Interpretacja DOP3.8222.144.2025.HTCE

Zmiana interpretacji indywidualnej

Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 30 grudnia 2021 r. Nr 0112-KDIL2-1.4011.996.2021.2.JK, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu^[1] wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 października 2021 r. (data wpływu 30 października 2021 r.), uzupełnionym pismem z 2 grudnia 2021 r. (data wpływu z 2 grudnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 października 2021 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej.

Treść wniosku, uzupełnionego pismem z 2 grudnia 2021 r. (data wpływu z 2 grudnia 2021 r.), jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca wraz z żoną jest właścicielem domu jednorodzinnego, usytuowanego na działce nr …, nr księgi wieczystej … w miejscowości … (dalej: „dom”). Dom w wraz z działką został nabyty w 2017 r., na podstawie aktu notarialnego nr … z dnia … grudnia … r. Dom jest w pełni ukończony, odebrany i użytkowany przez małżonków. Dom stanowi „budynek mieszkalny jednorodzinny” w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (dalej: „ustawa prawo budowlane”). Między Wnioskodawcą a żoną istnieje małżeńska wspólność majątkowa w rozumieniu art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Małżonkowie nie prowadzą działalności gospodarczej. Wnioskodawca obecnie uzyskuje dochody z emerytury, a żona ze stosunku pracy, wykonując pracę nauczyciela. Małżonkowie pomimo istnienia małżeńskiej wspólności majątkowej od kilku lat rozliczają swoje dochody osobno według skali podatkowej. Wnioskodawca wspólnie z żoną ukończył w czerwcu 2021 r. inwestycję termomodernizacyjną polegającą na montażu instalacji fotowoltaicznej o mocy 5,92 kW. Na ten cel poniesiono wydatki w wysokości 29 640,78 zł (brutto) - dokumentowane kilkoma fakturami VAT – które zostaną odliczone od podstawy obliczenia podatku żony w zeznaniu rocznym za 2021 r. Wydatki poniesione na ten cel nie zostały sfinansowane (dofinansowane) w żaden sposób przez organy państwowe oraz nie zostały na ten moment zwrócone w jakiejkolwiek formie małżonkom. Możliwe jest, iż Wnioskodawcy i żonie uda się uzyskać dofinansowanie na ten cel, niemniej obecnie małżonkowie nie otrzymali takiego wsparcia pomimo złożenia stosownego wniosku przez firmę wykonującą montaż instalacji fotowoltaicznej. Dodatkowo, w październiku 2021 r. Wnioskodawca zakończył kolejną inwestycję termomodernizacyjną polegającą na zakupie i montażu w domu trzech klimatyzatorów inwerterowych typu split i multisplit z funkcją ogrzewania (dalej: „klimatyzatory z funkcją ogrzewania”). Pierwszy klimatyzator typu split został zamontowany na parterze budynku w salonie z kuchnią, a pozostałe dwa klimatyzatory typu multisplit zostały zamontowane na poddaszu w sypialniach. Na ten cel poniesiono wydatki w łącznej wysokości 13 300 zł (brutto). W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza, że zamontuje kolejne klimatyzatory w innych pomieszczeniach. Poniesione wydatki zostały potwierdzone dwoma fakturami VAT, wystawionymi w sierpniu i październiku 2021 r. przez podatnika podatku od towarów i usług (dalej: „podatnik VAT”). Faktury zostały w całości opłacone przez Wnioskodawcę gotówką, co zostało potwierdzone na wystawionych fakturach VAT. Zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania nie jest i nie będzie finansowana (dofinansowywana) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska oraz gospodarki wodnej i nie zostanie zwrócona Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie. Wydatki poniesione na zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz nie zostały uwzględnione przez Wnioskodawcę w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Wnioskodawca i małżonka nie prowadzą jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Dom obecnie jest ogrzewany przy wykorzystaniu instalacji gazowej poprzez grzejniki usytuowane w każdym pomieszczeniu. Gaz dostarczany jest z lokalnej sieci gazowej obsługującej miejscowość. Niemniej instalacja gazowa w salonie z kuchnią oraz w sypialniach nie jest efektywna. Pomieszczenia nagrzewają się stosunkowo długo, a spadek temperatury po wyłączeniu ogrzewania jest bardzo szybki. Klimatyzatory z funkcją grzania stanowią obecnie wspomaganie instalacji gazowej. Niemniej planowane jest ich pełne wykorzystanie do ogrzewania pomieszczeń z uwagi na możliwość wykorzystania do ich zasilania energii elektrycznej bezpośrednio produkowanej z instalacji fotowoltaicznej. Ponadto, zamontowane w domu klimatyzatory z funkcją ogrzewania posiadają wszystkie cechy umożliwiające zakwalifikowanie ich do grupy „pomp ciepła” typu powietrze-powietrze. Składają się z jednostki zewnętrznej oraz jednostki wewnętrznej oraz posiadają takie same elementy konstrukcyjne jak pompa ciepła, tj. parownik, skraplacz, sprężarkę oraz zawór dławiący. Ponadto klimatyzatory wyposażone są w wentylatory, system sterowania, czujniki temperatury. Klimatyzatory z funkcją ogrzewania dostosowane są do dwóch trybów - tryb ogrzewania oraz trybu chłodzenia - w zależności od wyboru trybu na pilocie zdalnego sterowania. Klimatyzatory zostały specjalnie wybrane, aby posiadały funkcję ogrzewania i mogły być wykorzystywane przez cały rok zarówno do ogrzewania jak i chłodzenia domu. Klimatyzatory z funkcją ogrzewania posiadają wysoką klasę energetyczną A+++, zarówno w trybie grzania jak i chłodzenia. Z uwagi na rosnące ceny energii elektrycznej i gazu ziemnego, Wnioskodawca postanowił częściej wykorzystywać klimatyzatory do ogrzewania domu. Zamontowane klimatyzatory pozwalają na efektywniejsze podniesienie i utrzymanie temperatury w domu niż instalacja gazowa wyposażona w grzejniki (w szczególności na poddaszu budynku). Ponadto energia wykorzystywana do zasilania klimatyzatorów pochodzi wprost z energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną, w związku z czym jest to efektywne, ekologiczne i energooszczędne. Wnioskodawca nie posiada audytu energetycznego domu, ponieważ nie został mu on dostarczony podczas zakupu domu, a Wnioskodawca nie nalegał na jego dostarczenie, nie będąc świadomym konieczności jego posiadania. Wnioskodawca zwraca uwagę że, zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do 2009 r. świadectwa energetyczne nie były wymagane przepisami prawa, a dom był projektowany i budowany przez poprzedniego właściciela przed 2009 r. Wnioskodawca planuje wykonać audyt energetyczny domu w niedalekiej przyszłości i uzyskać świadectwo energetyczne.

