Interpretacja IBPP2/4512-411/16-17/MP

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
- stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku, który wpłynął do tut. Organu 2 czerwca 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) z 10 września 2020 r. sygn. akt I SA/Kr 372/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w (…) z 8 stycznia 2025 r. sygn. akt I FSK 444/21,

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 2 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy klusek na parze.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (…), (dalej również, jako „Spółka”) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka m.in. produkuje, a następnie sprzedaje kluski na parze. Odbiorcami klusek na parze są hurtownie, markety, sklepy wielkopowierzchniowe, firmy cateringowe.

Produkcja klusek na parze realizowana jest w trzech rodzajach, tj. kluski na parze z nadzieniem o smaku czekoladowym, kluski na parze z nadzieniem owocowym oraz kluski na parze (bez nadzienia) (łącznie zwane dalej: „kluskami na parze”).

Każdy z rodzajów klusek na parze jest produktem chłodzonym, pakowanym w atmosferze ochronnej. Kluski na parze są produktami mącznymi, zawierającymi co najmniej 58% mąki (kluski nadziewane), a nawet 63% mąki (kluski nienadziewane). Są to produkty dwuskładnikowe (z nadzieniem owocowym lub czekoladowym), które traktowane są jako słodki, samodzielny posiłek, w procesie produkcyjnym poddany ugotowaniu na parze (parowane w 100 st. C przez 19 minut). Celem spożycia produkt należy jedynie podgrzać na parze przez okres około 3 minut.

Podczas procesu produkcyjnego (parowania w 100 st. C, przez 19 minut) skrobia (główny składnik mąki) zawarta w produkcie, przy dostatecznej obecności wody, całkowicie ulega kleikowaniu i jest łatwo dostępna dla enzymów trawiennych w przewodzie pokarmowym (amylaz). Białko natomiast, jako drugi ilościowo ważny składnik mąki już w temperaturze powyżej 50 st. C. ulega denaturacji i w tej postaci jest również łatwo przyswajalne przez organizm człowieka. Kluski na parze w jakiejkolwiek postaci są produktem łatwostrawnym, przeznaczonym po podgrzaniu do bezpośredniego spożycia.

Produkcja klusek na parze przebiega w następujący sposób:

(…)

Składnikami klusek na parze są: mąka pszenna, woda, cukier, drożdże, olej rzepakowy, mleko w proszku, sól. Kluski na parze mogą zawierać jaja, siarczany, gorczycę, orzechy, seler i sezam. Kluski na parze nie zawierają alkoholu.

Skład klusek na parze przedstawia się następująco:

1. % skład klusek na parze z nadzieniem o smaku czekoladowym:

(…)

Suma 100,00 %

Skład nadzienia o smaku czekoladowym (cukier, oleje i tłuszcze roślinne, odtłuszczone kakao, laktoza, serwatka, emulgator - lecytyna sojowa, aromaty) jest tylko jakościowy, gdyż Spółka nie jest producentem nadzienia o smaku czekoladowym.

2. % skład klusek na parze z nadzieniem owocowym:

(…)

Suma 100,00 %

Skład nadzienia owocowego (pulpa jabłkowa z dzikiej róży i aronii, cukier, regulator kwasowości - kwas cytrynowy, substancja konserwująca - sorbinian potasu) jest tylko jakościowy, gdyż Spółka nie jest producentem nadzienia owocowego.

3. % skład klusek na parze (bez nadzienia):

(…)

Suma 100,00 %

W ocenie Spółki kluski na parze powinny być klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 10.85.14.0 Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych lub ewentualnie 10.73.11.0 Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne.

Pismem z dnia 12 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego w następującym zakresie:

Ustosunkowując się do pytania Organu należy stwierdzić, że Spółka zawnioskowała o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zastosowania odpowiedniej stawki VAT dla dostawy następujących produktów:

- Klusek na parze z nadzieniem czekoladowym,

- Klusek na parze z nadzieniem truskawkowym, oraz

- Klusek na parze bez nadzienia.

Dalej, w zawartym we Wniosku opisie zdarzenia przyszłego Spółka przedstawiła szczegółową charakterystykę ww. produktów opisując ich skład, proces produkcyjny oraz sposób podawania. Na podstawie wszystkich analizowanych cech wskazanych produktów Spółka doszła do wniosku, że każdy z trzech opisanych rodzajów klusek na parze spełnia kryteria do zakwalifikowania ich pod symbolem:

- PKWiU 10.85.14.0 - gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych, lub ewentualnie

- PKWiU 10.73.11.0 - makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne.

W ocenie Spółki, czemu dała wyraz także we Wniosku, niezależnie od zaliczenia produktów do pierwszego lub drugiego ze wskazanych grupowań, stawka podatku na ich dostawie powinna wynosić 5%.

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jednakże, jak wynika z ugruntowanego stanowiska prezentowanego w orzecznictwie sądów administracyjnych, „przepis ten nie nakłada na wnioskodawcę obowiązku klasyfikowania świadczonych lub nabywanych usług do odpowiedniej grupy PKWiU Obowiązek ten spoczywa na organie podatkowym, albowiem organ nie jest związany klasyfikacja dokonaną przez podatnika” (tak WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 10 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1179/10). Równocześnie w tym samym wyroku wskazano, że „to organ ustala, jakiego rodzaju usługą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług jest czynność podatnika”. Co więcej, w niedawnym wyroku WSA w Łodzi z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 212/15 sąd stwierdził, że „uzależnianie odpowiedzi od wskazania przez wnioskodawcę symbolu PKWiU stanowi przejaw zbędnego formalizmu, nieznajdującego oparcia w treści art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej”.

W tym miejscu, tytułem przykładu należy również przywołać wyrok WSA w Warszawie z 11 stycznia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 1349/07), w którym wskazano, że „skoro ustawodawca podatkowy kształtując przedmiot opodatkowania, stawki podatkowe, zwolnienia od podatku posługuje się klasyfikacjami statystycznymi, to zakłada, że organy podatkowe dokonujące kontroli prawidłowej realizacji przez podatników przepisów prawa podatkowego, są uprawnione i zarazem zobowiązane do tego, aby dokonywać ich interpretacji, w ramach ustalania lub określania ciążących na podatnikach zobowiązań w podatku od towarów i usług. Nie mogą przy tym liczyć na to, że organy statystyki publicznej dokonają za nie klasyfikacji statystycznej”.

Sądy administracyjne stoją również na stanowisku, „że w obszarze normatywnym prawa o statystyce publicznej interpretacje standardów i nomenklatur klasyfikacyjnych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług nie rodzą dla podmiotów gospodarczych - podatników - żadnych bezpośrednich obowiązków. Nie są również źródłem jakichkolwiek bezpośrednich ich uprawnień. W realiach niniejszej sprawy, dotyczącej wydania wiążącej interpretacji przepisów prawa podatkowego oznacza to, że organ wydający interpretację nie może żądać od podatnika przedstawienia interpretacji standardów i nomenklatur wykonanej przez organ statystyki publicznej ani też żądać przedstawienia stanowiska podatnika co do zaklasyfikowania świadczonej przez niego usługi, a zobowiązany jest do samodzielnego ustalenia, czy stanowisko wyrażone przez podatnika na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego jest prawidłowe czy też nie” (tak wyrok WSA w Warszawie z 12 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2325/09).

Jednocześnie wskazuje, iż tezy zawarte w powyżej cytowanym wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 maja 2010 roku, sygn. akt II SA/Wa 2325/09, zostały potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyrokiem z dnia z dnia 7 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1114/10 oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów, na ww. wyrok WSA w Warszawie. W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż „należy zgodzić się ze stanowiskiem Sądu I instancji, że wskazanie symbolu klasyfikacji PKWiU dla danej usługi nie jest elementem stanu faktycznego, wymaganym we wniosku o udzielenie interpretacji w rozumieniu art. 14b § 3 O.p. Podatnik bowiem szczegółowo i wyczerpująco opisał jaką usługę świadczy, na czym ona polega i czym się ona charakteryzuje.”

Jak zostało to już powyżej stwierdzone, również w przedmiotowej sprawie Spółka, we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w sposób szczegółowy i wyczerpujący opisała jaką usługę zamierzać świadczyć oraz jak według jej oceny taką usługę zakwalifikować w ramach stawek podatkowych VAT.

Co więcej w ww. wyroku NSA podkreślił, iż „domaganie się przez Ministra Finansów uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie symbolu klasyfikacji statystycznej jest sprzeczne z funkcją gwarancyjną instytucji interpretacji podatkowej.”

Nie budzi wątpliwości, że w przedmiotowej sprawie podanie prawidłowego kodu PKWiU jest de facto istotą interpretacji indywidualnej. Tym samym to Organ powinien rozstrzygać o kwestii kluczowej dla takiej interpretacji (właściwy kod PKWiU), a przerzucenie tego obowiązku na Spółkę należy uznać za działanie nie znajdujące podstawy prawnej ani w obowiązujących przepisach prawa ani w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych. Z powyższego wynika, że właściwy kod PKWiU jest w niniejszej sprawie elementem stanu prawnego, a nie faktycznego, co implikuje jego rozstrzygnięcie przez Organ, a nie Spółkę.

Czynności organu wydającego interpretację indywidualną mają zagwarantować Spółce pewność co do kwalifikacji danego stanu faktycznego na gruncie prawa podatkowego - obciążanie Spółki obowiązkiem wskazania kodu PKWiU jako elementu stanu faktycznego, w sytuacji kiedy Spółka nie może uzyskać wiążącego stanowiska w tym zakresie (tj. grupowania w ramach PKWiU) od żadnego innego organu (opinie GUS mają walor jedynie informacyjny i nie wiążący, zarówno dla Spółki, jak i organów podatkowych), przerzuca gigantyczne ryzyko na przedsiębiorcę, ograniczając rolę organu wydającego interpretację indywidualną w zasadzie do czynności technicznej „podstawienia” do odpowiedniej stawki podatku VAT. Taka interpretacja przepisów regulujących instytucję interpretacji indywidualnej byłaby sprzeczna z istotą i funkcją interpretacji i jako taka nie może się ostać.

Podsumowując, Spółka udzielając odpowiedzi na pytania Organu pragnie jednocześnie zaznaczyć, że w przedstawionym we Wniosku opisie zdarzenia przyszłego wskazała wszelkie elementy, które pozwalają Organowi podatkowemu na wydanie wiążącej interpretacji podatkowej w żądanym zakresie. Ponadto, na gruncie obowiązujących przepisów prawa, udzielone w niniejszym piśmie wyjaśnienia w kwestii podania symbolu klasyfikacyjnego PKWiU dla opisanych we Wniosku produktów, jak również ewentualna opinia wydana w tym zakresie przez Urząd Statystyczny w Łodzi, nie mogą być wiążące dla Organu przy wydawaniu indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w niniejszej sprawie.

Mając powyższe na względzie, Spółka pragnie zaznaczyć, że w jej opinii złożony Wniosek zawiera wszystkie elementy wskazane w ww. art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że Organ na podstawie złożonego przez nią Wniosku, zgodnie z dyspozycją art. 14c. § 1 Ordynacji podatkowej powinien wydać interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, w której dokona oceny stanowiska Spółki, przedstawiając jednocześnie jej uzasadnienie prawne.

Równocześnie, Spółka podtrzymuje w całości swoje stanowisko przedstawione we Wniosku i wnosi o uwzględnienie przedstawionych w niniejszym piśmie uwag przy wydawaniu interpretacji.

Pytanie

Czy dostawa przez Spółkę klusek na parze podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 5%?

Państwa stanowisko

Zgodnie z art. 41 ust. 1 uVAT , z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1, w związku z art. 146 a pkt 1 uVAT stawka podatku wynosi 23%. Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2a uVAT dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku nr 10 - Wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5% - wymienione zostały m. in., w pozycji 26 makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne (symbol PKWiU 10.73.11.0), a w pozycji 28 gotowe posiłki i dania z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2% (symbol PKWiU ex 10.85.1).

Na mocy art. 5a uVAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 (czynności opodatkowane - przyp. autora), wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) stanowi załącznik do wydanego na podstawie ustawy o statystyce publicznej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Spółka posiada ekspertyzę sporządzoną przez prof. dr hab. Halinę Gambuś i dr inż. Dorotę Litwinek z Uniwersytetu Rolniczego w Krakowie, Wydział Technologii Żywności, Katedra Technologii Węglowodanów z dnia 6 lipca 2015 roku potwierdzającą, iż kluski na parze powinny być sklasyfikowane w grupowaniu 10.85.14.0 Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych lub ewentualnie 10.73.11.0 Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne:

„wyroby składające się z różnych materiałów należy klasyfikować w zależności od składnika, który nadaje mu zasadniczy charakter, a więc w tym wypadku mąka, woda i drożdże (...) kluski są charakterystycznym posiłkiem mącznym, przygotowanym do bezpośredniego spożycia po podgrzaniu, jako samodzielne danie lub w połączeniu z innymi dodatkami, zależnymi od gustu konsumentów i wg naszej opinii powinny być zakwalifikowane do grupowania PKWiU 2008 - 10.85.14.0” 8

oraz ekspertyzę prof. dra hab. inż. Jacka Długosza z Uniwersytetu Technologicznego-Przyrodniczego w Bydgoszczy, Wydział Rolnictwa i Biotechnologii z dnia 12 sierpnia 2015 roku potwierdzającą, iż kluski na parze powinny być sklasyfikowane w grupowaniu 10.85.14.0 Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych:

„dla produktów mącznych „kluski na parze” oraz „kluski na parze nadziewane stwierdzamy, że produkty te winny być sklasyfikowane pod kodem 10.85.14.0 - Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych.”

W związku z powyższym, w ocenie Spółki prawidłowe jest zakwalifikowanie klusek na parze do grupowania 10.85.14.0 Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych lub ewentualnie 10.73.11.0 Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne, a w konsekwencji stosowanie przez Spółkę do dostawy klusek na parze stawki VAT w wysokości 5%, niemniej jednak Spółka zmierza do uzyskania potwierdzenia prawidłowości przedstawionej oceny prawnej i stosowania 5% stawki podatku VAT do produktów opisanych w części stanowiącej opis stanu faktycznego.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, iż zaklasyfikowanie towaru do odpowiedniej pozycji PKWiU, a także ocena skutków takiej klasyfikacji na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jest zastosowaniem prawa, jego subsumcją do określonego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, co jest rolą organu podatkowego.

Jak wynika z ugruntowanego stanowiska prezentowanego w orzecznictwie sądów administracyjnych, przepis art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej nakazujący dokonanie wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego nie nakłada obowiązku dokonywania klasyfikacji do odpowiedniej grupy PKWiU.

