Wyrok NSA z dnia 17 października 2025, sygn. I FSK 1401/22

Sygnatura: I FSK 1401/22
Data orzeczenia: 17 października 2025
Sąd: Naczelny Sąd Administracyjny (NSA)
Status: Prawomocne
Podatnik: spółka z o.o.

Streszczenie

Spółka z o.o. złożyła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (DIAS) z 29 kwietnia 2021 r., które odmawiało przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z 4 stycznia 2021 r. w sprawie rozliczenia VAT za okres od stycznia 2012 r. do stycznia 2013 r. Decyzja DIAS została uznana za doręczoną Spółce 26 stycznia 2021 r. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, po tym jak organ podatkowy dowiedział się o śmierci pełnomocnika Spółki (doradcy podatkowego) w październiku 2020 r. i skierował korespondencję na adres siedziby Spółki. Spółka złożyła odwołanie…

wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu 17 marca 2021 r., twierdząc, że dowiedziała się o decyzji dopiero 16 marca 2021 r. i że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy z powodu śmierci pełnomocnika. DIAS odmówił przywrócenia terminu, uznając, że Spółka nie uprawdopodobniła braku winy. Podatnik pytał, czy śmierć jego pełnomocnika procesowego przed doręczeniem decyzji podatkowej usprawiedliwia uchybienie terminu do wniesienia odwołania i czy w takich okolicznościach należy przywrócić termin na odwołanie, ponieważ decyzja nie została skutecznie doręczona, a Podatnik dowiedział się o niej dopiero po czasie za pośrednictwem nowego pełnomocnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Podatnika, utrzymując postanowienie DIAS, a Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. Sądy uznały, że decyzja została prawidłowo doręczona Podatnikowi w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, ponieważ pełnomocnictwo wygasło z chwilą śmierci pełnomocnika zgodnie z art. 101 § 2 Kodeksu cywilnego, a organ podatkowy słusznie skierował decyzję bezpośrednio do Spółki. Sądy stwierdziły, że Podatnik nie uprawdopodobnił, iż uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, co jest warunkiem przywrócenia terminu zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, i że śmierć pełnomocnika nie zwalnia Podatnika z obowiązku śledzenia sprawy i terminowego działania.

jeszcze 186 słów

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia del. WSA Adam Nita (spr.), Protokolant Stefan Karasiński, po rozpoznaniu w dniu 17 października 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 marca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1423/21 w sprawie ze skargi N. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2021 r. nr 1401-IOA.603.4.2021.BJ w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji odmawiającej uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2012 r. do stycznia 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od N. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

W zaskarżonym wyroku z 11 marca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1423/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny Warszawie (zwany dalej Sądem I instancji lub WSA) orzekał w następstwie skargi N. sp. z o.o. (określanej dalej jako Podatnik, Strona, Spółka lub Skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (zwanego dalej Organem odwoławczym lub DIAS) z 29 kwietnia 2021 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji odmawiającej uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2012 r. do stycznia 2013 r. Czyniąc to, Sąd I instancji oddalił skargę.

Stan faktyczny sprawy został precyzyjnie przedstawiony w wyroku Sądu I instancji, opublikowanym w CBOSA. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny prezentuje go wyłącznie w zakresie niezbędnym do zrozumienia realiów, w których zapadło jego orzeczenie. Działając w tych granicach, należy zwrócić uwagę na następujące okoliczności:

1) decyzją z 4 stycznia 2021 r. DIAS odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 maja 2015 r. W tym akcie administracyjnym utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Lublinie z 16 grudnia 2014 r., określającą zobowiązanie podatkowe Strony w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2012 r. do stycznia 2013 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okres od stycznia do sierpnia i za październik 2012 r.;

2) wspomniana decyzja DIAS została uznana za doręczoną Stronie w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 – określanej dalej jako O.p.) 26 stycznia 2021 r. Stało się tak zgodnie z potwierdzeniem odbioru, znajdującym się w aktach sprawy;

3) pismo (decyzję) kierowano bezpośrednio do Skarżącego, ponieważ Organ podatkowy powziął wiadomość o śmierci pełnomocnika Strony, która miała miejsce 22 października 2020 r. W związku z tym wysłał on korespondencję na adres siedziby Spółki;