W uzupełnieniu Wnioskodawca potwierdził, że poniesione wydatki na zakup klimatyzatorów z funkcją ogrzewania zostały poniesione w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (dalej: „ustawa o termomodernizacji”). Wnioskodawca potwierdził, że poniesione wydatki na zakup klimatyzatorów z funkcją ogrzewania wpisują się w definicję przedsięwzięcia termomodernizacyjnego zdefiniowanego w art. 2 pkt 2 lit. a i d ustawy o termomodernizacji, ponieważ dzięki wykorzystaniu klimatyzatorów z funkcją ogrzewania nastąpiło:

a)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych (art. 2 pkt 2 lit. a ustawy o termomodernizacji - pozycje podkreślone) - ponieważ spada zapotrzebowanie na dostarczenie energii z instalacji gazowej do domu, a do ogrzania domu wykorzystana jest energia elektryczna pochodząca wprost z instalacji fotowoltaicznej, w związku z czym jest to efektywne, ekologiczne i energooszczędne - co zostało wskazane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym oraz

b)  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji (art. 2 pkt 2 lit. d ustawy o termomodernizacji - pozycje podkreślone) - ponieważ zamiast wykorzystywać energię z instalacji gazowej, a więc z nieodnawialnego źródła energii, nastąpiła częściowa a czasem nawet i całkowita zamiana źródła energii na źródła odnawialne - ponieważ energia elektryczna dostarczana do klimatyzatorów z funkcją ogrzewania pochodzi wprost z instalacji fotowoltaicznej, a więc z odnawialnego źródła energii.

