożenie potrzeby funkcjonalnej opisanej językiem zrozumiałym dla człowieka na algorytm możliwy do zaimplementowania językiem programowania, przy zachowaniu docelowego rezultatu. Powstałe oprogramowanie nie jest skutkiem ubocznym działań podejmowanych rutynowo, nie polega także na utrzymaniu i obsłudze już wdrożonych rozwiązań.

b. nieprzewidywalność

W trakcie tworzenia oprogramowania, Wnioskodawca staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych. Kontrahenci oczekują od Wnioskodawcy wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację przestarzałych rozwiązań.

c. metodyczność

Prace nad tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania są przez Wnioskodawcę prowadzone w sposób zaplanowany i systemowy. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, jest to proces złożony, wieloetapowy, a zatem wymagający określonej systematyki oraz ustalonego harmonogramu. Każda faza prac począwszy od zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach Kontrahentów i jej klientów przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia jest przez Wnioskodawcę realizowana w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny.

d. możliwość przeniesienia lub odtworzenia

Każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawcę działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Program komputerowy powstający w wyniku działania twórczego Wnioskodawcy jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z umowy z Kontrahentami wiążących Wnioskodawcę.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez niego działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad 3

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w wykonaniu umowy z Kontrahentami, Wnioskodawca świadczy usługi na ich rzecz. Biorąc pod uwagę, że:

a. świadczone na rzecz Kontrahentów usługi sprowadzają się do tworzenia nowych lub ulepszonych rozwiązań informatycznych (oprogramowania);

b. prawa autorskie do wytworzonego lub rozwiniętego oprogramowania są przenoszone na Kontrahentów;

c. w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje Wynagrodzenie zależne od czasu świadczenia usług, tj. ustalana jest stawka za każdą godzinę świadczenia usług, która po przemnożeniu przez sumę godzin lub dni roboczych poświęconych na świadczeniu usług w danym miesiącu stanowi należne Wnioskodawcy wynagrodzenie miesięczne;

d. wynagrodzenie obejmuje honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych

‒ zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie jest wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do oprogramowania.

Zatem, po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów związanych z wytworzeniem oprogramowania, uzyskane Wynagrodzenie stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. W związku z tym, że na podstawie umowy z Kontrahentami prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania są przenoszone na Kontrahentów za wynagrodzeniem (bez ustalenia dodatkowego honorarium), wynagrodzenie z tytułu Umowy jest wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania uzyskiwany na podstawie umów, o którym mowa w opisie stanu faktycznego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu umowy jest przychodem wykorzystywanym do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad 4 i 5

Stawkę 5% podatku PIT można zastosować do osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT).

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W praktyce zatem, w celu obliczenia dochodu do opodatkowania preferencyjną stawką 5% niezbędne jest:

a. ustalenie jakie przychody przypadające na oprogramowanie uzyskuje Wnioskodawca oraz jakie ma z tymi przychodami związane koszty ich uzyskania (w tym ich obliczenie);

oraz

a. obliczenie współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Koszty uzyskania przychodów z oprogramowania.

W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawcy, należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw (zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o PIT). Zatem, kosztami związanymi z przychodami z oprogramowania będą wszelkie koszty, które są funkcjonalnie związane z tymi przychodami, i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień MF (akapit 136):

„(…) konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności ponosi wydatki mające na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (będące kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT), na które składają się m.in.:

a. zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego;

b. koszty najmu laptopa;

c. usługi księgowe;

d. koszty materiałów edukacyjnych;

e. zakup akcesoriów biurowych;

f. koszty związane z samochodem (np. amortyzacja, paliwo).

Wydatki są nierozerwalnie związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę oprogramowania i należy traktować je jako stały element prowadzenia działalności gospodarczej.

Dzięki komputerowi Wnioskodawca jest w stanie stworzyć oprogramowanie, skontaktować się ze swoim Kontrahentem, czy też zapoznać się z materiałami szkoleniowymi. Akcesoria komputerowe służą natomiast Wnioskodawcy do zwiększenia wydajności, optymalizacji pracy nad tworzeniem oprogramowania oraz dają możliwość pracy w komfortowych warunkach.

Wydatki związane z samochodem osobowym są niezbędne do prawidłowego korzystania z pojazdu, a tym samym w procesie tworzenia oprogramowania samochód może być wykorzystywany jako podstawowy środek transportu Wnioskodawcy. Umożliwia mu to bezpośredni kontakt ze zleceniodawcami, w celu dokładniejszego omówienia tworzonego oprogramowania, czy skonsultowania projektu z innymi osobami współpracującymi.

