Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz jego przedmiot
1.1. Wyrokiem z dnia 20 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 138/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpoznaniu skargi A.T. (dalej: Strona lub Skarżąca) uchylił, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 14 listopada 2019 r., uzupełnioną decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z 30 grudnia 2019 r. w przedmiocie rozliczenia w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do czerwca 2014 r. wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Legnicy z 5 lipca 2019 r.
1.2. Podstawę wydania decyzji przez organy stanowiły ustalenia o bezpodstawnym rozliczeniu przez Stronę podatku z faktur: - na zakup granulatu srebra, wyrobów jubilerskich oraz biżuterii ze złota, który to asortyment w ilości i wartości wynikających z kwestionowanych faktur Strona miała nabyć od spółek z o.o. A. i G; - dokumentujących koszty prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej, wystawione na jej rzecz przez B., H. i I.; - sprzedaży wystawionych za sprzedaż ww. towarów - granulatu srebra wyrobów jubilerskich i biżuterii do firm: A1 i D.
Zdaniem organów w przypadku zakupu i sprzedaży granulatu, wyrobów jubilerskich i biżuterii opisane transakcje nie miały miejsca, a w przypadku zakupów dotyczących kosztów działalności nie mają one związku z czynnościami opodatkowanymi. Strona uczestniczyła w z góry ustalonym procederze polegającym na przyjmowaniu do rozliczenia pustych faktur. Kwestionowane faktury miały posłużyć innym podmiotom do dokonywania rozliczeń. Strona nie dysponowała fizycznie towarem natomiast rozdzielała inne podmioty w łańcuchu, wydłużała łańcuch dostaw. Sprzedawcy nie dostarczyli jej towaru, więc nie tylko nie mogła go nabyć, ale również tego towaru dostarczyć. W rozstrzygnięciach organów wskazano na brak wiedzy Strony na temat przebiegu transakcji (kontrahentów, transportu, nie interesowała się treścią i ilością faktur wystawianych przez jej pełnomocnika, wielokrotnie wybierała pieniądze w podejrzanych okolicznościach w obecności nieznanych jej osób i z polecenia tegoż pełnomocnika). Strona akceptowała świadomie działania pełnomocnika bez żadnej kontroli. Zdaniem organów prowadzenie działalności przez pełnomocnika może mieć znaczenie przy ocenie zamiaru popełnienia przestępstwa przez udzielającego pełnomocnictwo, jednakże w prawie podatkowym nie ma takiego przełożenia - z mocodawcy nie jest zdjęty obowiązek nadzoru nad działalnością pełnomocnika, jak również odpowiedzialność za działalność prowadzoną przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i na jego rzecz. Ponadto to Strona ze swoim pełnomocnikiem zaplanowali działania, które nie są właściwe podmiotom rzetelnym - rola Strony została zredukowana do założenia działalności, umocowania pełnomocnika w osobie pana J.S. i czerpania zysków. Z kolei pan J.S. zatrudniony w L. nawiązał kontakt z podmiotami nieprowadzącymi legalnej działalności i wprowadził firmę Strony do procederu oszustwa podatkowego, polegającego na przyjmowaniu i wystawianiu pustych faktur dokumentujących fikcyjny obrót metalami szlachetnymi w celu wyłudzenia podatku od towarów i usług. Strona miała pełnić rolę pośrednika. Strona miała być również świadoma przepływu pieniędzy - środki otrzymywane z tytułu zapłaty za towar przelała na rachunek niezwiązany z działalnością gospodarczą.
2. Wyrok Sądu pierwszej instancji
2.1. Sąd pierwszej instancji uwzględniając skargę zarzucił organom brak weryfikacji legitymacji Skarżącej, jako podatnika podatku od towarów i usług, wobec którego należało prowadzić postępowanie wymiarowe w przedmiocie podatku od towarów i usług.
W opinii Sądu w decyzjach organów obu instancji jednoznacznie przyjęto, że Skarżąca jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Analiza zebranego materiału dowodowego skłaniała natomiast Sąd do wniosku, że takie stanowisko zostało sformułowane przedwcześnie, a zebrany w sprawie materiał dowodowy winien skłonić organy do głębszej refleksji w tym zakresie. Brak tej refleksji Sąd uznał za naruszenia zasad postępowania podatkowego, wynikających z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem dotyczą prawidłowej kwalifikacji Strony, jako podatnika podatku od towarów i usług i adresata zaskarżonej decyzji.
Sąd tu odnotował w szczególności, że: - Skarżąca nie ma minimalnej wiedzy na temat rzekomo prowadzonej przez Siebie działalności gospodarczej - protokół przesłuchania strony z 19 lutego 2016 r.; - to nie Skarżąca, a J.S. zamierzał prowadzić działalność gospodarczą; - Skarżąca przystaje na formalną rejestrację działalności gospodarczej pod własnym imieniem i nazwiskiem – godzi się firmować działalność gospodarczą J.S.
Mając zaś na uwadze przytoczone przez Sąd pierwszej instancji i spójne zeznania i oświadczenia Skarżącej oraz J.S., dotyczące w szczególności okoliczności związanych z rozpoczęciem działalności pod firmą: E.- w opinii Sądu zaistnienie firmanctwa w sprawie wymaga potwierdzenia bądź wykluczenia przez organy obu instancji, a nie milczenia w tym zakresie. Rozstrzygnięcie tej kwestii ma decydujące znaczenie dla rozpatrywanej sprawy, albowiem uznanie za podmiot firmujący Skarżącej wyłącza możliwość uznania jej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wskazując na Jej ewentualną odpowiedzialność z art. 113 O.p. (jako osoby trzeciej).
Sąd zauważył, że ma świadomość rozstrzygnięć sądów administracyjnych, w których wskazywano, iż umocowanie (udzielenie pełnomocnictwa) przez rzekomego firmującego podmiotu, potencjalnego firmanta do prowadzenia działalności gospodarczej powoduje, że nie można mówić o firmanctwie, to jednak dotyczy to sytuacji pomocy w prowadzeniu działalności, a nie prowadzeniu działalności pod firmą podmiotu firmującego. Każdy stan faktyczny wymaga indywidualnego podejścia, a z istoty firmanctwa wynika że dla uzyskania efektu ukrycia działalności firmanta, podmiot firmujący nie może całkowicie być niewidoczny na zewnątrz, lecz jego rolą jest stwarzanie pozorów dokonywanie pewnych czynności mających wskazywać, że to on prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą. Zdaniem Sądu dla stworzenia takich pozorów użytecznym może być również formalne umocowanie firmanta przez firmującego, natomiast w żadnym razie istnienie takiego umocowani nie może z góry wykluczać firmanctwa. Ponadto stosownie do treści art. 199a O.p. organ podatkowy ma nie tylko kompetencje, ale i obowiązek przy dokonywaniu ustaleń odnośnie stanu faktycznego odtworzyć rzeczywistą treść czynności prawnej. Niewątpliwie udzielenie umocowania (pełnomocnictwo) jest czynnością prawną, o której mowa na gruncie wspomnianego przepisu i podlega weryfikacji zgodnie z jego treścią.