4) pismem z 17 marca 2021 r. Strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem od nieostatecznej decyzji DIAS;

5) jako przyczynę uchybienia tego terminu wskazano fakt, że pełnomocnik Strony - S.T. nie żył już w dniu 26 stycznia 2021 r., czyli w dacie doręczenia w decyzji w trybie art. 150 § 1 w zw. z § 2 O.p. Zmarł on bowiem w ostatnim kwartale roku 2020 na skutek zakażenia koronawirusem;

6) zdaniem Skarżącego, w związku z tym uchybienie terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji w przepisanym terminie nastąpiło bez jego winy. Strona podkreśliła też, że o wydanej decyzji dowiedziała się dopiero 16 marca 2021 r. w związku z doręczeniem jej nowemu pełnomocnikowi pisma zawierającego opis stanu sprawy oraz decyzję z 4 stycznia 2021 r.;

7) DIAS stanął na stanowisku, że wniosek Spółki nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie uprawdopodobniła ona braku swojej winy w uchybieniu terminu. To zaś jest konieczne w świetle art. 162 § 1 O.p.

Uzasadniając swoje racje, Organ odwoławczy podniósł, że z urzędu powziął informację o śmierci pełnomocnika Spółki - S.T.. W związku z tym decyzję nieostateczną skierował on bezpośrednio do Strony, na jej na jej adres siedziby wynikający z akt sprawy. Pismo zawierające to orzeczenie zostało zaś uznane za doręczone Podatnikowi w trybie art. 150 O.p. Jednocześnie DIAS wyartykułował, że Strona nie spełniła łącznie wszystkich przesłanek warunkujących przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Nie uprawdopodobniła ona bowiem, że uchybienie nastąpiło bez jej winy, a to obligowało Organ podatkowy do wydania postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu.

Jak wiadomo, Sąd I instancji oddalił skargę. Wyjaśniając motywy tego orzeczenia, zwrócił on uwagę na następujące okoliczności:

1) zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 O.p. - należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin;

2) Skarżący we wniosku o przywrócenie terminu argumentował, że decyzja DIAS z 4 stycznia 2021 r. nie została skutecznie doręczona, bowiem tylko skuteczne przekazanie tego aktu administracyjnego pełnomocnikowi wywiera skutki procesowe dla Strony. Reprezentant procesowy Strony zmarł zaś w ostatnim kwartale 2020 r. na skutek zakażenia wirusem SARS-CoV-2;

3) argumentacja przedstawiona w skardze niezasadnie zmierza do rozciągnięcia uprawnień procesowych pełnomocnika, który zmarł, a w chwili jego śmierci ustało pełnomocnictwo. W związku z tym, zmarły pełnomocnik nie miał prawa ani możliwości wniesienia odwołania od decyzji;

4) w związku ze śmiercią pełnomocnika (o czym dowiedział się Organ podatkowy), decyzja DIAS z 4 stycznia 2021 r. została skierowana do Skarżącego. Doręczenie to było prawidłowe (por. wyrok WSA z 11 marca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1422/21). Strona nie uprawdopodobniła zaś (bo jej oświadczenie w tym względzie nie zasługuje na uznanie), że wniesienie przez nią odwołania po terminie, od prawidłowo doręczonej jej decyzji nastąpiło bez jej winy.

W skardze kasacyjnej zwrócono się o:

1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji,

2) rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie,

3) zasądzenie na rzecz Strony kosztów postępowania przed Sądem I instancji oraz kosztów postępowania kasacyjnego, zgodnie z właściwymi przepisami.