Koszt prowadzenia księgowości przez Wnioskodawcę jest bezpośrednio związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Pod tym pojęciem należy również rozumieć usługi sporządzenia ewidencji IP Box, która jest niezbędna do rozliczenia ulgi.

Ze względu na fakt, że branża IT jest jedną z najszybciej rozwijających się branż, Wnioskodawca jest zmuszony do poszerzania swojej wiedzy, w tym w zakresie języka angielskiego, w celu zapewnienia, że stworzone oprogramowanie jest na jak najwyższym poziomie.

Wnioskodawca ponosząc koszty akcesoriów biurowych dba o swoje ergonomiczne stanowisko pracy. Jak powszechnie wiadomo, odpowiednio przygotowane miejsce pracy pozwala zoptymalizować osiągane wyniki, stąd należy przyjąć, że wydatki na odpowiednie wyposażenie biura są dla Wnioskodawcy kosztami niezbędnymi w prowadzonej działalności gospodarczej.

Może zdarzyć się, że Wnioskodawca uzyska również dochody, które nie mogą być zaliczone do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT. W takiej sytuacji do wyliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnia się koszty związane z jego powstaniem. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym roku na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

Zdaniem Wnioskodawcy, dzięki zastosowaniu proporcji w stosunku do kosztów możliwe będzie ustalenie kosztów, jakie zostały rzeczywiście poniesione przez Wnioskodawcę w związku z osiąganym przychodem z oprogramowania, a w konsekwencji ustalenie dochodu z oprogramowania, który jest później przemnażany przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5%.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Obliczenie współczynnika nexus.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT tzw. wskaźnik nexus obliczany jest według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego;

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego;

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Jak wskazuje się w praktyce organów podatkowych istotne jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

a. wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

c. dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Jak wskazano powyżej, wszystkie Koszty są niezbędne dla wytworzenia oprogramowania – istnieje zatem związek tych Kosztów z oprogramowaniem oraz z uzyskanym dochodem z tego oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy na to, że Koszty są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością polegająca na tworzeniu oprogramowania, powinny być przypisane do litery „a” wzoru nexus.

Podkreślić należy, że z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT nie wynika, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy, w celu alokowania kosztów do przychodów z oprogramowania można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o PIT.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej tylko do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2024 r. poz. 1571, 1871 i 1897),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tworzy, rozwija oraz ulepsza Pan oprogramowanie na zlecenie innych podmiotów na zasadach umowy B2B. Wskazał Pan, że pracuje nad oprogramowaniem stanowiącym kluczowy element innowacyjnego systemu (...). Celem realizowanego przez Pana projektu jest opracowanie kompleksowego rozwiązania, które umożliwia (...). Oprogramowanie generuje (...). Rozwój systemu realizowany jest z wykorzystaniem języków programowania (...).

Wskazał Pan, że wymienione efekty Pana pracy w przypadku zarówno tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania ww. „Oprogramowania” lub jego części, zawsze są i będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena, czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową, dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że działalność mająca na celu stworzenie oprogramowania jest prowadzona w sposób zaplanowany, metodyczny, według określonego harmonogramu. Wszystkie efekty pracy posiadają charakter twórczy, ponieważ są one nowe, wcześniej niewystępujące w praktyce Pana działalności oraz są dostosowywane do potrzeb Kontrahenta. Tworzone przez Pana oprogramowanie na podstawie realizowanych Projektów jest nowatorskie – w skali działalności, jak i w skali rynku. Z uwagi na złożoność procesu tworzenia i rozwijania oprogramowania wykorzystuje Pan wiedzę z zakresu technologii informatycznych, obejmującą m.in. zaawansowaną znajomość języka (...), metody optymalizacji oprogramowania, algorytmy kodowania video, interfejsy komunikacyjne, algorytmy przetwarzania obrazu oraz wiedzy z zakresu działania i administrowania systemami (...) czy z zakresu tworzenia skalowalnej architektury oprogramowania, a także wiedzę z innych dziedzin np. matematyki, czy też nowych technologii.

