Wyrok NSA z dnia 13 maja 2025, sygn. I FSK 51/25

Organ zaznaczył, że nie kwestionuje opinii rzeczoznawcy, w której na podstawie analizy stwierdzono, że zgodnie z przepisami o ruchu drogowym przedstawiony do badania samochód jest samochodem ciężarowym przystosowanym do przewozu pięciu osób wraz z kierowcą. Jednakże zakwalifikowaniu pojazdu do odpowiedniej kategorii samochodów osobowych lub ciężarowych decyduje ustawa o podatku akcyzowym, a nie przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym.

1.3. Zdaniem Sądu pierwszej instancji skarga Strony nie zasługiwała na uwzględnienie.

Organy obu instancji w sposób szczegółowy przedstawiły i wyjaśniły Skarżącemu przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie oraz przeprowadziły w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające. Organ dysponował m.in. zaświadczeniem o przeprowadzonym badaniu technicznym oraz zdjęciami samochodu. Analiza tej dokumentacji, w świetle zasad klasyfikacji oraz not wyjaśniających uprawniała organ do odmowy wydania dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Cechy pojazdu wynikające z wymienionych dokumentów, w tym zdjęć przedstawionych przez samego Skarżącego i złożonych do dyspozycji organu wskazywały na długość przestrzeni ładunkowej 1525 mm. W zestawieniu z rozstawem osi (3090 mm) uzyskano proporcję tych długości o wielkości 49,35 %. Wynik ten przesądził, że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym niebędącym samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a.

Skarżący podniósł zarzut, że 1525 mm to szerokość powierzchni ładunkowej. Długość wynosi natomiast 1558 mm, co potwierdza dokumentacja fotograficzna i opinia biegłego. Sąd wobec takiego zarzutu zauważył, że okoliczności te zostały podniesione dopiero na etapie postępowania zażaleniowego. Składając wniosek o wydanie dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty podatku akcyzowego organ otrzymał od Strony dokumenty wskazujące na długość powierzchni ładunkowej - 1525 mm. Przy tym w pełni logicznym było przyjęcie przez organ, że jest to wymiar długości przestrzeni ładunkowej, skoro to on jest miarodajny do wydania zaświadczenia.

W związku z opisanym wyżej charakterem prowadzonego przez organ postępowania wyjaśniającego należy podkreślić, że nie mają w nim zastosowania zasady gromadzenia dowodów, które uregulowane zostały w szczególności w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej. To oznaczało, że organ nie miał obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego w zakresie rzeczywistych rozmiarów pojazdu. Wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym zarazem potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego.

Odnosząc się do zarzutów skargi wymaga wyjaśnienia, że odmowa wydania zaświadczenia nie przesądza, bo ze swej istoty czynić tego nie może, czy istotnie przedmiotem zakupu przez Skarżącego był samochód osobowy czy ciężarowy. Kwestia ta może być rozstrzygnięta w innym postępowaniu.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2022 r., poz. 329), skargę oddalił.

2. Skarga kasacyjna

2.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Skarżący, domagając się uchylenia orzeczenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Wniósł ponadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego i zrzekł się przeprowadzenia rozprawy w sprawie.

2.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

1) art. 133 § 1 P.p.s.a. przez wydanie wyroku bez oparcia się o całokształt akt sprawy, co skutkowało pominięciem zgromadzonych w sprawie dowodów i nieprawidłowym ustaleniem stanu faktycznego i wydaniu w oparciu o taki stan faktyczny orzeczenia;

2) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez dokonanie oceny stanu faktycznego w sposób wybiórczy, nie uwzględniający w całości zebranego materiału dowodowego co uniemożliwiło merytoryczną kontrolę oceny zastosowania prawa materialnego;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 O.p. przez zignorowanie, iż organy podatkowe prowadziły postępowanie w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, co skutkowało zaakceptowaniem rozstrzygnięcia organów, a w konsekwencji oddaleniem skargi;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 122 O.p. przez zignorowanie, iż organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nie rozpatrzyły w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do treści art. 183 § 1 P.p.s.a, jest związany granicami skargi kasacyjnej. W rozpatrywanej sprawie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą naruszenia przepisów postępowania.

Postępowanie w sprawie wydania zaświadczenia ma charakter postępowania uproszczonego. Istotą zaświadczenia nie jest tworzenie nowej sytuacji prawnej, lecz stwierdzenie, jaka sytuacja prawna istnieje już w określonym czasie. Wydając zaświadczenie organ nie rozstrzyga żadnej sprawy, lecz potwierdza to, co jest wiadome. Zaświadczenie nie może w żaden określony sposób kształtować czy też determinować istnienie zakresu uprawnień lub obowiązków podmiotów wnioskujących o jego wydanie (wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1788/17 opubl. LEX 1788/17).

3.2. W rozpatrywanej sprawie Sąd pierwszej instancji dokonując kontroli sądowoadministracyjnej nie naruszył przepisów prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj. art. 133 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie nastąpiło na podstawie akt sprawy. Poza tym uzasadnienie orzeczenia spełnia wszystkie przesłanki zawarte w art. 141 § 4 P.p.s.a. Również brak było podstaw, że były podstawy do zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy zgodzić się z organami podatkowymi i Sądem pierwszej instancji, że w związku z istniejącymi uzasadnionymi wątpliwościami dotyczącymi oceny pod kątem klasyfikacji taryfowej pojazdu marki Toyota Hilux, organ odmówił wydania dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Materiał będący w posiadaniu organu nie potwierdza bowiem w sposób niebudzący wątpliwości, że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym, niebędącym samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym. Pełna ocena pojazdu pod kątem klasyfikacji taryfowej powinna nastąpić w innym postępowaniu. Aby stwierdzić czy samochód będący przedmiotem tego postępowania podlega podatkowi akcyzowemu, należy dokonać jego jednoznacznego przyporządkowania do właściwego kodu CN.

Również zarzuty skargi kasacyjnej związane z zasadą budowania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) i zasadą prawdy materialnej (art. 122 O.p.) nie zasługują na uwzględnienie.

Podobne stanowisko co do odmowy wydania zaświadczenia żądanej treści zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 maja 2024 r., sygn. akt I FSK 229/24 (opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Należy podkreślić, że postępowanie o wydanie zaświadczenia nie jest służącym do rozstrzygania sporów merytorycznych czy samochód jest osobowy czy też ciężarowy.

3.3. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. skargę kasacyjną jako nieuzasadnioną oddalił.

s. NSA M. Kołaczek s. NSA D. Oleś s. NSA A. Mudrecki