Powyższe zostało przez Wnioskodawcę wskazane i potwierdzone w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w złożonym wniosku o Interpretację: „W wyniku wykorzystania instalacji fotowoltaicznej, która dostarcza energię elektryczną do zamontowanych klimatyzatorów z funkcją ogrzewania, nastąpiło zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania domu, która dotychczas pochodziła wyłącznie z instalacji gazowej. Należy podkreślić, iż zastosowanie ogrzewania z klimatyzatorów z funkcją ogrzewania jest szczególnie efektywne w ciągu dnia, kiedy energia elektryczna produkowana przez instalację fotowoltaiczną jest na bieżąco dostarczana do klimatyzatorów z funkcją ogrzewania.

W związku z tym, nastąpiło istotne ograniczenie zużycie paliw kopalnianych potrzebnych do wyprodukowania energii pochodzącej z instalacji gazowej poprzez zmianę źródeł energii nieodnawialnych na źródła odnawialne. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zrealizował on przedsięwzięcie termomodernizacyjne w myśl ustawy o termomodernizacji. Zamontowane klimatyzatory z funkcją ogrzewania spełnia definicję przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 lit a ustawy o termomodernizacji.

Wnioskodawca uważa, iż wykazał w sposób wystarczający związek poniesionego wydatku na zakup klimatyzatorów z funkcją ogrzewania w odpowiedzi na pytanie pierwsze w niniejszym wezwaniu oraz w stanie faktycznym oraz uzasadnieniu w Interpretacji.

W ocenie Wnioskodawcy, związek ten został wykazany prawidłowo opierając się na wykładni prawa - systemowej i językowej, która stanowi podstawę interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawca wnosi zatem o wydanie interpretacji indywidualnej, że dla przedstawionego stanu faktycznego taki związek istnieje i został on wykazany zarówno w stanie faktycznym, uzasadnieniu do stanowiska wnioskodawcy oraz w odpowiedzi na pytanie pierwsze do niniejszego wezwania. Wnioskodawca potwierdził, że faktury za zakup klimatyzatorów z funkcją ogrzewania zostały wystawione przez podatnika podatku od towarów i usług, niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku (tj. przez podatnika VAT czynnego). Powyższe zostało wskazane w opisie stanu faktycznego:

„Poniesione wydatki zostały potwierdzone dwoma fakturami VAT, wystawionymi w sierpniu i październiku 2021 r. przez podatnika podatku od towarów i usług (dalej: „podatnik VAT”).”

oraz w uzasadnieniu Wnioskodawcy (pozycje podkreślone):

„Odwołując się do pozostałych regulacji prawnych ustawy o PIT, należy podkreślić iż wydatki poniesione na zakup klimatyzatorów z funkcją ogrzewania:

b)  zostały udokumentowane fakturą VAT, przez podatnika podatku VAT, a podatek VAT nie został odliczony, ponieważ Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarcze j i nie jest zarejestrowany na VAT w Polsce;”

Wnioskodawca potwierdził, że faktury za zakup klimatyzatorów z funkcją ogrzewania zostały wystawione na imię i nazwisko Wnioskodawcy, tj. …. Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu, wnosi o wydanie Interpretacji że opisane we wniosku klimatyzatory z funkcją ogrzewania stanowią pompę ciepła, ponieważ posiadają cechy charakterystyczne/techniczne umożliwiające zakwalifikowanie ich do pomp ciepła co zostało wskazane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym:

„Ponadto, zamontowane w domu klimatyzatory z funkcją ogrzewania posiadają wszystkie cechy umożliwiające zakwalifikowanie ich do grupy „pomp ciepła” typu powietrze-powietrze. Składają się z jednostki zewnętrznej oraz jednostki wewnętrznej oraz posiadają takie same elementy konstrukcyjne jak pompa ciepła, tj. parownik, skraplacz, sprężarkę oraz zawór dławiący. Ponadto klimatyzatory wyposażone są w wentylatory, system sterowania, czujniki temperatury.”,

oraz w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy:

„Dodatkowo, co wskazano w stanie faktycznym, klimatyzatory z funkcją ogrzewania posiadają cechy umożliwiające zakwalifikowanie ich do grupy „pomp ciepła” typu powietrze-powietrze. Pracują na takiej samej zasadzie jak pompa ciepła powietrze-powietrze, co umożliwia efektywniejsze ogrzewanie pomieszczeń, wskutek czego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania domu z instalacji gazowej. W związku z tym można uznać, iż klimatyzatory z funkcją ogrzewania ze względu na swój sposób działania mieszczą się w definicji pompy ciepła i przyczyniają się do efektywniejszego oraz oszczędniejszego ogrzewania domu.”

