Wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2025, sygn. I FSK 1147/20

10) art. 188 w związku z art. 199 O.p. przez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działania organów i brak zastosowania środka określonego w ustawie - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, mimo że organy oddaliły wniosek Spółki o ponowne przesłuchanie w charakterze strony T. P., pomimo że po zakończeniu postępowania dowodowego pozostały jeszcze pewne okoliczności, które wymagały doprecyzowania;

11) art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p. przez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działania organów i brak zastosowania środka określonego w ustawie - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, mimo że organy niewyczerpująco zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy, czego konsekwencją było popełnienie przez nie błędów w ustaleniach stanu faktycznego sprawy, a odnoszących się do następujących transakcji Spółki: usługi naprawy i konserwacji komputerów i sprzętów peryferyjnych, usługi naprawy i konserwacji stacji referencyjnych, dostawy 36 sztuk używanych kontrolerów GPS, usługi naprawy sprzętu pomiarowego, usług szkoleniowych na rzecz H. s.r.o., transakcji ze S. W. (G.), transakcji sprzedaży na rzecz N. s.r.o. oraz P. S. (T.);

12) art. 180 § 1 O.p. przez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działania organów i brak zastosowania środka określonego w ustawie - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, mimo że organy poczyniły wiążące ustalenia faktyczne w części na podstawie dokumentów sporządzonych w języku obcym, bez dokonania przetłumaczenia tych dokumentów na język polski;

13) art. 193 § 4 w związku z art. 193 § 6 O.p. przez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działania organów i brak zastosowania środka określonego w ustawie - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, mimo błędnego przyjęcia przez organy, że księgi podatkowe Spółki prowadzone były w sposób nierzetelny, a w konsekwencji nie mogły stanowić dowodu w sprawie, podczas gdy księgi podatkowe prowadzone były w sposób rzetelny i prawidłowy oraz odzwierciedlały zdarzenia, które miały miejsce;

14) art. 199a § 3 O.p. przez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działania organów i brak zastosowania środka określonego w ustawie - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, mimo że w toku postępowania przed organami nie zwrócono się do sądu powszechnego z żądaniem ustalenia istnienia bądź nieistnienia zakwestionowanych transakcji, mimo powzięcia wątpliwości co do ich zaistnienia;

15) art. 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4 O.p. przez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działania organu i brak zastosowania środka określonego w ustawie - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, mimo że uzasadnienie decyzji organu odwoławczego nie jest prawidłowe, tj. nie wskazuje faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności;

16) art. 210 § 1 pkt 8 O.p. przez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działania organu i brak zastosowania środka określonego w ustawie - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, mimo że decyzja organu odwoławczego nie została podpisana przez osobę do tego uprawnioną;

17) oraz przez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działania organów i niezasadne oddalenie skargi na decyzję z dnia 20 sierpnia 2018 r., mimo że skarga ta była w całości zasadna i zasługiwała na uwzględnienie, a także pomimo naruszeń przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego dokonanych przez organy obu instancji w ramach prowadzonego postępowania;

- w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucono też naruszenie przepisów postępowania w zakresie:

18) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 w związku z art. 151 P.p.s.a. przez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działania organów i brak uchylenia decyzji organu pierwszej instancji, podczas gdy decyzja ta była obciążona wieloma naruszeniami przepisów postępowania i naruszeniami prawa materialnego;

19) art. 133 § 1 w związku z art. 134 § 1 P.p.s.a. przez przyjęcie stanowiska organów obu instancji za prawidłowe i wyczerpujące, podczas gdy organy te w sposób wybiórczy przeprowadziły postępowanie dowodowe, wyciągnęły błędne wnioski, wadliwie ustaliły stan faktyczny sprawy oraz nieprawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego;

20) art. 134 § 1 w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a. przez nierozpoznanie niektórych zarzutów podniesionych w skardze, tj. zarzutu nr 5, 8, 13 i 18;

21) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez nieprawidłowe sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku, tj. brak zamieszczenia w wyroku wyczerpującej analizy okoliczności faktycznych i prawnych sprawy;

- w zakresie prawa materialnego:

22) art. 70 § 1 w związku z § 6 pkt 1 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku VAT za 2011 r. nie uległo przedawnieniu w całości, a bieg terminu przedawnienia zobowiązania został skutecznie zawieszony;

23) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że faktury VAT: nr [...] z dnia 3 marca 2011 r., nr [...] z dnia 22 marca 2011 r., nr [...] z dnia 30 czerwca 2011 r., nr [...] z dnia 4 listopada 2011 r., nr [...] z dnia 15 listopada 2011 r., nr [...] z dnia 27 grudnia 2011 r. wystawione przez P. S. (T.) nie stanowiły dla Spółki podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego;

