Interpretacja DOP7.8101.114.2025.APMU

Zmiana interpretacji indywidualnej

Szef Krajowej Administracji Skarbowej^[1] w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2024 r. nr 0111-KDIB3-3.4012.82.2024.1.MAZ wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej^[2], dla X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ^[3] zmienia z urzędu^[4] wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy opodatkowania otrzymanych zaliczek i rekompensat do cen energii elektrycznej – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lutego 2024 r. wpłynął wniosek Wnioskodawcy o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania otrzymanych zaliczek i rekompensat do cen energii elektrycznej oraz wskazania, czy otrzymane kwoty są kwotami brutto czy netto.

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jako spółka działająca pod nr KRS (…), symbol działalności 3513Z (dystrybucja i sprzedaż energii elektrycznej) w ramach wykonywanej działalności świadczy usługi związane z dystrybucją i obrotem energią elektryczną wyłącznie na terenie kraju. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dniu 17.10.2022 r. weszła w życie ustawa z dnia 07.10.2022 r. o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców energii elektrycznej w 2023 roku w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej (Dz. U. 2022.2127 z późn. zm.), a w dniu 04.11.2022 r. ustawa z dnia 27.10.2022 r. o środkach nadzwyczajnych mających na celu ograniczenie wysokości cen energii elektrycznej oraz wsparciu niektórych odbiorców w 2023 roku (Dz. U. 2022.2243 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dn. 07.10.2022 r. oraz art. 3 ust. 1 ustawy z dn. 27.10.2022 r. Wnioskodawca posiada status „podmiotu uprawnionego”.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 07.10.2022 r., przedsiębiorstwo energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną lub wytwarzania energii elektrycznej, zwane dalej „podmiotem uprawnionym”, stosuje cenę maksymalną w rozliczeniach z odbiorcami uprawnionymi, przyłączonymi do sieci dystrybucyjnej lub przesyłowej.

Art. 3 ustawy z dn. 27.10.2022 r. stanowi również, że przedsiębiorstwo energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną lub wytwarzania energii elektrycznej, zwane dalej „podmiotem uprawnionym”, stosuje cenę maksymalną w rozliczeniach z odbiorcami uprawnionymi, przyłączonymi do sieci dystrybucyjnej lub przesyłowej.

Natomiast według art. 8 ustawy z dnia 07.10.2022 r. oraz art. 8 ustawy z dnia 27.10.2022 r., podmiotowi uprawnionemu przysługuje rekompensata z tytułu stosowania ceny maksymalnej, zwana dalej „rekompensatą”. Podmiotom uprawnionym stosującym cenę maksymalną w rozliczeniach z odbiorcami uprawnionymi, rekompensata przysługuje w kwocie stanowiącej iloczyn ilości energii elektrycznej zużytej w danym miesiącu i różnicy między ceną odniesienia, a ceną maksymalną, dla każdego punktu poboru energii.

Wnioskodawca stosując art. 8 ustawy z dnia 07.10.2022 r. oraz art. 11 i 12 ustawy z dnia 27.10.2022 składa w wyznaczonych terminach wnioski o wypłatę zaliczek na rekompensaty oraz rekompensat do Zarządcy Rozliczeń S.A., i po zatwierdzeniu ich przez Zarządcę, otrzymuje wskazane we wnioskach kwoty na rachunek bankowy.

Dodatkowo, zgodnie z wyjaśnieniami oraz informacjami Zarządcy [Rozliczeń] S.A., wypłacone zaliczki za okres grudzień 2022 r. i styczeń 2023 r. miały być potrącone i rozliczone wraz z wnioskiem o wypłatę rekompensaty składanym na podstawie art. 8 ust. 2, 6, 18 ustawy z dnia 27.10.2022 oraz wnioskiem o zaliczkę miesięczną składanym na podstawie art. 8 ust. 9 ustawy z dnia 27.10.2022 (zgodnie z nowelizacją ww. ustawy, obowiązującą od dnia 19.09.2023 r.) za okres lipiec 2023 r. W związku z tym, że zaliczki w przypadku Wnioskodawcy nie zostały w całości rozliczone kwotą wynikającą z wniosku o wypłatę rekompensaty za okres lipiec 2023 r., zgodnie z ww. wyjaśnieniami Zarządcy Rozliczeń, pozostała kwota była rozliczana przez pomniejszenie wypłat z tytułu rekompensaty za kolejne miesiące, w ramach składanych wniosków. Natomiast kwota zaliczki pozostała po rozliczeniu z wnioskami o wypłatę rekompensaty za okres od lipca do grudnia 2023 r., została zwrócona na rachunek ceny maksymalnej, wskazany w piśmie, w terminie 14 dni od dnia otrzymania informacji od Zarządcy Rozliczeń S.A. o kwocie do zwrotu.