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że argumentacja przedstawiona w wniosku o Interpretację nie opiera się wyłącznie na założeniu że klimatyzatory z funkcją ogrzewania stanowią pompę ciepła, a na argumentacji dotyczącej faktu, że klimatyzatory z funkcją ogrzewania stanowią ulepszenie i rozbudowę obecnej instalacji grzewczej, tj. instalacji gazowej oraz wykorzystania do zasilania klimatyzatorów z funkcją ogrzewania energii elektrycznej pochodzącej z odnawialnego źródła energii - instalacji fotowoltaicznej - wpisują się to zatem w ocenie Wnioskodawcy w definicję przedsięwzięcia termomodernizacyjnego wskazanego w ustawie o termomodernizacji. Klimatyzatory z funkcją ogrzewania stanowią materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej oraz systemu ogrzewania elektrycznego, co zostało również wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy:

„Odnosząc się natomiast do poniesionych wydatków w ramach przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, należy zauważyć że poniesione wydatki na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania mieszczą się w zakresie materiałów wskazanych przez katalog MIiR, ponieważ stanowią one:

a)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej, tj. klimatyzatory z funkcją ogrzewania wchodzą w skład obecnej instalacji ogrzewczej domu (instalacji gazowej) lub ją wspomagają albo zastępują;

b)  materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego, tj. klimatyzatory z funkcją ogrzewania stanowią element systemu ogrzewania elektrycznego, ponieważ korzystają z energii elektrycznej pochodzącej z instalacji fotowoltaicznej.”

W ocenie Wnioskodawcy, zatem wszystkie warunki zostały spełnione, żeby dokonać odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej na podstawie art. 26h ust. 1 ustawy o PIT.

W konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł odliczyć ww. wydatki w zeznaniu rocznym składanym za 2021 r. Wnioskodawca potwierdził, że kwota odliczenia nie przekroczy 53 000 zł, ponieważ:

a)  Wnioskodawca dotychczas nie odliczał żadnych wydatków w ramach przedsięwzięć termomodernizacyjnych w ubiegłych latach oraz;

b)  co zostało wskazane w stanie faktycznym wartość przedsięwzięcia termomodernizacyjnego polegającego na zakupie i montażu klimatyzatorów z funkcją ogrzewania wyniosła 13 300 zł (brutto) a wartość instalacji fotowoltaicznej wyniosła 29 640,78 zł (brutto).

„Wnioskodawca wspólnie z żoną ukończył w czerwcu 2021 r. inwestycję termomodernizacyjną polegającą na montażu instalacji fotowoltaicznej o mocy 5,92 kW. Na ten cel poniesiono wydatki w wysokości 29 640,78 zł (brutto) - dokumentowane kilkoma fakturami VAT - które zostaną odliczone od podstawy obliczenia podatku żony w zeznaniu rocznym za 2021 r. Dodatkowo, w październiku 2021 r. Wnioskodawca zakończył kolejną inwestycję termomodernizacyjną polegającą na zakupie i montażu w domu trzech klimatyzatorów inwerterowych typu split i multisplit z funkcją ogrzewania (dalej: „klimatyzatory z funkcją ogrzewania”). „... Na ten cel poniesiono wydatki w łącznej wysokości 13 300 zł (brutto). W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza, że zamontuje kolejne klimatyzatory w innych pomieszczeniach”.

Pytanie

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania w ramach ulgi termomodernizacyjnej w swoim zeznaniu rocznym za 2021 r. zgodnie z zasadami określonymi w art. 26h ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy

Jest uprawniony do odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania w ramach ulgi termomodernizacyjnej w swoim zeznaniu rocznym za 2021 r. zgodnie z zasadami określonymi w art. 26h ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy o PIT, podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 ustawy o PIT, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek (dalej: „ulga termomodernizacyjna”).

W związku z powyższym, adresatami ulgi termomodernizacyjnej są między innymi podatnicy opłacający podatek według skali podatkowej, będący współwłaścicielami budynku mieszkalnego jednorodzinnego, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych, które zostały zakończone w okresie 3 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 18b ustawy o PIT budynek mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa www. art. 26h ust. 1 to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy prawo budowlane.