24) art. 86 ust. 1 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie wystawionych przez P. S. (T.) faktur VAT: nr [...] z dnia 3 marca 2011 r., nr [...] z dnia 22 marca 2011 r., nr [...] z dnia 30 czerwca 2011 r., nr [...] z dnia 4 listopada 2011 r., nr [...] z dnia 15 listopada 2011 r., nr [...] z dnia 27 grudnia 2011 r.;

25) art. 86 ust. 1 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie wystawionych przez S. W. (G.) faktur VAT: nr [...] z dnia 31 grudnia 2010 r. i nr [...] z dnia 31 grudnia 2010 r. [chodziło zapewne o 2011 r. - przyp. NSA];

26) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że faktury VAT nr [...] z dnia 31 grudnia 2010 r. oraz nr [...] z dnia 31 grudnia 2010 r. [chodziło zapewne o 2011 r. - przyp. NSA] wystawione przez S. W. (G.) nie stanowiły dla Spółki podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego;

27) art. 100 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 28b u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że usługi szkoleniowe świadczone przez H. s.r.o. na rzecz Spółki w rzeczywistości nie miały miejsca, a świadczenie usług wykazane na fakturze VAT wystawionej przez U. sp. z o.o. na rzecz H. s.r.o. nie może być identyfikowane ze świadczeniem usług kwalifikowanym według art. 100 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 28b u.p.t.u.;

28) art. 108 ust. 1 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że Spółka zobowiązana jest uiścić zobowiązanie podatkowe za listopad 2011 r. w kwocie 57.546 zł od nienależnie wystawionej faktury na rzecz P. S. (T.), podczas gdy faktura ta została wystawiona przez Spółkę zgodnie z rzeczywistym stanem faktycznym w konsekwencji rzeczywistej sprzedaży towaru, a podatek został przez nią zapłacony;

29) art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 29 ust. 1 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że sprzedaż wykazana na fakturze nr [...] z dnia 8 listopada 2011 r. nie może być identyfikowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

4.3. W piśmie procesowym z dnia 10 czerwca 2020 r., będącym odpowiedzią na skargę kasacyjną, Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 tego artykułu. Przesłanek takich, na podstawie akt niniejszej sprawy, z urzędu nie odnotowano.

Podobnie w tym samym trybie nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (vide uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).

5.2. Skarga kasacyjna Spółki zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.) okazała się zasadna, aczkolwiek na tym etapie sprawy ocena taka mogła odnosić się wyłącznie do jednego jej aspektu.

Mianowicie zasadność owa dotyczyła tej części z zarzutów, które związane były z zagadnieniem przedawnienia zobowiązań podatkowych. Sąd pierwszej instancji dokonał bowiem wadliwej kontroli zaskarżonej decyzji w zakresie problematyki ziszczenia się materialnoprawnego skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 w związku z § 1 O.p. z uwagi na wszczęcie w dniu 29 listopada 2016 r. postępowania karnego skarbowego (przepisy powołane wprost w petitum skargi kasacyjnej) w kontekście przepisów art. 70c, art. 138i § 2 i art. 145 § 2 O.p. dotyczących sposobu realizacji przez Naczelniku US w grudniu 2016 r. czynności zawiadomienia podatnika o wystąpieniu skutku zawieszenia z powodu takiej właśnie przyczyny (przepisy i motywy przywołane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej na str. 8-9/10).

5.3. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (o ile nie wystąpią okoliczności rzutujące na bieg tych 5 lat).

W sprawie podatkowej Spółki ów "podstawowy" pięcioletni okres (liczony jak wyżej, a więc bez odsuwania w czasie jego rozpoczęcia, ewentualnych przerw i zawieszeń) przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku VAT za luty, marzec, czerwiec i listopad 2011 r. upływałby zatem z dniem 31 grudnia 2016 r., natomiast za grudzień 2011 r. - z dniem 31 grudnia 2017 r.

Jak już jednak wzmiankowano na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego mają wpływ instytucje nierozpoczęcia, przerwania i zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

W zaskarżonym wyroku przyjęto, że do wszczęcia tego rodzaju postępowania, prowadzonego w formie dochodzenia, doszło w dniu 29 listopada 2016 r. (zob. relacja w pkt 2.3 niniejszego uzasadnienia), co samo w sobie nie było podważane w skardze kasacyjnej.

5.4. Natomiast sporna według skargi kasacyjnej pozostawała wyrażona w zaskarżonym wyroku ocena sądowa na temat sposobu realizacji przez organ podatkowy w grudniu 2016 r. zawiadomienia podatnika (tu: Spółki) o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych zaskarżoną decyzją Dyrektora IAS i w konsekwencji co do ziszczenia się materialnoprawnego skutku tego rodzaju.

5.4.1. Odnotować zatem należało, że w myśl art. 70c O.p. organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Według zaś art. 145 § 2 O.p. jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie.

Z kolei art. 138i § 2 O.p. przewiduje, że ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa szczególnego wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu podatkowego.

5.4.2. Przyczyną uchylenia zaskarżonego wyroku, a także ostatecznej decyzji Dyrektora IAS zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji, stała się nieprawidłowość w zakresie tej właśnie materii. Mianowicie chodziło o wadliwe doręczenie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (za każdy ze wspomnianych wcześniej okresów rozliczeniowych), co dyskredytowało powstanie materialnoprawnego efektu tego rodzaju czynności w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia z uwagi na wszczęcie postępowania karnego skarbowego.

5.4.3. Uzasadniając zarzuty kasacyjne w płaszczyźnie przedawnienia zobowiązania podatkowego, Spółka podnosiła, że nie została prawidłowo zawiadomiona o wystąpieniu przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., tj. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, toteż ten skutek materialnoprawny wszczęcia postępowania karnego skarbowego w jej sprawie nie zachodził.

Podkreśliła, że wspomniane zawiadomienie z art. 70c O.p., zawarte w piśmie z dnia 7 grudnia 2016 r., Naczelnik US zaadresował i wysłał/nadał w dniu 8 grudnia 2016 r. bezpośrednio na adres Spółki, a nie - zgodnie z art. 145 § 2 O.p. - na adres osoby będącej wówczas pełnomocnikiem Spółki, tj. radcy prawnego M. B.. Tymczasem w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, pismo takie należało doręczyć pełnomocnikowi, nie zaś bezpośrednio Spółce. Ustanowiony bowiem przez Spółkę pełnomocnik dopiero w dniu 13 grudnia 2016 r. poinformował organ podatkowy, że z dniem 9 grudnia 2016 r. został zwolniony z obowiązku świadczenia pomocy prawnej. Według zaś art. 138i § 2 O.p. ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa szczególnego wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu podatkowego.

W dalszej kolejności Skarżąca wywodziła też, że Sąd pierwszej instancji nie zbadał zasadności wszczęcia na nieco ponad miesiąc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego postępowania karnego skarbowego, a to jej zdaniem zostało wszczęte jedynie w celu wywołania skutku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Po wszczęciu tego postępowania organ je prowadzący nie dokonywał żadnych dalszych czynności wobec Spółki.

Dodatkowym argumentem podniesionym przez autora skargi kasacyjnej było to, że Spółka nie posiadała organów z powodu odwołania wszystkich członków zarządu i prokurenta samoistnego (co zgłoszono do sądu rejestrowego pismem z dnia 12 grudnia 2016 r.). W tej sytuacji zawiadomienie z dnia 7 grudnia 2016 r. nie mogło zostać skutecznie doręczone samej Spółce.

5.4.4. Rację miała Skarżąca, powołując się w okolicznościach jej dotyczących na konieczność uwzględnienia uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18. Okoliczność, że Dyrektor IAS rozstrzygał sprawę podatkową przed wydaniem uchwały, nie mogła wpłynąć na odmienną ocenę, zwłaszcza w sytuacji, gdy skład Sądu rozpoznający sprawę ze skargi kasacyjnej Spółki podzielił stanowisko zajęte w uchwale.

W sentencji rzeczonej uchwały w sposób prawnie wiążący (vide art. 269 § 1 P.p.s.a.) przesądzono bowiem, że:

"1. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony.

2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.".

5.4.5. W kontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji sprawie podatkowej - o czym już była mowa - Naczelnik US pismem z dnia 7 grudnia 2016 r., nadanym bezpośrednio do Spółki w dniu 8 grudnia 2016 r., próbował zawiadomić o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją, pomijając jednak ustanowionego wówczas i jeszcze działającego na rzecz Spółki pełnomocnika - radcę prawnego.

Tymczasem z art. 145 § 2 O.p., do którego w głównej mierze odwoływano się w uzasadnieniu uchwały o sygn. akt I FPS 3/18, wynika, że jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. Zatem już w dacie sporządzania treści adresowej przywołanego zawiadomienia, jak i w dniu wyekspediowania/nadania pisma będącego tym zawiadomieniem, czyli w chwili rozpoczęcia procedury doręczenia korespondencji adresatowi, popełniono istotny dla wyniku sprawy błąd polegający na pominięciu osoby pełnomocnika reprezentującego Spółkę. Błędu tego nie dostrzegł ani organ odwoławczy, ani Sąd pierwszej instancji. Co znamienne ten ostatni znał przecież w dniu wyrokowania uchwałę o sygn. akt I FPS 3/18, bowiem oczekiwanie na jej wydanie było najpierw przyczyną zawieszenia, a następnie podjęcia postępowania sądowego w sprawie ze skargi Spółki (zob. pkt 2.5 niniejszego uzasadnienia).

Co zaś od początku jest wadliwe, przez (sam) upływ czasu nie może być uzdrowione (Digesta Justyniana: Quod ab initio vitiosum est, non potest tractu temporis convalescere, D.50.17.29). Tym samym fakt, że w "międzyczasie" odpadła okoliczność ustanowienia pełnomocnika, gdyż z dniem 9 grudnia 2016 r. pełnomocnik został zwolniony z obowiązku świadczenia pomocy prawnej Spółce, o czym pełnomocnik ten poinformował organ podatkowy pismem z dnia 13 grudnia 2016 r., nie mogła sanować wskazanego błędu. Jak zresztą stanowi art. 138i § 2 O.p., na który słusznie zwrócono uwagę w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa szczególnego wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu podatkowego. Oznacza to, że decydujące o prawidłowości/nieprawidłowości wyboru adresata, któremu należało doręczyć zawiadomienie przewidziane w art. 70c O.p., mogły być jedynie okoliczności zachodzące (a przecież znane organowi) w dniu "rozpoczęcia" czynności doręczenia, a nie w dniu ziszczenia się fikcji prawnej doręczenia.

5.4.6. Mając zatem na uwadze kluczowe elementy wykładni art. 70c w związku z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 145 § 2 O.p. oraz niekwestionowane na ich tle okoliczności faktyczne, stwierdzić należało, że Sąd pierwszej instancji wadliwie ocenił, że doręczenie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego bezpośrednio Spółce, podjęte w ramach realizacji trybu z art. 70c O.p., odpowiadało prawu.

W wyniku nieprawidłowej oceny wspomnianej kwestii Sąd w sposób bezpodstawny przyjął, a tego bezpośrednio dotyczył zarzut kasacyjny, że w sprawie podatkowej Spółki doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (za okresy rozliczeniowe objęte zaskarżoną decyzją) z uwagi na wszczęcie postępowania karnego skarbowego. Do takiego skutku materialnoprawnego nie mogło dojść, a to z uwagi na brak doręczenia, przed upływem "podstawowego" terminu przedawnienia, pełnomocnikowi Spółki zawiadomienia przewidzianego w art. 70c O.p.

5.4.7. Wobec powyższego kwestia obsadzenia lub braku obsadzenia zarządu Spółki w dniu 23 grudnia 2016 r., tj. w dniu doręczenia zawiadomienia w trybie fikcji prawnej doręczenia, nie miała istotnego znaczenia dla wyniku sprawy.

Podobnie zbędne stało się prowadzenie z tej perspektywy rozważań dotyczącego instrumentalnego - wedle twierdzeń Skarżącej - wszczęcia postępowania karnego skarbowego, czyli wszczęcia go jedynie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

5.4.8. W tej sytuacji zadaniem organu odwoławczego przy ponownym rozpatrywaniu sprawy będzie w pierwszej kolejności ustalenie, czy doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki w podatku VAT za miesiące luty, marzec, czerwiec, listopad i grudzień 2011 r.

Niniejszy wyrok wykluczył możliwość skutecznego powołania się na zawieszenie biegu terminu przedawnienia w ramach przesłanki wszczęcia postępowania karnego skarbowego, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Nie można jednak było stwierdzić, czy w odniesieniu do sprawy Spółki nie współistniały inne jeszcze okoliczności/przyczyny, które mogły rzutować na bieg terminu przedawnienia (jego zawieszenie albo przerwanie).

Wziąwszy pod uwagę ocenę prawną wynikającą z niniejszego wyroku, Dyrektor IAS obowiązany będzie do zbadania i uwzględnienia ewentualnej innej podstawy zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w tej sprawie, o ile takie wystąpiły, a następnie wydania stosownej decyzji.