Efekty Pana pracy (tworzenie, jak i rozwijanie/ulepszanie Oprogramowania) są/będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny; nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan, że działalność mająca na celu stworzenie oprogramowania jest prowadzona przez Pana w sposób zaplanowany, metodyczny, według określonego harmonogramu. Proces twórczy realizowany przez Pana rozpoczyna się od analizy i projektu implementacji. Następnie przechodzi Pan do etapu implementacji zadanej funkcjonalności, w którym zgromadzoną wiedzę przekuwa w formę cyfrową. Po zakończeniu implementacji przeprowadza Pan testy wstępne, a następnie przystępuje Pan do przeglądu kodu, w ramach którego identyfikuje Pan potencjalnie błędy projektowe i implementacyjne. W przypadku ich wykrycia realizuje Pan poprawki znalezionych błędów projektowych/implementacyjnych. W kolejnym etapie przeprowadza Pan testy w warunkach rzeczywistych na systemie testowym. Cały proces wieńczy zakończenie prac, które następuje po spełnieniu założeń projektowych, pozytywnej weryfikacji jakości rozwiązania i upewnieniu się, że oprogramowanie spełnia oczekiwania zamawiającego.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Wskazał Pan, że podczas tworzenia oprogramowania nabywa, łączy, kształtuje oraz wykorzystuje Pan dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do stworzenia nowych oraz unikalnych rozwiązań informatycznych. Z uwagi na złożoność procesu tworzenia i rozwijania oprogramowania wykorzystuje Pan wiedzę z zakresu technologii informatycznych obejmującą m.in. zaawansowaną znajomość języka (...), metody optymalizacji oprogramowania, algorytmy kodowania video, interfejsy komunikacyjne, algorytmy przetwarzania obrazu oraz wiedzy z zakresu działania i administrowania systemami (...), czy z zakresu tworzenia skalowalnej architektury oprogramowania, a także wiedzę z innych dziedzin, np. matematyki, czy też nowych technologii. Aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego staje Pan przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów badawczych.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

‒ badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

‒ prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

· nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

· nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

· łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

· kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

· wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

· planowaniu produkcji oraz

· projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Z podanych przez Pana informacji wynika, że pracując nad tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania analizuje Pan zagadnienie, nabywa i poszerza swoją wiedzę oraz przygotowuje projekt rozwiązania. Na podstawie własnej wiedzy oraz zgromadzonych w trakcie badań i analiz informacji dobiera odpowiednie narzędzia, w tym język programowania. Pana działania polegają przede wszystkim na analizie działania istniejącego oprogramowania oraz na tworzeniu na tej podstawie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Pana lub na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Tworzone przez Pana oprogramowanie na podstawie realizowanych Projektów jest nowatorskie – w skali działalności, jak i w skali rynku.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, Pana działalność polegająca na tworzeniu, rozwijaniu, ulepszaniu oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku oraz w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z treści wniosku oraz jego uzupełnienia, zarówno w przypadku rozwijania i ulepszania oprogramowania lub jego części efekty Pana pracy są zawsze odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych, które wytworzył Pan w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

W zamian za wykonane usługi otrzymuje Pan wynagrodzenie, zależne od czasu świadczenia usług. Wynagrodzenie obejmuje honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych – umowa wprost wskazuje, że przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje w ramach wynagrodzenia z tytułu wykonania niniejszej umowy. Przeniesienie majątkowych praw autorskich do programu komputerowego lub jego części, każdorazowo (zarówno w przypadku tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania) następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Od października 2023 r. prowadzona jest odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wyodrębnia Pan w prowadzonej ewidencji każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Zamierza Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT, za lata 2023-2024 oraz za lata kolejne.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.); dalej: „ustawa o PAIPP”.

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego, wytwarzanego samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych na Zleceniodawcę mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za lata objęte wnioskiem, tj. za lata 2023-2024 oraz za lata kolejne, przy założeniu, że właściwe przepisy nie ulegną zmianie i nie zmienią się okoliczności prowadzenia przez Pana działalności gospodarczej.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tutejszy Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒ wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

‒ wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

‒ pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

‒ nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

‒ być właściwie udokumentowany.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi i będzie Pan ponosić następujące wydatki na:

a) zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego, czyli: komputer (PC i laptop), wyświetlacze (monitory, TV), sprzęt audio, video konferencyjny, mikrofon, słuchawki, akcesoria drobne lub peryferyjne (mysz, klawiatura, okablowanie, ładowarki i akumulatory, akcesoria audio-wideo);

b) najem laptopa;

c) usługi księgowej;

d) zakup materiałów edukacyjnych i kursów (kurs języka angielskiego, szkolenia, zakup książek)

e) zakup akcesoriów biurowych (tusze, papier, materiały piśmiennicze);

f) związane z samochodem (amortyzacja, paliwo, usługi serwisowe auta).

Ponadto wyjaśnił Pan, że wydatki te są niezbędne do prowadzenia przez Niego działalności gospodarczej w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, w związku z prowadzoną przez Niego działalnością badawczo-rozwojową, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc zaprezentowane wyżej wyjaśnienia odnoszące się do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą wskazane we wniosku koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a odnośnie do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej.

Zdaniem organu, w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, winien Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów Pana ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Przechodząc do wątpliwości Pana dotyczących uznania ponoszonych przez Niego wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

‒ wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒ dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, wyżej wymienione wydatki ponoszone przez Pana mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu wskaźnika Nexus dla poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w zakresie, w jakim służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem było/będzie powstanie kwalifikowanego IT.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.