Jednocześnie Podatnik zarzucił wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. obrazę:

1) art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329 – zwanej dalej P.p.s.a,) w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art, 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Zdaniem Strony doszło do tego w wyniku:

a) zaniechania dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego - poprzez zaniechanie przez Sąd wnikliwej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia i w konsekwencji nieprawidłowe przyjęcie, że Organ podatkowy zasadnie uznał, iż odwołanie zostało wniesione po upływie ustawowego termin zakreślonego dla zastosowania tego środka prawnego,

b) pobieżnego i schematycznego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonego wyroku, w szczególności lakonicznego wskazania, iż odwołanie od decyzji DIAS zostało wniesione po upływie ustawowego terminu zakreślonego dla zastosowania tego środka prawnego. Tymczasem wraz z odwołaniem pełnomocnik Skarżącego złożył wniosek o przywrócenie terminu, odpowiednio go motywując i wskazując, iż 26 stycznia 2021 roku (dzień doręczenia zastępczego w trybie art. 150 O.p.) doradca podatkowy S.T.już nie żył;

c) zaniechania podjęcia działań koniecznych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a następnie niepodejmowania wszystkich czynności niezbędnych do rzetelnego wyjaśnienia kwestii spornych. W konsekwencji, w przekonaniu Strony, Organ podatkowy przy aprobacie Sądu I instancji niewłaściwie uznał, że Skarżący złożył przedmiotowe odwołanie po upływie ustawowego terminu, a także, iż wspomniany podmiot był należycie reprezentowany w postępowaniu podatkowym. To zaś doprowadziło do stwierdzenia, iż odwołanie z 17 marca 2021 r. od decyzji DIAS z 4 stycznia 2021 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu, a następnie do oddalenia wywiedzionej skargi na postanowienie Organu odwoławczego;

2) art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 O.p. - poprzez jego niezastosowanie i nieprzywrócenie terminu do złożenia odwołania do DIAS. Uzasadniono to faktem, że w dacie pierwotnego doręczenia przedmiotowej decyzji Organu podatkowego z 4 stycznia 2021 roku pełnomocnikowi Strony, tj. 26 stycznia 2021 roku, doradca podatkowy S.T. już nie żył. Jak wyjawiono, zmarł on w ostatnim kwartale 2020 roku z powodu zarażenia wirusem (SARS-CoV-2), a tym samym nie mógł złożyć stosownego odwołania. Skuteczne doręczenie przedmiotowej decyzji "nowemu" pełnomocnikowi Strony (ergo poznanie przez Skarżącego treści jak i motywów rozstrzygnięcia) de facto nastąpiło zaś dopiero 16 marca 2021 roku (co rozpoczęło z kolei bieg terminu do złożenia wniosku o jego przywrócenie);

3) art. 141 § 4 P.p.s.a w zw. z art. 45 ust. 1 Konstytucji RP - poprzez zaniechanie odniesienia się w uzasadnieniu wyroku do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze. W tym kontekście wskazano w szczególności na zaniechanie omówienia istotnych okoliczności wskazanych przez Skarżącego, a mianowicie faktu iż w dacie pierwotnego doręczenia przedmiotowej decyzji Organu podatkowego z 4 stycznia 2021 roku pełnomocnikowi Strony, tj. 26 stycznia 2021 roku doradca podatkowy S.T. już nie żył (zmarł on w ostatnim kwartale 2020 roku z powodu zarażenia wirusem SARS-CoV-2), a tym samym nie mógł złożyć stosownego odwołania. To zaś w przekonaniu Podatnika naruszyło prawo do rozpatrzenia sprawy przez Sąd, albowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny całkowicie pominął w uzasadnieniu wyroku stanowisko i argumenty, jakie w tej sprawie przedstawił Skarżący.

Jak podniesiono w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, nie dochodzi do skutecznego doręczenia decyzji w sytuacji, gdy pełnomocnik procesowy Strony zmarł przed formalnym zakończeniem postępowania, zaś w treści pełnomocnictwa brak jest postanowień podważających stwierdzenie, że pełnomocnictwo wygasa z chwilą śmierci pełnomocnika. Podkreślono też, że 16 marca 2021 r. nowemu pełnomocnikowi procesowemu Podatnika doręczono pismo przedstawiające stan sprawy, zawierające jednocześnie decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 4 stycznia 2021 r. Zdaniem Skarżącego, w tej sytuacji przyczyna uchybienia terminu ustała 16 marca 2021 r. bowiem tego dnia obecnemu pełnomocnikowi Spółki została doręczona decyzja DIAS z 4 stycznia 2021 r. Równocześnie Podatnik dopełnił czynności, dla której był przewidziany termin i 17 marca 2021 r. przedłożył odwołanie od decyzji Organu podatkowego z 4 stycznia 2021 r.

