Wyrok NSA z dnia 15 maja 2025, sygn. I FSK 549/22

Sygnatura: I FSK 549/22
Data orzeczenia: 15 maja 2025
Sąd: Naczelny Sąd Administracyjny (NSA)
Status: Prawomocne
Podatnik: spółka z o.o.

Streszczenie

Spółka E. sp. z o.o. zaimportowała ogórki z Białorusi. Organ celny I instancji wydał 6 sierpnia 2020 r. dwie decyzje: dotyczącą ustalenia długu celnego oraz dotyczącą ustalenia podatku VAT od importu. Decyzje wydano równocześnie. Podstawą nałożenia obowiązku celnego było przekroczenie przez spółkę terminu na wykazanie warunków sprzedaży towaru. Organ odwoławczy utrzymał w mocy obie decyzje. Spółka wnieosła skargę do WSA tylko od decyzji podatkowej (VAT),…

a równolegle toczyło się oddzielne postępowanie od decyzji celnej. Podatnik kwestionował legalność decyzji ustalającej VAT, argumentując, że oparto ją na nieostatecznej (niedoręczonej w momencie wydania decyzji VAT) decyzji celnej. Podnosił również zarzuty naruszenia przepisów postępowania i materialnego prawa podatkowego, w tym zasad zaufania do państwa i ochrony uzasadnionych oczekiwań, oraz zarzucał błędną interpretację przepisów ustawy COVID-19 dotyczących zawieszenia terminów. Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny oddaliły skargę podatnika. Sądy uznały, że decyzja w sprawie celnej ma charakter wiążący (przesądzający) dla organu podatkowego przy ustalaniu VAT od importu. Decyzja podatkowa mogła zostać wydana w oparciu o decyzję celną, nawet jeśli nie była ona jeszcze ostateczna (doręczona). Prawomocne rozstrzygnięcie w sprawie celnej w toku równoległego postępowania ostatecznie przesądziło o braku podstaw do kwestionowania decyzji podatkowej. Sądy nie dopatrzyły się naruszenia prawa przez organy podatkowe.

jeszcze 133 słowa

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA del. Adam Nita (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 15 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 14 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 570/21 w sprawie ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 30 sierpnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru 1) oddala skargę kasacyjną, 2) odstępuje od zasądzenia od E. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z 14 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 570/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (zwany dalej Sądem I instancji) oddalił skargę E. sp. z o.o. w W. (w dalszej części uzasadnienia określanej jako Podatnik, Spółka, Strona lub Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (zwanego dalej Organem odwoławczym lub Organem II instancji) z 30 sierpnia 2021 r. We wspomnianym, ostatecznym akcie administracyjnym utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej (dalej określanego jako Organ I instancji lub NUC-S) z 6 sierpnia 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru.

Stan faktyczny sprawy został precyzyjnie przedstawiony w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji, opublikowanym w CBOSA. Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej była ostateczna decyzja podatkowa, w której określono Stronie wysokość podatku od towarów i usług z tytułu importu świeżych ogórków z Białorusi. Jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny, postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją podatkową zostało poprzedzone odrębnym postępowaniem w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego. Podstawą wydania decyzji celnej było zaś przekroczenie przez Spółkę miesięcznego terminu, liczonego od dnia sprzedaży towarów, na wykazanie, że objęta decyzją partia towarów została zbyta zgodnie z warunkami potwierdzającymi poprawność cen, o których mowa w art. 70 rozporządzenia (UE) nr 952/2013 lub na określenie wartości celnej, o której mowa w art. 74 ust. 2 lit. c) rozporządzenia, zgodnie z art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 z dnia 13 marca 2017 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 w odniesieniu do sektora owoców i warzyw oraz sektora przetworzonych owoców i warzyw, uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1306/2013 w odniesieniu do kar, które mają być stosowane w tych sektorach, a także zmieniające rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 543/2011.

