Uzasadnienie
1. Wyrok sądu pierwszej instancji
1.1. Wyrokiem z 31 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 624/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu skargi B. sp. z o.o. w Katowicach (dalej skarżąca spółka) uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej organ odwoławczy) z 15 marca 2022 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w S. z 14 października 2021 r. w przedmiocie odmowy zaliczenia nadpłaty podatku od towarów i usług na poczet zaległości z tytułu opłaty od środków spożywczych za czerwiec 2021. oraz zasądził na rzecz skarżącej spółki zwrot kosztów postępowania.
2. Uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.
2.1. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku ustalił, że postanowieniem z 15 marca 2022 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w S. z 14 października 2021 r. odmawiające zaliczenia nadpłaty podatku od towarów i usług VAT za czerwiec 2021 r. na poczet zaległości z tytułu opłaty od środków spożywczych za czerwiec 2021 r.
2.2. Sąd pierwszej instancji, uchylając oba postanowienia w wyniku skargi wniesionej przez skarżącą spółkę, wyjaśnił w uzasadnieniu wyroku, że opłata od środków spożywczych, zwana także opłatą cukrową, wprowadzona została ustawą z dnia 14 lutego 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów (Dz. U. z 2020 r. poz. 1492) do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2021 r. poz. 183, dalej ustawa o zdrowiu publicznym).
Podkreśli, że regulacje dotyczące tej opłaty zawarte zostały w art. 12a – 12k ustawy o zdrowiu publicznym. Postanowiono w nich, że opłatą od środków spożywczych objęte są wprowadzone na rynek napoje z dodatkiem cukrów, substancji słodzących, a także kofeiny i tauryny. Do sporządzenia informacji w zakresie opłaty od środków spożywczych służy formularz CUK-1, który składa się w formie elektronicznej. Zapłacić opłatę cukrową i złożyć informację należy do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który składana jest informacja. W informacji o opłacie cukrowej należy wskazać okres, za który jest składana.
2.3. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że opłata oraz sankcja finansowa za jej nieuiszczenie w terminie, stanowią przychód Narodowego Funduszu Zdrowia w 96,5 % oraz dochód budżetu państwa w 3,5 % (art. 12c ustawy o zdrowiu publicznym). Zwrócił uwagę na to, że zgodnie z art. 12j ustawy o zdrowiu publicznym, do opłaty od środków spożywczych i dodatkowej opłaty, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, dalej: Ordynacja podatkowa), przy czym uprawnienia organów podatkowych przysługują odpowiednio naczelnikowi urzędu skarbowego, Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej, Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej, Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej i ministrowi właściwemu do spraw finansów.
2.4. Sąd pierwszej instancji argumentował, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że odpowiednie stosowanie przepisów prawa nie jest czynnością o jednolitym charakterze i ze względu na rezultat tego zabiegu wyróżnia się następujące sytuacje: stosowanie pełne, gdy odpowiednie przepisy prawa są stosowane bez żadnych zmian, stosowanie ze zmianami oraz niestosowanie ze względu na bezprzedmiotowość lub całkowitą sprzeczność z przepisami, do których miałyby być stosowane odpowiednio. To "niestosowanie" może przy tym wynikać albo bezpośrednio z treści rozpatrywanych regulacji prawnych, albo z tego, że zastosowania danej normy nie dałoby się pogodzić ze specyfiką i odmiennością rozpoznawanego stanu. Sposób, w jaki powinno nastąpić odpowiednie zastosowanie przepisu, uzależniony jest od oceny charakteru instytucji prawnych regulowanych zarówno przez przepis odsyłający do odpowiedniego stosowania danej normy, jak i przez przepis, który ma być odpowiednio zastosowany (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 października 2013 r., sygn. I FSK 1479/12, dostępny w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej CBOSA).
2.5. Sąd pierwszej instancji – przywołując treść art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej – wyjaśnił, że nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwlokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
Zwrócił uwagę na to, że stosownie do art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przepisy ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe. Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 lit. c Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach, rozumie się przez to również – opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe. Z kolei, z definicji przyjętej w art. 6 Ordynacji podatkowej wynika, że podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województw, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.
2.6. W świetle przytoczonych wyżej przepisów Sąd pierwszej instancji przyjął, że zawarte w ustawie o zdrowiu publicznym elementy konstrukcyjne opłaty od środków spożywczych, zbliżają ją do podatku w rozumieniu art. 6 Ordynacji podatkowej, w stopniu wystarczającym do odpowiedniego zastosowania art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej.
Podkreślił, że podstawowe znaczenie dla przyjęcia, że opłata od środków spożywczych ma cechy konstrukcyjne bliższe podatkom a nie opłatom, ma brak wzajemnego świadczenia ze strony państwa w przypadku opłaty od środków spożywczych. W jego ocenie nie zmienia tego stanowiska okoliczność, że 96,5% przychodu z opłaty przekazywane jest Narodowemu Funduszowi Zdrowia, który z kolei, zgodnie z art. 12c ustawy o zdrowiu publicznym, ma przeznaczyć te środki na działania o charakterze edukacyjnym i profilaktycznym oraz na świadczenia opieki zdrowotnej związane z utrzymaniem i poprawą stanu zdrowia świadczeniobiorców z chorobami rozwiniętymi na tle niewłaściwych wyborów i zachowań zdrowotnych, w szczególności z nadwagą i otyłością. Zobowiązany do zapłaty tejże opłaty, nie pozostaje bowiem w żadnej relacji z Narodowym Funduszem Zdrowia, a tylko z organami podatkowymi.