Interpretacja DOP3.8222.68.2026.CNRU

Zmiana interpretacji indywidualnej

Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2023 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.1118.2022.3.AC, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu[1] wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 6 grudnia 2022 r. (data wpływu 7 grudnia 2022 r.), uzupełnionym pismami z 23 stycznia 2023 r. (data wpływu 23 stycznia 2023 r.), z 23 stycznia 2023 r. (data wpływu 25 stycznia 2023 r.) oraz z 30 stycznia 2023 r. (data wpływu 31 stycznia 2023 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 grudnia 2022 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej.

Treść wniosku, uzupełnionego pismami z 23 stycznia 2023 r. (data wpływu 23 stycznia 2023 r.), z 23 stycznia 2023 r. (data wpływu 25 stycznia 2023 r.) oraz z 30 stycznia 2023 r. (data wpływu 31 stycznia 2023 r.), jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest właścicielką budynku mieszkalnego położonego w miejscowości A. Budynek jest ogrzewany piecem na paliwo stałe (węgiel). W ramach termomodernizacji w latach 2020-2021 na budynku zostały zainstalowane panele fotowoltaiczne o łącznej mocy 9,56 kWp. W roku 2020 zostały zainstalowane panele o mocy 4,76 kWp. Faktura VAT za zakup paneli fotowoltaicznych w kwocie 21 600 zł została odliczona w ramach ulgi termomodernizacyjnej w zeznaniu rocznym za rok 2020. Natomiast faktura VAT za zakup i montaż paneli fotowoltaicznych o mocy 4,8 kWp w roku 2021 w kwocie 25 000 zł została odliczona w ramach ulgi termomodernizacyjnej w zeznaniu rocznym za rok 2021.

W 2022 roku Wnioskodawczyni zamontowała w tym budynku klimatyzator (...) 2,6 kW + 3,5 kW, posiadający wbudowaną pompę ciepła. Według specyfikacji producenta (karty katalogowe klimatyzatorów w załączeniu do wniosku), SCOP wynosi 4,5. Zużycie energii w trybie grzania dla mocy grzewczej 6,7 kW wynosi 1,7 kW.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że budynek mieszkalny, o którym mowa we wniosku, jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna zamieszkała na terytorium Polski jest polskim rezydentem podatkowym i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy PIT.

Wymieniony we wniosku budynek mieszkalny służy jedynie celom mieszkalnym i nie jest w nim prowadzona działalność gospodarcza.

Budynek mieszkalny, który podlegał termomodernizacji został wybudowany w latach 1995 - 2002. Jednocześnie w latach 2015 - 2017 Wnioskodawczyni przeprowadziła gruntowną termoizolację polegającą na:

–    wymianie stolarki okiennej na okna pasywne z pakietami trzyszybowymi o współczynniku przenikania ciepła na poziomie ok. U=0,9 W/(m2K),

–    dociepleniu budynku dodatkową warstwą styropianu, w celu poprawienia jego termoizolacji.

Budynek mieszkalny, który podlegał termomodernizacji został oddany do użytku w roku 2002.

Wnioskodawczyni posiada fakturę dotyczącą opisanego we wniosku przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (zakup i montaż klimatyzatora z funkcją pompy ciepła (...) 2,6kW + 3,5kW). Faktura została wystawiona na imię i nazwisko Wnioskodawczyni w lipcu 2022 roku przez wykonawcę, który jest podatnikiem podatku od towarów i usług niekorzystającym ze zwolnienia od tego podatku.

Klimatyzatory (...) 2,6kW + 3,5kW z funkcją pompy ciepła zostały zamontowane jako dodatkowe źródło ciepła budynku mieszkalnego, o którym mowa we wniosku.

W roku 2022 Wnioskodawczyni uzyskiwała dochód opodatkowany na zasadach ogólnych według skali podatkowej.