W reakcji na przedstawione zarzuty i argumentację nie sformułowano odpowiedzi na skargę kasacyjną. Podczas rozprawy przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik procesowy Organu podatkowego (radca prawny) wystąpił natomiast o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od Strony na rzecz DIAS zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu. Jak wynika z art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić go na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, w realiach przedmiotowej sprawy tak zaś się nie stało.

Wyjaśniając tę kwestię, w pierwszej kolejności należy wskazać, że skoro w chwili wydania decyzji nieostatecznej pełnomocnik Podatnika (doradca podatkowy) już nie żył, zasadnie wysłano to orzeczenie bezpośrednio do Strony. Zgodnie bowiem z art. 138o O.p., wieńczącym rozdział 3a działu IV Ordynacji podatkowej, poświęcony pełnomocnictwom, w zakresie nieuregulowanym we wspomnianym rozdziale 3a stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu postępowania cywilnego. Zgodnie zaś z art. 101 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740) umocowanie wygasa ze śmiercią mocodawcy lub pełnomocnika, chyba że w pełnomocnictwie inaczej zastrzeżono z przyczyn uzasadnionych treścią stosunku prawnego będącego podstawą pełnomocnictwa. Tym samym nieodebranie przesyłki skierowanej na adres Podatnika spowodowało efekt doręczenia jej na zasadzie fikcji prawnej, ukształtowanej w art. 150 § 1 - § 4 O.p. W ustawowym terminie do wniesienia odwołania (por. art. 223 § 2 O.p.) wskazany środek zaskarżenia nie został zaś skierowany do właściwego organu.

Jednocześnie wbrew dyspozycji art. 162 § 1 O.p. Spółka nie uprawdopodobniła okoliczności, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy. Nie jest bowiem tak, że na skutek śmierci pełnomocnika procesowego organ podatkowy traci możliwość doręczenia swojego rozstrzygnięcia jego adresatowi, a stan ten trwa do czasu ustanowienia nowego pełnomocnika procesowego. Należy pamiętać, że w realiach przedmiotowej sprawy pełnomocnik procesowy Podatnika zmarł zanim wydano decyzję nieostateczną. Tym samym – z przyczyn, o których już była mowa – pełnomocnictwo tej osoby wygasło. To zaś dało Organowi podatkowemu asumpt do tego, aby swoje orzeczenie przekazać bezpośrednio Stronie. Skoro ta nie wniosła odwołania w terminie, nie usprawiedliwia tego zaniechania śmierć jej niegdysiejszego pełnomocnika procesowego, która nastąpiła w roku poprzedzającym wydanie i doręczenie decyzji. Dlatego w realiach przedmiotowej sprawy nie sposób nawet mówić o istnieniu oraz ustaniu przyczyny uchybienia terminowi, o której mowa w art. 162 § 2 O.p.

Godzi się ponadto zauważyć, że Organ podatkowy honorując ciążącą na nim powinność wynikającą z art. 122 O.p., a skonkretyzowaną w art. 187 § 1 O.p. ustalił prawdę obiektywną i wyprowadził prawidłowe wnioski z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Sąd I instancji zasadnie zaakceptował zaś to rozstrzygnięcie. Jednocześnie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyjaśniono racje, które przyświecały Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, wydającemu takie, a nie inne orzeczenie. W związku z tym, nie może być mowy o obrazie art. 141 § 4 O.p., a także zasad postępowania podatkowego wyartykułowanych w skardze kasacyjnej. Sąd I instancji nie dopuścił się też naruszenia art. 45 ust. 1 Konstytucji RP.

Z wszystkich tych względów skarga kasacyjna została oddalona jako niemająca usprawiedliwionych podstaw. Stało się to w oparciu o art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 – zwanej dalej P.p.s.a.). O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1935).

Adam Nita Małgorzata Niezgódka – Medek Danuta Oleś

jeszcze 1422 słowa

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo