Interpretacja DOP3.8222.32.2026.CNRU

Zmiana interpretacji indywidualnej

Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-1.4011.1178.2021.1.TR, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu[1] wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 grudnia 2021 r. (data wpływu 24 grudnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 grudnia 2021 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest właścicielem domu jednorodzinnego wolnostojącego, zgodnie z rozumieniem ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 2020 r. poz. 1933 ze zm.). Adres budynku mieszkalnego: (…). Budynek był wybudowany w latach 1966, w roku 2010-2016 został nadbudowany na podstawie pozwolenia na budowę (…) z dnia (…) 2010 r. i ocieplony. Nadbudowana część domu została oddana do użytkowania w 2016 r.

W przedmiotowym domu zamieszkuje Wnioskodawca wraz z żoną i dziećmi. Między Wnioskodawca a żoną istnieje małżeńska wspólność majątkowa. W roku 2019 Wnioskodawca wymieniał źródło ogrzewania budynku z kotła węglowego na kocioł gazowy. Z uwagi na wysokie koszty ogrzewania w roku 2020-2021 Wnioskodawca zamontował w domu klimatyzację z funkcją grzania. Zamontowana klimatyzacja z funkcją grzania to tzw. pompa ciepła powietrze-powietrze. Klimatyzator typu split składa się z dwóch urządzeń – jednostki wewnętrznej oraz zewnętrznej. W jednostce wewnętrznej zlokalizowanej w pomieszczeniu znajduje się parownik i wentylator nawiewny. Jednostka zewnętrzna to skraplacz, sprężarka i wentylator.

Klimatyzator to powietrzna pompa ciepła powietrze-powietrze. Zasada działania klimatyzatora jest analogiczna do zasady działania „pompy ciepła”. Klimatyzator w roli grzewczej działa identycznie jak powietrzna „pompa ciepła”. Energia cieplna jest pobierana z zewnątrz, czyli z powietrza i po sprężeniu czynnika ciepło oddawane jest do budynku. Jedyną różnicą między klimatyzatorem a pompą ciepła jest sposób oddawania ciepła do pomieszczeń. W przypadku klimatyzatorów ciepło rozprowadzane jest po pomieszczeniu bezpośrednio nadmuchowo – powietrzem bez czynnika pośredniego w postaci wody. W przypadku pompy ciepła energią cieplną podgrzewana jest woda, która oddaje ciepło do pomieszczenia za pomocą ogrzewania podłogowego, grzejników lub klimakonwektorów. Klimatyzacja inwenterowa typu split z funkcją grzania jest pompą ciepła powietrze-powietrze. Klimatyzatory z funkcją grzania wyposażone są w pompę ciepła typu powietrze-powietrze, która pozwala na uzyskanie efektu odwrotnego do chłodzenia i grzanie wnętrza domu ciepłym powietrzem w trybie grzania. Jednostka zewnętrzna pobiera z otoczenia energię cieplną i transferuje ją do jednostki wewnętrznej, która z kolei ogrzewa pomieszczenie.

Montaż klimatyzacji z funkcja grzania przyczynił się do poprawy efektywności energetycznej budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Dom jest ogrzewany klimatyzacją zasilaną energią elektryczną ograniczając przy tym zużycie paliw kopalnych (gazu ziemnego). Zamontowane klimatyzatory będą posiadały współczynnik efektywności powyżej 4, czyli 1 kW energii elektrycznej. Klimatyzator wytwarza ponad 4 kW energii cieplnej.

Wydatek na montaż klimatyzacji z funkcją grzania związany jest z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków. Wnioskodawca ogrzewa dom klimatyzacją ograniczając przy tym zużycie paliw kopalnych (gazu ziemnego). Jest to zgodne z celem termomodernizacji:

–    ulepszenie w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania budynków mieszkalnych.

W rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. Z 2018 r. poz. 2489) znajduje się pozycja:

–    „pompa powietrza wraz z osprzętem” (ze względu na sposób działania klimatyzacja inwerterowa typu split jest pompą ciepła),

–    „montaż pompy ciepła”,

–    materiały budowlane wchodzące w skład instalacji grzewczej (pełni funkcje grzewczą),

–    materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego (jest urządzeniem elektrycznym umożliwiającym ogrzewanie).

Wydatki na montaż klimatyzacji zostały sfinansowane ze środków własnych Wnioskodawcy uzyskanych ze stosunku pracy, opodatkowanych według skali podatkowej. Wydatki na omawiane przedsięwzięcie nie były finansowane ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej oraz nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek innej formie. Wydatki związane z montażem klimatyzacji nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie zostaną uwzględnione w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Suma wydatków poniesionych na przedsięwzięcie termomodernizacyjne (wymiana pieca węglowego na gazowy oraz montaż klimatyzatorów z funkcja grzania) nie przekroczy kwoty 53.000,00 zł. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostało wykonane w okresie 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiony został pierwszy wydatek (pierwszy wydatek został poniesiony w roku 2019).

Wydatek na zakup i montaż klimatyzacji został potwierdzony fakturą VAT, wystawioną przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od podatku.

Pytanie

Czy w ramach ulgi termomodernizacyjnej Wnioskodawca może odliczyć zakup i montaż urządzenia klimatyzacyjnego z funkcją grzania (pompy ciepła), które jest wykorzystywane do ogrzewania budynku mieszkalnego?

Zdaniem Wnioskodawcy

Koszty zakupu instalacji z funkcją grzania można zaliczyć do wydatków uprawniających do skorzystania z podatkowej ulgi termomodernizacyjnej za 2020 i 2021 r. Uzasadnieniem jest fakt, iż ze względu na budowę i sposób działania, klimatyzacja z funkcją ogrzewania spełnia definicję przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów. Uzasadnieniem jest to, iż klimatyzacja z funkcją grzania dzięki wbudowanej pompie ciepła umożliwia efektywniejsze ogrzewanie, dzięki czemu następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania (zamontowane klimatyzatory będą posiadały współczynnik efektywności 4, czyli z 1 kW energii elektrycznej klimatyzator wytwarza ponad 4kW energii cieplnej) i następuje ograniczenie zużycia paliw kopalnych.

Instalacja klimatyzacji z funkcją ogrzewania mieści się w zakresie zdefiniowanym w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. (poz. 2489).

W punkcie 1 materiały budowlane i urządzenia:

8) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej (pełni funkcje grzewczą),

10) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego (jest urządzeniem elektrycznym umożliwiającym ogrzewanie),

11) pompa ciepła wraz z osprzętem (ze względu na sposób działania klimatyzacja z funkcją grzania jest pompą ciepła).

W punkcie 2 usługi:

7) wymiana elementów instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonania nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej,

10) montaż pompy ciepła.

W opinii Wnioskodawcy wydatki na montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania, czyli pompy ciepła powietrze-powietrze udokumentowane fakturą VAT mogą być odliczone w ramach przedmiotowej ulgi. Urządzenie to posiada wszystkie cechy pozwalające je zaklasyfikować do grupy „pompa ciepła”. Posiada sprężarkę identyczną w typowych pompach ciepła, jest ekologiczne i ekonomiczne. Pozwala zredukować ilość wykorzystywanej energii niezbędnej do ogrzania budynku.

Załącznik do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju nie zawiera szczegółowego wykazu konkretnych materiałów budowlanych, a jedynie wskazuje ogólnie na materiały budowlane wykorzystywane do ściśle określonego w rozporządzeniu celu. Tym celem jest modernizacja istniejącego budynku polegająca na modernizacji systemu grzewczego.

Z uwagi na fakt, że opisane zdarzenie dotyczy okresu przeszłego, Wnioskodawca dokona korekty rozliczenia za rok 2020, a wydatki poniesione w roku 2021 (do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) odliczy w zeznaniu za rok bieżący. Zadanie termomodernizacyjne zostanie zakończone w ciągu 3 lat.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-1.4011.1178.2021.1.TR uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych^[2].

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy PIT:

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy PIT, budynek mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa w powołanym art. 26h ust. 1, to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane^[3].

Na podstawie art. 3 pkt 2a ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym:

należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy PIT definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków^[4].

W myśl art. 2 pkt 2 powołanej ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c)  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d)  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z art. 26h ust. 2 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ustawy PIT:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 26h ust. 4 ustawy PIT:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 26h ust. 5 ustawy PIT:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1)  sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2)  zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Na podstawie art. 26h ust. 6 ustawy PIT:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ustawy PIT:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

Natomiast zgodnie z art. 26h ust. 9 ustawy PIT:

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Z kolei katalog materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, których zakup uprawnia do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej zawiera – wydane na podstawie art. 26h ust. 10 ustawy PIT – rozporządzenie Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych^[5].

Odliczeniu podlegają wydatki na następujące materiały budowlane i urządzenia:

1)  materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;

2)  węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;

3)  kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

4)  kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

5)  zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;

6)  kocioł na paliwo stałe spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwa stałe (Dz.Urz. UE L 193 z 21.07.2015, s. 100);

7)  przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;

8)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

9)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

10)  materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;

11)  pompa ciepła wraz z osprzętem;

12)  kolektor słoneczny wraz z osprzętem;

13)  ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;

14)  stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;

15)  materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskaniem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:

1)  wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;

2)  wykonanie analizy termograficznej budynku;

3)  wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;

4)  wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;

5)  docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;

6)  wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;

7)  wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

8)  montaż kotła gazowego kondensacyjnego;

9)  montaż kotła olejowego kondensacyjnego;

10)  montaż pompy ciepła;

11)  montaż kolektora słonecznego;

12)  montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;

13)  montaż instalacji fotowoltaicznej;

14)  uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;

15)  regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;

16)  demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Na podstawie przywołanych powyżej przepisów, tylko podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na określone materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem domu jednorodzinnego wolnostojącego, zgodnie z rozumieniem ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 2020 r. poz. 1933 ze zm.). Budynek był wybudowany w latach 1966, w roku 2010-2016 został nadbudowany na podstawie pozwolenia na budowę i ocieplony. Nadbudowana część domu została oddana do użytkowania w 2016 r. W przedmiotowym domu zamieszkuje Wnioskodawca wraz z żoną i dziećmi. Między Wnioskodawca a żoną istnieje małżeńska wspólność majątkowa. W roku 2019 Wnioskodawca wymieniał źródło ogrzewania budynku z kotła węglowego na kocioł gazowy. Z uwagi na wysokie koszty ogrzewania w roku 2020-2021 Wnioskodawca zamontował w domu klimatyzację z funkcją grzania. Zamontowana klimatyzacja z funkcją grzania to tzw. pompa ciepła powietrze-powietrze. Klimatyzator typu split składa się z dwóch urządzeń – jednostki wewnętrznej oraz zewnętrznej. W jednostce wewnętrznej zlokalizowanej w pomieszczeniu znajduje się parownik i wentylator nawiewny. Jednostka zewnętrzna to skraplacz, sprężarka i wentylator. Klimatyzator to powietrzna pompa ciepła powietrze-powietrze. Zasada działania klimatyzatora jest analogiczna do zasady działania „pompy ciepła”. Klimatyzator w roli grzewczej działa identycznie jak powietrzna „pompa ciepła”. Energia cieplna jest pobierana z zewnątrz, czyli z powietrza i po sprężeniu czynnika ciepło oddawane jest do budynku. Jedyną różnicą między klimatyzatorem a pompą ciepła jest sposób oddawania ciepła do pomieszczeń. W przypadku klimatyzatorów ciepło rozprowadzane jest po pomieszczeniu bezpośrednio nadmuchowo – powietrzem bez czynnika pośredniego w postaci wody. W przypadku pompy ciepła energią cieplną podgrzewana jest woda, która oddaje ciepło do pomieszczenia za pomocą ogrzewania podłogowego, grzejników lub klimakonwektorów. Klimatyzacja inwenterowa typu split z funkcją grzania jest pompą ciepła powietrze-powietrze. Klimatyzatory z funkcją grzania wyposażone są w pompę ciepła typu powietrze-powietrze, która pozwala na uzyskanie efektu odwrotnego do chłodzenia i grzanie wnętrza domu ciepłym powietrzem w trybie grzania. Jednostka zewnętrzna pobiera z otoczenia energię cieplną i transferuje ją do jednostki wewnętrznej, która z kolei ogrzewa pomieszczenie. Zamontowane klimatyzatory będą posiadały współczynnik efektywności powyżej 4, czyli 1 kW energii elektrycznej. Klimatyzator wytwarza ponad 4 kW energii cieplnej. Wydatek na montaż klimatyzacji z funkcją grzania związany jest z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków. Wydatki na montaż klimatyzacji zostały sfinansowane ze środków własnych Wnioskodawcy uzyskanych ze stosunku pracy, opodatkowanych według skali podatkowej. Wydatki na omawiane przedsięwzięcie nie były finansowane ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej oraz nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek innej formie. Wydatki związane z montażem klimatyzacji nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie zostaną uwzględnione w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Suma wydatków poniesionych na przedsięwzięcie termomodernizacyjne (wymiana pieca węglowego na gazowy oraz montaż klimatyzatorów z funkcja grzania) nie przekroczy kwoty 53.000,00 zł. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostało wykonane w okresie 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiony został pierwszy wydatek (pierwszy wydatek został poniesiony w roku 2019). Wydatek na zakup i montaż klimatyzacji został potwierdzony fakturą VAT, wystawioną przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 30 czerwca 2025 r. „Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych”:

Nie każdy wydatek, który przyczynia się do poprawy efektywności energetycznej budynku, podlega odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Do odliczenia uprawnia tylko ten wydatek, który znajduje się na liście wydatków, czyli został wymieniony w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju⁵ (…).

Rozporządzenie zawiera zamkniętą listę wydatków. Wydatki spoza listy nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Odliczeniu mogą zatem podlegać wyłącznie wydatki, które zostały uwzględnione w powołanym rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i zostały poniesione w związku z realizacją konkretnego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Katalog tych wydatków nie uwzględnia jednak wydatków na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją grzania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła.

W konsekwencji wydatki poniesione na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją grzania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła, nie można uznać za wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Zatem takie wydatki nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy PIT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła.

Wobec tego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W konsekwencji Szef Krajowej Administracji Skarbowej dokonuje z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2022 r. Nr 0112-KDIL2-1.4011.1178.2021.1.TR, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Wnioskodawca przedstawił we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•     Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

•     Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

•     Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

•     Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

•     Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

•     Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

•     Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, Wnioskodawca może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

•     Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Wnioskodawcę wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

•     Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•     Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Wnioskodawcę do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

•     Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw[6] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi[7]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

•     w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

•     w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).