„przepis ten nie nakłada na wnioskodawcę obowiązku klasyfikowania świadczonych lub nabywanych usług do odpowiedniej grupy PKWiU. Obowiązek ten spoczywa na organie podatkowym, albowiem organ nie jest związany klasyfikacja dokonaną przez podatnika (...) to organ ustala, jakiego rodzaju usługą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług jest czynność podatnika” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1179/10).

„organ wydający interpretację nie może żądać od podatnika przedstawienia interpretacji standardów i nomenklatur wykonanej przez organ statystyki publicznej ani też żądać przedstawienia stanowiska podatnika, co do zaklasyfikowania świadczonej przez niego usługi, a zobowiązany jest do samodzielnego ustalenia, czy stanowisko wyrażone przez podatnika na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego jest prawidłowe czy też nie” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2325/09).

Zdaniem Wnioskodawcy, bez względu na klasyfikację, dostawa wymienionych we wniosku o interpretację produktów, tj. klusek na parze oraz klusek na parze z nadzieniem, jako produktów podobnych podlega opodatkowaniu obniżoną stawką VAT w wys. 5%.

Zgodnie z pkt 7 preambuły Dyrektywy Rady UE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej 2006/112/WE:

„Nawet jeżeli stawki i zwolnienia nie zostaną całkowicie zharmonizowane, wspólny system VAT powinien pozwolić na osiągnięcie neutralnych warunków konkurencji, w takim znaczeniu, że na terytorium każdego państwa członkowskiego podobne towary i usługi podlegają takiemu samemu obciążeniu podatkowemu, bez względu na długość łańcucha produkcji i dystrybucji”.

Do naruszenia zasady neutralności podatkowej dochodzi w sytuacji, gdy z przepisów krajowych, w zakresie, w jakim państwo członkowskie skorzystało z kompetencji do stosowania stawek obniżonych na podstawie art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wynika odmienne opodatkowanie towarów lub usług podobnych lub konkurencyjnych względem siebie.

„Z art. 98 dyrektywy 2006/112 nie wynika, aby w przypadku wprowadzenia stawek obniżonych, stawki te musiały dotyczyć całej kategorii określonej w załączniku III, w tym całej kategorii środków spożywczych. Niemniej jednak istotne znaczenie ma w tym wypadku zasada neutralności podatku od towarów i usług. Różnicowanie stawek w ramach jednej kategorii musi być dokonywane w taki sposób, aby tej zasady nie naruszać.

Przypomnieć należy, że w myśl pkt 7 preambuły dyrektywy 2006/112 nawet, jeżeli stawki i zwolnienia nie zostaną całkowicie zharmonizowane, wspólny system podatku powinien pozwolić na osiągnięcie neutralnych warunków konkurencji, w takim znaczeniu, że na terytorium każdego państwa członkowskiego podobne towary i usługi podlegają takiemu samemu obciążeniu podatkowemu, bez względu na długość łańcucha produkcji i dystrybucji. Warunki stosowania stawki obniżonej nie mogą zatem powodować odmiennego traktowania pod względem podatkowym konkurencyjnych towarów czy usług. Naruszenie zasady neutralności przez przepisy prawa krajowego oznaczałoby, że przepisy te są sprzeczne z dyrektywą 2006/112. Wówczas - co w zaskarżonej interpretacji wskazał trafnie Minister Finansów - jest możliwe stosowanie bezpośrednie przepisów dyrektywy.”

(wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 stycznia 2015 roku, sygn. I SA/Kr 1820/14).

Tym samym, niezależnie od klasyfikacji, kluski na parze oraz kluski na parze z nadzieniem, jako produkty podobne w stosunku do wymienionych w Załączniku nr 10 do ustawy VAT, opodatkowanych stawką VAT - 5%, makaronów, pierogów, klusek i wyrobów mącznych, podlegają opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 5%.

W ocenie Wnioskodawcy dostawa każdego z produktów będących przedmiotem niniejszego wniosku powinna być opodatkowana 5% stawką VAT.

Interpretacja indywidualna

W dniu 14 września 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Państwa postanowienie znak: IBPP2/4512-411/16-2/RSz pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek z 30 maja 2016 r. (data wpływu 2 czerwca 2016 r.), uzupełniony pismem z 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu18 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy klusek na parze.

Na ww. postanowienie z 14 września 2016 r. znak: IBPP2/4512-411/16-1/RSz pismem z 23 września 2016 r. wnieśli Państwo zażalenie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, postanowieniem z 28 listopada 2016 r. znak: IBPP2/4512-411/16-3/AS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Na ww. postanowienie z 28 listopada 2016 r. znak: IBPP2/4512-42-2/16/PK złożyli Państwo skargę z 6 kwietnia 2016 r. (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.), w której wnieśli Państwo o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 lutego 2016 r. znak: IBPP2/4512-411/16-3/AS utrzymującego w mocy postanowienie Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września 2016 r. znak: IBPP2/4512-411/16-2/RSz o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o interpretację indywidualną z dnia 2 czerwca 2016 r.

Wyrokiem z 11 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 71/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w (…) uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 14 września 2016 r.

Od wyroku WSA w (…) Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 30 maja 2017 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w (…).

Wyrokiem z 13 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 1077/17 Naczelny Sąd Administracyjny w (…) oddalił skargę kasacyjną.

Ponownie rozpatrzyłem Państwa wniosek - 17 lutego 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak IBPP2/4512-411/16-10/MP, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 20 lutego 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

20 marca 2020 r. wnieśli Państwo skargę z 19 marca 2020 r. na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Skarga wpłynęła do mnie 23 marca 2020 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w (…) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną - wyrokiem z 10 września 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 372/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 8 stycznia 2025 r., sygn. akt I FSK 444/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 8 stycznia 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w (…) oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu 14 września 2016 r. tj. w dniu wydania ww. postanowienia znak: IBPP2/4512-411/16-2/RSZ uchylonego ww. wyrokiem WSA w (…) bowiem we wniosku Wnioskodawca zaznaczył jako przedmiot sprawy - zdarzenie przyszłe a niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w (…).

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 5a ustawy:

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia w wielu wypadkach odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, ze zm.).

Stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy:

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy:

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. - 8%), w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., zostały wymienione:

- pod pozycją 36 - „Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne” - symbol PKWiU 10.73.11.0,

- pod pozycją 42 - „Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%” - symbol PKWiU ex 10.85.1,

- pod pozycją 48 - „Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ekstraktów słodowych i produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%” - symbol PKWiU ex 10.89.15.0.

Zgodnie z pkt 1 objaśnień do ww. załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Powyższe oznacza, że w przypadku gdy towar lub usługa wymieniony w załączniku nr 3 do ustawy, jednocześnie na mocy innego przepisu korzysta ze zwolnienia od podatku lub podlega opodatkowaniu stawką niższą niż 8% (do 31 grudnia 2016 r.), to zapis załącznika nie znajduje dla danego towaru lub usługi zastosowania.

Natomiast na mocy art. 41 ust. 2a ustawy o VAT:

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%” wymieniono:

§ pod pozycją 26 - „Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne” - symbol PKWiU 10.73.11.0,

§ pod pozycją 28 - „Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%” - symbol PKWiU ex 10.85.1.

Z objaśnienia do załącznika nr 10 wynika, co następuje:

1) „ex” - dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania,

2) wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawką 0%.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU „ex” - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce - nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie bądź wyłączenie dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania - konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, m.in. produkuje, a następnie sprzedaje kluski na parze. Odbiorcami klusek na parze są hurtownie, markety, sklepy wielkopowierzchniowe, firmy cateringowe.

Produkcja klusek na parze realizowana jest w trzech rodzajach, tj. kluski na parze z nadzieniem o smaku czekoladowym, kluski na parze z nadzieniem owocowym oraz kluski na parze (bez nadzienia).

Każdy z rodzajów klusek na parze jest produktem chłodzonym, pakowanym w atmosferze ochronnej. Celem spożycia produkt należy jedynie podgrzać na parze przez okres około 3 minut.

Składnikami klusek na parze są: mąka pszenna, woda, cukier, drożdże, olej rzepakowy, mleko w proszku, sól. Kluski na parze mogą zawierać jaja, siarczany, gorczycę, orzechy, seler i sezam. Kluski na parze nie zawierają alkoholu.

W ocenie Spółki prawidłowe jest zakwalifikowanie klusek na parze do grupowania 10.85.14.0 Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych lub ewentualnie 10.73.11.0 Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne, a w konsekwencji stosowanie przez Spółkę do dostawy klusek na parze stawki VAT w wysokości 5%.

Przechodząc do oceny prawidłowości przedstawionego we wniosku Państwa stanowiska należy wskazać, że wątpliwości Państwa dotyczą zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 5% dla dostawy ww. klusek na parze.

Trzeba też jeszcze raz zaznaczyć, że niniejsza sprawa była przedmiotem skargi do WSA a następnie do NSA.

Wyrokiem z dnia 10 września 2020 r. sygn. akt I SA/Kr 372/20 WSA w (…) uchylił zaskarżoną interpretację organu. W ww. wyroku WSA wskazał, że „(…) wydając interpretację organ założył, że z Zasad Metodycznych do PKWiU wynika, że zachodzi ścisłe powiązanie pomiędzy PKWiU z 2008r., a Nomenklaturą Scaloną (CN 2007) wynikające z tego, że zakres rzeczowy większości grupowań PKWiU, obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN.

Stąd kierując się zatem kluczem powiązań pomiędzy PKWiU a CN wskazano w interpretacji, że:

- PKWiU 10.73.11.0 to - "Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne" znajduje powiązanie z kodami CN 1902 11 00 (tj. Makarony niepoddane obróbce cieplnej, nienadziewane ani nieprzygotowane inaczej, zawierające jaja) oraz CN 1902 19 (tj. Makarony niepoddane obróbce cieplnej, nienadziewane ani nieprzygotowane inaczej, niezawierające jaja). Poprzez ww. klucz powiązań, zdaniem organu, można stwierdzić, że ww. grupowanie generalnie odnosi się do wyrobów niepoddanych obróbce cieplnej i dotyczy ciast makaronowych niezawierających w swoim składzie drożdży. Jak natomiast wynika z opisu sprawy, kluski na parze zawierają drożdże, a ponadto w procesie produkcyjnym są poddawane ugotowaniu na parze (parowaniu w 100°C przez 19 minut)

Takie właśnie i tylko takie uzasadnienie organ przedstawił dla wykazania i umotywowania braku możliwości zastosowania tej zaproponowanej przez stronę skarżącą sposobu klasyfikacji. Ocena ta odnosi się jednak tylko do pierwszego członu nazwy grupowania "makarony" a zupełnie pomija pozostałe trzy elementy tej nazwy tj. pierogi, kluski i podobne wyroby mączne. W tym zakresie nie przedstawiono żadnej oceny.

Organ nie dostrzegł, że w Zasadach Metodycznych wskazano co prawda, iż w PKWiU 2008 zakres rzeczowy większości grupowań obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN, to znaczy, że każde grupowanie PKWiU 2008 odpowiada całej pozycji, części pozycji lub stanowi agregat kilku pozycji CN ale również wyraźnie zaznaczono, że przy ustalaniu właściwego grupowania PKWiU 2008, do którego zalicza się określony produkt, należy kierować się zasadami budowy i logiki struktury PKWiU 2008.

Przy zaliczaniu produktów do określonego grupowania PKWiU 2008 należy posługiwać się oprócz zasad metodycznych i ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej także nazwami grupowań końcowych PKWiU 2008. Co istotne, wszystkie wymienione wyżej elementy mają dla ustalenia zakresu rzeczowego grupowań PKWiU 2008 jednakową moc stanowiącą.

Organ niewątpliwie zapomniał o tej ostatniej zasadzie, koncentrując się wyłącznie na poszukiwaniu powiązań pomiędzy PKWiU a Nomenklaturą Scaloną i tylko w tym zakresie dokonał oceny istotnych dla sprawy okoliczności. Nie dosyć, że pominął równorzędną moc stanowiącą wszystkich określonych w Zasadach kryteriach to jeszcze nie odniósł się w ogóle do pozostałych nazw towarów zawartych w nazwie grupowania PKWiU 10.73.11.0 to - "Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne" analizując tylko kategorię makaronów podczas gdy do oceny miał kluski.

Równie niepełna i w zasadzie mało zrozumiała jest ocena drugiego wskazanego przez stronę skarżącą grupowania - PKWiU 10.85.14.0 to - "Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych". (…)

Powyższe obrazuje, że ocena przeprowadzana tylko i wyłącznie w odniesieniu do porównania z Nomenklaturą Scaloną nie jest wystarczająca i nie zapewnia rozpoznania sprawy bez narażenia się na zarzut naruszenia art. 14c § 1 i § 2, art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa.

Następnie wyrokiem z dnia 8 stycznia 2025 r. sygn. akt I FSK 444/21 NSA oddalając skargę kasacyjną organu podzielił stanowisko WSA i wskazał, że po przeanalizowaniu dokonanej przez organ oceny należy w pełni uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji, że ocena przeprowadzona została tylko i wyłącznie w odniesieniu do porównania z Nomenklaturą Scaloną, co nie jest wystarczające i nie zapewnia rozpoznania sprawy bez narażenia się na zarzut naruszenia art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Organ wydając zaskarżoną interpretację usilnie poszukując powiązań zapomniał o posługiwaniu się wspomnianymi powyżej nazwami grupowań końcowych Polskiej Klasyfikacji.

Zgodnie z przywołanym już wcześniej art. 41 ust. 2a ustawy o VAT stawka podatku wynosi 5% dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ww. ustawy, przy czym w poz. 26 tego załącznika zostały wskazane sklasyfikowane w PKWiU 10.73.11.0 „Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne”, a w poz. 28 sklasyfikowane w PKWiU ex 10.85.1. „Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%”.

Należy zaznaczyć, że dla potrzeb podatku VAT stosuje się PKWiU wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Integralną częścią ww. rozporządzenia są zasady Metodyczne Polskiej Klasyfikacji Usług (PKWiU 2008), z których wynikają m.in. następujące wskazówki w zakresie zasad klasyfikacji statystycznej towarów i usług:

1) Klasyfikacje statystyczne są ze sobą zharmonizowane. Wyróżnia się zharmonizowanie klasyfikacji tego samego rodzaju w ramach systemów: ONZ, UE, krajowych oraz zharmonizowanie klasyfikacji różnego rodzaju, czyli np. klasyfikacji działalności z klasyfikacjami produktów.

2) Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2008) jest klasyfikacją obejmującą grupowania produktów w podziale siedmiopoziomowym określoną przez Polską Klasyfikację Działalności (PKD 2007) oraz Nomenklaturę Scaloną (CN 2007).

3) Ogólne zasady określania zakresu rzeczowego grupowań PKWiU 2008 w zakresie wyrobów tworzono, uwzględniając właściwości fizyczne oraz strukturę wyrobów. Ma to swoje potwierdzenie w przyjętych podstawowych kryteriach podziału. W oparciu o te założenia zbudowane są również międzynarodowe klasyfikacje handlu zagranicznego: Zharmonizowany System Oznaczenia i Kodowania Towarów (HS) oraz Nomenklatura Scalona (CN).

4) W celu maksymalnego zharmonizowania międzynarodowych klasyfikacji wyrobów na potrzeby statystyki produkcji z wcześniej opracowanymi międzynarodowymi klasyfikacjami towarów na potrzeby handlu zagranicznego - przy opracowywaniu klasyfikacji wyrobów posłużono się jako „blokami konstrukcyjnymi” pozycjami Nomenklatury Scalonej (CN). Z tych względów, w PKWiU 2008 zakres rzeczowy większości grupowań obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN, to znaczy, że każde grupowanie PKWiU 2008 odpowiada całej pozycji, części pozycji lub stanowi agregat kilku pozycji CN. Ich symbole podano w kolumnie 3 schematu klasyfikacji.

5) Przy zaliczaniu produktów do określonego grupowania PKWiU 2008 należy posługiwać się:

- niniejszymi zasadami metodycznymi,

- nazwami grupowań końcowych PKWiU 2008,

- wyjaśnieniami i wskazówkami zawartymi w osobnych publikacjach: „Wyjaśnienia do Taryfy Celnej” wydane rozporządzeniem Ministra Finansów oraz „Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich” publikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, seria C,

- ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury Scalonej (CN).

Z powyższych zasad metodycznych wynika zatem, że zachodzi ścisłe powiązanie pomiędzy PKWiU z 2008 r. a Nomenklaturą Scaloną (CN 2007) wynikające z tego, że zakres rzeczowy większości grupowań PKWiU obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN. Stąd schemat klasyfikacji stanowiący załącznik do ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) zawiera w układzie tabelarycznym symbol PKWiU przypisany do nazwy grupowania oraz powiązanie z CN-2007.

Kierując się zatem kluczem powiązań pomiędzy PKWiU a CN należy wskazać, że:

- PKWiU 10.73.11.0 - „Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne” znajduje powiązanie z kodami CN 1902 11 00 (tj. Makarony niepoddane obróbce cieplnej, nienadziewane ani nieprzygotowane inaczej, zawierające jaja) oraz CN 1902 19 (tj. Makarony niepoddane obróbce cieplnej, nienadziewane ani nieprzygotowane inaczej, niezawierające jaja). Poprzez ww. klucz powiązań można stwierdzić, że ww. grupowanie generalnie odnosi się do wyrobów niepoddanych obróbce cieplnej i dotyczy ciast makaronowych niezawierających w swoim składzie drożdży. Jak natomiast wynika z opisu sprawy kluski na parze zawierają drożdże, a ponadto w procesie produkcyjnym są poddawane ugotowaniu na parze (parowaniu w 100°C przez 19 minut);

- PKWiU 10.85.14.0 - „Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych” jest powiązanie z kodami CN 1902 20 (tj. Makarony nadziewane mięsem lub innymi substancjami, nawet poddane obróbce cieplnej lub inaczej przygotowane) oraz CN 1902 30 (tj. Makarony poddane obróbce cieplnej lub inaczej przygotowane - z wył. nadziewanych). W tym przypadku istotnym jest jednak to, że klasa PKWiU 10.85.14.0 obejmuje gotowe (tj. przygotowane, przyprawione i ugotowane) posiłki i dania składające się co najmniej z dwóch różnych składników, mrożone w puszkach, w słoikach, pakowane próżniowo lub przy pomocy innych technologii opakowań ze zmodyfikowaną atmosferą. Z powyższego wynika zatem, że ww. klasa generalnie nie obejmuje posiłków/dań jednoskładnikowych, a więc takich, które składałyby się z jednego produktu. Kluski na parze pomimo swego składu i bez względu na to czy zawierają/bądź nie nadzienia jako jeden produkt nie mogą stanowić posiłku/dania dwuskładnikowego. Ponadto winien to być produkt (danie) gotowe, gdy tymczasem kluski na parze wskazane we wniosku wymagają obróbki termicznej.

Należy jednocześnie jednak pamiętać, na co zwróciły uwagę WSA w (…) i NSA w (…) w zapadłych w niniejszej sprawie ww. wyrokach, że w Zasadach Metodycznych wskazano co prawda, iż w PKWiU 2008 zakres rzeczowy większości grupowań obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN, to znaczy, że każde grupowanie PKWiU 2008 odpowiada całej pozycji, części pozycji lub stanowi agregat kilku pozycji CN ale również wyraźnie zaznaczono, że przy ustalaniu właściwego grupowania PKWiU 2008, do którego zalicza się określony produkt, należy kierować się zasadami budowy i logiki struktury PKWiU 2008. Przy zaliczaniu produktów do określonego grupowania PKWiU 2008 należy posługiwać się oprócz zasad metodycznych i ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej także nazwami grupowań końcowych PKWiU 2008. Co istotne, wszystkie wymienione wyżej elementy mają dla ustalenia zakresu rzeczowego grupowań PKWiU 2008 jednakową moc stanowiącą.