Montaż Klimatyzatora (...) 2,6kW + 3,5kW z funkcją pompy ciepła poprawił efektywność energetyczną budynku mieszkalnego. Klimatyzatory są używane do ogrzewania w okresie jesienno-wiosennym piętra budynku, co powoduje zmniejszenie zużycia węgla. W miesiącach wrzesień - październik 2022 Wnioskodawczyni ogrzewała budynek mieszkalny w 90% przy pomocy klimatyzatora. Sporadycznie był uruchamiany piec węglowy. Z obserwacji Wnioskodawczyni wynika, że spowodowało to zmniejszenie zużycia węgla o około 0,5 tony w porównaniu do roku 2021. W okresie marzec - kwiecień 2023 budynek będzie ogrzewany w identyczny sposób i Wnioskodawczyni spodziewa się oszczędności również na poziomie 0,5 tony węgla. W całym okresie grzewczym oszczędności powinny wynieść ok. 1 tony węgla. Klimatyzator do ogrzewania w tym okresie wykorzystuje energię elektryczną pozyskaną z odnawialnego źródła energii wytworzoną przez istniejącą instalację fotowoltaiczną zamontowaną w latach 2020-2021. Oznacza to poprawę efektywności energetycznej budynku mieszkalnego.

Wydatki, o których mowa we wniosku nie były i nie będą sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej ani zwrócone

Wnioskodawczyni w jakiejkolwiek innej formie. Wydatki te nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ani odliczone od przychodu na podstawie ustawy o ryczałcie, ani uwzględnione w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Wydatki na klimatyzację inwerterową z wbudowaną pompą ciepła można zaliczyć jako realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Klimatyzacja typu split z funkcją ogrzewania jest pompą ciepła typu powietrze-powietrze. Zostało to potwierdzone przez producenta w karcie produktu. Posiada ona sprężarkę charakterystyczną dla pomp ciepła, jest ekologiczna i ekonomiczna. Klimatyzacja mieści się w zakresie zdefiniowanym w:

–    w punkcie 1 podpunkt 11 pompa ciepła wraz z osprzętem

–    w punkcie 2 podpunkt 10 montaż pompy ciepła

załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2489), uwzględniając rozporządzenie z dnia 30 listopada 2021 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. 2021, poz. 2214).

Instalacja klimatyzacji z funkcją pompy ciepła poprawiła efektywność energetyczną budynku mieszkalnego poprzez zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania. Ogrzewanie poprzez wykorzystanie energii elektrycznej dostarczonej z instalacji fotowoltaicznej, pozwala na ograniczenie zużycia paliw kopalnych - węgla.

Wydatki na klimatyzację z wbudowaną pompą ciepła stanowią realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2021 r. poz. 554) zgodnie z punktem a: „ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania (...)”.

Audyt energetyczny budynku mieszkalnego, o którym mowa we wniosku był przeprowadzany w roku 2018 po poprawie termoizolacji budynku (wymiana stolarki okiennej, docieplenie styropianem).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni dodatkowo wyjaśniła, że przedmiotem wniosku jest klimatyzator (...) 2,6kW + 3,5kW. Klimatyzator posiada sprężarkę charakterystyczną dla pomp ciepła. Według karty katalogowej producenta SCOP klimatyzatora (ilość energii cieplnej dostarczonej do ogrzewania domu, do ilości zużytej przy tym energii elektrycznej w określonym czasie) wynosi 4,5 i jest wynikiem charakterystycznym dla ekologicznych pomp ciepła typu powietrze-powietrze. Zgodnie z kartą katalogową klasa wydajności energetycznej w trybie grzania to A++.

W związku z powyższym klimatyzator (...) 2,6kW + 3,5kW jest wyposażony w pompę ciepła typu powietrze-powietrze, która stanowi jego integralną część.

Pytanie

Czy wydatki w kwocie 6 400 zł (aby suma wszystkich już poniesionych wydatków nie przekroczyła ustawowego limitu 53000 zł.) poniesione przez Wnioskodawczynię na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją ogrzewania wyposażonego w pompę ciepła typu powietrzepowietrze, można uznać za wydatki podlegające odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej, na podstawie art. 26h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zeznaniu podatkowym za rok 2022?

Zdaniem Wnioskodawczyni

Wydatek na klimatyzator ma związek z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Klimatyzatory są używane do ogrzewania w okresie jesienno-wiosennym piętra, co pozwoli zmniejszyć zużycie nośników energii potrzebnych do ogrzania ww. budynku mieszkalnego (w szczególności węgla, jako nieodnawialnego paliwa kopalnego) poprzez zmianę źródeł energii na źródła odnawialne. Zamontowane urządzenie klimatyzacji do ogrzewania wykorzystuje energię elektryczną pozyskaną z istniejącej instalacji fotowoltaicznej zamontowanej w latach 2020-2021. Dzięki temu roczne, sumaryczne zużycie energii na ogrzanie domu jest mniejsze. Koszt zakupu oraz montażu klimatyzatora wyniósł 8 100 zł i został udokumentowany fakturą VAT. Poniesione wydatki dotyczą zakupu oraz usługi montażu w ww. budynku mieszkalnym. Całość kosztów (100%) została pokryta z funduszy Wnioskodawczyni i nie zostanie jej zwrócona w żadnej formie.

Instalacja klimatyzacji inwerterowej z funkcją pompy ciepła typu powietrze-powietrze stanowi realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Zakup i montaż klimatyzacji inwerterowej mieści się w zakresie zdefiniowanym w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2489).

W związku z powyższym wydatki te w kwocie 6 400 zł (aby suma wszystkich już poniesionych wydatków nie przekroczyła ustawowego limitu 53 000 zł) można uznać za wydatki podlegające odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej w zeznaniu podatkowym za rok 2022.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2023 r.

Nr 0114-KDIP3-2.4011.1118.2022.3.AC uznał stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych^[2].

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy PIT:

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy PIT, budynek mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa w powołanym art. 26h ust. 1, to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane^[3].

Na podstawie art. 3 pkt 2a ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym:

należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy PIT definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków^[4].

W myśl art. 2 pkt 2 powołanej ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c)   wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d)  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z art. 26h ust. 2 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ustawy PIT:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 26h ust. 4 ustawy PIT:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Za datę poniesienia wydatku uważa się dzień wystawienia faktury.

Według art. 26h ust. 5 ustawy PIT:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1)  sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2)  zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Na podstawie art. 26h ust. 6 ustawy PIT:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ustawy PIT:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

Natomiast zgodnie z art. 26h ust. 9 ustawy PIT:

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Z kolei katalog materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, których zakup uprawnia do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej zawiera – wydane na podstawie art. 26h ust. 10 ustawy PIT – rozporządzenie Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych^[5].

Odliczeniu podlegają wydatki na następujące materiały budowlane i urządzenia:

1)  materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;

2)  węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;

3)  kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

4)  kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

5)  zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;

6)  kocioł przeznaczony wyłącznie do spalania biomasy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4a lit. c ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz.U. z 2022 r. poz. 1315, 1576, 1967, 2411 i 2687), spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwo stałe (Dz.Urz. UE L 193 z 21.07.2015, str. 100, z późn. zm.2)) - jeżeli eksploatacji takiego kotła nie zakazuje uchwała przyjęta na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2021 r. poz. 1973 i 2127);

7)  przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;

8)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

9)  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

10)  materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;

11)  pompa ciepła wraz z osprzętem;

12)  kolektor słoneczny wraz z osprzętem;

13)  ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;

14)  stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;

15)  materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskaniem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:

1)  wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;

2)  wykonanie analizy termograficznej budynku;

3)  wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;

4)  wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;

5)  docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;

6)  wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;

7)  wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

8)  montaż kotła gazowego kondensacyjnego;

9)  montaż kotła olejowego kondensacyjnego;

10)  montaż pompy ciepła;

11)  montaż kolektora słonecznego;

12)  montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;

13)  montaż instalacji fotowoltaicznej;

14)  uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;

15)  regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji; 16) demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Na podstawie przywołanych powyżej przepisów, tylko podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na określone materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielką budynku mieszkalnego położonego w miejscowości A. W 2022 roku Wnioskodawczyni zamontowała w tym budynku klimatyzator (...) 2,6 kW + 3,5 kW, posiadający wbudowaną pompę ciepła. Budynek mieszkalny, o którym mowa we wniosku, jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.). Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna zamieszkała na terytorium Polski jest polskim rezydentem podatkowym i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy PIT. Wymieniony we wniosku budynek mieszkalny służy jedynie celom mieszkalnym i nie jest w nim prowadzona działalność gospodarcza. Budynek mieszkalny, który podlegał termomodernizacji został wybudowany w latach 1995 - 2002. Budynek mieszkalny, który podlegał termomodernizacji został oddany do użytku w roku 2002. Wnioskodawczyni posiada fakturę dotyczącą opisanego we wniosku przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (zakup i montaż klimatyzatora z funkcją pompy ciepła (...) 2,6kW + 3,5kW). Faktura została wystawiona na imię i nazwisko

Wnioskodawczyni w lipcu 2022 roku przez wykonawcę, który jest podatnikiem podatku od towarów i usług niekorzystającym ze zwolnienia od tego podatku. Klimatyzatory (...) 2,6kW + 3,5kW z funkcją pompy ciepła zostały zamontowane jako dodatkowe źródło ciepła budynku mieszkalnego, o którym mowa we wniosku. W roku 2022 Wnioskodawczyni uzyskiwała dochód opodatkowany na zasadach ogólnych według skali podatkowej. Montaż Klimatyzatora (...) 2,6kW + 3,5kW z funkcją pompy ciepła poprawił efektywność energetyczną budynku mieszkalnego. Wydatki, o których mowa we wniosku nie były i nie będą sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej ani zwrócone Wnioskodawczyni w jakiejkolwiek innej formie. Wydatki te nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ani odliczone od przychodu na podstawie ustawy o ryczałcie, ani uwzględnione w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Wydatki na klimatyzację inwerterową z wbudowaną pompą ciepła można zaliczyć jako realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Klimatyzacja typu split z funkcją ogrzewania jest pompą ciepła typu powietrze-powietrze. Zostało to potwierdzone przez producenta w karcie produktu. Posiada ona sprężarkę charakterystyczną dla pomp ciepła, jest ekologiczna i ekonomiczna. Instalacja klimatyzacji z funkcją pompy ciepła poprawiła efektywność energetyczną budynku mieszkalnego poprzez zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania. Wydatki na klimatyzację z wbudowaną pompą ciepła stanowią realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2021 r. poz. 554) zgodnie z punktem a: „ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania (...)”. Przedmiotem wniosku jest klimatyzator (...) 2,6kW + 3,5kW. Klimatyzator posiada sprężarkę charakterystyczną dla pomp ciepła. Według karty katalogowej producenta SCOP klimatyzatora (ilość energii cieplnej dostarczonej do ogrzewania domu, do ilości zużytej przy tym energii elektrycznej w określonym czasie) wynosi 4,5 i jest wynikiem charakterystycznym dla ekologicznych pomp ciepła typu powietrze-powietrze. Zgodnie z kartą katalogową klasa wydajności energetycznej w trybie grzania to A++. W związku z powyższym klimatyzator (...) 2,6kW + 3,5kW jest wyposażony w pompę ciepła typu powietrzepowietrze, która stanowi jego integralną część.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 30 czerwca 2025 r. „Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych”:

Nie każdy wydatek, który przyczynia się do poprawy efektywności energetycznej budynku, podlega odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Do odliczenia uprawnia tylko ten wydatek, który znajduje się na liście wydatków, czyli został wymieniony w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju⁵ (…).

Rozporządzenie zawiera zamkniętą listę wydatków. Wydatki spoza listy nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Odliczeniu mogą zatem podlegać wyłącznie wydatki, które zostały uwzględnione w powołanym rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i zostały poniesione w związku z realizacją konkretnego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Katalog tych wydatków nie uwzględnia jednak wydatków na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją grzania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła.

W konsekwencji wydatki poniesione na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją grzania, w tym klimatyzatora z wbudowaną pompą ciepła, nie można uznać za wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Zatem takie wydatki nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy PIT.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni nie ma możliwości odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzatora z funkcją ogrzewania, w tym z wbudowaną pompą ciepła.

Wobec tego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W konsekwencji Szef Krajowej Administracji Skarbowej dokonuje z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2023 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.1118.2022.3.AC, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Wnioskodawczyni przedstawiła we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•      Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

•      Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

•      Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

•      Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

•      Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

•      Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

•      Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, Wnioskodawca może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

•      Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Wnioskodawcę wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

•      Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Wnioskodawcę do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

•      Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw^[6] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Wnioskodawczyni przysługuje prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi^[7]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

•      w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

•      w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).