Jak zaakcentował Wojewódzki Sąd Administracyjny, zarzuty zawarte w skierowanej do niego skardze dotyczyły w znacznej mierze postępowania zakończonego decyzją organu celnego (dotyczyły wymiaru cła). Jako takie nie mogły one więc być oceniane w postępowaniu podatkowym, a co za tym idzie nie mieściły się w zakresie kognicji Sądu, sprawowanej w ramach kontroli decyzji podatkowej. Jak już wspomniano, wspomniane zastrzeżenia co do legalności rozstrzygnięcia dotyczyły decyzji wydanej przez organ celny. W związku ze skargą złożoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego będzie ona podlegała odrębnej ocenie. Postępowanie sądowoadministracyjne, w którym to następuje, do chwili orzekania w niniejszej sprawie nie zostało zaś zakończona.

Sąd I instancji przyjął, że ustalenie wysokości długu celnego oraz określenie zobowiązania podatkowego to dwie odrębne kwestie. Decyzja w sprawie należności celnych ma natomiast dla organów podatkowych charakter przesądzający (a zatem w pełni wiążący) zarówno w zakresie strony podmiotowej (adresatów obowiązku podatkowego), jak i przedmiotowej opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu importu (kształtowania wysokości podstawy opodatkowania, w tym wartości celnej i cła). Do czasu, gdy decyzja organu celnego nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej okoliczności, istotne dla wymiaru zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, nie mogą być więc kwestionowane przed organami podatkowymi. Jak przy tym argumentował Wojewódzki Sąd Administracyjny, w postępowaniu podatkowym, odrębnym od postępowania celnego, wykluczona była ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalenie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła. Jest tak także wówczas, gdy Strona podważa ustalenia i oceny organu celnego.

W ocenie Sądu I instancji, Organ odwoławczy trafnie stwierdził, że wiążą go ustalenia dokonane w decyzji, w której określono kwotę długu celnego. Jest tak przez wzgląd na znaczenie wartości celnej i kwoty cła dla ukształtowania podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług od importu towarów. Prawidłowe było więc stanowisko, że relacje między wskazanymi decyzjami, tj. celną i podatkową – należy oceniać z perspektywy konstrukcji tzw. decyzji związanej. Jednocześnie, powołując się na poglądy judykatury, Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił, że

do czasu, gdy decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia istotne dla spraw podatkowych nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi (w tym zakresie znaczenie mają wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 182/06, z 6 sierpnia 2009 r., sygn. akt I FSK 2042/08, z 25 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 371/09, z 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK252/11 oraz z 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 977/11).

Jak zaakcentowano w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia, Skarżący nie podawał w wątpliwość stanowiska, że ostateczna decyzja w sprawie należności celnych ma dla organów podatkowych charakter przesądzający zarówno w zakresie zakresu podmiotowego, jak i przedmiotowego opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu importu towarów (wartości celnej, cła). Mimo to Podatnik zarzucił jednak, że w realiach przedmiotowej sprawy, w dniu wydania decyzji podatkowej (6 sierpnia 2020 r.) w obrocie prawnym nie istniała decyzja celna z 6 sierpnia 2020 r. Tę doręczono bowiem Stronie znacznie później. Zdaniem Skarżącego, ponieważ decyzja w sprawie podatku od towarów i usług została wydana w oparciu o decyzję celną z 6 sierpnia 2020 r., niedoręczoną i wobec tego nieistniejącą w obrocie prawnym w chwili wydania decyzji podatkowej, to nie powinna ona stanowić podstaw do kształtowania treści powinności Strony w zakresie podatku od towarów i usług.

Sąd I instancji nie podzielił zasadności wskazanego zarzutu. Czyniąc to, zwrócił on uwagę na to, że decyzję celną i podatkową wydano tego samego dnia (6 sierpnia 2020 r. w pierwszej instancji i 30 sierpnia 2021 r. w drugiej instancji). Jednocześnie odwołał się on do uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2013 r., sygn. akt I OPS 6/13. W judykacie tym wyjaśniono, że kwestia ostateczności decyzji organu odwoławczego zależy wprawdzie od doręczenia tego orzeczenia stronie. Nie oznacza to jednak, że dniem, z którym decyzja organu odwoławczego jest ostateczna jest punkt czasu, w którym orzeczenie to zostało doręczona jego adresatowi. Decyzja organu odwoławczego jest bowiem ostateczna dlatego, że nie służy od niej odwołanie, a nie z tego powodu, że została doręczona stronie.