Zgodnie z przepisem wynikającym z prawa budowlanego, przez „budynek mieszkalny jednorodzinny” należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku

W myśl art. 5a pkt 18c ustawy o PIT, przedsięwzięcie termomodernizacyjne jest zdefiniowane jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (dalej: „ustawa o termomodernizacji”).

Zgodnie z art. 2 pkt 2 lit. a ustawy o termomodernizacji, przedsięwzięcia termomodernizacyjne to przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Natomiast zgodnie z art. 26h ust. 10 ustawy o PIT, katalog wydatków podlegających odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnych wskazany jest w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2489) (dalej: „katalog MIiR”)

Zgodnie z katalogiem, odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej podlegają między innymi wydatki na:

a)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

b)  materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;

c)  pompa ciepła wraz z osprzętem.

Zgodnie z katalogiem, odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej podlegają również między innymi wydatki na usługi związane z:

a)  wymianą elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonaniem nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

b)  montażem pompy ciepła.

Mając na uwadze przywołane powyżej regulacje prawne, należy stwierdzić, że odliczenie przewidziane w art. 26h ust. 1 ustawy o PIT w ramach ulgi termomodernizacyjnej dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, w efekcie których zaoszczędzona jest energia potrzebna do ogrzania budynku mieszkalnego, albo zmieniono całkowicie lub częściowo źródło energii na źródło odnawialne.

Na podstawie art. 26h ust. 2 ustawy o PIT, kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

W myśl art. 26h ust. 3 i 4 ustawy o PIT wysokość wydatków należy ustalić na podstawie faktur wystawionych przez podatnika VAT, niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku, a jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem VAT za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem VAT, o ile podatek VAT nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku VAT.

Zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy o PIT nie można odliczyć od podstawy obliczenia podatku poniesionych wydatków które zostały:

a)  sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

b)  zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Uwzględniając powyższe, odliczeniu nie podlegają wydatki, których podatnik nie poniósł, w sytuacji w której zostałyby mu zrefinansowane (zwrócone). Można odliczyć tylko te wydatki, w przypadków których podatnik poniósł ekonomiczny ciężar. Nie można również odliczyć wydatków, które pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

Odliczenia o którym mowa w art. 26h ust. 1 ustawy o PIT, dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy w którym poniesiono wydatki, a kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ustawy o PIT, podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

Uwzględniając powyższe regulacje prawne, zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem domu, który spełnia definicję budynku mieszkalnego jednorodzinnego, ponieważ jest to budynek wolnostojący służący wyłącznie potrzebom mieszkaniowym małżonków. W domu wykonano i zakończono przedsięwzięcie termomodernizacyjne polegające na zamontowaniu instalacji fotowoltaicznej oraz zakupu i montażu klimatyzatorów z funkcją ogrzewania w celu ulepszenia oraz rozbudowy obecnej instalacji grzewczej, tj. instalacji gazowej. Rozpoczęcie i zakończenie przedsięwzięcia odbyło się w ciągu 2021 r.

W wyniku wykorzystania instalacji fotowoltaicznej, która dostarcza energię elektryczną do zamontowanych klimatyzatorów z funkcją ogrzewania, nastąpiło zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania domu, która dotychczas pochodziła wyłącznie z instalacji gazowej. Należy podkreślić, iż zastosowanie ogrzewania z klimatyzatorów z funkcją ogrzewania jest szczególnie efektywne w ciągu dnia, kiedy energia elektryczna produkowana przez instalację fotowoltaiczną jest na bieżąco dostarczana do klimatyzatorów z funkcją ogrzewania.

W związku z tym, nastąpiło istotne ograniczenie zużycie paliw kopalnianych potrzebnych do wyprodukowania energii pochodzącej z instalacji gazowej poprzez zmianę źródeł energii nieodnawialnych na źródła odnawialne.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zrealizował on przedsięwzięcie termomodernizacyjne w myśl ustawy o termomodernizacji. Zamontowane klimatyzatory z funkcją ogrzewania spełnia definicję przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 lit a ustawy o termomodernizacji.

Odnosząc się natomiast do poniesionych wydatków w ramach przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, należy zauważyć że poniesione wydatki na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania mieszczą się w zakresie materiałów wskazanych przez katalog MIiR, ponieważ stanowią one:

a)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej, tj. klimatyzatory z funkcją ogrzewania wchodzą w skład obecnej instalacji ogrzewczej domu (instalacji gazowej) lub ją wspomagają albo zastępują;

b)  materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego, tj. klimatyzatory z funkcją ogrzewania stanowią element systemu ogrzewania elektrycznego, ponieważ korzystają z energii elektrycznej pochodzącej z instalacji fotowoltaicznej.

