Z zapatrywaniem Organu odwoławczego zgodził się Wojewódzki Sąd Administracyjny, który oddalił skargę na ostateczne postanowienie wydane w sprawie. Uzasadniając swoje racje wskazał on, że zarzuty skargi zmierzają w swej istocie do weryfikacji zobowiązania podatkowego, uprzednio określonego w decyzji wymiarowej. Tymczasem decyzja wymiarowa za maj 2019 r. jest ostateczna i pozostaje w obrocie prawnym. W tym kontekście godzi się zauważyć, że w decyzji z 7 czerwca 2021 r. określono Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za maj 2019 r. Decyzją z 31 sierpnia 2021 r. DIAS utrzymał natomiast w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z kolei postanowieniem z 16 listopada 2021 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie odrzucił skargę Strony na decyzję ostateczną.
Sąd I instancji wskazał też na szczegółowe wyliczenia, dotyczące sposobu zaliczenia dokonanej wpłaty na należność główną oraz na odsetki za zwłokę, przedstawione przez Organ odwoławczy. Wyartykułowano ponadto okoliczność, iż DIAS przytoczył podstawy prawne naliczania odsetek za zwłokę i wyjaśnił, że okresy, za które nie określano wysokości tych ubocznych powinności podatkowych wynikają z zastosowania w sprawie art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej.
W skardze kasacyjnej wniesiono o rozpoznanie tego środka zaskarżenia na rozprawie, a także o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku. Jednocześnie Strona zarzuciła nieprawomocnemu orzeczeniu Sądu I instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259 – zwanej dalej P.p.s.a.) poprzez oddalenie skargi. W przekonaniu Spółki, postanowienie Organu odwoławczego zostało wydane z naruszeniem art. 51 § 1 i art. 121, 122,124 i 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz.1540 – zwanej dalej O.p.), uzasadniającym jego uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów postępowania. Polegało ono w szczególności na błędnym ustaleniu i wyjaśnieniu przez organy podatkowe stanu faktycznego dotyczącego wygaśnięcia w czerwcu 2019 r. zobowiązania podatkowego za maj 2019 r. wskutek rozwiązania w czerwcu 2019 r. umowy sprzedaży, z którą związane było powstanie obowiązku podatkowego w maju 2019 r.
W reakcji na przedstawione zarzuty i argumentację, odpowiedź na skargę kasacyjną nie została wniesiona.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu. Jak już wcześniej wskazano istota sporu zaistniałego pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego sprowadza się do tego, że NUS - przy późniejszej aprobacie Organu odwoławczego - zwrot podatku od towarów i usług należny Stronie zaliczył na poczet zaległości podatkowej tego podmiotu z tytułu tej samej daniny publicznej, ciążącej na Podatniku za inny okres rozliczeniowy. W przekonaniu Strony wskazana zaległość (i związane z nią odsetki za zwłokę) nie istniały bowiem w dacie zaliczenia, gdyż wcześniej rozwiązana została umowa sprzedaży nieruchomości. To dostawa będąca efektem tej czynności cywilnoprawnej miała być zaś źródłem obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego i ich konsekwencji w postaci zaległości podatkowej, poddanej kompensacie ze zwrotem podatku należnym Skarżącemu.
Nie sposób zgodzić się z tym zapatrywaniem. Obowiązek podatkowy, jako nieskonkretyzowana postać powinności podatkowej podatnika zawsze jest efektem urzeczywistnienia przez ten podmiot podatkowego stanu faktycznego ukształtowanego w treści ustawy podatkowej – tych jego elementów, które znajdują swoje odzwierciedlenie w hipotezie normy podatkowoprawnej. Z kolei zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, będące efektem konkretyzacji obowiązku podatkowego powstaje w sposób wskazany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. Dochodzi do tego więc na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego. Efektem tego jest dokonywanie przez podatników podatku od towarów i usług tzw. samoobliczenia podatku (por. art. 99 ust. 1 i nast. ustawy o podatku od towarów i usług). Jednocześnie ustawodawca stanowi, że zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości (por. art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług). Tym samym wydanie i doręczenie podatnikowi deklaratoryjnej decyzji podatkowej jest instrumentem prawnym służącym usunięciu prawnego domniemania prawidłowości rozliczenia podatkowego podmiotu obowiązanego z tytułu podatku, dokonanego w złożonej przez niego deklaracji podatkowej.
Odnosząc te spostrzeżenia do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że jak wyartykułowano w decyzji ostatecznej oraz wskazano w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, prawidłowość rozliczenia podatkowego Spółki w podatku od towarów i usług za maj 2019 r. została skutecznie zakwestionowana przez organy podatkowe obydwu instancji. W odniesieniu do wskazanego okresu rozliczeniowego wydano bowiem deklaratoryjną decyzją podatkową. We wspomnianym akcie administracyjnym NUS, przy późniejszej akceptacji tego rozstrzygnięcia przez DIAS, określił zaś wysokość zobowiązania podatkowego Strony. Jednocześnie ostatecznej decyzji Organu odwoławczego nie poddano kontroli sądowoadministracyjnej. Oznacza to, że wskazany akt administracyjny determinuje sytuację prawną Podatnika i jako taki pozostaje trwały oraz niewzruszalny (por. art. 128 O.p.).
Naczelny Sąd Administracyjny artykułuje tę okoliczność przez wzgląd na treść zarzutu kasacyjnego Strony. Wobec istnienia ostatecznej decyzji podatkowej, w której określono wysokość zobowiązania podatkowego Strony i niewywiązania się przez Spółkę z ciążącej na niej powinności publicznoprawnej, wraz z upływem terminu płatności podatku powstała bowiem zaległość podatkowa (por. art. 51 § 1 O.p.). Ta - wraz z odsetkami za zwłokę - podlega zaś kompensacie z nadpłatą podatku (por. art. 76 § 1 O.p.). Jednocześnie jako nadpłatę podatku traktuje się różnicę podatku od towarów i usług, niezwróconą przez urząd skarbowy w terminach, o których mowa w art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze i art. 87 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług (por. art. 87 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług).
Tym samym w realiach przedmiotowej sprawy nie może być wątpliwości co do tego że wobec istnienia zaległości podatkowej ciążącej na Skarżącym (co znalazło swoje potwierdzenie w ostatecznej decyzji podatkowej), NUS był władny skompensować tę kwotę ze zwrotem podatku należnym Stronie. Okoliczność, że w czerwcu 2019 r. rozwiązano umowę sprzedaży nieruchomości, z którą związane było powstanie obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego i zaległości podatkowej za maj 2019 r. niczego zaś nie zmienia w tym względzie. Organy podatkowe dokonujące zaliczenia były bowiem związane treścią ostatecznej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za wskazany okres rozliczeniowy.
Z tych względów nie znalazł uznania Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut podniesiony przez Stronę. W konsekwencji skarga kasacyjna tego podmiotu została oddalona na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143).
Adam Nita Bartosz Wojciechowski Artur Mudrecki