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%” wymieniono pod pozycją 26 - „Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne” - symbol PKWiU 10.73.11.0. Nie ulega, w ocenie Organu, że wymienione w nazwie ww. załącznika wyroby objęte tym samym grupowaniem PKWiU, winny cechować się możliwie zbliżonymi właściwościami, a zatem, podobnie jak to ma miejsce w przypadku makaronów, również kluski wymienione w tym grupowaniu nie powinny w swoim składzie zawierać drożdży ani nie powinny być poddane obróbce termicznej. Skoro wskazane w opisie sprawy kluski na parze w swoim składzie zawierają drożdże a ponadto wymagają poddania obróbce termicznej, to nie mogą zostać zaliczone do grupowania PKWiU 10.73.11.0.

W związku z powyższym w ocenie tut. Organu wskazane przez Państwa klasyfikacje nie mogą mieć zastosowania do opisanych we wniosku klusek na parze.

W tej sytuacji właściwym jest zaklasyfikowanie tych produktów do PKWiU 10.89.19.0 jako „Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane”. Kierując się kluczem powiązań pomiędzy PKWiU a CN należy wskazać, że symbolowi PKWiU 10.89.19 odpowiada kod CN 1901 90.

Kod CN 1901 oznacza m.in. przetwory spożywcze, z mąki, kasz, mączki, skrobi lub z ekstraktu słodowego, niezawierające kakao lub zawierające < 40% masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

Jak wynika z not wyjaśniających do ww. kodu celnego zawartych w Informacyjnym Systemie Zintegrowanej Taryfy Celnej (ISZTAR4) niniejsza pozycja obejmuje, między innymi, przetwory takie jak: „Knödel” (knedle), „Klösse” (kluski), „Nockerln” (kluski) zawierające takie składniki jak semolina, mąka zbożowa, bułka tarta, tłuszcz, cukier, jaja, przyprawy, drożdże, dżem lub owoce.

Mając na względzie powyższy związek pomiędzy PKWiU a CN w celu właściwego zaklasyfikowania produkowanych i oferowanych na sprzedaż klusek na parze można odwołać się także pomocniczo do Wiążącej Informacji Taryfowej wydanej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nr WIT PLBTIWIT-2018-001117, zgodnie z którą „Produkt spożywczy w kształcie okrągłych bułeczek drożdżowych, poddanych obróbce termicznej tzw. parowaniu, zawierający w swoim składzie m.in. mąkę pszenną, drożdże, wodę cukier, sól, olej rzepakowy, jaja w proszku. Pakowany w atmosferze ochronnej, chłodzony. Przygotowanie produktu do spożycia w kuchence mikrofalowej lub na parze pod przykryciem. Opakowanie o masie netto 500g” został zaklasyfikowany pod kodem CN 1901 90 99.

Powołane przez Państwa symbole, tj. PKWiU 10.73.11.0 - „Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne” oraz PKWiU 10.85.14.0 - „Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych” nie znajdują powiązania z ww. kodem CN 1901 90 99, a ponadto również z przyczyn wskazanych wyżej, zaklasyfikowanie produkowanych przez Państwa klusek na parze do ww. grupowań jest niewłaściwe.

Mając powyższe na względzie w ocenie tut. Organu wskazane przez Państwa klasyfikacje PKWiU 10.73.11.0 oraz PKWiU 10.85.19.0 nie są właściwe dla produkowanych przez Państwa klusek na parze. W tej sytuacji należy przyjąć, że symbolem właściwym będzie symbol PKWiU 10.89.19.0, pod którym mieszczą się „Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane”. Tym samym brak jest podstaw do zastosowania stawki podatku VAT 5% dla ich dostawy. Natomiast na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w związku z pozycją nr 48 załącznika nr 3, w której zostały wymienione „Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ekstraktów słodowych i produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%” o symbolu PKWiU ex 10.89.19.0 ww. kluski na parze podlegają opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki VAT 8%.

Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu 14 września 2016 r. tj. w dniu wydania ww. postanowienia znak: IBPP2/4512-411/16-2/RSZ, będącego pierwszym rozstrzygnięciem wydanym dla Państwa w tej sprawie.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że od dnia 1 listopada 2019 r., na podstawie art. 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751) nastąpiła zmiana przepisów ustawy o VAT.

Jednocześnie jednak zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, przepisy, w brzmieniu nadanym ww. ustawą z 9 sierpnia 2019 r., stosuje się od dnia 1 kwietnia 2020 r.

Ponadto, należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 kwietnia 2020 r. może być określona tylko i wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, ze zm.).