Pytania

1.  Czy otrzymane przez Wnioskodawcę od Zarządcy Rozliczeń S.A. zaliczki na rekompensaty oraz rekompensaty będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.  Czy otrzymane kwoty powinny zostać potraktowane jako kwoty brutto czy netto?

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie

Wnioskodawca uważa, że otrzymane od Zarządcy Rozliczeń S.A. zaliczki na rekompensaty oraz rekompensaty nie powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług, ponieważ zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy z dn. 07.10.2022 r. kwoty rekompensat, o których mowa w art. 12, nie stanowią dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.).

Dodatkowo art. 16 ust. 4 ustawy z dn. 07.10.2022 r. mówi, że rekompensata stanowi przychód przedsiębiorstwa energetycznego ze sprzedaży energii elektrycznej lub usług.

Również w art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 27.10.2022 r. zapisano, iż kwoty rekompensat nie stanowią dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a art. 10 ust. 4 wskazuje, że rekompensata stanowi przychód przedsiębiorstwa energetycznego ze sprzedaży energii elektrycznej lub usług.

Zarówno zaliczki na rekompensaty, jak i rekompensaty wypłacone bądź rozliczone w opisanych przez Zarządcę Rozliczeń S.A., na podstawie art. 19 ustawy z dnia 07.10.2022 r., jak również art. 13 ustawy z 27.10.2022 r. podlegają rozliczeniu w późniejszym czasie, co mogłoby wiązać się z dopłatą lub zwrotem do Zarządcy Rozliczeń S.A. otrzymanych kwot, a co za tym idzie ewentualną korektą podatku VAT. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że zaliczki i rekompensaty otrzymane od Zarządcy Rozliczeń S.A. nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora KIS

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2024 r. nr 0111-KDIB3-3.4012.82.2024.1.MAZ uznał stanowisko Wnioskodawcy wskazane we wniosku za nieprawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef KAS stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora KIS w zakresie podatku od towarów i usług, która dotyczy opodatkowania otrzymanych zaliczek i rekompensat do cen energii elektrycznej oraz wskazania, czy otrzymane kwoty są kwotami brutto czy netto jest nieprawidłowa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług^[5] zwanej dalej ustawą VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na podstawie art. 29a ust. 6 ustawy o VAT:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści powołanych przepisów wynika, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą, a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie stanowią podstawy opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Istotne zatem dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w określonej formie dofinansowania.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane
z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada status wytwórcy energii elektrycznej w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 27 października 2022 r. o środkach nadzwyczajnych mających na celu ograniczenie wysokości cen energii elektrycznej oraz wsparciu niektórych odbiorców w 2023 roku^[6]. W dniu 4 listopada 2022 roku weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2022 roku o środkach nadzwyczajnych mających na celu ograniczenie wysokości energii elektrycznej oraz wsparciu niektórych odbiorców w 2023 roku. Ustawa ta określa maksymalne ceny energii elektrycznej, które stosowane są przy jej dostawach na rzecz określonych kręgów odbiorców. Do stosowania maksymalnych cen energii zobowiązane są przedsiębiorstwa energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną. Wnioskodawca posiada status przedsiębiorstwa energetycznego w rozumieniu ustawy o cenach maksymalnych.

Wątpliwości wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy otrzymane przez Wnioskodawcę jako Spółkę od Zarządcy Rozliczeń S.A. zaliczki na rekompensaty i rekompensaty będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czy otrzymane kwoty powinny zostać potraktowane jako kwoty brutto czy netto?

Zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 października 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców energii elektrycznej w 2023 roku oraz w 2024 roku w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej^[7], która do 31 grudnia 2023 r. nosiła nazwę „Ustawa o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców energii elektrycznej w 2023 roku w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej”:

Podmiotem uprawnionym jest przedsiębiorstwo energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną lub przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się dystrybucją energii elektrycznej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z 7 października 2022 r.:

Podmiotom uprawnionym przysługuje rekompensata z tytułu stosowania w rozliczeniach z odbiorcami uprawnionymi cen energii elektrycznej, o których mowa w art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 i art. 6 ust. 1, albo stawki opłat, o których mowa w art. 7 ust. 1.

W art. 14 ust. 1 ustawy z 7 października 2022 r. wskazano, że:

Podmiot uprawniony ma prawo do wystąpienia do zarządcy rozliczeń o wypłatę dwóch rat zaliczki na poczet rekompensaty:

1) za styczeń 2023 r., zwanej dalej „pierwszą ratą zaliczki”;

2) za luty 2023 r., zwanej dalej „drugą ratą zaliczki”.