Jak zaakcentowano, w orzecznictwie sądów administracyjnych jest prezentowany pogląd, że nie jest konieczne, aby organ podatkowy wstrzymywał się z określeniem podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w oczekiwaniu na wynik ewentualnej sądowej kontroli legalności orzeczenia w sprawie celnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 października 2016 r., sygn. akt I FSK 1325/14). W przypadku wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji celnej, Skarżący będzie mógł zaś skorzystać z możliwości przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej określanej jako O.p.).

W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że żaden z zarzutów zawartych w skardze nie może skutkować podważeniem legalności kontrolowanej decyzji. Dotyczy to również tezy, w której podniesiono naruszenie art. 15zzs ust. 1 pkt 10 ustawy COVID-19. Organ celny w swojej decyzji ocenił bowiem ten zarzut i wskazał, że terminy wskazane w art. 75 ust. 5 rozporządzenia nie podlegają wspomnianej regulacji z zakresu prawa krajowego.

W skardze kasacyjnej wniesiono o:

1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi lub

2) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji,

3) rozpoznanie sprawy na rozprawie,

4) zasądzenie od Organu odwoławczego na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Jednocześnie Podatnik zarzucił zaskarżonemu wyrokowi:

I. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 – dalej określanej jako P.p.s.a.). W przekonaniu Strony nastąpiło to poprzez sporządzenie niekompletnego, niedostatecznego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, podającego w wątpliwość i uniemożliwiającego sprawdzenie, czy Sąd I instancji dokonał kontroli legalności działalności administracji publicznej, którą miał obowiązek przeprowadzić. To zaś mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w praktyce uniemożliwia Spółce ocenę i kontrolę toku rozumowania Sądu, a co za tym idzie, pozbawia ją możliwości polemizowania z jego oceną stanu faktycznego i prawnego sprawy, uniemożliwiając również kontrolę instancyjną wydanego rozstrzygnięcia, a w szczególności:

a) brak w treści uzasadnienia skarżonego wyroku własnej oceny sprawy, a jedynie powielenie argumentacji organów podatkowych, co czyni niemożliwą merytoryczną polemikę ze stwierdzeniami Sądu;

b) pominięcie przy rozpoznawaniu stanu faktycznego zasady zaufania do działania organów administracji, określonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483, dalej określanej jako Konstytucja RP);

2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 134 § 1 P.p.s.a. - przez oddalenie skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, pomimo że organy obydwu instancji naruszyły przepisy postępowania podatkowego, a mianowicie:

a) art. 121 w zw. z art. 2 i art. 42 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 16 i art. 48 ust. 1 i 2 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej - przez pominięcie przy rozpoznawaniu stanu faktycznego zasady zaufania do działania organów administracji;

b) art. 2 Traktatu o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana, Dz. U. C 326, 26/10/2012 P. 0001 – 0390) w zw. z art. 9 Konstytucji RP i tym samym wynikającej z art. 2 Traktatu i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zasady ochrony uzasadnionych oczekiwań jednostki. W przekonaniu Skarżącego, w przedmiotowej sprawie przejawiało się to niezasadnym nałożeniem na niego sankcji w postaci długu celnego oraz podatku od towarów i usług. Stało się tak pomimo, że Spółka działała w zaufaniu do organu celnego pierwszej instancji oraz wcześniej stosowanej przez niego praktyki względem innych, tożsamych spraw Strony. W związku z tym miała ona uzasadnione oczekiwania, że w niniejszej sprawie organ postąpi w identyczny sposób;

c) art. 127 w zw. z art. 229 oraz art. 180 § 1 i art. 188 i w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p. - poprzez naruszenie wynikających z tych przepisów zasad dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Polegało ono w szczególności na niewłaściwym i nieprawidłowym rozpoznaniu sprawy przez Organ odwoławczy. Doszło zaś do tego w wyniku oparcia ustaleń co do stanu faktycznego sprawy na błędnych założeniach Organu I instancji oraz nieprzeprowadzeniu wniosków dowodowych, sformułowanych w piśmie z 30 kwietnia 2021 r. (w trybie art. 200 O.p.), które miały istotny wpływ na wynik sprawy;

d) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 212 w zw. z art. 121 § 1, art. 127 oraz art. 120 O.p. - poprzez utrzymanie w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej decyzji Organu I instancji pomimo, że rozstrzygnięcie nieostateczne zostało wydane z naruszeniem zasad zaufania do organów podatkowych oraz zasady związania organu podatkowego decyzją. Oparto je bowiem na nieostatecznej decyzji celnej, która w chwili wydania decyzji podatkowej nie została doręczona Spółce;

e) art. 15zzr ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (dalej określanej jako ustawa o COVID-19). W ocenie Podatnika doszło do tego poprzez uznanie, że wskazane przepisy nie znajdują zastosowania w stosunku do prawa celnego. Tymczasem z podziału prawa na gałęzie wynika, że prawo celne stanowi wyspecjalizowaną dziedzinę prawa administracyjnego. W konsekwencji, zdaniem Strony, w okresie zawieszenia od dnia 14 marca do dnia 15 maja 2020 r. biegu terminów zawitych przewidzianych przepisami prawa administracyjnego, nie biegły również terminy określone przepisami prawa celnego, w tym te wynikające z art. 75 ust. 5 Rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2017/891;

II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 19a ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 685 – dalej określanej jako u.p.t.u.) w zw. z art. 2 Konstytucji RP. Zdaniem Skarżącego doszło do tego poprzez pominięcie przy nakładaniu na niego sankcji w postaci długu celnego oraz podatku od towarów i usług okoliczności działania przy stosowaniu wydłużonego, 4 miesięcznego terminu na przedłożenie dokumentów potwierdzających sprzedaż towaru objętego zgłoszeniem celnym. Racją dla takiego, a nie innego zachowania Podatnika były zaś wcześniejsze ustalenia i wykładnia art. 75 ust. 5 Rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2017/891 z dnia 13 marca 2017 r. (dalej określane jako Rozporządzenie delegowane Komisji (UE) 2017/891);

2) art. 19a ust. 9 w zw. z art. 34 ust. 1 u.p.t.u. - przez ich nieprawidłowe zastosowanie, a w efekcie wydanie decyzji określającej kwotę podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru w oparciu o nieostateczną decyzję celną, tj. przed powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług;

3) art. 5 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 19a ust. 9 u.p.t.u. - poprzez ich błędne zastosowanie i ustalenie, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstał w dacie powstania długu celnego. Tymczasem w dacie wydania decyzji podatkowej w obrocie prawnym nie istniała ostateczna decyzja celna, bowiem walor ostateczności uzyskała ona dopiero 6 września 2021 r.

W reakcji na przedstawione zarzuty i argumentację odpowiedź na skargę kasacyjną nie została wniesiona. Podczas rozprawy w Naczelnym Sądzie Administracyjnym pełnomocnik Organu odwoławczego wystąpił natomiast o oddalenie skargi kasacyjnej, a także o zasądzenie na rzecz jego mocodawcy zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm prawem przepisanych. W trakcie wspomnianej rozprawy, działając na podstawie art. 111 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, połączono także do wspólnego rozpoznania, z zachowaniem odrębnego wyrokowania sprawy o sygn. akt: I FSK 336 – 337/22, I FSK 351 – 353/22, I FSK 475 – 476/22, I FSK 486/22, I FSK 549/22 oraz I FSK 871 – 872/22.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu.

W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej obowiązuje generalna zasada ograniczonej kognicji tego Sądu (art. 183 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W myśl tej regulacji normatywnej Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonych przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres. Z urzędu bierze on natomiast pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Ta jednak nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie.