5.5. Pozostałe zarzuty kasacyjne dotyczące wymogów uzasadnienia wyroku, czy wadliwego wyrokowania w powiązaniu z przepisami postępowania podatkowego statuującymi obowiązki organów podatkowych co do wszechstronnego zgromadzenia i swobodnej oceny materiału dowodowego w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego czy zobowiązania podatkowego na podstawie art. 108 u.p.t.u. oraz zmierzające do wykazania niewłaściwego zastosowania przepisów materialnych odnoszących się do tych obszarów, na tym etapie sprawy nie mogły zostać ocenione co do meritum przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W realiach rozpoznanej sprawy kontrola instancyjna tych zarzutów byłaby przedwczesna. Wyprzedza ją bowiem kwestia ewentualnego przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych.

5.6. Wyjątkiem był tu zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 O.p. przez to, że "decyzja organu odwoławczego nie została podpisana przez osobę do tego uprawnioną", który należało ocenić jako chybiony.

Rację miał bowiem Dyrektor IAS wskazując w odpowiedzi na skargę kasacyjną na szczegółowe podstawy upoważnienia dla Naczelnika Wydziału M. J., która podpisała w imieniu Dyrektora IAS decyzję ostateczną.

Autor odpowiedzi podniósł też, że Dyrektor IAS udzielając pracownikowi upoważnienia działał w oparciu o podstawę prawną, w tym o regulamin organizacyjny (Regulamin Organizacyjny Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 1 marca 2017 r.), co było czynnością wewnętrzną organu podatkowego, a w związku z tym upoważnienia tego nie doręcza się stronie, ani nie musi ono znajdować się w aktach sprawy. Zgodnie zaś z § 85 ust. 4 pkt 1 powołanego Regulaminu Naczelnik Wydziału Podatku od Towarów i Usług w sprawach właściwych dla zadań kierowanej komórki organizacyjnej jest upoważniony do ostatecznej akceptacji (w tym podpisywania) decyzji wydawanych w postępowaniu odwoławczym na podstawie art. 233 O.p., do kwoty spornej 300.000 zł za każdy okres rozliczeniowy (w przypadku kilku rozstrzygnięć dla jednego podatnika suma kwot z poszczególnych rozstrzygnięć podpisywanych jednocześnie nie może przekraczać w/w kwoty). W przypadku Spółki całkowita sporna kwota wynosiła 251.763 zł. Nie ulega zatem wątpliwości, że decyzja była podpisana prawidłowo.

5.7. Naczelny Sąd Administracyjny uznając zasadność skargi kasacyjnej w podanym wyżej zakresie, uchylił w całości zaskarżony wyrok stosownie do art. 188 P.p.s.a., orzekając jak w punkcie pierwszym sentencji niniejszego wyroku. Stwierdzając zaś, że istota sprawy objęta rozważonymi zarzutami kasacyjnymi była dostatecznie wyjaśniona do rozpoznania skargi, na podstawie art. 188 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz lit. a P.p.s.a. uchylił także zaskarżoną decyzję ostateczną Dyrektora IAS, orzekając jak w punkcie drugim sentencji.

5.8. Do wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów postępowania z punktu trzeciego sentencji niniejszego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - zaskarżony wyrok oddalał skargę w sprawie o wartości przedmiotu zaskarżenia powyżej 200.000 zł do 2.000.000 zł; - skargę kasacyjną sporządził w imieniu Skarżącej radca prawny, który prowadził sprawę przed Sądem pierwszej instancji, a jego substytut reprezentował Spółkę na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 28 sierpnia 2025 r.; - skargę kasacyjną uwzględniono i uchylono wyrok Sądu pierwszej instancji oraz uchylono zaskarżoną decyzję.

Orzeczenie o kosztach postępowania za obie instancje wydano zatem na podstawie art. 200 i art. 203 pkt 1 w związku z art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w związku z § 2 pkt 7 (za pierwszą instancję) oraz w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w związku z ust. 1 pkt 1 lit. a w związku z § 2 pkt 7 (za drugą instancję) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935, z późn. zm.), zasądzając kwotę 22.794 zł od organu na rzecz Skarżącej. Na koszty te złożyły się w pierwszej instancji: wpis od skargi (2.518 zł), opłata skarbowa za posłużenie się dokumentem pełnomocnictwa (17 zł), opłata kancelaryjna za odpis orzeczenia z uzasadnieniem doręczonego na wniosek w tym przedmiocie (100 zł) i wynagrodzenie pełnomocnika w osobie radcy prawnego (10.800 zł), zaś w drugiej instancji: wpis od skargi kasacyjnej (1.259 zł) i wynagrodzenie tego samego pełnomocnika co w pierwszej instancji za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym (8.100 zł, tj. 75% z 10.800 zł).

Sędzia NSA J. Zubrzycki Sędzia NSA H. Sęk Sędzia NSA R. Pęk