Dodatkowo, co wskazano w stanie faktycznym, klimatyzatory z funkcją ogrzewania posiadają cechy umożliwiające zakwalifikowanie ich do grupy „pomp ciepła” typu powietrze-powietrze.

Pracują na takiej samej zasadzie jak pompa ciepła powietrze-powietrze, co umożliwia efektywniejsze ogrzewanie pomieszczeń, wskutek czego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania domu z instalacji gazowej.

W związku z tym można uznać, iż klimatyzatory z funkcją ogrzewania ze względu na swój sposób działania mieszczą się w definicji pompy ciepła i przyczyniają się do efektywniejszego oraz oszczędniejszego ogrzewania domu.

Odnosząc się natomiast do usług wskazanych przez katalog MIiR, należy uznać, że montaż klimatyzatorów z funkcją grzania mieści się w zakresie usług związanych z wykonaniem nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania i montażem pompy ciepła. Zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania został wykonany przez jeden podmiot i został udokumentowany fakturą VAT jako całość, bez rozdzielenia zakupu i montażu.

Odwołując się do pozostałych regulacji prawnych ustawy o PIT, należy podkreślić iż wydatki poniesione na zakup klimatyzatorów z funkcją ogrzewania:

a)  nie przekroczyły łącznej kwoty 53 000 zł brutto - biorąc nawet pod uwagę wydatki związane z instalacją fotowoltaiczną;

b)  zostały udokumentowane fakturą VAT, przez podatnika podatku VAT, a podatek VAT nie został odliczony, ponieważ Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany na VAT w Polsce;

c)  nie zostały sfinansowane (dofinansowanie) i nie zostaną Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie;

d)  nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ Wnioskodawca nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, powinno przysługiwać mu prawo do odliczenia poniesionych wydatków na zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania w ramach ulgi termomodernizacyjnej w zeznaniu rocznym za 2021 r.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że kwestia odliczenia wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ust. 1 ustawy o PIT, był kilkukrotnie analizowany przez organy podatkowe.

Zgodnie z podejściem organów podatkowych prezentowanym w interpretacjach indywidualnych, wydatki poniesione na zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania można odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej na podstawie art. 26h ust. 1 ustawy o PIT.

W pierwszej kolejności należy przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z dnia 9 marca 2020 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4011.23.2020.2.AMN, w której DKIS jednoznacznie stwierdził:

„We wniosku, w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca wskazał, że ukończył inwestycję termomodernizacyjną polegającą m.in. na montażu klimatyzacji inwerterowej typu split oraz multisplit z funkcją ogrzewania, w związku z którą poniósł wydatki w postaci zakupu oraz montażu tej instalacji. Wnioskodawca będzie ogrzewał dom klimatyzacją zasilaną energią elektryczną pozyskaną ze źródeł odnawialnych ograniczając przy tym zużycie paliw kopalnych. W związku z tym poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na klimatyzację z funkcją grzania mieszczą się w katalogu wydatków podlegających odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej. Zatem, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że Wnioskodawca ma możliwość odliczenia w rozliczeniu rocznym składanym za 2019 r. od podstawy obliczenia podatku wydatków poniesionych w 2019 r. na zakup i montaż klimatyzacji z funkcja grzania poprawiającej efektywność energetyczną w budynku mieszkalny. którego jest współwłaścicielem w ramach ulgi termomodernizacyjnej na podstawie art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Podobne stanowisko przedstawił również DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 22 czerwca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.77.2021.3.KK:

„Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że Wnioskodawczym może dokonać odliczenia od podstawy obliczenia podatku za 2020 r. wydatków poniesionych w 2020 r. na zakup i montaż urządzenia klimatyzacyjnego z funkcją grzania (pompy ciepła), które jest wykorzystywane przez Wnioskodawczynię do ogrzewania budynku mieszkalnego - którego jest współwłaścicielem - w ramach ulgi termomodernizacyjnej, na podstawie art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. ”

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2021 r., sygn. 0115-KDIT2.4011.56.2021.2.ŁS.

Jak wynika z powyższych stanowisk DKIS prezentowanych w wydanych w przeszłości interpretacji indywidualnych, należy jednoznacznie uznać, że zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania spełnia definicję przedsięwzięcia termomodernizacyjnego i w związku z czym warunkuje możliwość odliczenia poniesionych wydatków od podstawy obliczenia podatku w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją grzania podlegają odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej na podstawie art. 26h ust. 1 ustawy o PIT.

W konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł odliczyć ww. wydatki w zeznaniu rocznym składanym za 2021 r.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 30 grudnia 2021 r. Nr 0112-KDIL2-1.4011.996.2021.2.JK uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych^[2].

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy PIT:

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy PIT, budynek mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa w powołanym art. 26h ust. 1, to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane^[3].

Na podstawie art. 3 pkt 2a ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym:

należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy PIT definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków^[4].

W myśl art. 2 pkt 2 powołanej ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c)  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d)  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z art. 26h ust. 2 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ustawy PIT:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 26h ust. 4 ustawy PIT:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 26h ust. 5 ustawy PIT:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1) sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Na podstawie art. 26h ust. 6 ustawy PIT:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ustawy PIT:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

Natomiast zgodnie z art. 26h ust. 9 ustawy PIT:

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Z kolei katalog materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, których zakup uprawnia do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej zawiera – wydane na podstawie art. 26h ust. 10 ustawy PIT – rozporządzenie Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych^[5].

Odliczeniu podlegają wydatki na następujące materiały budowlane i urządzenia:

1)  materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;

2)  węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;

3)  kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

4)  kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

5)  zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;

6)  kocioł na paliwo stałe spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwa stałe (Dz.Urz. UE L 193 z 21.07.2015, s. 100);

7)  przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;

8)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

9)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

10)  materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;

11)  pompa ciepła wraz z osprzętem;

12)  kolektor słoneczny wraz z osprzętem;

13)  ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;

14)  stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;

15)  materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskaniem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:

1)  wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;

2)  wykonanie analizy termograficznej budynku;

3)  wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;

4)  wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;

5)  docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;

6)  wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;

7)  wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

8)  montaż kotła gazowego kondensacyjnego;

9)  montaż kotła olejowego kondensacyjnego;

10)  montaż pompy ciepła;

11)  montaż kolektora słonecznego;

12)  montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;

13)  montaż instalacji fotowoltaicznej;

14)  uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;

15)  regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;

16)  demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Na podstawie przywołanych powyżej przepisów, tylko podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na określone materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w październiku 2021 r. Wnioskodawca zakończył kolejną inwestycję termomodernizacyjną polegającą na zakupie i montażu w domu trzech klimatyzatorów inwerterowych typu split i multisplit z funkcją ogrzewania (dalej: „klimatyzatory z funkcją ogrzewania”). Pierwszy klimatyzator typu split został zamontowany na parterze budynku w salonie z kuchnią, a pozostałe dwa klimatyzatory typu multisplit zostały zamontowane na poddaszu w sypialniach. Na ten cel poniesiono wydatki w łącznej wysokości 13 300 zł (brutto). W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza, że zamontuje kolejne klimatyzatory w innych pomieszczeniach. Poniesione wydatki zostały potwierdzone dwoma fakturami VAT, wystawionymi w sierpniu i październiku 2021 r. przez podatnika podatku od towarów i usług (dalej: „podatnik VAT”). Faktury zostały w całości opłacone przez Wnioskodawcę gotówką, co zostało potwierdzone na wystawionych fakturach VAT. Zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania nie jest i nie będzie finansowana (dofinansowywana) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska oraz gospodarki wodnej i nie zostanie zwrócona Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie. Wydatki poniesione na zakup i montaż klimatyzatorów z funkcją ogrzewania nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz nie zostały uwzględnione przez Wnioskodawcę w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Wnioskodawca i małżonka nie prowadzą jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Dom obecnie jest ogrzewany przy wykorzystaniu instalacji gazowej poprzez grzejniki usytuowane w każdym pomieszczeniu. Gaz dostarczany jest z lokalnej sieci gazowej obsługującej miejscowość. Niemniej instalacja gazowa w salonie z kuchnią oraz w sypialniach nie jest efektywna. Pomieszczenia nagrzewają się stosunkowo długo, a spadek temperatury po wyłączeniu ogrzewania jest bardzo szybki. Klimatyzatory z funkcją grzania stanowią obecnie wspomaganie instalacji gazowej. Niemniej planowane jest ich pełne wykorzystanie do ogrzewania pomieszczeń z uwagi na możliwość wykorzystania do ich zasilania energii elektrycznej bezpośrednio produkowanej z instalacji fotowoltaicznej. Ponadto, zamontowane w domu klimatyzatory z funkcją ogrzewania posiadają wszystkie cechy umożliwiające zakwalifikowanie ich do grupy „pomp ciepła” typu powietrze-powietrze. Składają się z jednostki zewnętrznej oraz jednostki wewnętrznej oraz posiadają takie same elementy konstrukcyjne jak pompa ciepła, tj. parownik, skraplacz, sprężarkę oraz zawór dławiący. Ponadto klimatyzatory wyposażone są w wentylatory, system sterowania, czujniki temperatury. Klimatyzatory z funkcją ogrzewania dostosowane są do dwóch trybów - tryb ogrzewania oraz trybu chłodzenia - w zależności od wyboru trybu na pilocie zdalnego sterowania. Klimatyzatory zostały specjalnie wybrane, aby posiadały funkcję ogrzewania i mogły być wykorzystywane przez cały rok zarówno do ogrzewania jak i chłodzenia domu. Klimatyzatory z funkcją ogrzewania posiadają wysoką klasę energetyczną A+++, zarówno w trybie grzania jak i chłodzenia. Z uwagi na rosnące ceny energii elektrycznej i gazu ziemnego, Wnioskodawca postanowił częściej wykorzystywać klimatyzatory do ogrzewania domu. Zamontowane klimatyzatory pozwalają na efektywniejsze podniesienie i utrzymanie temperatury w domu niż instalacja gazowa wyposażona w grzejniki (w szczególności na poddaszu budynku). Ponadto energia wykorzystywana do zasilania klimatyzatorów pochodzi wprost z energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną, w związku z czym jest to efektywne, ekologiczne i energooszczędne. Wnioskodawca nie posiada audytu energetycznego domu, ponieważ nie został mu on dostarczony podczas zakupu domu, a Wnioskodawca nie nalegał na jego dostarczenie, nie będąc świadomym konieczności jego posiadania. Wnioskodawca zwraca uwagę że, zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do 2009 r. świadectwa energetyczne nie były wymagane przepisami prawa, a dom był projektowany i budowany przez poprzedniego właściciela przed 2009 r. Wnioskodawca planuje wykonać audyt energetyczny domu w niedalekiej przyszłości i uzyskać świadectwo energetyczne.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 30 czerwca 2025 r. „Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych”:

Nie każdy wydatek, który przyczynia się do poprawy efektywności energetycznej budynku, podlega odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Do odliczenia uprawnia tylko ten wydatek, który znajduje się na liście wydatków, czyli został wymieniony w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju⁵ (…).

Rozporządzenie zawiera zamkniętą listę wydatków. Wydatki spoza listy nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Odliczeniu mogą zatem podlegać wyłącznie wydatki, które zostały uwzględnione w powołanym rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i zostały poniesione w związku z realizacją konkretnego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Katalog tych wydatków nie uwzględnia jednak wydatków na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją grzania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła.

W konsekwencji wydatki poniesione na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją grzania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła, nie można uznać za wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Zatem takie wydatki nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy PIT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia w zeznaniu rocznym za 2021 r. w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania.

Wobec tego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W konsekwencji Szef Krajowej Administracji Skarbowej dokonuje z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 30 grudnia 2021 r. Nr 0112-KDIL2-1.4011.996.2021.2.JK, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Wnioskodawca przedstawił we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•     Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

•     Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

•     Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

•     Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

•     Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

•     Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

•     Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, Wnioskodawca może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

•     Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Wnioskodawcę wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

•     Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•     Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Wnioskodawcę do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

•     Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw^[6] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013, Warszawa, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi^[7]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

•     w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

•     w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

^[1] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.), zwana dalej „Ordynacją podatkową”.

^[2] Dz. U. z 2025 r. poz. 163, ze zm., zwanej dalej „ustawą PIT”.

^[3] Dz. U. z 2025 r. poz. 418.

^[4] Dz. U. z 2025 r. poz. 1419.

^[5] Dz. U. z 2025 r. poz. 1128.

^[6] Dz. U. poz. 2193.

^[7] Dz. U. z 2026 r. poz. 143.