Oceniając zasadność skargi kasacyjnej należy zauważyć, że większość podniesionych w niej zarzutów nie dotyczyła ostatecznej decyzji podatkowej. Odnosiły się one natomiast do wydanej równolegle decyzji w przedmiocie długu celnego. Wspomniane zastrzeżenia nie mogły doprowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku, a w konsekwencji także ocenianej w nim decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru. Sąd I instancji oddalając skargę nie naruszył bowiem przepisów postępowania ani przepisów prawa materialnego, wskazanych w zarzutach kasacyjnych.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego daje się zauważyć utrwalone stanowisko, które podziela także skład rozpoznający niniejszą sprawę, że ocena zgodności z prawem decyzji w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów pozostaje w ścisłym związku z kontrolą legalności orzeczenia określającego wysokość długu celnego. Przesądza o tym w pierwszej kolejności zasada przyjęta w art. 19a ust. 9 u.p.t.u., zgodnie z którą obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem (niemających zastosowania w rozpoznawanej sprawie) ust. 10a i 11. Konkretyzacja wskazanego pryncypium ma miejsce w art. 30b ust. 1 u.p.t.u. Stanowi on, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przypadku, gdy wymiar podatku następuje w związku z importem towarów jest ich wartość celna powiększona o należne cło.

Ze wskazanych przepisów wynika, że kwota cła ma fundamentalny wpływ na kształtowanie podstawy wymiaru podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, gdyż jest częścią składową tego elementu konstrukcji podatku od towarów i usług. W konsekwencji przedstawionych rozwiązań normatywnych dochodzi do swoistej zapłaty podatku (od towarów i usług) od innej należności publicznoprawnej, jaką jest cło (tak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z 30 listopada 2023 r., sygn. akt I FSK 1527/19 oraz I FSK 1528/19 - dostępnych w CBOSA). W tym kontekście należy odnotować, że 6 sierpnia 2020 r. w rozpoznawanej sprawie NUC-S wydał dwa odrębne orzeczenia, które dotyczyły tego samego zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu ogórków świeżych sprowadzonych z Białorusi. Była to decyzja określająca Spółce kwotę długu celnego i wzywającą do zapłaty tej daniny w terminie 10 dni oraz decyzja określająca Stronie podatek od towarów i usług z tytułu importu towaru. Od obydwu tych rozstrzygnięć wniesiono odwołania, a Organ II instancji, odrębnymi decyzjami z 30 sierpnia 2021 r., utrzymał w mocy zarówno decyzję w przedmiocie długu celnego, jak i określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru.

W realiach rozpoznawanej sprawy istotne znaczenie ma to, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę wniesioną przez Spółkę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie w przedmiocie długu celnego. Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Strony na ten wyrok Sądu I instancji. Oznacza to, że w dacie rozpoznania przedmiotowej sprawy, której istotą jest wymiar podatku od towarów i usług od importu towarów, prawomocnie przesądzono zgodność z prawem decyzji wydanej w odniesieniu do Podatnika, dotyczącej długu celnego. W tym kontekście godzi się podkreślić, że prawomocny wyrok w sprawie w określenia Skarżącemu długu celnego korzysta z powagi rzeczy osądzonej. Tym samym kończy on spór między stronami postępowania sądowoadministracyjnego, którego przedmiotem jest rozbieżność co do oceny zgodności z prawem decyzji w zakresie wymiaru cła. Naczelny Sąd Administracyjny akcentuje tę kwestię, ponieważ w myśl art. 170 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Oznacza to, że niedopuszczalne jest w innej sprawie, o innym przedmiocie dokonywanie ustaleń i ocen prawnych sprzecznych z prawomocnie osądzoną sprawą.

Rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym orzeczeniu stwarza stan prawny, jaki z niego wynika. Sądy rozpoznające inne spór pomiędzy tymi samymi stronami powinny zatem przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak przyjęto w prawomocnym, wcześniejszym wyroku. W kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dane zagadnienie nie może być ono zaś ponownie badane (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 20 lutego 2014 r., sygn. akt I OSK 1792/12 oraz z 25 lutego 2014 r., sygn. akt II GSK 1939/12 - dostępne w CBOSA).