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o środkach nadzwyczajnych:

Przedsiębiorstwo energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną lub wytwarzania energii elektrycznej, zwane dalej „podmiotem uprawnionym”, stosuje cenę maksymalną w rozliczeniach z odbiorcami uprawnionymi, przyłączonymi do sieci dystrybucyjnej lub przesyłowej, o których mowa w:

1. art. 2 pkt 2 lit. a, w okresie od dnia przekroczenia limitu zużycia energii elektrycznej, o którym mowa w art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 2, art. 5 ust. 1 i art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców energii elektrycznej w 2023 roku w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej, do dnia 31 grudnia 2023 r.;

2. art. 2 pkt 2 lit. b-f, w okresie od dnia 1 grudnia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2023 r., na podstawie umów zawartych, zmienionych lub których cena została określona zgodnie z ust. 2 pkt 3, po dniu 23 lutego 2022 r.

Stosownie do art. 8 ustawy o środkach nadzwyczajnych:

ust. 1: Podmiotowi uprawnionemu przysługuje rekompensata z tytułu stosowania ceny maksymalnej, zwana dalej „rekompensatą”.

ust. 2: Podmiotom uprawnionym stosującym cenę maksymalną w rozliczeniach z odbiorcami uprawnionymi, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1, rekompensata przysługuje w kwocie stanowiącej iloczyn ilości energii elektrycznej zużytej w danym miesiącu i różnicy między ceną odniesienia, o której mowa w ust. 3, a ceną maksymalną, dla każdego punktu poboru energii.

Jak wynika z powyższych przepisów ustawodawca, w celu ochrony zarówno podmiotów prywatnych, jak i publicznych przed wzrastającą ceną, zdecydował się na wprowadzenie w listopadzie 2022 roku, maksymalnych cen za energię, które obowiązują w 2023 roku i są niższe od cen energii na giełdzie.

W myśl powyższych przepisów przedsiębiorstwu energetycznemu przysługuje z tego tytułu rekompensata ustalana na zasadach określonych w art. 8 ustawy o środkach nadzwyczajnych.

Odnosząc się do opodatkowania otrzymanej rekompensaty należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

W sytuacji zatem, gdy podatnik, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie wpływające bezpośrednio na cenę towaru lub usługi, dofinansowanie to stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełniając” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru lub usługi jest opodatkowana w ten sam sposób jak czynność, której dotyczy.

Jednakże w art. 10 ust. 2 ustawy o środkach nadzwyczajnych wskazano że:

Kwoty rekompensat nie stanowią dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Natomiast w art. 16 ust. 2 ustawy z 7 października 2022 r. wskazano, że:

Kwoty rekompensat, o których mowa w art. 12, nie stanowią dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.).

Zatem analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów, w tym art. 10 ust. 2 ustawy o środkach nadzwyczajnych oraz art. 16 ust. 2 ustawy z 7 października 2022 r., prowadzi do stwierdzenia, że przekazywana Wnioskodawcy (jako przedsiębiorcy dokonującego obrotu energią) zaliczki na rekompensaty i rekompensaty, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o środkach nadzwyczajnych, wprawdzie stanowią dopłatę o podobnym charakterze jak dotacja lub subwencja, jednakże stanowi wyjątek od reguły opodatkowania ich podatkiem VAT. Innymi słowy, zaliczki na rekompensaty i rekompensaty zostają wyłączone poza zakres oddziaływania art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a więc nie wejdą do podstawy opodatkowania podatkiem VAT .

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 12 kwietnia 2024 r. o sygn. III SA/Wa 443/24: „niezależnie od oczywistego wyniku wykładni gramatycznej należy dodać, że ewidentnym zamiarem ustawodawcy było nieuwzględnianie rekompensat w podstawie opodatkowania VAT z uwagi na trudną sytuację na rynku paliw w okresie oddziaływania ustawy o ochronie odbiorców gazu. Aby osiągnąć powyższy efekt, ustawodawca w art. 15 ust. 2 ustawy o ochronie odbiorców gazu zawarł bezpośrednie odesłanie do ustawy o podatku od towarów i usług tworząc tym samym powiązania prawne między ustawą o ochronie odbiorców gazu a ustawą o podatku od towarów i usług. Powołany przepis stanowi więc uzupełnienie normatywne art. 29a ust. 1 uptu. Jest zatem przepisem prawa podatkowego, który wprowadza wyjątek od zasady powszechności opodatkowania VAT, w tym opodatkowania dotacji, dopłat i subwencji wpływających na cenę towarów i usług.”

Ponadto wskazano że: „prawidłowa wykładnia art. 29a ust. 1 uptu w przypadku otrzymania rekompensaty powinna uwzględniać nie tylko same regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, ale również przepisy ustawy dotyczące wprost podatkowania tym podatkiem, ponieważ w razie ich pominięcia w procesie wykładni nie zostaną uwzględnione wszystkie przepisy mogące mieć zastosowanie w sprawie. Wniosek taki jest tym bardziej zasadny, że ustawa o podatku od towarów i usług i ustawa o ochronie odbiorców gazu są równorzędnymi aktami prawnymi. Nie można więc uznać, że któraś z nich ma charakter aktu prawnego wykonawczego, czy też niższego rzędu w zakresie obowiązywania lub też założone z góry pierwszeństwo stosowania. Właściwe w tym zakresie byłoby zatem uznanie, że regulacje dotyczące podstawy opodatkowania zawarte w ustawie o ochronie odbiorców gazu mają charakter przepisów szczególnych (lex specialis), więc są wyjątkami od ogólnych reguł zawartych w art. 29a ust. 1 uptu, przez co powinny być w pierwszej kolejności stosowane do sytuacji otrzymania rekompensaty.”.

Odnosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy w ustawie o środkach nadzwyczajnych, takim wyjątkiem jest art. 10 ust. 2, który wprost wskazuje że, kwoty rekompensat nie stanowią dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem argumentacja WSA jest trafna i należy przenieść ją na grunt tejże sprawy.

Powyższy wyrok z 12 kwietnia 2024 r. o sygn. III SA/Wa 443/24 został podtrzymany wyrokiem NSA z 19 marca 2025 r., sygn. akt I FSK 1340/24, w którym stwierdzono między innymi, że: „przepisy te stanowią normy ustawowe, odnoszące się do materii podatkowej stosownie do art. 217 Konstytucji i mają charakter obowiązujący w zakresie, w jakim stwierdzają, że kwoty rekompensat nie stanowią dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Do czasu wyeliminowania z obrotu prawnego tych przepisów norma wyrażona w ramach tych przepisów ma charakter obowiązujący w krajowym obrocie prawnym w stosunku do wszystkich uczestników tego obrotu, w szczególności nie można wbrew tej normie, powołując się na wykładnię wynikającą z Dyrektywy 2006/112/WE uznać, że przedmiotowe rekompensaty stanowią podlegającą opodatkowaniu dotację, subwencję czy inną dopłatę o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, gdyż prowadziłoby to do niedopuszczalnej wykładni contra legem i w konsekwencji nakładania na podatników obowiązków podatkowych pozostających w sprzeczności z jednoznaczną normą ustawową”.

WSA w wyroku z 12 kwietnia 2024 r. o sygn. III SA/Wa 443/24 wskazał również, że w ślad za wyrokami NSA z 14 października 2021 r., sygn. akt II FSK 513/19, oraz z 15 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 345/18: „przepisów prawa podatkowego nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie. Należy mieć na uwadze także rzeczywistą treść zawartych w innych ustawach regulacji, które mają wpływ na opodatkowanie, w tym w sposób odmienny definiują pojęcia użyte w ustawach podatkowych lub decydują o wyłączeniu ich znaczenia i rozumienia przyjętego w danej ustawie podatkowej, bowiem nie tylko w ustawach podatkowych uregulowano kwestie, od których zależy opodatkowanie i jego wysokości”.

Mając zatem na względzie przywołane przepisy jak i argumentacje sądów administracyjnych, stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymane zaliczki na rekompensaty i rekompensaty nie stanowią dotacji w świetle przepisów art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT – jest prawidłowe.

Z uwagi na powyższe rozstrzygniecie kwestii ustalenia, czy otrzymane od Zarządcy Rozliczeń S.A. kwoty zaliczek na rekompensaty i rekompensaty są kwotami brutto czy netto, należny należy uznać za bezzasadne.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Wnioskodawcy przedstawił we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, które Wnioskodawcy przedstawił we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•     Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

•     Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

•     Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

•     Wskazuję, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

•     Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

•     Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

•     Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, może Wnioskodawca nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

•     Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Wnioskodawcę wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

•     Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•     Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Wnioskodawcę do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

•     Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw^[8] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Wnioskodawca ma prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi^[9]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

•     w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

•     w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

^[1] Dalej: Szef KAS

^[2] Dalej: Dyrektor KIS;

^[3] Dalej: Wnioskodawca;

^[4] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.), dalej: Ordynacja podatkowa.

^[5] Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm;

^[6] Ustawa z dnia 27 października 2022 r. (Dz. U. 2022 poz. 2243, z późn. zm.), zwana dalej: ustawą o środkach nadzwyczajnych

^[7] Ustawa z dnia 7 października 2022 r. (Dz. U. z 2023 r., poz. 1704, ze zm.) zwana dalej : ustawą z 7 października 2022 r.

^[8] Dz. U. z 2018 r. poz. 2193

^[9] Dz. U. z 2023 r. poz. 1634