Interpretacja DOP3.8222.50.2026.HTCE

Zmiana interpretacji indywidualnej

Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 11 sierpnia 2023 r. Nr 0113-KDIPT2-2.4011.474.2023.1.AKU, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu^[1] wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 czerwca 2023 r. (data wpływu 19 czerwca 2023 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 czerwca 2023 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest wraz z żoną współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego (w małżeństwie obowiązuje wspólność ustawowa małżeńska). Budynek jest ogrzewany gazem ziemnym (piec gazowy).

We wrześniu 2021 r. rozpoczął przedsięwzięcie termomodernizacyjne. W pierwszej kolejności w ww. budynku zamontowana została instalacja fotowoltaiczna o mocy 5,18 kW. Faktury za montaż instalacji fotowoltaicznej wraz z dostawą zostały wystawione imiennie na Wnioskodawcę (…) i (…) 2021 r. i zostały w całości rozliczone w uldze termomodernizacyjnej w rozliczeniu rocznym PIT za 2021 r. Koszt instalacji fotowoltaicznej wyniósł (…) zł brutto.

W dalszej kolejności, w dniu 30 września 2022 r. Wnioskodawca zawarł umowę, na podstawie której wykonawca dostarczył i zamontował w budynku system klimatyzacji inwerterowej z funkcją grzania (klimatyzator z pompą ciepła typu powietrze-powietrze). Umowa została zrealizowana w tym samym dniu. Także tego samego dnia wykonawca (czynny płatnik VAT, niekorzystający ze zwolnienia od tego podatku) wystawił fakturę VAT na zakup ww. urządzenia oraz usługę montażu, ze stawką VAT 8%. Faktura opiewa na kwotę (…) zł brutto. Objęta fakturą należność została w całości sfinansowana ze środków własnych pochodzących z majątku wspólnego.

Klimatyzacja inwerterowa z funkcją grzania składa się z dwóch urządzeń, tj. jednostki wewnętrznej zlokalizowanej w pomieszczeniu (gdzie znajduje się parownik i wentylator nawiewny) oraz jednostki zewnętrznej (gdzie znajduje się sprężarka, skraplacz i wentylator). Taki klimatyzator w funkcji grzewczej to po prostu pompa ciepła typu powietrze-powietrze. Energia cieplna jest pobierana z zewnątrz, czyli z powietrza i po sprężeniu czynnika ciepło oddawane jest do budynku. Zamontowane urządzenia to jednostka zewnętrzna i wewnętrzna firmy (…) o mocy 3,5 kW, model (…). Według specyfikacji technicznej urządzenia, wydajność chłodnicza wynosi 3,5 kW, a wydajność grzewcza 4,2 kW. Efektywność energetyczna urządzenia w trybie grzania wynosi SCOP 5.1, co oznacza, że 1 kW energii elektrycznej wytwarza 5,1 kW energii cieplnej. Jednostka wewnętrzna ścienna została zainstalowana w salonie na parterze. Salon to pomieszczenie otwarte, połączone ciągiem komunikacyjnym z klatką schodową. Urządzenie pracujące w salonie umożliwia także jednoczesne ogrzanie pomieszczeń przyległych, tj. kuchni, ciągów komunikacyjnych, klatki schodowej oraz pomieszczeń na pierwszym piętrze (mając na uwadze, że ciepłe powietrze rozprzestrzenia się głównie do góry, a klatka schodowa jest typu otwartego). Dotychczas wszystkie pomieszczenia były ogrzewane paliwem gazowym (CO). Wnioskodawca posiada instalację CO, gdzie ciepła woda jest w zasadniczej części dostarczana rurkami do instalacji podpodłogowej. W kilku pomieszczeniach dodatkowo podłączono do tej instalacji kaloryfery naścienne.

29 października 2021 r. zostały wprowadzone zmiany w umowie kompleksowej sprzedaży energii elektrycznej z firmą (…) S.A., zgodnie z którymi energia elektryczna wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną, niewykorzystana w danym okresie rozliczeniowym przechodzi na kolejne okresy rozliczeniowe, jednak nie dłużej niż na kolejne 12 miesięcy od daty wprowadzenia tej energii do sieci OSD. Rozliczenie ilościowe energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD następuje w stosunku 1 do 0,8. Instalacja fotowoltaiczna w budynku Wnioskodawcy produkuje rocznie ok. 5 500 kWh energii elektrycznej (za 2022 r. – 5 544 kWh). W okresie kwiecień – wrzesień 2022 r., tj. poza sezonem grzewczym w gospodarstwie domowym zużyto 964 kWh (średnio 161 kWh miesięcznie). Pozostała ilość wyprodukowanej energii w tym okresie energii (3 201 kWh) została wprowadzona do sieci i mogła być wykorzystana w okresie grzewczym na przełomie 2022 i 2023 r. w zdecydowanej części na zasilanie klimatyzacji z funkcją grzania (działającej w zakresie ogrzewania jako pompa ciepła powietrze-powietrze), co miało realny wpływ na obniżenie zużycia paliwa gazowego. W tym miejscu należy podkreślić, mając na uwadze dostępne dane, że w okresie od 24 września 2021 r. do 13 stycznia 2022 r. Wnioskodawca zużył w gospodarstwie domowym 458 m3 paliwa gazowego (ogrzewanie + ciepła woda), natomiast w okresie od 24 września 2022 r. do 13 stycznia 2023 r. zużyte zostało 293 m3 paliwa gazowego, co oznacza, że w analogicznym okresie roku (ok. 3 miesiące) zużyto
o 165 m3 paliwa gazowego mniej. W obu latach średnie temperatury w ww. miesiącach były zbliżone.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że ogrzewanie przy użyciu systemu klimatyzacji z funkcją grzania zmniejszyło zużycie paliwa gazowego o 36%. Zamontowanie opisanego urządzenia pozwoliło na znaczne zmniejszenie zużycia gazu i zastąpienie go bardziej ekologicznym rozwiązaniem, jakim jest klimatyzacja z funkcją grzania, ze sprawnością energetyczną SCOP 5.1 (wskaźnik efektywności grzania), używająca energii elektrycznej, produkowanej z paneli fotowoltaicznych. Urządzenie może pracować w temperaturze do -15°C. Ogrzewanie gazowe jest wykorzystywane jedynie podczas największych mrozów, gdzie efektywność klimatyzatora z funkcją grzania (pompy ciepła typu powietrze-powietrze) spada, a zapotrzebowanie całego budynku na ciepło wzrasta.

Wnioskodawca płaci podatek według skali podatkowej. Ponadto budynek, którego dotyczy opisane przedsięwzięcie termomodernizacyjne spełnia wymienione wymogi prawa budowlanego: jest to budynek jednorodzinny, wolno stojący, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, bez wydzielania lokali mieszkalnych ani lokali użytkowych. Budynek został oddany do użytku 5 maja 2020 r. Klimatyzacja z funkcją grzania będzie używana w okresie jesienno-wiosennym i zimowym do ogrzewania domu, pozwalając zaoszczędzić energię zużywaną obecnie na ogrzanie budynku paliwem gazowym. Dodatkowo funkcja pompy ciepła w klimatyzatorze pozwoli w sposób bardziej ekonomiczny ogrzać pomieszczenia, gdyż do dostarczenia mocy cieplnej 5,1 kW zostanie zużyty jedynie około 1 kW mocy elektrycznej, która pochodzić będzie z ekologicznego źródła, jakim jest instalacja fotowoltaiczna.

Reasumując, montaż klimatyzacji z funkcją grzania zmniejszy zużycie nośników energii potrzebnych do ogrzania ww. budynku mieszkalnego (w szczególności gazu, jako nieodnawialnego paliwa kopalnego). Podkreślić należy, że klimatyzacja z funkcją grzania (pompa ciepła powietrze-powietrze) będzie zasilana energią elektryczną pochodzącą z instalacji fotowoltaicznej.

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w związku z przedsięwzięciem termomodernizacyjnym:

-     nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów;

-     nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,

-     nie zostaną uwzględnione przez Wnioskodawcę w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej (inne ulgi niż termomodernizacyjna).

Poniesione wydatki nie były dofinansowane z żadnego źródła, w szczególności ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Całość kosztów (100%) została pokryta przez Wnioskodawcę i małżonkę w ramach środków wchodzących w skład majątku wspólnego. Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki, związane z przedmiotowym przedsięwzięciem termomodernizacyjnym, nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w żadnej formie. Suma wszystkich już poniesionych wydatków nie przekracza limitu 53 000 zł.

Pytanie

Czy wydatki poniesione w roku podatkowym 2022 r. na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania, tj. pompą ciepła typu powietrze-powietrze, może Wnioskodawca uznać za wydatki podlegające odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach ulgi termomodernizacyjnej na podstawie art. 26h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zeznaniu rocznym PIT i czy w związku z tym może dokonać korekty
w złożonym PIT za 2022 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy

Klimatyzacja z funkcją grzania, którą zamontowano w domu Wnioskodawcy jest pompą ciepła typu powietrze-powietrze, której SCOP (wskaźnik efektywności grzania) wg specyfikacji technicznej producenta wynosi 5.1. Montaż tego urządzenia znacząco przyczynia się do poprawy efektywności energetycznej domu mieszkalnego oraz ogranicza zużycie paliw kopalnych (gaz ziemny). Przedmiotowe przedsięwzięcie termomodernizacyjne zmniejsza zużycie nośników energii potrzebnych do ogrzania ww. budynku mieszkalnego. Specyfikacja urządzenia jest ogólnodostępna na stronie internetowej producenta, również w języku polskim. Ten konkretny model klimatyzatora posiada pompę ciepła wymienioną w pkt 1 poz. 11 załącznika (usługa montażu pompy ciepła, tamże, pkt 2, poz. 10) do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2489).

W ocenie Wnioskodawcy, poniesione koszty zakupu oraz montażu klimatyzacji z funkcją ogrzewania można zaliczyć do wydatków uprawniających do skorzystania z podatkowej ulgi termomodernizacyjnej za 2022 r. Ze względu na budowę i sposób działania, klimatyzacja z funkcją ogrzewania spełnia definicję przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów. Klimatyzacja dzięki wbudowanej pompie ciepła umożliwia efektywniejsze ogrzewanie, a poprzez wykorzystanie energii elektrycznej dostarczonej z posiadanej instalacji fotowoltaicznej pozwala na znaczące ograniczenie zużycia gazu ziemnego.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 sierpnia 2023 r. Nr 0113-KDIPT2-2.4011.474.2023.1.AKU uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych^[2].

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy PIT:

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy PIT, budynek mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa w powołanym art. 26h ust. 1, to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane^[3].

Na podstawie art. 3 pkt 2a ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym:

należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy PIT definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków^[4].

W myśl art. 2 pkt 2 powołanej ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c)  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d)  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z art. 26h ust. 2 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ustawy PIT:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 26h ust. 4 ustawy PIT:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Za datę poniesienia wydatku uważa się dzień wystawienia faktury.

Według art. 26h ust. 5 ustawy PIT:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1)  sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2)  zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Na podstawie art. 26h ust. 6 ustawy PIT:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ustawy PIT:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

Natomiast zgodnie z art. 26h ust. 9 ustawy PIT:

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Z kolei katalog materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, których zakup uprawnia do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej zawiera – wydane na podstawie art. 26h ust. 10 ustawy PIT – rozporządzenie Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych^[5].

Odliczeniu podlegają wydatki na następujące materiały budowlane i urządzenia:

1)  materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;

2)  węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;

3)  kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

4)  kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

5)  zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;

6)  kocioł przeznaczony wyłącznie do spalania biomasy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4a lit. c ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz.U. z 2021 r. poz. 133, 694, 1093 i 1642), spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwo stałe (Dz. Urz. UE L 193 z 21.07.2015, str. 100, z późn. zm.) - jeżeli eksploatacji takiego kotła nie zakazuje uchwała przyjęta na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2021 r. poz. 1973 i 2127);

7)  przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;

8)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

9)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

10)  materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;

11)  pompa ciepła wraz z osprzętem;

12)  kolektor słoneczny wraz z osprzętem;

13)  ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;

14)  stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;

15)  materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskaniem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:

1)  wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;

2)  wykonanie analizy termograficznej budynku;

3)  wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;

4)  wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;

5)  docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;

6)  wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;

7)  wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

8)  montaż kotła gazowego kondensacyjnego;

9)  montaż kotła olejowego kondensacyjnego;

10)  montaż pompy ciepła;

11)  montaż kolektora słonecznego;

12)  montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;

13)  montaż instalacji fotowoltaicznej;

14)  uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;

15)  regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;

16)  demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Na podstawie przywołanych powyżej przepisów, tylko podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na określone materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wraz z żoną współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego (w małżeństwie obowiązuje wspólność ustawowa małżeńska. W dniu 30 września 2022 r. Wnioskodawca zawarł umowę, na podstawie której wykonawca dostarczył i zamontował w budynku system klimatyzacji inwerterowej z funkcją grzania (klimatyzator z pompą ciepła typu powietrze-powietrze). Umowa została zrealizowana w tym samym dniu. Także tego samego dnia wykonawca (czynny płatnik VAT, niekorzystający ze zwolnienia od tego podatku) wystawił fakturę VAT na zakup ww. urządzenia oraz usługę montażu, ze stawką VAT 8%. Objęta fakturą należność została w całości sfinansowana ze środków własnych pochodzących z majątku wspólnego. Klimatyzacja inwerterowa z funkcją grzania składa się z dwóch urządzeń, tj. jednostki wewnętrznej zlokalizowanej w pomieszczeniu (gdzie znajduje się parownik i wentylator nawiewny) oraz jednostki zewnętrznej (gdzie znajduje się sprężarka, skraplacz i wentylator). Wnioskodawca płaci podatek według skali podatkowej. Ponadto budynek, którego dotyczy opisane przedsięwzięcie termomodernizacyjne spełnia wymienione wymogi prawa budowlanego: jest to budynek jednorodzinny, wolno stojący, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, bez wydzielania lokali mieszkalnych ani lokali użytkowych. Budynek został oddany do użytku 5 maja 2020 r. Klimatyzacja z funkcją grzania będzie używana w okresie jesienno-wiosennym i zimowym do ogrzewania domu, pozwalając zaoszczędzić energię zużywaną obecnie na ogrzanie budynku paliwem gazowym. Montaż klimatyzacji z funkcją grzania zmniejszy zużycie nośników energii potrzebnych do ogrzania ww. budynku mieszkalnego (w szczególności gazu, jako nieodnawialnego paliwa kopalnego). Podkreślić należy, że klimatyzacja z funkcją grzania (pompa ciepła powietrze-powietrze) będzie zasilana energią elektryczną pochodzącą z instalacji fotowoltaicznej. Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w związku z przedsięwzięciem termomodernizacyjnym nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie zostaną uwzględnione przez Wnioskodawcę w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej (inne ulgi niż termomodernizacyjna). Poniesione wydatki nie były dofinansowane z żadnego źródła, w szczególności ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Całość kosztów (100%) została pokryta przez Wnioskodawcę i małżonkę w ramach środków wchodzących w skład majątku wspólnego. Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki, związane z przedmiotowym przedsięwzięciem termomodernizacyjnym, nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w żadnej formie. Suma wszystkich już poniesionych wydatków nie przekracza limitu 53 000 zł.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 30 czerwca 2025 r. „Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych”:

Nie każdy wydatek, który przyczynia się do poprawy efektywności energetycznej budynku, podlega odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Do odliczenia uprawnia tylko ten wydatek, który znajduje się na liście wydatków, czyli został wymieniony w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju⁵ (…).

Rozporządzenie zawiera zamkniętą listę wydatków. Wydatki spoza listy nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Odliczeniu mogą zatem podlegać wyłącznie wydatki, które zostały uwzględnione w powołanym rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i zostały poniesione w związku z realizacją konkretnego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Katalog tych wydatków nie uwzględnia jednak wydatków na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją grzania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła.

W konsekwencji wydatki poniesione na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją grzania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła, nie można uznać za wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Zatem takie wydatki nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy PIT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania, w tym z wbudowaną pompą ciepła.

Wobec tego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W konsekwencji Szef Krajowej Administracji Skarbowej dokonuje z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 11 sierpnia 2023 r. Nr 0113-KDIPT2-2.4011.474.2023.1.AKU, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Wnioskodawca przedstawił we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

·      Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

·      Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

·      Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

·      Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

·      Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

·      Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, Wnioskodawca może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku),  w którym doręczono Wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności
(por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

·      Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Wnioskodawcę wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

·      Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Wnioskodawcę do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

·      Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw^[6] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi^[7]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

·      w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

·      w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP:  /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

 

^[1] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.), zwana dalej „Ordynacją podatkową”.

^[2] Dz. U. z 2025 r. poz. 163, ze zm., zwanej dalej „ustawą PIT”.

^[3] Dz. U. z 2026 r. poz. 524.

^[4] Dz. U. z 2025 r. poz. 1419, ze zm.

^[5] Dz. U. z 2025 r. poz. 1128.

^[6] Dz. U. poz. 2193.

^[7] Dz.U. z 2026 r. poz. 143.