Przedstawione zapatrywanie, mające oparcie w art. 170 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przesądziło o tym, że bezzasadne były zarzuty skargi kasacyjnej, w których kwestionowano prawidłowość kwoty długu celnego, określonej odrębną decyzją. Jak już bowiem wcześniej wskazano, wspomniana wartość jest elementem składowym, kształtującym wysokość podstawy wymiaru podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.

Chybione były także zarzuty będące powtórzeniem tez zawartych w skardze do Sądu I instancji. Powołując się na naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 212 oraz art. 121 § 1, art. 127 i art. 120 O.p. podniesiono w nich, że zaskarżoną w tej sprawie decyzję "oparto na nieostatecznej decyzji celnej, która na moment wydania decyzji podatkowej nie została doręczona skarżącej spółce". W tym kontekście godzi się zauważyć, że w dacie rozpoznania odwołania od decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, w obrocie prawnym pozostawała decyzja w przedmiocie długu celnego, skutecznie doręczona Spółce przez NUS. Jak wynika z art. 212 O.p., orzeczenie to wiązało organ podatkowy od chwili jego doręczenia. Przyjęte w nim ustalenia korygujące wysokość cła mogły więc stanowić punkt wyjścia podczas określania wysokości należnego podatku od towarów i usług od importowanych ogórków świeżych.

W tej sytuacji, nie stanowiło naruszenia wskazanych wcześniej przepisów Ordynacji podatkowej wydanie przez Organ odwoławczy decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług przed doręczeniem decyzji ostatecznej, określającej wysokość długu celnego. Trafnie więc zauważył Sąd I instancji, że zobowiązania w zakresie długu celnego i podatku od towarów i usług powstają z mocy prawa w tym samym czasie, a jedynie ich wysokość może być później czasie korygowana. Dzieje się tak wówczas, gdy samoobliczona (deklarowana) wartość należności publicznoprawnej odbiega od kwoty, w której dana danina ukształtowała się na skutek samego urzeczywistnienia normatywnie określonego stanu faktycznego. Nie ulega przy tym wątpliwości, że Organ I instancji, będący równocześnie organem celnym i podatkowym, mógł te zobowiązania określić w tym samym dniu. Wskazując na orzecznictwo sądów administracyjnych słusznie także odnotowano, że w przypadku ewentualnego wyeliminowania z obrotu prawnego "decyzji celnej", Spółka będzie władna skorzystać z możliwości wznowienia postępowania, na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Dla porządku warto przy tym odnotować, że w chwili orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny taka możliwość już nie występuje. Jak już bowiem wcześniej wskazano, kwestia zgodności z prawem "decyzji celnej" została przesądzona przez Naczelny Sąd Administracyjny w jego prawomocnym wyroku.

W świetle zaprezentowanych ustaleń należało uznać skargę kasacyjną za niemającą usprawiedliwionych podstaw. To zaś skutkowało jej oddaleniem, przez wzgląd na dyspozycję art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny w całości odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego od Strony na rzecz Organu odwoławczego. Stało się tak na podstawie art. 207 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdyż wspomniane kwoty – w pełnej wysokości – zasądzono w równolegle rozpoznanej sprawie o sygn. akt I FSK 476/22. Takie rozstrzygnięcie było podyktowane tym, że podczas tej samej sesji zostało rozpoznanych kilkanaście spraw o tożsamym charakterze. Z oczywistych względów wiązał się z tym mniejszy nakład pracy pełnomocnika Organu odwoławczego w przyczynieniu się do wyjaśnienia i rozstrzygnięcia zagadnień spornych. Ustalając, czy w danej sprawie zachodzi uzasadniony przypadek w rozumieniu wcześniej powołanego art. 207 § 2 P.p.s.a. należy zbadać m.in. nakład pracy pełnomocnika oraz stopień zawiłości sprawy. Z uwagi na powtarzalność stanów faktycznych i zagadnień spornych, do których nawiązano w wypowiedzi pełnomocnika Dyrektora Izby Administracji Skarbowej skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego podczas rozprawy, zasadne było miarkowanie wynagrodzenia reprezentanta Dyrektora Izby Administracji Skarbowej.

Adam Nita Ryszard Pęk Zbigniew Łoboda

jeszcze 2413 słów

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo